Постанова

від 23.09.2015 по справі 819/2117/15

ТЕРНОПІЛЬСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ТЕРНОПІЛЬСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа № 819/2117/15

23 вересня 2015 р.м.Тернопіль

Тернопільський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого - судді Чепенюк О.В.,

при секретарі судового засідання Калиняк О.В.,

за участю представника позивача ОСОБА_1,

представника відповідача ОСОБА_2,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в залі суду в місті Тернополі адміністративну справу за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Продлюкс плюс» до Тернопільської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Тернопільській області про скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Продлюкс плюс» (далі - ТОВ «Продлюкс плюс», позивач) звернулося до суду з адміністративним позовом до Тернопільської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Тернопільській області (далі - Тернопільська ОДПІ, відповідач) про скасування податкових повідомлень - рішень № НОМЕР_1 від 11.06.2015 року, № НОМЕР_2 від 25.03.2015 року повністю та № НОМЕР_3 від 25.03.2015 року в частині застосування штрафної (фінансової) санкції (штрафу) на суму 26 520,00 грн.

Позовні вимоги обґрунтовані наступними обставинами.

Тернопільською ОДПІ проведена виїзна планова перевірка ТОВ «Продлюкс плюс» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 09.08.2012 року по 31.12.2013 року, валютного та іншого законодавства за період з 09.08.2012 року по 31.12.2013 року, про що складено акт від 10.03.2015 року. На підставі вказаного акту перевірки та, враховуючи результати адміністративного оскарження, Тернопільською ОДПІ прийняті наступні оскаржувані податкові повідомлення-рішення:

- № НОМЕР_1 від 11.06.2015 року, яким платнику податків збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток підприємств на 26 603,75 грн., у тому числі за основним платежем 21 283,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями 5 320,75 грн.;

- № НОМЕР_2 від 25.03.2015 року, яким до товариства застосовані штрафні (фінансові) санкції на суму 212 308,25 грн. за порушення Положення про ведення касових операцій в національній валюті України, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 25.12.2004 року № 637;

- № НОМЕР_3 від 25.03.2015 року, яким до товариства застосовані штрафні (фінансові) санкції на суму 26 860,00 грн. за порушення ОСОБА_3 України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (у даній справі оскаржується застосування штрафної (фінансової) санкції (штрафу) на суму 26 520,00 грн.)

Позивач не погоджується із вказаним податковим повідомленням-рішенням, вважає їх неправомірними з огляду на таке.

Згідно із висновками акту перевірки позивачем завищено задекларовані показники у рядку 05 Декларації «Витрати операційної діяльності» всього на суму 111 362,00 грн., у тому числі за IV квартал 2012 року - 6 450,00 грн., 2013 рік - 10 4912,00 грн. На думку працівників податкового органу, платником податків безпідставно віднесено до складу витрат операційної діяльності витрати на підставі первинних документів (закупівельних актів), які не дозволяли ідентифікувати особу продавця, а тому не підтверджували такі витрати.

Позивач зазначає, що товариство згідно з закупівельними актами протягом грудня 2012 року - 2013 року придбавало на ринку м'ясо для використання у виробництві. Продавці м'яса (яловичини) відмовлялись надавати відомості про себе, а тому така інформація була відсутня в закупівельних актах. Контролюючим органом у ході перевірки не взяті до уваги інші первинні документи, які однозначно підтверджують факт придбання сировини, в подальшому її переробку на фарш та реалізацію через мережу магазинів товариства, зокрема, авансові звіти, видаткові касові ордери, прихідні та розхідні накладні, а також не досліджено питання зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі товариства. Відповідачем не взято до уваги той факт, що придбаний позивачем товар в подальшому був реалізований, а суми реалізації включені до доходів підприємства, з сум реалізації сплачено податок на додану вартість та податок на прибуток. При цьому, не дивлячись на сплату податків, такі витрати ТОВ «Продлюкс плюс» були виключені через недоліки в оформленні закупівельних актів.

В обґрунтування правомірності формування валових витрат позивач посилається на положення Податкового кодексу України, норми ОСОБА_3 України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

Описані вище господарські операції придбання позивачем м'яса на ринку з оформленням закупівельних актів стали наслідком застосування податковим органом до товариства штрафної санкції на підставі Указу Президента України «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки» від 12.06.1995 року №436/95 за проведення готівкових розрахунків без подання одержувачем коштів платіжного документа (товарного або касового чека, квитанції або прибуткового ордера), іншого письмового документа встановленої форми та змісту в бухгалтерію підприємства на загальну суму 111 332,00 грн.

З цього приводу позивач зазначає, що Закон України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», «Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні» та «Положення про форму та зміст розрахункових документів» не містять визначення платіжного документа. В даному випадку мова може йти про розрахунковий документ. Згідно із статтею 1 Закон України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» розрахунковий документ - документ встановленої форми та змісту (касовий чек, товарний чек, розрахункова квитанція, проїзний документ тощо), що підтверджує факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, отримання (повернення) коштів, купівлі-продажу іноземної валюти, надрукований у випадках, передбачених цим ОСОБА_3, і зареєстрований у встановленому порядку реєстратором розрахункових операцій або заповнений вручну. Таким чином, розрахунковий документ видається у випадках передбачених ОСОБА_3 України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».

Відповідно до пункту 9 статті 9 згаданого ОСОБА_3, реєстратор розрахункових операцій та розрахункова книжка не застосовуються при здійсненні фізичними особами торгівлі продуктовими або промисловими товарами за готівкові кошти на ринках. Тобто при закупівлі м'яса на ринку у фізичних осіб, які торгують продуктовими товарами за готівкові кошти, останні (продавці) не уповноважені законом видавати розрахункові документи. А тому, на думку позивача, висновки акту про порушення товариством пунктів 2.11, 3.1, 7.41 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні та застосування фінансових санкцій за проведення готівкових розрахунків без подання одержувачем коштів платіжного документа є неправомірним. Крім того, зміст виявлено порушення не відповідає змісту нормі на підставі, якої застосовано штраф.

Інше порушення в частині касової дисципліни стосується неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) готівкових коштів в Книзі обліку розрахункових операцій (далі - КОРО). Так, позивачем одержана готівка за 09.03.2013 року в сумі 20 195,25 грн. та проведена через РРО була несвоєчасно оприбуткована, оскільки Z-звіт №1020 за цей день роздруковано 10.03.2013 року, облік даної суми в КОРО відображений 10.03.2013 року.

Позивач зазначає про своєчасне оприбуткування коштів, оскільки така готівка була оприбутковано в касі підприємства 09.03.2013 року, що підтверджується записами касової книги за 09.03.2013 року, прибутковими касовими ордерами від 09.03.2013 року, видатковим касовим ордером за 09.03.2013 року та супровідною відомістю до сумки з готівкою від 09.03.2013 року. Одержані 09.03.2013 року готівкові кошти проведені товариством в касовій книзі та здані до установи банку 09.03.2013р., що свідчать про своєчасне оприбуткування готівки в касі.

В обґрунтування своєї правової позиції позивач посилається на роз'яснення Національного банку України від 16.04.2010 року №11-110/2010-6116 щодо окремих вимог Положення про ведення касових операцій.

Також ТОВ «Продлюкс плюс» звертає увагу, що застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) на підставі Указу Президента України «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки» повинно здійснюватися в межах строків, визначених статтею 250 Господарського кодексу України (далі - ГК України). Оскільки у спірному випадку до позивача застосовані штрафні санкції в обох випадках за порушення, які мали місце у 2012-2013 роках, то строки застосування адміністративно-господарських санкцій, встановлені статтею 250 ГК України, сплинули.

Не погоджується позивач і з застосуванням штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) за порушення пункту 9 статті 3 ОСОБА_3 України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» щодо не подання звітності, пов'язаної із застосуванням реєстраторів розрахункових операцій (далі - РРО) по дротових або бездротових каналах зв'язку електронних копій фіскальних чеків у 156 випадках в період з 01.07.2013 року по 13.07.2013 року, оскільки 14.07.2013 року набрав чинності Закон України «Про внесення змін до розділу II Закону України «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України у зв'язку з прийняттям Податкового кодексу України» №357-УІІ від 21.06.2013 року щодо відстрочення настання відповідальності за неподання електронної звітності», відповідно до якого відповідальність за неподання електронної звітності відстрочено до 01.01.2014 року.

В судовому засіданні представник позивача адміністративний позов підтримав з підстав, викладених у позовній заяві, додаткових поясненнях від 06.08.2015 року (том 1 а. с. 52-53), та просив позовні вимоги задовольнити повністю.

У судовому засіданні представник відповідача адміністративний позов не визнав з підстав, викладених у письмових запереченнях проти позову від 13.08.2015 року (том 1 а. с. 223-228), та зазначив таке.

Товариством порушено положення статті 138 Податкового кодексу України в частині формування валових витрат, у результаті чого занижено податок на прибуток підприємства у сумі 22 884 грн. Дане порушення пов'язане з включенням до витрат операційної діяльності витрат по придбанню м'яса на ринку у невизначених осіб. Так, у закупівельних актах, які надані до перевірки, не заповнені графи «Ід.код», «місце проживання» продавця та відсутній підпис продавця про одержання коштів. З огляду на такі недоліки закупівельних актів, перевіряючі прийшли до висновку, що первинний документ, який би підтверджував належний факт придбання товарів, до перевірки не представлено.

З цим порушенням пов'язане і інше порушення в частині недодержання касової дисципліни. Так, для закупівлі м'яса для потреб виробництва працівнику ТОВ «Продлюкс плюс» ОСОБА_4 видавалися готівкові кошти під звіт. Разом з тим, під час перевірки правильності оформлення видач готівки під звіт на ці потреби, встановлено відсутність належних підтверджуючих документів, а саме розрахункових документів встановленої форми, що підтверджували б використання коштів. Закупівельні акти на придбання м'яса на ринку у невизначених осіб не є належним розрахунковим документом. Відтак, до товариства застосовані штрафної санкції на підставі Указу Президента України «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки» за проведення готівкових розрахунків без подання одержувачем коштів платіжного документа.

Також відповідач вказував на порушення позивачем пункту 2.6 Положення про ведення касових операцій в національній валюті України та допущення неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) в КОРО готівкових коштів в день одержання готівки в загальній сумі 20 195,25 грн. При цьому, належним оприбуткуванням готівки в касах підприємств, які проводять готівкові розрахунки із оформленням їх касовими ордерами і веденням касової книги, а також із застосуванням РРО є сукупність таких дій: фіксація повної суми фактичних надходжень готівки у касових ордерах та відображення на їх підставі готівки у касовій книзі. У випадку проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО оприбуткуванням готівки є відображення повної суми фактичних надходжень готівки у фіскальних звітних чеках РРО (даних РК) та здійснення обліку зазначених готівкових коштів у КОРО. Порядок оприбуткування готівки буде дотриманий, якщо належним чином буде здійснена фіксація повної суми фактичних надходжень готівки шляхом оформленням прибуткових касових ордерів або фіскальних звітних чеків та подальше відображення таких касових документів у відповідних книгах обліку. ТОВ «Продлюкс плюс» не дотримано сукупності таких дій, а тому допущено неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) в КОРО готівкових коштів в день одержання готівки.

Також представник Тернопільської ОДПІ вважає безпідставним посилання представника позивача на положення статті 250 ГК України, оскільки з 01.01.2011 року дану статтю доповнено частиною другою, яка наголошує, що дія цієї статті не поширюється на штрафні санкції, розмір і порядок стягнення яких визначені Податковим кодексом України та іншими законами, контроль за дотриманням яких покладено на органи доходів і зборів.

Правомірним вважає представник відповідача і застосування штрафних (фінансових) санкцій за порушення вимог пункту 7 статті 3 ОСОБА_3 України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг». ОСОБА_3 України, яким відстрочено настання відповідальності за неподання електронної звітності з 01.07.2013 року на 01.01.2014 року набрав чинності 14.07.2013 року, тобто, на думку відповідача, на період до цієї дати з 01.07.2013 року по 13.07.2013 року відповідальність має застосуватись до суб'єктів господарювання.

Представник відповідача вважає, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення Тернопільською ОДПІ прийняті правомірно та просив у задоволенні адміністративного позову відмовити повністю.

Заслухавши пояснення осіб, які беруть участь у справі, дослідивши письмові докази, допитавши свідка ОСОБА_5, суд приходить до висновку, що адміністративний позов слід задовольнити повністю з таких мотивів та підстав.

Судом встановлено, що ТОВ «Продлюкс плюс» зареєстроване як юридична особа, що підтверджується витягом з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців станом на 13.01.2015 року, позивач здійснює господарську діяльність згідно зі статутом, у тому числі здійснює виробництво та реалізацію товарів народного споживання, продукції виробничо-технічного призначення та продукції харчування, закупівлю у населення та підприємств, заготівлю, виробництво, переробку та реалізацію сільськогосподарської продукції, проводить роздрібну торгівлю в неспеціалізованих магазинах переважно продуктами харчування, роздрібну торгівлю м'ясом і м'ясними продуктами в спеціалізованих магазинах тощо (а. с 173-179). Товариство знаходиться на обліку як платник податків у Тернопільській ОДПІ, зареєстроване платником податку на додану вартість (а. с. 10).

Тернопільською ОДПІ була проведена виїзна планова перевірка ТОВ «Продлюкс плюс» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 09.08.2012 року по 31.12.2013 року, валютного та іншого законодавства за період з 09.08.2012 року по 31.12.2013 року, про що складено акт від 10.03.2015 року № 1688/22-01/38303253 (а. с. 10-23). Відповідно до висновків акту перевірки встановлено, серед іншого, такі порушення:

- підпункту 135.5.4 пункту135.5 статті 135, пунктів 138.1,138.2 статті 138 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на прибуток підприємств у сумі 22 884,00 грн., у тому числі за IV квартал 2012 року - 1 616,00 грн., 2013 рік - 21 268,00 грн.;

- пункту 2.6 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15.12.2004 року № 637, а саме: неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) в КОРО готівкових коштів в день одержання готівки в загальній сумі 20 195,25 грн.;

- пунктів 2.11, 3.1, 7.41 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15.12.2004 року № 637, а саме: проведення готівкових розрахунків без подання одержувачем коштів платіжного документа (товарного або касового чека, квитанції до прибуткового ордера, іншого письмового документа) встановленої форми та змісту в бухгалтерію підприємства на загальну суму 111 332,00 грн.;

- пункту 9 статті 3 ОСОБА_3 України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 року № 265/95-ВР, а саме: не подано до органів доходів і зборів звітність, пов'язану із застосуванням реєстратора розрахункових операцій по дротових або бездротових каналах зв'язку, електронних копій фіскальних звітних чеків, які містяться на контрольній стрічці в пам'яті РРО або в пам'яті модемів, які до них приєднані, у 156 випадках в період з 01.07.2013 року по 13.07.2013 року.

На підставі вказаного акту перевірки та, враховуючи результати адміністративного оскарження (рішенням Головного управління ДФС у Тернопільській області від 27.05.2015 року задоволено частково скаргу платника податків та скасовано податкове повідомлення-рішення від 25.03.2015 року № НОМЕР_4 в частині збільшення товариству грошового зобов'язання з податку на прибуток підприємств на суму 2 001,00 грн., в решті - залишено без змін, рішенням Державної фіскальної служби України від 17.07.2015 року скарга платника податків залишена без задоволення, а оскаржувані податкові-повідомлення рішення - без змін (том 1 а. с. 27-35)), Тернопільською ОДПІ прийняті наступні податкові повідомлення-рішення:

- № НОМЕР_1 від 11.06.2015 року, яким платнику податків збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток підприємств на 26 603,75 грн., у тому числі за основним платежем 21 283,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями 5 320,75 грн.;

- № НОМЕР_2 від 25.03.2015 року, яким до товариства застосовані штрафні (фінансові) санкції на суму 212 308,25 грн. за порушення Положення про ведення касових операцій в національній валюті України, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 25.12.2004 року № 637;

- № НОМЕР_3 від 25.03.2015 року, яким до товариства застосовані штрафні (фінансові) санкції на суму 26 860,00 грн. за порушення ОСОБА_3 України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (у даній справі оскажується застосування штрафної (фінансової) санкції (штрафу) на суму 26 520,00 грн.) (а. с. 24-26).

Позивач не погоджується з податковими повідомленнями-рішеннями контролюючого органу, у зв'язку з чим звернувся до суду.

Пунктом 56.18 статті 56 Податкового кодексу України (далі - ПК України) від 02.12.2010 року № 2755-VI (з наступними змінами та доповненнями) передбачено, що з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 цього Кодексу, платник податків має право оскаржити в суді податкове повідомлення-рішення або інше рішення контролюючого органу у будь-який момент після отримання такого рішення.

Оскаржувані податкові повідомлення-рішення перевірялися судом на відповідність критеріям, визначеним у частині третій статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), що певною мірою відображають принципи адміністративної процедури, якої повинні дотримуватися при реалізації дискреційних повноважень владні суб'єкти.

Зокрема, чи оскаржувані рішення прийняті суб'єктом владних повноважень на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені ОСОБА_6 та законами України, в межах своєї компетенції, не виходячи за межі прав та обов'язків, встановлених законами; обґрунтовано. Так, прийняття рішення обґрунтовано зобов'язує суб'єкта владних повноважень врахувати як обставини, на обов'язковість урахування яких прямо вказує закон, так і інші обставини, що мають значення у конкретній ситуації, уникаючи висновків, що базуються на припущеннях. Несприятливе для особи рішення повинно бути вмотивованим.

При вирішенні справи та прийнятті постанови суд враховує наступні обставини та положення чинного законодавства по кожному з оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.

По податку на прибуток підприємств, податкове повідомлення-рішення № НОМЕР_1 від 11.06.2015 року.

Як вбачається з акту перевірки ТОВ «Продлюкс плюс» завищено задекларовані показники у рядку 05 Декларації «Витрати операційної діяльності» всього на суму 111 362,00 грн., у тому числі за IV квартал 2012 року - 6 450,00 грн., 2013 рік - 104 912,00 грн. На думку працівників податкового органу, платником податків безпідставно віднесено до складу витрат операційної діяльності витрати на підставі первинних документів (закупівельних актів), які не дозволяли ідентифікувати особу продавця, а тому не підтверджували такі витрати. В акті перевірки зазначено, що відсутній первинний документ, який би підтверджував належний факт придбання товарно-матеріальних цінностей.

Суд не погоджується з висновкам акту перевірки в цій частині з огляду на таке.

В розумінні підпункту 14.1.27 пункту 14.1 статті 14 ПК України, у редакції на час виникнення спірних правовідносин, витрати - це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

Одночасно, згідно підпункту 14.1.36 названої статті господарська діяльність - діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Відповідно до пункту 138.1. статті 138 ПК України витрати, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, складаються із:

- витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті;

- інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу;

- крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.

Витрати операційної діяльності включають собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об'єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 цієї статті, пунктів 140.2 - 140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку (підпункт 138.1.1 пункту 138.1 статті 138 ПК України).

Згідно з абзацом першим пункту 138.2. статті 138 названого Кодексу витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом ІІ цього Кодексу.

У той же час, підпунктом 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК України визначено, що не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Водночас, загальне визначення валових витрат повинно тлумачитись у системному зв'язку з визначенням господарської діяльності, наведеному в підпункті 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України, який наведено вище.

Відповідно до частини першої статті 3 ГК України під господарською діяльністю розуміється діяльність суб'єктів господарювання у сфері суспільного виробництва, спрямована на виготовлення та реалізацію продукції, виконання робіт чи надання послуг вартісного характеру, що мають цінову визначеність. Господарська діяльність, що здійснюється для досягнення економічних і соціальних результатів та з метою одержання прибутку, є підприємництвом, а суб'єкти підприємництва - підприємцями (частина друга статті 3 ГК України).

Отже, наведені правові норми дозволяють платнику податку формувати валові витрати у зв'язку з реальним придбанням товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності що, в першу чергу, має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами. Документи, які не мають статус первинних, самі по собі не можуть підтверджувати реальність здійснення господарської операції та, відповідно, валові витрати. При цьому, неодмінною характерною рисою господарської діяльності в рамках податкових відносин є її направлення на отримання доходу в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах.

Згідно з пунктом 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Статтею 1 ОСОБА_3 України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 року № 996-XIV (з наступними змінами та доповненнями) визначено, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення, господарською операцією є дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства.

Таким чином, будь-які документи (у тому числі, договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.

З урахуванням викладеного, для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції.

Судом встановлено, що ТОВ «Продлюкс плюс» здійснює серед іншого, заготівлю, виробництво, переробку та реалізацію сільськогосподарської продукції, роздрібну торгівлю м'ясом і м'ясними продуктами в спеціалізованих магазинах. Підприємство має виробничі потужності, цехи по переробці, фасовці м'яса. В межах господарської діяльності підприємство закупляє сировину (м'ясо свине, яловиче) у населення, у тому числі на ринку, проводить його переробку та передає для реалізації через мережу закладів роздрібної торгівлі. Такі обставини не заперечуються відповідачем.

Як вбачається з пояснень представника позивача протягом грудня 2012 року та 2013 року підприємство здійснювало заготівлю м'яса, зокрема, свинини у населення з оформленням відповідних документів бухгалтерського обліку, а через відсутність постачальників яловичини, закупівлю такого м'яса проводило на ринку. Закупівля продукції проводилася завідуючою м'ясним цехом ОСОБА_4 (том 2 а. с. 181), якій з каси товариства видавалися під звіт готівкові кошти безпосередньо на придбання м'яса. Придбання продукції оформлялося закупівельними актами, які містили наступні відомості: номер, дату, прізвище особи, яка проводить закупівлю, інформацію про найменування сільськогосподарської продукції «яловичий гуляш на фарш», одиницю виміру, кількість, закупівельну ціну, суму закупівельну, відмітку про сплату коштів та підпис особи, яка сплатила кошти (том 1 а. с. 62-64, 135-139, том 2 а. с. 2-40). Закупівельні акти затверджувалися керівником підприємства. В таких актах у відомостях про продавця зазначено «невизначена особа», відсутній підпис продавця. Форма актів відповідає формі, наведеній у додатку 5 до Методичних рекомендацій щодо впровадження національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку у сфері громадського харчування і побутових послуг, гармонізованих з міжнародними стандартами, затверджених наказом Міністерства економіки та з питань європейської інтеграції України від 17.06.2003 року № 157.

Судом оглянуто та долучено до матеріалів справи видаткові касові ордери на видачу готівкових коштів під звіт ОСОБА_4 на закупівлю м'яса за період з грудня 2012 року по грудень 2013 року, авансові звіти про використання коштів для придбання м'яса (том 2 а. с. 60-168), відомості по рахунку 3721 «Розрахунки з підзвітними особами» (том 2 а. с. 48-59). Також матеріали адміністративної справи містяться акти виробництва продукції, накладні на внутрішнє переміщення, які підтверджують виробництво фаршу свинино-яловичого, що передавався з цеху переробки до цеху фасування, а в подальшому - в магазини роздрібної торгівлі (том 1 а. с. 65-134, 140-222). Такі документи відповідають вимогам та містять усі дані (реквізити), що передбачені для первинних документів бухгалтерського обліку згідно з ОСОБА_3 України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

У зв'язку з звільненням з роботи завідуючої м'ясним цехом ТОВ «Продлюкс плюс» ОСОБА_4 (наказ від 04.05.2015 року (том 2 а. с 182)), судом допитано у якості свідка водія ОСОБА_5 Свідок надав суду показання про те, що супроводжував ОСОБА_4 при закупівлі м'яса на ринку, переносив, вантажив продукцію, та підтвердив, що придбання м'яса яловичого здійснювалось на Центральному ринку міста Тернополя, розрахунки ОСОБА_4 проводила готівкою. Зазначив, що неодноразово був свідком того, як ОСОБА_4 просила надати продавців відомості про себе при заповненні закупівельних актів, проте останні відмовлялися повідомити таку інформацію, не бажали себе ідентифікувати, інші розрахункові документи не видавалися. В подальшому м'ясо доставлялось в цехи переробки м'яса товариства.

Надаючи оцінку правомірності формування валових витрат в частині включення до їх складу витрат, пов'язаних з придбанням на ринку м'яса яловичого, суд виходить з універсального принципу розгляду податкових спорів, відповідно до якого перевага надається змісту документа порівняно з його зовнішньою формою. Таке правило рекомендує застосовувати судам Вищий адміністративний суд України (лист від 28.03.2014 року № 375/11/14-14) при здійсненні оцінки належності первинних документів, податкових накладних, документів податкової звітності, що подаються платниками податків тощо.

У спірному випадку суд погоджується з контролюючим органом, що закупівельні акти на придбанням м'яса не містять усіх реквізитів, як вимагає Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», зокрема, відомостей про продавця, тобто даних, що дають можливість ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. Разом з тим, контролюючий орган при проведенні планової виїзної перевірки платника податків не повинен був обмежуватись оцінкою лише одного документа та у зв'язку з недоліками у його оформленні роботи висновок про не підтвердження витрат підприємства. А також повинен був врахувати те, що продукція придбавалася на ринку та продавці відмовилися себе ідентифікувати.

Наведені вище обставини та докази, на переконання суду, є достатніми для того, щоб вважати реальними господарські операції з придбання м'яса на ринку міста Тернополя з метою його подальшої переробки та реалізації у вигляді напівфабрикатів. При цьому, в акті перевірки контролюючий орган не ставить під сумнів зміст такої операції, її реальність, а вважає, що недоліки у заповненні закупівельного акту, тобто зовнішня форма документа, є достатньою підставою вважати витрати не підтвердженими.

Також суд зауважує, що відповідачем не наведено жодних доводів та не надано будь-яких доказів, які б могли свідчити про недобросовісність позивача як платника податків або про наявність обставин, що виключають обґрунтованість включення позивачем до складу витрат витрат по спірній господарській операції придбання м'яса на ринку.

Посилання податкового органу на недоліки закупівельних актів, як на підставу відсутності у позивача права на витрати, не беруться до уваги судом, оскільки такі недоліки, не роблять вказаний звітний документ недійсним, а при дослідженні інших первинних документів (видаткових касових ордерів, авансових звітів, актів виготовлення продукції, накладних на внутрішнє переміщення продукції) та враховуючи пояснення представника позивача, показання свідка, у суду є достатні підстави вважати, що підприємство понесло такі витрати як складова собівартості реалізованих товарів.

Таким чином, з наведених вище підстав контролюючим органом неправомірно у спірному випадку зменшено витрати ТОВ «Продлюкс плюс» та збільшено грошове зобов'язання з податку на прибуток підприємств, відтак, позовні вимоги в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення № НОМЕР_1 від 11.06.2015 року, яким платнику податків збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток підприємств на 26 603,75 грн. підлягають до задоволення.

Щодо податкового повідомлення-рішення № НОМЕР_2 від 25.03.2015 року, яким до товариства застосовані штрафні (фінансові) санкції на суму 212 308,25 грн. за порушення Положення про ведення касових операцій в національній валюті України, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 25.12.2004 року № 637, то судом встановлено, що дані штрафні санкції застосовані за два порушення:

1) порушення пунктів 2.11, 3.1, 7.41 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні та проведення готівкових розрахунків без подання одержувачем коштів платіжного документа (товарного або касового чека, квитанції до прибуткового ордера, іншого письмового документа) встановленої форми та змісту в бухгалтерію підприємства на загальну суму 111 332,00 грн. - застосовано штраф у розмірі 111 332,00 грн.;

2) недотримання пункту 2.6 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, а саме: неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) в КОРО готівкових коштів в день одержання готівки в загальній сумі 20 195,25 грн. - застосовано штраф у розмірі 100 976,25 грн. (том 1 а. с. 26 зворот).

Перше порушення пов'язане з проведенням ОСОБА_4 готівкових розрахунків при закупівля м'яса на ринку без подання одержувачем коштів платіжного документа в бухгалтерію підприємства. При цьому, до авансових звітів підзвітною особою надано закупівельні акти на закупку яловичини у невизначеної особи. Обставини таких господарських операцій щодо закупівлі представником товариства м'яса на Центральному ринку міста Тернополя в межах господарської діяльності позивача описані вище при оцінці правомірності формування витрат по таких операціях. У зв'язку з викладеним, відповідач дійшов висновку про ненадання підзвітною особою до авансових звітів первинних документів, які підтверджують відповідні витрати.

Порядок ведення касових операцій у національній валюті України підприємствами (підприємцями) на момент виникнення спірних правовідносин врегульований Положенням про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженим постановою Правління Національного банку України від 15.12.2004 року № 637, зареєстрованою в Міністерстві юстиції України 13.01.2005 року за № 40/10320, у відповідній редакції (далі - Положення № 637).

Відповідно до приписів пункту 2.11 Положення № 637 видача готівкових коштів під звіт або на відрядження (далі - під звіт) здійснюється відповідно до законодавства України.

Видача готівкових коштів під звіт на закупівлю сільськогосподарської продукції та заготівлю вторинної сировини, крім металобрухту, дозволяється на строк не більше 10 робочих днів від дня видачі готівкових коштів під звіт, а на всі інші виробничі (господарські) потреби на строк не більше двох робочих днів, уключаючи день отримання готівкових коштів під звіт.

Якщо підзвітній особі одночасно видана готівка як на відрядження, так і для вирішення в цьому відрядженні виробничих (господарських) питань (у тому числі для закупівлі сільськогосподарської продукції у населення та заготівлі вторинної сировини), то строк, на який видана готівка під звіт на ці завдання, може бути продовжено до завершення терміну відрядження.

Видача відповідній особі готівкових коштів під звіт проводиться за умови звітування нею у встановленому порядку за раніше отримані під звіт суми.

Звітування за одержані під звіт готівкові кошти здійснюється відповідно до законодавства України.

Відповідно до пункту 3.1 розділу 3 Положення № 637 касові операції оформляються касовими ордерами, видатковими відомостями, розрахунковими документами, документами за операціями із застосуванням платіжних карток, іншими касовими документами, які згідно із законодавством України підтверджували б факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, отримання (повернення) готівкових коштів.

Пункт 7.41 Положення № 637 визначає, що під час перевірки правильності оформлення видач готівки під звіт як на відрядження, так і на інші потреби встановлюється достовірність підтвердних документів, що додаються до звітів про використання коштів.

Виходячи з наведених вище норм Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, які, як вказує податковий орган, недотримані товариством, вбачається, що останнім допущено непідтвердження витрачання підзвітною особою ОСОБА_4 готівкових коштів, які видавались для закупівлі м'яса на Центральному ринку міста Тернополя.

Статтею 1 Указу Президента України «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання та обігу готівки» від 12.06.1995 року №436/95, на підставі якої застосовані штрафні санкції до ТОВ «Продлюкс плюс» передбачено, що фінансові санкції у вигляді штрафу застосовуються, зокрема, за проведення готівкових розрахунків без подання одержувачем коштів платіжного документа (товарного або касового чека, квитанції до прибуткового ордера, іншого письмового документа), який би підтверджував сплату покупцем готівкових коштів, - у розмірі сплачених коштів. Таким чином, штраф застосовується при порушенні порядку проведення готівкових розрахунків. Відповідно до пункту 1.2 Положення № 637 готівкові розрахунки - платежі готівкою підприємств (підприємців) та фізичних осіб за реалізовану продукцію (товари, виконані роботи, надані послуги), а також за операціями, які безпосередньо не пов'язані з реалізацією продукції (товарів, робіт, послуг) та іншого майна.

У спірних правовідносинах має місце видача готівки працівнику під звіт, що не є платежем підприємства і не є готівковим розрахунком в розумінні норм даного Положення. Отже, встановлене перевіркою порушення щодо непідтвердження витрачання підзвітними особами готівкових коштів не відповідає нормі, на підставі якої застосовано штрафні санкції.

Додатково суд звертає увагу, що податковий орган при застосуванні штрафу вийшов за межі строків застосування адміністративно-господарських санкцій, встановлених нормами статті 250 ГК України у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин.

За своєю суттю передбачені статтею 1 Указу Президента України «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання та обігу готівки» від 12.06.1995 року №436/95 фінансові санкції є адміністративно-господарськими санкціями, а тому їх застосування регулюється нормами глави 27 ГК України.

Згідно зі статтею 238 ГК України за порушення встановлених законодавчими актами правил здійснення господарської діяльності до суб'єктів господарювання можуть бути застосовані уповноваженими органами державної влади або органами місцевого самоврядування адміністративно-господарські санкції, тобто заходи організаційно-правового або майнового характеру, спрямовані на припинення правопорушення суб'єкта господарювання та ліквідацію його наслідків.

Статтею 239 ГК України передбачено, що однією із адміністративно-господарських санкцій може бути адміністративно-господарський штраф, який стягується із господарюючого суб'єкта до державного бюджету за порушення визначених законодавством України правил здійснення господарської діяльності.

Строки застосування адміністративно-господарських санкцій встановлені статтею 250 ГК України, відповідно до частини першої якої адміністративно-господарські санкції можуть бути застосовані до суб'єкта господарювання протягом шести місяців з дня виявлення порушення, але не пізніш як через один рік з дня порушення цим суб'єктом встановлених законодавчими актами правил здійснення господарської діяльності, крім випадків, передбачених законом. Зі змісту цієї статті випливає, що законодавець встановив граничні строки застосування уповноваженими органами державної влади або органами місцевого самоврядування адміністративно-господарських санкцій до суб'єктів господарювання за порушення зазначеними суб'єктами встановлених законодавчими актами правил здійснення господарської діяльності.

Фактично у наведеній статті містяться два строкові обмеження. Одне з них полягає у тому, що адміністративно-господарські санкції не можуть застосовуватися після спливу одного року з дня вчинення порушення суб'єктом господарювання встановлених законодавчими актами правил здійснення господарської діяльності.

Другий обмежувальний строк, встановлений у цій статті, полягає у тому, що адміністративно-господарські санкції не можуть бути застосовані пізніше шести місяців з дня виявлення порушення встановлених правил здійснення господарської діяльності уповноваженим органом державної влади або органом місцевого самоврядування.

Аналіз приписів наведеної статті дає підстави для висновку про те, що при виявленні факту вчинення суб'єктом господарювання порушення норм з регулювання обігу готівки податковий орган, приймаючи рішення про накладення штрафу, має діяти в межах граничних строків, встановлених частиною першою статті 250 ГК України. Закінчення будь-якого зі встановлених зазначеною статтею строків застосування адміністративно-господарських санкцій виключає застосування таких санкцій (правова позиція Верховного Суду України, постанова від 04.11.2014 року № 21-466а14).

Відповідно до частини другої статті 250 ГК України дія цієї статті не поширюється на штрафні санкції, розмір і порядок стягнення яких визначені Податковим кодексом України та іншими законами, контроль за дотриманням яких покладено на органи державної податкової служби та митні органи.

Водночас, Податковим кодексом України не передбачено порядок і розмір застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки.

Такий порядок та розмір штрафних санкцій визначено нормами статті 1 Указу Президента України «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки», яким встановлено, що у разі порушення юридичними особами всіх форм власності, фізичними особами-громадянами України, іноземними громадянами та особами без громадянства, які є суб'єктами підприємницької діяльності, а також постійними представництвами нерезидентів, через які повністю або частково здійснюється підприємницька діяльність, норм з регулювання обігу готівки у національній валюті, що встановлюються Національним банком України, до них застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафу.

Відповідно до статті 75 ОСОБА_6 України єдиним органом законодавчої влади в Україні є парламент - Верховна ОСОБА_2 України.

Положеннями статті 85 Основного ОСОБА_3 України визначено, що до повноважень Верховної ОСОБА_2 України належить, зокрема, прийняття законів.

Оскільки Указ Президента України «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки» та Положення про ведення касових операцій у національній валюті України, затверджене постановою Правління Національного банку України, не є законами, контроль за дотриманням яких покладено на органи державної податкової служби, суд зазначає, що в даному видатку адміністративно-господарські санкції можуть бути застосовані до суб'єкта господарювання, як-то передбачено статтею 250 ГК України, протягом шести місяців з дня виявлення порушення, але не пізніш як через один рік з дня порушення цим суб'єктом встановлених законодавчими актами правил здійснення господарської діяльності, крім випадків, передбачених законом.

Враховуючи те, що порушення норм з регулювання обігу готівки мало місце у ІV кварталі 2012 року та протягом 2013 року, а штрафні санкції до позивача за вказане порушення були застосовані у березні 2015 року, тобто після спливу річного строку, визначеного статтею 250 ГК України, суд приходить до висновку про відсутність у податкового органу підстав для прийняття податкового повідомлення-рішення № НОМЕР_2 від 25.03.2015 року в частині застосування до товариства штрафних (фінансових) санкцій за порушення пунктів 2.11, 3.1, 7.41 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні та проведення готівкових розрахунків без подання одержувачем коштів платіжного документа (товарного або касового чека, квитанції до прибуткового ордера, іншого письмового документа) встановленої форми та змісту в бухгалтерію підприємства на загальну суму 111 332,00 грн.

Дана правова позиція викладена в ухвалах Вищого адміністративного суду України від 08.10.2014 року (К/800/47939/13), 17.03.2015 року (К/800/53998/14).

Інше порушення, за яке застосовані штрафні санкції згідно з податковим повідомлення-рішення № НОМЕР_2 від 25.03.2015 року, стосується недотримання пункту 2.6 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, а саме: не оприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) в КОРО готівкових коштів в день одержання готівки в загальній сумі 20 195,25 грн. Так, відповідно до контрольної стрічки реєстратора розрахункових операцій Silex 6004.06, фіскальний номер НОМЕР_5, товариством проведено 09.03.2013 розрахунки на загальну суму 21 382,15 грн., з них у готівковій формі в сумі 20 195,25 грн. та у безготівковій формі в сумі 1 186,90 грн. Фіскальний звітний чек за 09.03.2013 на загальну суму розрахунків 21 382,15 грн. фактично надруковано 10.03.2013 за №1020 (том 1 а. с. 38-42). Облік зазначеної суми готівки за 09.03.2013 року здійснено в книзі обліку розрахункових операцій 10.03.2013 року (том 1 а. с. 36-37).

Позивач посилається на те, що дана сума коштів була оприбуткована в касі товариства 09.03.2013 року, що підтверджується записами касової книги за 09.03.2013 року, прибутковими касовими ордерами від 09.03.2013 року, видатковим касовим ордером за 09.03.2013 року та супровідною відомістю до сумки з готівкою від 09.03.2013 року. Одержані 09.03.2013 року готівкові кошти проведені товариством в касовій книзі та здані до установи банку 09.03.2013 року (том 1 а. с. 43-49).

Відповідно до пункту 2.6 Положення № 637 уся готівка, що надходить до кас, має своєчасно (у день одержання готівкових коштів) та в повній сумі оприбутковуватися.

Оприбуткуванням готівки в касах підприємств, які проводять готівкові розрахунки з оформленням їх касовими ордерами і веденням касової книги відповідно до вимог глави 4 цього Положення, є здійснення обліку готівки в повній сумі її фактичних надходжень у касовій книзі на підставі прибуткових касових ордерів.

У разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО або використанням РК оприбуткуванням готівки є здійснення обліку зазначених готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень у книзі обліку розрахункових операцій на підставі фіскальних звітних чеків РРО (даних РК).

Підприємствам, яким ОСОБА_3 України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» надано право проводити розрахунки готівкою із споживачами без використання РРО та РК і специфіка функціонування яких унеможливлює оформлення ними кожної операції касовим ордером (продаж проїзних і перевізних документів; білетів державних лотерей; квитків на відвідування культурно-спортивних і видовищних закладів тощо), дозволяється оприбутковувати готівку наприкінці робочого дня за сукупністю операцій у цілому за робочий день з оформленням касовими документами і відображенням у відповідній книзі обліку.

Суми готівки, що оприбутковуються, мають відповідати сумам, визначеним у відповідних касових (розрахункових) документах.

Абзацом третім частини першої статті 1 Указу № 436/95, установлено, що у разі порушення юридичними особами всіх форм власності, фізичними особами - громадянами України, іноземними громадянами та особами без громадянства, які є суб'єктами підприємницької діяльності, а також постійними представництвами нерезидентів, через які повністю або частково здійснюється підприємницька діяльність, норм з регулювання обігу готівки у національній валюті, що встановлюються Національним банком України, до них застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафу, зокрема, за неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) оприбуткування у касах готівки - у п'ятикратному розмірі неоприбуткованої суми.

На думку суду, пунктом 2.6 Положення № 637 передбачено два механізми оприбуткування готівки залежно від способу фіксації її надходження в касу: прибуткові касові ордери або фіскальні звітні чеки (РК).

Отже, у разі проведення готівкових розрахунків з оформленням їх касовими ордерами і веденням касової книги відповідно до вимог глави 4 Положення № 637 оприбуткуванням готівки є сукупність таких дій: фіксація повної суми фактичних надходжень готівки у касових ордерах та відображення на їх підставі готівки у касовій книзі. У випадку проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО оприбуткуванням готівки є відображення повної суми фактичних надходжень готівки у фіскальних звітних чеках РРО (даних РК) та здійснення обліку зазначених готівкових коштів у КОРО.

Невиконання будь-якої з цих дій є порушенням порядку оприбуткування готівки, за яке встановлена відповідальність (абзац третій статті 1 Указу № 436/95).

У спірному випадку, вирішуючи питання щодо дотримання порядку оприбуткування готівки, судом з'ясовано, що фіксація повної суми фактичних надходжень готівки за 09.03.2013 року відображена у прибутковому касовому ордері та касовій книзі за цю дату. Проте така суму готівки товариством, яке проводить готівкові розрахунки із застосуванням РРО, облікована у книзі обліку розрахункових операцій лише 10.03.2013 року на підставі фіскальних звітних чеків РРО, роздрукованого також 10.03.2013 року.

Таким чином у спірному випадку обов'язок підприємства дотримуватися сукупності дій, передбачених пунктом 2.6 Положення № 637, не виконаний, позивачем допущено порушенням порядку оприбуткування готівки, відповідальність за яке встановлена Указом № 436/95. Така позиція узгоджується з висновками Верхового Суду України, викладеними у постанові від 01.04.2014 року в справі №21-54а14.

Разом з тим, як встановлено судом дане правопорушення допущено позивачем 09.03.2013 року, а податковим органом застосовано фінансові санкції у 25.03.2015 року, тобто після спливу річного строку, визначеного статтею 250 ГК України, на що звертав увагу суд вище, і це є підставою для скасування податкового повідомлення-рішення № НОМЕР_2 від 25.03.2015 року в частині застосування до товариства штрафних (фінансових) санкцій за порушення пункту 2.6 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні та не оприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) в КОРО готівкових кошт на загальну суму 100 976,25 грн.

Відтак, з підстав наведених вище, податкове повідомлення-рішення Тернопільської ОДПІ № НОМЕР_2 від 25.03.2015 року підлягає визнанню протиправним та скасуванню.

Щодо податкового повідомлення-рішення № НОМЕР_3 від 25.03.2015 року, яким до товариства застосовані штрафні (фінансові) санкції на суму 26 520,00 грн. за порушення пункту 7 статті 3 ОСОБА_3 України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», то суд зазначає таке.

Як вбачається з акту перевірки від 10.03.2015 року ТОВ «Продлюкс плюс» не подано до органів доходів і зборів звітність, пов'язану із застосуванням реєстратора розрахункових операцій по дротових або бездротових каналах зв'язку електронних копій фіскальних звітних чеків, які містяться на контрольній стрічці в пам'яті РРО або в пам 'яті модемів, які до них приєднані, у 156 випадках в період з 01.07.2013 року по 13.07.2013 року. Штрафні санкції відповідачем застосовані за кожен випадок неподання звітності.

Відповідно до пункту 7 статті 3 ОСОБА_3 України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 року N 265/95-ВР, суб'єкти господарювання які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг зобов'язані органів доходів і зборів звітність, пов'язану із застосуванням реєстратора рахункових операцій та розрахункових книжок, не пізніше 15 числа наступного за звітним місяця у разі, якщо цим пунктом не передбачено подання інформації по дротових або бездротових каналах зв'язку.

Суб'єкти господарювання, які використовують реєстратори розрахункових операцій, що створюють контрольну стрічку в електронній формі, або електронні контрольно-касові реєстратори, що створюють контрольну стрічку в друкованому вигляді, повинні подавати до органів доходів і зборів по дротових або бездротових каналах зв'язку, електронні копії розрахункових документів і фіскальних звітних чеків, які містяться на контрольній стрічці в пам'яті реєстраторів розрахункових операцій або в пам'яті модемів, які до них приєднанні.

ОСОБА_3 України «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України у зв'язку з прийняттям Податкового кодексу України» від 02.12.2010 року № 2756-УІ статтю 17 статті 3 ОСОБА_3 України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» було доповнено пунктом 9, який встановлює відповідальність за неподання до органів державної податкової служби звітності, пов'язаної із застосуванням реєстраторів розрахункових операцій, розрахункових книжок та копій розрахункових документів і фіскальних звітних чеків з реєстраторів розрахункових операцій по дротових або бездротових каналах зв'язку, в разі обов'язковості її подання, - у розмірі десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Даний пункт повинен був набрати чинності 01.07.2013 року.

В подальшому ОСОБА_3 України «Про внесення змін до розділу II Закону України «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України у зв'язку з прийняттям Податкового кодексу України» про відстрочення настання відповідальності за неподання електронної звітності» від 21.06.2013 р. № 357-VII (далі - Закон №357) було перенесено на 01.01.2014 року дату набрання чинності пунктом 9 статті 17 ОСОБА_3 України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування», яким встановлюється відповідальність за неподання до органів державної податкової служби звітності, пов'язаної із застосуванням реєстраторів розрахункових операцій по дротових або бездротових каналах зв'язку.

Таким чином, законодавець висловив свою позицію і продовжив строк, протягом якого не застосовуватиметься відповідальність за недодержання вимог пункту 7 статті 3 ОСОБА_3 України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування», передбачена пунктом 9 статті 17 цього ж ОСОБА_3.

В зв'язку із опублікуванням ОСОБА_3 України «Про внесення змін до розділу II Закону України «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України у зв'язку з прийняттям Податкового кодексу України» про відстрочення настання відповідальності за неподання електронної звітності» в газеті «Голос України» №128 лише 13.07.2013 року, даний закон набав набрав чинності 14.07.2013 року.

Вирішуючи питання щодо застосування положень пункту 9 статті 17 ОСОБА_3 України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування» у період з 01.07.2013 року по 13.07.2013 року, суд враховує положення статті 58 ОСОБА_6 України, яка передбачає, що ОСОБА_3 та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі, крім випадків, коли вони пом'якшують або скасовують відповідальність особи.

Відповідно до статті 8 ОСОБА_6 України, ОСОБА_6 України має найвищу юридичну силу. ОСОБА_3 та інші нормативно-правові акти приймаються на основі ОСОБА_6 України і повинні відповідати їй. ОСОБА_6 України є нормами прямої дії.

ОСОБА_3 України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування» та ОСОБА_3 України «Про внесення змін до розділу II Закону України «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України у зв'язку з прийняттям Податкового кодексу України» про відстрочення настання відповідальності за неподання електронної звітності» дає підстави констатувати той факт, що з 14.07.2013 року на законодавчому рівні, відбулось скасування відповідальності суб'єктів господарювання за неподання до органів державної податкової служби звітності, пов'язаної із застосуванням реєстраторів розрахункових операцій, розрахункових книжок та копій розрахункових документів і фіскальних звітних чеків з реєстраторів розрахункових операцій по дротових або бездротових каналах зв'язку, шляхом відстрочення дії пункту 9 статті 17 ОСОБА_3 України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування» до 01.01.2014 року. На думку суду, це, в свою чергу, не дозволяє застосовувати положення пункту 9 статті 17 ОСОБА_3 України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування» в період з 01.07.2013 року по 13.07.2013 року при виявленні порушень пункту 7 статті 3 цього ж ОСОБА_3.

Також суд зазначає, що на Загальнодоступному інформаційно-довідковому ресурсі (ЗІР) на сайті ДФС України в категорії 109.20 розміщено роз'яснення податкового органу згідно з яким, до суб'єктів господарювання не застосовується відповідальність за неподання інформації про суми розрахунків і копій розрахункових документів по дротовим бездротовим каналам зв'язку з 01 по 14 липня 2013 року (а. с. 50).

Також суд зазначає, що на Загальнодоступному інформаційно-довідковому ресурсі на сайті Державної фіскальної служби України в категорії 109.20 розміщено аналогічне роз'яснення податкового органу згідно з яким, до суб'єктів господарювання не застосовується відповідальність за неподання інформації про суми розрахунків і копій розрахункових документів по дротовим бездротовим каналам зв'язку з 01 по 14 липня 2013 року (а. с. 50).

За таких обставин, суд приходить до висновку про безпідставне застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій на суму 26 520,00 грн. за порушення пункту 7 статті 3 ОСОБА_3 України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» на підставі податкового повідомлення-рішення № НОМЕР_3 від 25.03.2015 року, відтак, таке рішення контролюючого органу підлягає скасуванню в оскаржуваній частині.

Таким чином, розглянувши справу в межах заявлених позовних вимог, на підставі наданих сторонами доказів, з урахуванням встановлених у судовому засіданні фактів, та враховуючи положення статті 162 КАС України, суд дійшов до висновку, що відповідач діяв необґрунтовано та без урахування всіх обставин, що мали значення для прийняття оскаржуваних рішень, а тому адміністративний позов ТОВ «Продлюкс плюс» є обґрунтованим та підлягає до задоволення в повному обсязі шляхом прийняття постанови про визнання протиправними та скасування оскаржуваних податкових повідомлень-рішень Тернопільської ОДПІ.

Згідно із частиною першою статті 94 КАС України на користь позивача, суд присуджує всі здійснені ним документально підтверджені судові витрати за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав стороною у справі, а саме судовий збір в розмірі 487,20 грн., сплачений згідно з квитанцією № 19 від 23.07.2015 року (том 1 а. с. 3).

Керуючись статтями 2, 11, 86, 94, 160-163 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ПОСТАНОВИВ:

Адміністративний позов задовольнити повністю.

Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Тернопільської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Тернопільській області від 11 червня 2015 року № НОМЕР_1 та від 25 березня 2015 року № НОМЕР_2.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Тернопільської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Тернопільській області від 25 березня 2015 року № НОМЕР_3 в частині застосування штрафної (фінансової) санкції (штрафу) на суму 26520,00 грн.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Тернопільської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Тернопільській області (місто Тернопіль, вулиця Білецька, будинок 1, код ЄДРПОУ 39502025) на користь товариства з обмеженою відповідальністю «Продлюкс плюс» (місто Тернопіль, вулиця Є. Коновальця, будинок 4, код ЄДРПОУ 38303253) судовий збір у розмірі 487 (чотириста вісімдесят сім) гривень 20 (двадцять) копійок.

Постанова набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги, встановленого статтею 186 КАС України, якщо таку апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги постанова, якщо її не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті апеляційного провадження або набрання законної сили рішенням за наслідками апеляційного провадження.

Постанова може бути оскаржена в апеляційному порядку повністю або частково шляхом подання апеляційної скарги до Львівського апеляційного адміністративного суду через Тернопільський окружний адміністративний суд. Апеляційна скарга на постанову суду першої інстанції подається протягом десяти днів з дня її проголошення. У разі застосування судом частини третьої статті 160 КАС України (оголошення вступної та резолютивної частини постанови), а також прийняття постанови у письмовому провадженні апеляційна скарга подається протягом десяти днів з дня отримання копії постанови.

У повному обсязі постанова складена 28 вересня 2015 року.

Головуючий суддя Чепенюк О.В.

копія вірна

Суддя Чепенюк О.В.