Ухвала

від 15.01.2015 по справі 2а-10090/12/2670

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"15" січня 2015 р. м. Київ К/800/1901/13

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:

головуючого судді-доповідача Рибченка А.О.

суддів: Блажівської Н.Є.

Карася О.В.

розглянувши в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Печерському районі м. Києва Державної податкової служби

на постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 13 грудня 2012 року

у справі № 2а-10090/12/2670

за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_3

до Державної податкової інспекції у Печерському районі м. Києва Державної податкової служби

про визнання протиправними дій та скасування податкових повідомлень-рішень, -

ВСТАНОВИВ:

Фізична особа-підприємець ОСОБА_3 (далі - ФОП ОСОБА_3; позивач) звернулась до суду з позовом до Державної податкової інспекції у Печерському районі м. Києва Державної податкової служби (далі - ДПІ у Печерському районі м. Києва ДПС; відповідач), в якому просила: визнати протиправними дії контролюючого органу щодо призначення та проведення документальної позапланової виїзної перевірки, а також щодо складання акту перевірки № 6/1704-2620811949 від 23 лютого 2012 року; скасувати податкові повідомлення-рішення № 0000/21704 від 06 березня 2012 року та № 0000/31704 від 06 березня 2012 року.

Постановою Окружного адміністративного суду м. Києва від 12 вересня 2012 року в задоволенні позову відмовлено повністю.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, позивач оскаржив його в апеляційному порядку.

Постановою Київського апеляційного адміністративного суду від 13 грудня 2012 року апеляційну скаргу ФОП ОСОБА_3 задоволено. Постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 12 вересня 2012 року скасовано. Адміністративний позов задоволено. Визнано протиправними дії ДПІ у Печерському районі м. Києва ДПС щодо призначення наказом № 63 від 09 лютого 2012 року проведення документальної позапланової виїзної перевірки ФОП ОСОБА_3, фактичного проведення перевірки та складення акту № 6/1704-2620811949 від 23 лютого 2012 року. Податкові повідомлення-рішення № 0000/21704 від 06 березня 2012 року та № 0000/31704 від 06 березня 2012 року визнано протиправними та скасовано.

Не погоджуючись із зазначеним судовим рішенням у справі, відповідач оскаржив його в касаційному порядку до Вищого адміністративного суду України.

В поданій касаційній скарзі, з посиланням на порушення судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права ставиться питання про скасування постанови Київського апеляційного адміністративного суду від 13 грудня 2012 року та залишення в силі постанови Окружного адміністративного суду м. Києва від 12 вересня 2012 року.

Заслухавши доповідь судді-доповідача, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, колегія суддів Вищого адміністративного суду України дійшла висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню, зважаючи на таке.

Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що відповідачем проведено документальну позапланову виїзну перевірку ФОП ОСОБА_3 з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01 січня 2009 року по 31 грудня 2011 року, за результатами якої складено акт № 6/1704-2620811949 від 23 лютого 2012 року.

На підставі зазначеного акту перевірки контролюючим органом прийнято податкове повідомлення-рішення № 0000/21704 від 06 березня 2012 року, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість у розмірі 113 391,33 грн. (107 271,12 грн. - основний платіж, 6 120,21 грн. - штрафні (фінансові) санкції), та податкове повідомлення-рішення № 0000/31704 від 06 березня 2012 року, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб у розмірі 8 710,36 грн. (8 710,36 грн. - основний платіж, 0,00 грн. - штрафні (фінансові) санкції).

За наслідками адміністративного оскарження, названі акти індивідуальної дії залишено без змін.

Перевіркою встановлено порушення позивачем пункту 177.2 статті 177, пункту 187.1 статті 187 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - ПК України), статті 13 Декрету Кабінету Міністрів України від 26 грудня 1992 року № 13-92 «Про прибутковий податок з громадян» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - Декрет № 13-92) внаслідок заниження податкових зобов'язань з податку на додану вартість та з податку на доходи фізичних осіб.

Зазначений висновок податковим органом зроблено у зв'язку з тим, що ФОП ОСОБА_3 перевищено граничний розмір виручки впродовж 2010 року, який дозволяє суб'єкту господарювання застосовувати спрощену систему оподаткування, обліку та звітності, встановлену статтею 1 Указу Президента України від 03 липня 1998 року № 727/98 «Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємництва» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - Указ № 727/98), а тому вона повинна була перейти на загальну систему оподаткування, починаючи з наступного звітного періоду (кварталу), сплатити податок на доходи фізичних осіб із суми встановленого перевищення та зареєструватись платником податку на додану вартість.

Скасовуючи постанову суду першої інстанції про повну відмову в задоволенні позову та задовольняючи його, суд апеляційної інстанції підтримав доводи позивача про протиправність проведення контролюючим органом документальної позапланової виїзної перевірки, а також дійшов висновку про те, що виручкою від реалізації експедиторських послуг є комерційна винагорода за надані послуги, а не всі кошти, які надійшли на розрахунковий рахунок платника єдиного податку.

Колегія суддів із вказаними доводами погодитись не може, виходячи з таких підстав.

Відповідно до пункту 75.1 статті 75 ПК України органи державної податкової служби мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Згідно з підпунктом 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов'язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, а також отриманих в установленому законодавством порядку органом державної податкової служби документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи органу державної податкової служби і проводиться за наявності хоча б однієї з обставин, визначених цим Кодексом.

Документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об'єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка.

За змістом пункту 78.5 статті 78 ПК України допуск посадових осіб органів податкової служби до проведення документальної позапланової виїзної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу.

Пунктом 81.1 статті 81 ПК України передбачено, що посадові особи органу державної податкової служби мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред'явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів: направлення на проведення перевірки; копії наказу про проведення перевірки; службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки.

Непред'явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред'явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб органу державної податкової служби до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.

Відмова платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) від допуску до перевірки на інших підставах, ніж визначені в абзаці п'ятому цього пункту, не дозволяється.

При цьому слід враховувати, що відповідно до позиції Верховного Суду України, висловленій в постанові від 24 грудня 2010 року у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Foods and Goods L.T.D.» до Державної податкової інспекції у Калінінському районі м. Донецька, третя особа - Державна податкова адміністрація в Донецькій області, про скасування рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій, платник податків, який вважає порушеним порядок та підстави призначення податкової перевірки щодо нього, має захищати свої права шляхом недопуску посадових осіб контролюючого органу до такої перевірки. Якщо ж допуск до проведення перевірки відбувся, в подальшому предметом розгляду в суді має бути лише суть виявлених порушень податкового та іншого законодавства, дотримання якого контролюється податковими органами.

Тобто, згідно з правовою позицією Верховного Суду України саме на етапі допуску до перевірки платник податків може поставити питання про необґрунтованість її призначення та проведення, реалізувавши своє право на захист від безпідставного та необґрунтованого здійснення податкового контролю щодо себе.

Водночас допуск до перевірки нівелює правові наслідки процедурних порушень, допущених контролюючим органом при призначенні та/або проведенні податкової перевірки. А відтак, позов, спрямований на оскарження дій щодо призначення та/або проведення перевірки, може бути задоволений лише в тому разі, якщо до моменту винесення судового рішення не відбулось допуску посадових осіб органу державної податкової служби до перевірки.

В розглядуваній ситуації спірну перевірку проведено відповідно до наказу № 63 від 09 лютого 2012 року та направлення № 47/17-227 від 09 лютого 2012 року, які вручено ФОП ОСОБА_3 особисто під підпис 09 лютого 2012 року. Позивачем, в свою чергу, не наведено жодних доводів щодо її незгоди на проведення перевірки саме в приміщенні податкового органу. За наслідками проведеної перевірки складено акт № 6/1704-2620811949 від 23 лютого 2012 року, а також прийнято податкові повідомлення-рішення № 0000/21704 від 06 березня 2012 року та № 0000/31704 від 06 березня 2012 року.

Таким чином, правові наслідки оспорюваних дій в наведеному випадку є вичерпаними, їх оскарження не сприяє відновленню порушених прав позивача, що, відповідно, виключає можливість задоволення таких позовних вимог.

Що стосується вимоги ФОП ОСОБА_3 про визнання протиправними дій відповідача щодо складання акту перевірки, то варто зазначити, що діяльність із складання актів перевірок є службовою діяльністю працівників органу державної податкової служби на виконання своїх посадових обов'язків із збирання доказової інформації щодо дотримання платником податків податкової дисципліни. Наявність акту перевірки чи включення до його змісту певних висновків самі собою не створюють жодних перешкод для діяльності платника податків.

Виходячи з наведеного, дії контролюючого органу щодо складання акту перевірки не порушують права чи інтереси особи, не впливають на її суб'єктивні права та обов'язки, а відтак підстави для задоволення цієї позовної вимоги відсутні.

Щодо встановлених податковим органом під час здійснення перевірки порушень позивачем вимог пункту 177.2 статті 177, пункту 187.1 статті 187 ПК України та статті 13 Декрету № 13-92, то відповідно до статті 1 Указу № 727/98 спрощена система оподаткування, обліку та звітності запроваджується для суб'єктів малого підприємництва-фізичних осіб, які здійснюють підприємницьку діяльність без створення юридичної особи і у трудових відносинах з якими, включаючи членів їх сімей, протягом року перебуває не більше 10 осіб та обсяг виручки яких від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) за рік не перевищує 500 тис. гривень.

Виручкою від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), вважається сума, фактично отримана суб'єктом підприємницької діяльності на розрахунковий рахунок та (або) в касу за здійснення операцій з продажу продукції (товарів, робіт, послуг).

Як встановлено судами, в охоплений перевіркою період позивачем надавались послуги транспортного експедирування, що засвідчується долученими ФОП ОСОБА_3 до матеріалів справи копіями актів приймання-передачі виконаних робіт (наданих послуг) та звітами експедитора.

За змістом частин 1, 2 статті 929 Цивільного кодексу України за договором транспортного експедирування одна сторона (експедитор) зобов'язується за плату і за рахунок другої сторони (клієнта) виконати або організувати виконання визначених договором послуг, пов'язаних з перевезенням вантажу.

Договором транспортного експедирування може бути встановлено обов'язок експедитора організувати перевезення вантажу транспортом і за маршрутом, вибраним експедитором або клієнтом, зобов'язання експедитора укласти від свого імені або від імені клієнта договір перевезення вантажу, забезпечити відправку і одержання вантажу, а також інші зобов'язання, пов'язані з перевезенням.

Договором транспортного експедирування може бути передбачено надання додаткових послуг, необхідних для доставки вантажу (перевірка кількості та стану вантажу, його завантаження та вивантаження, сплата мита, зборів і витрат, покладених на клієнта, зберігання вантажу до його одержання у пункті призначення, одержання необхідних для експорту та імпорту документів, виконання митних формальностей тощо).

Положення цієї глави поширюються також на випадки, коли обов'язки експедитора виконуються перевізником.

Таким чином, експедитор може фактично виконати послуги, пов'язані з перевезенням вантажу, або лише визначити, узгодити та проконтролювати виконання заходів, спрямованих на вирішення передбачених договором завдань.

Діяльність експедитора має подвійну природу, оскільки він діє і як посередник, і як безпосередній надавач послуг з організації перевезення. І хоча договір транспортного експедирування може включати окремі елементи договору доручення або договору комісії, його правова конструкція не є тотожною цим договорам, у зв'язку з цим чинним законодавством передбачено окреме правове регулювання правовідносин за договором транспортного експедирування.

При цьому та обставина, що усі роботи та/або їх частина виконуються іншими особами (перевізниками), залученими експедитором до виконання своїх зобов'язань за договорами, не наділяє експедитора ознаками комерційного представника за договором доручення.

А відтак, при визначенні суми виручки експедитор повинен враховувати кошти в тому обсязі, в якому вони фактично отримані від клієнта внаслідок виконання договорів з транспортно-експедиційного обслуговування, а не лише суму одержаної винагороди.

В той же час, слід враховувати, що відповідно до статті 6 Указу № 727/98 суб'єкт малого підприємництва-фізична особа, який сплачує єдиний податок, не є платником податку на додану вартість.

З моменту ж перевищення граничного розміру виручки, визначеного статтею 1 Указу № 727/98, на платника можуть поширюватись положення ПК України щодо реєстрації його в якості платника податку на додану вартість.

Так, згідно з пунктом 181.1 статті 181 ПК України у разі якщо загальна сума від здійснення операцій з постачання товарів/послуг, що підлягають оподаткуванню згідно з цим розділом, у тому числі з використанням локальної або глобальної комп'ютерної мережі, нарахована (сплачена) такій особі протягом останніх 12 календарних місяців, сукупно перевищує 300000 гривень (без урахування податку на додану вартість), така особа зобов'язана зареєструватися як платник податку в органі державної податкової служби за своїм місцезнаходженням (місцем проживання) з дотриманням вимог, передбачених статтею 183 цього Кодексу, крім особи, яка є платником єдиного податку.

Пунктом 183.2 статті 183 ПК України передбачено, що у разі обов'язкової реєстрації особи як платника податку реєстраційна заява подається до органу державної податкової служби не пізніше 10 числа календарного місяця, що настає за місяцем, в якому вперше досягнуто обсягу оподатковуваних операцій, визначеного у статті 181 цього Кодексу.

Системний аналіз вказаних законодавчих норм дає підстави для висновку про те, що у разі, коли з моменту порушення особою (платником єдиного податку) умов застосування спрощеної системи оподаткування, обліку та звітності, передбачених статтею 1 Указу № 727/98, нею допущено перевищення суми, визначеної пунктом 181.1 статті 181 ПК України, у такої особи виникає обов'язок зареєструватись платником податку на додану вартість та сплатити податок, починаючи з операції, за якою відбулось перевищення загальної суми від здійснення операцій з поставки товарів (послуг).

А відтак, суду для правильного вирішення спору з урахуванням наведеного необхідно достеменно з'ясувати період здійснення операції, за якою позивачем перевищено граничний обсяг оподатковуваних операцій, встановлений пунктом 181.1 статті 181 ПК України, та, відповідно, період, у якому у ФОП ОСОБА_3 виник обов'язок зареєструватись платником податку на додану вартість, оподатковувати поставки товарів (послуг), сплачувати податок до бюджету, а також визначити базу оподаткування операцій, здійснюваних позивачем після виникнення обов'язку зареєструватись платником податку на додану вартість.

З огляду на викладене, колегія суддів дійшла висновку про те, що рішення суду апеляційної інстанції слід скасувати, рішення суду першої інстанції скасувати в частині відмови в задоволенні позову про скасування податкового повідомлення-рішення № 0000/21704 від 06 березня 2012 року з направленням справи в цій частині на новий розгляд до суду першої інстанції, а в решті рішення суду першої інстанції залишити в силі.

Керуючись статтями 220, 222, 223, 226, 227, 230, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

УХВАЛИВ:

Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Печерському районі м. Києва Державної податкової служби задовольнити частково.

Скасувати постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 13 грудня 2012 року.

Скасувати постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 12 вересня 2012 року в частині відмови в задоволенні позову про скасування податкового повідомлення-рішення № 0000/21704 від 06 березня 2012 року з направленням справи в цій частині на новий розгляд до суду першої інстанції.

В решті постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 12 вересня 2012 року залишити в силі.

Ухвала набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копій особам, які беруть участь у справі, та може бути переглянута Верховним Судом України з підстав і в порядку, встановленими главою 3 розділу IV Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий Рибченко А.О.

Судді Блажівська Н.Є.

Карась О.В.