Постанова

від 05.02.2015 по справі 2а-4050/11/0970

ЛЬВІВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

05 лютого 2015 року Справа № 9104/81097/12

Львівський апеляційний адміністративний суд в складі:

головуючого судді Яворського І.О.,

суддів: Кухтея Р.В., Хобор Р.Б.

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Коломийської об'єднаної державної податкової інспекції на постанову Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 20 березня 2012 року в справі за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Калина-1» до Коломийської об'єднаної державної податкової інспекції про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень №0001132310, №0001142310 від 23.11.2011 року,-

В С Т А Н О В И В:

Позивач, товариство з обмеженою відповідальністю «Калина-1» (далі - ТзОВ «Калина-1») в грудні 2011 року звернулося з позовом в суд до Коломийської об'єднаної державної податкової інспекції про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень №0001132310, №0001142310 від 23.11.2011 року.

В обґрунтування своїх вимог позивач вказує на те, що відповідач неправомірно виніс оскаржувані податкові повідомлення-рішення, так як виконання робіт здійснювалося на підставі договорів підряду. Про реальність та фактичне здійснення господарської операції свідчать, зокрема, акти приймання виконаних підрядних робіт, довідки про вартість виконаних підрядних робіт.

Постановою Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 20 березня 2012 року в справі №2а-4050/11/0970 адміністративний позов було задоволено.

Не погодившись із зазначеним судовим рішенням Коломийською об'єднаною державною податковою інспекцією подано апеляційну скаргу, в якій просить скасувати постанову Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 20 березня 2012 року в справі №2а-4050/11/0970 та відмовити в задоволенні позовних вимог.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги, апелянт, зазначає, що постанова суду першої інстанції в цій справі є незаконною, необґрунтованою, постановленою з неповним з'ясуванням всіх обставин, що мають значення для справи, недоведеністю обставин, які суд визнав доведеними, невідповідністю висновків суду обставинам справи, а також ухваленою з неправильним застосуванням норм матеріального права. Апелянт зазначає, що в ході перевірки встановлено відсутність надання послуг (робіт, товарів) збоку контрагента позивача ПП «Ніка-Ден», що свідчить про укладення угод без мети настання реальних наслідків.

Особи, які беруть участь у справі в судове засідання для розгляду апеляційної скарги не прибули, про дату, час і місце розгляду справи були повідомлені належним чином, клопотань від осіб, які беруть участь у справі, про розгляд справи за їх участю не поступило, а тому, колегія суддів, у відповідності до пп. 1,2, ч.1 ст. 197 КАС України, вважає за можливе розглянути справу в порядку письмового провадження за наявними матеріалами справи.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи і обговоривши доводи апеляційної скарги, колегія суддів приходить до висновку, що апеляційну скаргу необхідно задовольнити, а оскаржувану постанову скасувати та прийняти нову постанову, якою в задоволенні позову відмовити. При цьому колегія суддів виходить з наступних міркувань.

Судом першої інстанції встановлено, що у період з 01.11.2011 року по 04.11.2011 року працівниками Коломийської ОДПІ проводилась документальна позапланова виїзна перевірка позивача з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування і сплати податку на прибуток та податку на додану вартість при проведенні взаєморозрахунків із ПП «Ніка -Ден» за період з 29.10.2008 року по 31.12.2008 року.

Проведеною перевіркою встановлено порушення підприємством ч.5 ст.203, ч.1, 2 ст.215, ст.216 ЦК України в частині недодержання вимог зазначених статей в момент вчинення правочинів, які не спрямовані на реальне настання наслідків, що обумовлені ними по правочинах із ПП «Ніка-Ден» - договори субпідряду на будівельно-монтажні роботи від 29.10.2008 р. № 5, від 12.11.2008 р. № 8. Роботи згідно зазначених правочинів по взаємовідносинах із ПП «Ніка-Ден» за період з 29.10.2008 р. по 31.12.2008 р. не були виконані в порушення ст.662, ст.655 та ст.656 ЦК України; пп.7.2.1. п.7.2. та пп. 7.4.5 п.7.4. ст.7 Закону України ВР від 03.04.1997 року №168/97 «Про податок на додану вартість», із змінами та доповненнями, в результаті чого занижено податок на додану вартість по взаємовідносинах із ПП «Ніка-Ден» за період з 29.10.2008 р. по 31.12.2008 р. в сумі 43811,00 грн.; пп.5.3.9 п.5.3 ст.5 Закону України від 28.12.1994 року за № 334/94-ВР «Про оподаткування прибутку підприємств», із змінами та доповненнями, в результаті чого занижено податок на прибуток по взаємовідносинах із ПП «Ніка-Ден» за 2008 р. в тому числі за 4-й квартал 2008 р. в сумі 54763,50 грн.

На підставі акту перевірки № 2496/231/32943235 від 11.11.2011 року Коломийська ОДПІ 23.11.2011 року винесла податкові повідомлення-рішення № 0001132310, згідно якого ТзОВ «Калина-1» збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на прибуток в розмірі 68 455,00 грн., в тому числі за основним платежем в розмірі 54 764,00 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями в розмірі 13 691,00 грн.; № 0001142310, згідно якого ТзОВ «Калина-1» збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податку на додану вартість в розмірі 65 716,50 грн., в тому числі за основним платежем в розмірі 43 811,00 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями в розмірі 21 905,50 грн.

Як вбачається з матеріалів справи, оскаржувані податкові повідомлення-рішення базуються на висновках відповідача щодо нікчемності раніше укладених між позивачем та ПП «Ніка-Ден» договорів супідрядних робіт.

Головною підставою вважати правочин нікчемним являється його недійсність, встановлена законом. Саме законом, а не Актами, які б факти в цьому акті не були відображені. Вказані ж в Акті висновки є суто суб'єктивною думкою державного податкового ревізора-інспектора, оскільки були зроблені за відсутності інформації, яка надається в передбаченому законодавством порядку.

Крім того, відповідно до постанови Пленуму Верховного Суду України № 9 від 06.11.2009 року було звернено увагу на наступне: «...вимога про встановлення нікчемності правочину підлягає розгляду у разі наявності відповідної суперечки. Такий позов може пред'являтися окремо, без застосування наслідків недійсності нікчемного правочину. В цьому випадку в резолютивній частині судового рішення суд вказує про нікчемність правочину або відмову в цьому. Вимога про застосування наслідків недійсності правочину може бути заявлена як одночасно з вимогою про визнання оспорюваного правочину недійсним, так і у вигляді самостійної вимоги у разі нікчемності правочину і наявності рішення суду про визнання правочину недійсним. Наслідком визнання правочину (договору) недійсним не може бути його розірвання, оскільки це взаємовиключні вимоги. Якщо позивач посилається на нікчемність правочину для обґрунтування іншої заявленої вимоги, суд не має права посилатися на відсутність судового рішення про встановлення нікчемності правочину, а повинен дати оцінку таким аргументам позивача. Відповідно до статей 215 і 216 ЦК України вимога про визнання оспорюваного правочину недійсним і про застосування наслідків його недійсності, а також вимога про застосування наслідків недійсності нікчемного правочину можуть бути заявлені як однією із сторін правочину, так і іншою зацікавленою особою, права і законні інтереси якої порушені здійсненням правочину».

Таким чином, навіть за наявності ознак нікчемності правочину податкові органи мають право лише звертатися до судів з позовами про стягнення в доход держави коштів, отриманих по правочинах, здійснених з метою, що свідомо суперечить інтересам держави і суспільства, посилаючись на їх нікчемність.

У зв'язку з цим слід зазначити, що одним з основних завдань органів державної податкової служби є здійснення контролю дотримання податкового законодавства і надання роз'яснень законодавства з питань оподаткування платникам податків. Жодним законом не передбачено право органу державної податкової служби самостійно, в позасудовому порядку, визнавати нікчемними правочини і дані, вказані платником податків в податкових деклараціях.

Відповідно до ч. 2 ст. 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Крім того, відповідно до ч. 1 ст. 207 Господарського кодексу України господарське зобов'язання, що не відповідає вимогам закону, або вчинено з метою, яка завідомо суперечить інтересам держави і суспільства, або укладено учасниками господарських відносин з порушенням хоча б одним з них господарської компетенції (спеціальної правосуб'єктності), може бути на вимогу однієї із сторін, або відповідного органу державної влади визнано судом недійсним повністю або в частині.

Зазначена норма недійсність господарського зобов'язання пов'язує з наступним: невідповідністю його змісту вимогам закону; наявністю мети, що завідомо суперечить інтересам держави і суспільства; укладенням учасниками господарських відносин з порушенням хоча б одним із них господарської компетенції (спеціальної правосуб'єктності).

За вимогами цивільного законодавства існує презумпція правомірності правочину (ст. 204 ЦК України). Якщо недійсність правочину прямо не встановлена законом, але одна із сторін або інша заінтересована особа заперечує його дійсність на підставах, встановлених законом, такий правочин може бути визнаний судом недійсним (оспорюваний правочин).

Відповідно до статті 228 ЦК України правочин вважається таким, що порушує публічний порядок, якщо він був спрямований на порушення конституційних прав і свобод людини і громадянина, знищення, пошкодження майна фізичної або юридичної особи, держави, Автономної Республіки Крим, територіальної громади, незаконне заволодіння ним. Правочин, який порушує публічний порядок, є нікчемним.

У складі цивільного правопорушення, передбаченого ст. 228 ЦК України міститься обов'язкова ознака - специфічна мета - порушення конституційних прав і свобод людини і громадянина, знищення, пошкодження майна фізичної або юридичної особи, держави, Автономної Республіки Крим, територіальної громади, незаконне заволодіння ним. Наявність мети, включеної до складу правопорушення підлягає обов'язковому доведенню.

Мета юридичної особи має бути доведена через мету відповідного керівника - фізичної особи, яка на момент укладання угоди виконувала представницькі функції за статутом (положенням) або за довіреністю. Необхідно зазначити, що наявність мети зазначеної в диспозиції ст. 228 ЦК України у фізичної особи тягне кримінальну відповідальність за відповідними статтями Кримінального кодексу України за скоєний злочин, замах на злочин або готування до злочину.

Такі обставини можуть бути доведені лише обвинувальним вироком.

Однак судом встановлено, що обвинувальний вирок стосовно керівника позивача відсутній.

Відповідачем не надано доказів, а так само не було встановлено судом першої інстанції фактів порушення конституційних прав чи свобод людини і громадянина, знищення, пошкодження майна фізичної або юридичної особи, держави, Автономної Республіки Крим, територіальної громади, незаконного володіння ним внаслідок укладання та виконання позивачем та контрагентом правочинів.

Таким чином, відповідачем не доведено, а судом не встановлено, наявності мети, завідомо суперечної інтересам держави і суспільства, а також існування умислу у позивача, як обов'язкової ознаки для визнання правочину недійсним. Хоча факт порушення публічного порядку повинен бути доведеним певними засобами доказування.

Відповідачем також не було обґрунтовано належним чином і доведено у встановленому законом порядку, що угоди порушують публічний порядок, суперечать моральним засадам суспільства та спрямовані на заволодіння майном держави.

Таким чином вважати правочини нікчемними у суду апеляційної інстанції немає підстав.

При цьому установлення факту недійсності, в тому числі нікчемності цивільно-правового правочину, який опосередковує відповідну господарську операцію, не є необхідною умовою для визначення контролюючим органом грошових зобов'язань платнику податків у разі, якщо буде встановлено відсутність реального вчинення цієї господарської операції або відсутність зв'язку між такою операцією та господарською діяльністю платника податків.

Відповідно до підпункту 7.4.1 пункту 7.4 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість» податковий кредит звітного періоду складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6 та статтею 8-1 цього Закону, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій в необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання у виробництві та/або поставці товарів (послуг) для оподатковуваних операцій у межах господарської діяльності платника податку.

Не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з підпунктом 7.2.6 цього пункту) (підпункт 7.4.5 пункту 7.4 вказаної статті).

При цьому законодавцем, безумовно, презюмується реальність оподатковуваних операцій та витрат платника податку, достовірність документів податкового обліку.

За змістом наведених норм право платника податків на збільшення сум ПДВ у вартості отриманих товарів (послуг) на включення сум податку до податкового кредиту обумовлено юридичним складом, до якого входять такі юридичні факти, як придбання цим платником податків товарів (послуг) або основних фондів, призначених для використання в оподатковуваних операціях, що відповідають цілям його господарської діяльності; підтвердження обліковими, розрахунковими документами, зокрема податковою накладною, виписаною постачальником - платником ПДВ, митною декларацією (іншими подібними документами, перелік яких встановлений підпунктом 7.2.6 пункту 7.2 статті 7 Закону № 168/97-ВР) суми витрат на придбання товару (послуг) та ПДВ, нарахованого (сплаченого) податку в ціні придбання товару (послуг).

Згідно пп. 5.2.1 п. 5.2 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» до складу валових витрат включаються: суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3 - 5.7 цієї статті.

А згідно пп. 5.3.9 п. 5.3 ст. 5 вказаного закону не підлягають віднесенню до складу валових витрат суми збитків платника податку, понесених у зв'язку з продажем товарів (робіт, послуг) або їх обміном за цінами, що нижчі за звичайні, пов'язаним з таким платником податку особам.

Таким чином, витрати для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на прибуток, а також для формування податкового кредиту з податку на додану вартість мають бути фактично здійснені і підтверджені належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.

Статтею 1 Закону України від 16.07.99 N 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» визначено, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Отже, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції.

Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.

З урахуванням викладеного для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції.

Згідно зі статтею 1 Закону України від 16.07.99 N 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» господарською операцією є дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства.

Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Таким чином, податковий кредит для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на додану вартість мають бути фактично здійснені і підтверджені належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.

Водночас за відсутності факту придбання товарів чи послуг або в разі якщо придбані товари чи послуги не призначені для використання у господарській діяльності платника податку відповідні суми не можуть включатися до складу витрат для цілей податкового кредиту з податку на додану вартість навіть за наявності формально складених, але недостовірних документів або сплати грошових коштів.

І хоча дійсно, платник не може нести відповідальність за протиправні дії інших осіб, що перебувають поза межами його контролю та впливу, а відтак не може бути позбавлений права на формування даних податкового обліку за операціями з контрагентами лише у зв'язку з порушенням ними умов провадження господарської діяльності та податкової дисципліни, однак у даному разі підставою для висновку про необґрунтованість податкової вигоди стала саме безтоварність господарських операцій, за наслідками яких позивачем було неправомірно сформовано податковий кредит та валові витрати.

Слід зазначити, що у податкових правовідносинах є неприпустимою ситуація, яка дозволяла б недобросовісним платникам за допомогою інструментів, що використовуються у цивільно-правових відносинах, створювати ситуацію формальної наявності права на отримання податкової вигоди (у тому числі шляхом формування податкового кредиту).

У листі Вищого адміністративного суду України від 02.06.2011 року N 742/11/13-11 зазначено, що «з метою встановлення факту здійснення господарської операції, формування витрат для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на прибуток або податкового кредиту з податку на додану вартість судам належить з'ясовувати, зокрема, такі обставини:

1. Рух активів у процесі здійснення господарської операції.

2. Установлення спеціальної податкової правосуб'єктності учасників господарської операції.

3. Установлення зв'язку між фактом придбання товарів (послуг), спорудженням основних фондів, імпортом товарів (послуг), понесенням інших витрат і господарською діяльністю платника податку».

Статтею 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» встановлено вимоги до первинних документів, які є підставою для бухгалтерського та податкового обліку. Згідно з даною нормою, підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.

Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Такі первинні документи повинні мати обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. Такі ж вимоги до первинних документів встановлені пунктом 2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року № 88, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05 червня 1995 року за №168/704.

Згідно зі статтею 1 Закону № 996-ХІV господарською операцією є дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства. Отже, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків. Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов'язкової ознаки господарської операції кореспондується з нормами ПК України.

Таким чином, для надання юридичної сили і доказовості, первинні документи повинні бути складені відповідно до вимог чинного законодавства. Договори, податкові, видаткові накладні, платіжні доручення є підставою для податкового та бухгалтерського обліку, якщо вони засвідчують факт вчинення господарської операції.

Обґрунтовуючи нікчемність правочину позивача із ПП «Ніка-Ден», ДПІ, посилається на відсутність у вказаного контрагента необхідних для виконання будівельних чи ремонтних робіт основних засобів та трудових ресурсів, матеріально-сировинної бази, транспортних засобів.

Як встановлено перевіркою та не заперечується сторонами у справі, ТзОВ «Калина-1» у період з 29.10.2008 року по 31.12.2008 року укладало договори субпідряду із ПП «Ніка-Ден» на виконання будівельно-монтажних робіт на об'єкті: автомобільні дороги та мостові переходи комунальної власності в селах Корнич-Грушів Коломийського району Івано-Франківської області та в селі Молодятин Коломийського району Івано-Франківської області на загальну суму 262 864,80 грн.

На виконання договорів субпідряду ПП «Ніка-Ден» складено довідку про вартість виконаних підрядних робіт, згідно договору від 29.10.2008 року №5 за грудень 2008 року на капітальний ремонт вулиці Корницька села Грушів Коломийського району Івано-Франківської області типової форми КБ-3 на загальну суму всього по будові з урахуванням ПДВ 149 751,06 грн. Замовник робіт - Коломийська РДА, Генпідрядник - ТзОВ «Калина-1», Субпідрядник - ПП «Ніка-Ден», Довідку про вартість виконаних підрядних робіт, згідно договору від 12.11.2008р. № 8 за грудень 2008 року на капітальний ремонт вулиці Кобилянська в с.Молодятин Коломийського району Івано-Франківської області, типової форми КБ-3 на загальну суму всього по будові з урахуванням ПДВ 79 151,00 грн. Замовник робіт - Коломийська РДА, Генпідрядник - ТзОВ «Калина-1», Субпідрядник - ПП «Ніка-Ден», Довідку про вартість виконаних підрядних робіт, згідно договору від 12.11.2008р. № 8 за грудень 2008 року на капітальний ремонт вулиці Довбуша в с.Молодятин Коломийського району Івано-Франківської області, типової форми КБ-3 на загальну суму всього по будові з урахуванням ПДВ 33 962,40 грн. Замовник робіт - Коломийська РДА, Генпідрядник - ТзОВ «Калина-1», Субпідрядник - ПП «Ніка-Ден» та виписано податкові накладні на виконані роботи на суму 262 864,80 грн. (в т.ч. ПДВ - 43 810,80 грн.).

Аналізуючи ці господарські операції судом апеляційної інстанції з'ясовано, що в контрагента позивача ПП «Ніка-Ден» відсутня ліцензія на виконання будівельних, будівельно-монтажних робіт.

Відповідно до Наказу Міністерства регіонального розвитку та будівництва України №112 від 16 липня 2008 року «Про затвердження примірного переліку робіт провадження господарської діяльності, пов'язаної із створенням об'єктів архітектури» всі види вказаних вище робіт віднесено до зазначеного примірного переліку.

Згідно пункту 2 постанови Кабінету Міністрів України №1396 від 05 грудня 2007 року «Про ліцензування певних видів господарської діяльності у будівництві» юридична особа та фізична особа (підприємець) - суб'єкти господарської діяльності, що мають намір провадити будівельну діяльність, повинні отримати ліцензію згідно з цим Порядком.

Згідно ст.17 Закону України «Про архітектурну діяльність» - господарська діяльність, пов'язана із створенням об'єктів архітектури, підлягає ліцензуванню відповідно до законодавства.

Згідно листа Інспекції державного архітектурно-будівельного контролю Рівненської області від 31.01.2011 року №01-08/137, ліцензія на виконання будівельних робіт для ПП «Ніка-Ден» код ЄДПРОУ 36221851 не видавалась.

Згідно листа Інспекції державного архітектурно-будівельного контролю у Івано-Франківській області від 02.08.2011р. № 7/9/04-10/35 на лист прокуратури Рівненської області від 01.08.2011р. № 06/279 вих.11, для виконання будівельно-монтажних робіт з будівництва автомобільних доріг, мостових переходів та будівництва багатоквартирного житлового будинку необхідно одержати ліцензію на провадження господарської діяльності, пов'язаної із створенням об'єктів архітектури. ПП «Ніка-Ден» для одержання ліцензії на провадження вищенаведених видів робіт в Інспекцію ДАБК в Івано-Франківській області не зверталось.

Отже, ПП «Ніка-Ден» як субпідрядник не маючи ліцензії на виконання будівельно-монтажних робіт не вправі проводити такі, оскільки за таку діяльність без відповідної ліцензії настає юридична відповідальність.

Проте, відсутність ліцензії на виконання будівельно-монтажних робіт на думку колегії суддів не є безумовною підставою вважати, що їх фактично не було здійснено, однак є підставою для сумнівів у добросовісності контрагента.

В цій ситуації дослідженню і з'ясуванню підлягають і інші обставини господарської діяльності взагалі та господарської операції зокрема.

Судом апеляційної інстанції з'ясовано, що в провадженні Рівненського МВ УМВС України в Рівненській області знаходиться кримінальна справа № 51/09-10, порушена відносно керівника та головного бухгалтера ПП «Ніка-Ден» громадянки ОСОБА_1 за ознаками злочину, передбаченого ч. 2 ст. 205 КК України, по факту зайняття фіктивним підприємництвом.

Згідно протоколу допиту директора ПП «Ніка-Ден» громадянки ОСОБА_1 від 28.10.2011 року складеного слідчим з ОВС слідчого відділу прокуратури Рівненської області молодшим радником юстиції Рудюком В.Р., ОСОБА_1 пояснює, що є єдиним працівником на підприємстві, підприємство не мало і не має ні виробничих потужностей, ні виробничих приміщень, ні найманих працівників. Робота підприємства була налаштована таким чином, що директор підприємства підписувала договори із замовниками робіт, а в подальшому здійснювала пошук суб'єктів господарювання з якими укладала договори субпідряду з безпосередніми виконавцями робіт. На питання про обставини укладення договору субпідряду із ТзОВ «Калина-1» від 29.10.2008 року та виконання будівельно-монтажних робіт згідно укладених договорів ОСОБА_1 пояснила, що хтось із її знайомих у жовтні 2008 року порадив звернутися до директора ТзОВ «Калина-1» у місті Коломия Івано-Франківської області та даною фірмою ПП «Ніка-Ден» могла б укласти договір на виконання будівельних робіт. ЇЇ зацікавила дана пропозиція і вона звернулась до директора ТзОВ «Калина-1» з яким домовилися про виконання ПП «Ніка-Ден» певних робіт. У подальшому між ОСОБА_1 та директором якоїсь київської фірми, назви якої вона не пам'ятає, (директора звали ОСОБА_2), який також на той час випадково знаходився у місті Коломия і мав необхідні потужності для виконання даного виду робіт, було укладено договір субпідряду і працівники фірми, назву якої вона не пам'ятає, виконували роботи. Жодних документів щодо виконання цих робіт цією київською фірмою у неї не збереглося. Жодної інформації про підприємство, яке з її слів фактично виконувало роботи - його назву, адресу, реквізити, керівника, тощо у ОСОБА_1 немає і вона її повідомити не може.

Крім того, встановлено перевіркою та з'ясовано судом на підставі матеріалів справи відсутність інших документів, що підтверджують виконання умов договорів субпідряду від 29.10.2008р. № 5 та від 12.11.2008р. № 8, укладених ТзОВ «Калина-1» із ПП «Ніка-Ден», а саме відсутні наступні документи:

- проектно-кошторисна документація на виконання даних будівельно-монтажних робіт, креслення надані і узгоджені з Генпідрядником. Документи, які б підтверджували здійснення Генпідрядником технічного нагляду за процесом будівництва та обсягами фактичного виконання робіт. Акти приймання-передачі будівельних майданчиків, (надається Генпідрядником Субпідряднику в порядку, передбаченому Договором) (пункт 4 );

- акти виконаних робіт по формі КБ-2в, Акт приймання-передачі виконаних робіт (пункт 5);

- додаткові угоди до Договору, які б свідчили про зміни до Договору (тільки за взаємною домовленістю Сторін), письмові повідомлення у випадку передачі своїх прав і обов'язків за Договором третім особам без письмової згоди на це другої сторони (пункти 7, 8).

Колегія суддів звертає увагу, що ПП «Ніка-Ден», як субпідрядник не вправі залучати до виконання покладених на неї робіт інші підприємства (організації) без письмової на це згоди генпідрядника. Проте, як зазначила в протоколі допиту директор ПП «Ніка-Ден» підприємство безпосередньо не здійснювало будівельних робіт, однак пояснити чи надати документи з інформацією - хто здійснював досліджувані судом господарські операції, не змогла.

Як встановлено перевіркою та матеріалами досудового слідства, ПП «Ніка-Ден» зі своєї сторони не укладало будь-яких договорів субпідряду з іншими суб'єктами господарювання на виконання будівельних робіт по договору із ТзОВ «Калина-1». Жодних документів, які б підтверджували цю обставину немає, директор ПП «Ніка-Ден» навіть не може назвати назву, реквізити суб'єкта господарської діяльності з яким, як вона стверджує, існували договірні відносини субпідряду. Договори підряду, укладені із ТзОВ «Калина-1» навіть не передбачали можливості залучення субпідрядних організацій. З іншої сторони саме підприємство ПП «Ніка-Ден» також не виконувало і не могло виконувати будівельні роботи, оскільки, у підприємства відсутні трудові ресурси, виробничо-складські приміщення, основні фонди, транспортні засоби, будь-які активи, які економічно необхідні для виконання робіт та надання послуг, що свідчить про відсутність необхідних умов для здійснення господарської діяльності.

Крім того, згідно висновку Волинського відділення Львівського науково-дослідного інституту судових експертиз № 7749-7751 судово-економічної експертизи по кримінальній справі № 55-015-11, складеного 29 вересня 2011р., експертом підтверджується невідповідність нормативно-законодавчим актам з оподаткування включення ТзОВ «Калина-1» до податкового кредиту суми податку на додану вартість в розмірі 43 810,80 грн. та до складу валових витрат - витрат в розмірі 219 054,00 грн.;

Відповідно до пункту 1 Правил перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, затверджених наказом Міністерства транспорту України від 14.10.1997 № 363, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 20.02.1998 за № 128/2568, товарно-транспортна накладна - це єдиний для всіх учасників транспортного процесу юридичний документ, що призначений для списання товарно-матеріальних цінностей, обліку на шляху їх переміщення, оприбуткування, складського, оперативного та бухгалтерського обліку, а також для розрахунків за перевезення вантажу. Як встановлено пунктом 11.7 цих Правил, перший екземпляр товарно-транспортної накладної залишається у замовника (вантажовідправника), другий - передається водієм (експедитором) вантажоодержувачу, третій і четвертий екземпляри, засвідчені підписом вантажоодержувача (у разі потреби й печаткою або штампом), передається перевізнику. За змістом цієї норми товарно-транспортні накладні повинні у всякому разі бути в наявності як у покупця (вантажоотримувача), так і у продавця (вантажовідправника), безвідносно до умов договору поставки про зобов'язану сторону щодо доставки товару.

Згідно позиції Верховного Суду України, висловленій в постанові від 27.03.2012 у справі за позовом Приватного підприємства «Ангара» до ДПІ у Печерському районі м. Києва, Головного управління Державного казначейства України в м. Києві про скасування податкового повідомлення-рішення та стягнення бюджетного відшкодування надання податковому органу належним чином оформлених документів, передбачених законодавством про податки та збори, з метою одержання податкової вигоди є підставою для її одержання, якщо податковий орган не встановив та не довів, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі, є наслідком укладення нікчемних правочинів або коли відомості ґрунтуються на інших документах, недійсність даних в яких установлена судом. Про необґрунтованість податкової вигоди можуть свідчити підтверджені доказами доводи податкового органу, зокрема про наявність таких обставин: неможливість реального здійснення платником податків зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться постачальником послуг, підприємницької діяльності; відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності у зв'язку з відсутністю управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів; облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов'язані з виникненням податкової вигоди, якщо для такого виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій; відсутність первинних документів обліку.

Відсутність у контрагента позивача трудових ресурсів та основних засобів, які необхідні для виконання поставки товару, виконання робіт, за наявності інших доказів, які ставлять під сумнів реальний характер поставки, виконання робіт, є одним із свідчень відсутності реального виконання такого правочину (договору), а отже і свідченням неправомірності формування платником податків сум валових витрат та податкового кредиту на підставі документів, виписаних з посиланням на такий правочин (договір).

Таким чином, колегія суддів стверджує, що, зокрема, договори підряду, акти приймання виконаних підрядних робіт, довідки про вартість виконаних підрядних робіт свідчать про неповний цикл господарської операції, а отже породжують висновок про її фактичне нездійснення.

Узагальнюючи викладене, колегія суддів вважає, що постанова суду першої інстанції ґрунтується на неповно, не об'єктивно і не всебічно з'ясованих обставинах, прийнята з порушенням норм матеріального права, доводи апеляційної скарги її спростовують.

Керуючись ст.195, ст.197, п.3 ч.1 ст.198, ст.202, ч.2 ст.205, ст.207, ст.254 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Коломийської об'єднаної державної податкової інспекції задовольнити, постанову Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 20 березня 2012 року оку в справі №2а-4050/11/0970 скасувати та прийняти нову постанову, якою в задоволенні позовних вимог відмовити.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копій особам, які беруть участь у справі та може бути оскаржена протягом двадцяти днів шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.

Головуючий І.О. Яворський

Судді Р.В. Кухтей

Р.Б. Хобор