Ухвала

від 23.09.2015 по справі 826/15132/13-а

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"23" вересня 2015 р. м. Київ К/800/64151/13

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів: Лосєва А.М., Моторного О.А., Шипуліної Т.М., розглянувши в порядку письмового провадження

касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Дніпровська лагуна"

на постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 23 жовтня 2013 року

та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 05 грудня 2013 року

у справі № 826/15132/13-а

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Дніпровська лагуна"

до Державної податкової інспекції у Печерському районі Головного управління Міндоходів у місті Києві

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

В С Т А Н О В И В:

Товариство з обмеженою відповідальністю "Дніпровська лагуна" звернулось в суд з адміністративним позовом до Державної податкової інспекції у Печерському районі Головного управління Міндоходів у місті Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 04 грудня 2012 року № 0017191503 та від 11 липня 2013 року № 0000101504, №0000111504.

Постановою Окружного адміністративного суду міста Києва від 23 жовтня 2013 року, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 05 грудня 2013 року, в задоволенні адміністративного позову Товариства з обмеженою відповідальністю "Дніпровська лагуна" відмовлено повністю.

Вважаючи, що рішення судів попередніх інстанцій прийняті з порушенням норм матеріального та процесуального права, позивач звернувся до Вищого адміністративного суду України із касаційною скаргою, у якій просить скасувати постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 23 жовтня 2013 року і ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 05 грудня 2013 року та прийняти нове судове рішення, яким задовольнити його позовні вимоги.

Відповідно до частини 1 статті 220 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції перевіряє правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі і не може досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні, та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу.

Згідно з пунктом 1 частини 1 статті 222 Кодексу адміністративного судочинства України, суд касаційної інстанції може розглянути справу в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами у разі відсутності клопотань усіх осіб, які беруть участь у справі, про розгляд справи за їх участю.

У зв'язку із неподанням клопотань особами, які беруть участь у справі, про розгляд справи за їх участю, колегія суддів розглядає справу в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що позивачем до податкового органу подано декларацію з податку на додану вартість за вересень 2012 року. У рядку 24 вказаної декларації «залишок від'ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду (рядок 22 - рядок 23) (значення цього рядка переноситься до рядка 21.2 декларації наступного звітного (податкового) періоду» позивачем зазначено суму у розмірі 6021633,00 грн. Звітними (податковими) періодами, у яких виникла вказана сума позивачем вказано: 2008, 2009 та 2010 роки.

У зв'язку із викладеним, відповідачем проведено камеральну перевірку податкової звітності з податку на додану вартість за вересень 2012 року, за результатами якої складено акт від 31 жовтня 2012 року № 921/15-3.

Перевіркою встановлено порушення позивачем вимог пп. 14.1.11 п. 14.1 ст.14, п. 102.5 ст. 102, пп. 135.5.4 п. 135.4 ст. 135, п. 198.3 ст. 198, ст. 200 Податкового кодексу України, що призвело до завищення залишку від'ємного значення попереднього звітного (податкового) періоду за вересень 2012 року на загальну суму 4854546,00 грн. При цьому, при перевірці показників декларації з податку на додану вартість податковим органом використано декларації з відповідного податку за період з березня 2008 року по вересень 2012 року.

У зв'язку із виявленими порушеннями, на підставі акта перевірки від 31 жовтня 2012 року № 921/15-3 відповідачем винесено податкове повідомлення-рішення 04 грудня 2012 року № 0017191503, яким позивачу зменшено розмір від'ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 4854546,00 грн.

В подальшому, позивачем до податкового органу подано декларацію з податку на додану вартість за квітень 2013 року. У рядку 24 вказаної декларації «залишок від'ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду (рядок 22 - рядок 23) (значення цього рядка переноситься до рядка 21.2 декларації наступного звітного (податкового) періоду» позивачем зазначено суму у розмірі 5582831,00 грн. При цьому, звітними (податковими) періодами, у яких виникла відповідна сума позивачем вказано: 2008, 2009 та 2010 роки.

Відповідачем проведено камеральну перевірку податкової звітності позивача з податку на додану вартість за жовтень 2012 року, листопад 2012 року, грудень 2012 року, січень 2013 року, лютий 2013 року, березень 2013 року та квітень 2013 року, за результатами якої складено акт від 05 липня 2013 року № 2-26-55-15-04.

Перевіркою встановлено порушення позивачем вимог пп. 14.1.11 п. 14.1 ст. 14, п. 102.5 ст. 102, пп. 135.5.4 п. 135.4 ст. 135, п. 198.3 ст. 198, ст. 200 Податкового кодексу України, що призвело до завищення залишку від'ємного значення попереднього звітного (податкового) періоду за жовтень 2012 року, листопад 2012 року, грудень 2012 року, січень 2013 року, лютий 2013 року, березень 2013 року та квітень 2013 року на загальну суму 5582831,00 грн. При цьому, при перевірці показників декларації з податку на додану вартість податковим органом використано декларації з відповідного податку за період з липня 2008 року по листопад 2009 року.

У зв'язку із виявленими порушеннями, на підставі акта перевірки від 05 липня 2013 року № 2-26-55-15-04 відповідачем винесено податкові повідомлення-рішення від 11 липня 2013 року: № 0000101504, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість на 272658,74 грн., в тому числі 218 127,00 грн. - основний платіж, 54531,75 грн. - штрафні (фінансові) санкції (штрафи); № 0000111504, яким позивачу зменшено розмір від'ємного значення суми податку на додану вартість на 5582831,00 грн.

Суди попередніх інстанцій дійшли висновку, що придбаний позивачем товар є неоплаченим, оскільки в деклараціях з податку на додану вартість за вересень 2012 року та квітень 2013 року (колонка 4 додатку 2) позивачем не зазначено суми податків, нарахованих (сплачених) ним за ставкою, встановленою п. 193.1 ст. 193 Податкового кодексу України протягом відповідного звітного періоду, а тому у позивача відсутнє право на податковий кредит та бюджетне відшкодування відповідних сум податку на додану вартість

Однак, колегія суддів Вищого адміністративного суду України вважає такі висновки судів попередніх інстанцій неповними та передчасними, виходячи з наступного.

Відповідно до пп. 14.1.18 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України, в чинній на момент подання позивачем декларації з податку на додану вартість, бюджетне відшкодування - відшкодування від'ємного значення податку на додану вартість на підставі підтвердження правомірності сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість за результатами перевірки платника, у тому числі автоматичне бюджетне відшкодування у порядку та за критеріями, визначеними у розділі V цього Кодексу.

Згідно з п. 200.1. ст. 200 Податкового кодексу України, сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Підпунктом 14.1.156 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України визначено, що податкове зобов'язання - сума коштів, яку платник податків, у тому числі податковий агент, повинен сплатити до відповідного бюджету як податок або збір на підставі, в порядку та строки, визначені податковим законодавством (у тому числі сума коштів, визначена платником податків у податковому векселі та не сплачена в установлений законом строк).

Підпункт 14.1.181 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України визначає, що податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов'язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Згідно з п. 198.3 ст. 198 Податкового кодексу України, податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку. Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Аналогічні за змістом норми закріплені в пп. 7.4.1 п. 7.4 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість» від 03.04.1997 року № 168/97-ВР в редакції, чинній на час виникнення сум, які приймали участь у розрахунках податкового зобов"язання за відповідні періоди.

Частиною 1 п. 198.2 ст. 198 Податкового кодексу України визначено, що датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Відповідно до п. 200.3 ст. 200 Податкового кодексу України, при від'ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу), а в разі відсутності податкового боргу - зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Підпунктом 200.4 ст. 200 Податкового кодексу України передбачено, що якщо в наступному податковому періоді сума, розрахована згідно з пунктом 200.1 цієї статті, має від'ємне значення, то: а) бюджетному відшкодуванню підлягає частина такого від'ємного значення, яка дорівнює сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, а в разі отримання від нерезидента послуг на митній території України - сумі податкового зобов'язання, включеного до податкової декларації за попередній період за отримані від нерезидента послуги отримувачем послуг; б) залишок від'ємного значення попередніх податкових періодів після бюджетного відшкодування включається до складу сум, що відносяться до податкового кредиту наступного податкового періоду.

Відповідно до п. 200.6 та п. 200.7 ст. 200 Податкового кодексу України, платник податку може прийняти самостійно рішення про зарахування в повному обсязі належної йому суми бюджетного відшкодування або її частини у зменшення податкових зобов'язань з цього податку, що виникли протягом наступних звітних (податкових) періодів, за наявності умов, передбачених пунктом 200.4 цієї статті. Зазначене рішення відображається платником податку у податковій декларації, яку він подає за результатами звітного (податкового) періоду, в якому виникає право на подання заяви про отримання бюджетного відшкодування згідно з нормами цієї статті. У разі прийняття такого рішення зазначена сума не враховується при розрахунку сум бюджетного відшкодування наступних звітних (податкових) періодів. Платник податку, який має право на отримання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення суми бюджетного відшкодування, подає відповідному органу державної податкової служби податкову декларацію та заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації.

Тобто, підставою для включення до від'ємного значення відповідних сум з податку на додану вартість є оплата товарів/послуг або їх фактичне отримання, що має бути підтверджено податковою накладною.

При цьому, для бюджетного відшкодування заявлених сум з податку на додану вартість суб'єкт господарювання повинен відобразити відповідні суми з податку на додану вартість у податковій декларації, фактично їх сплатити та звернутись до податкового органу із заявою про повернення суми бюджетного відшкодування.

Згідно з п. 4.6.3 Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України № 1492 від 25 листопада 2011 року (надалі - Порядок №1492), чинного на момент подання позивачем відповідних податкових декларацій, якщо за результатами поточного звітного (податкового) періоду платником податку визначено від'ємне значення різниці між сумою податкових зобов'язань і сумою податкового кредиту (заповнено рядок 19 декларації), така сума враховується у зменшення суми податкового боргу за попередні звітні (податкові) періоди з податку на додану вартість, у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до Кодексу (що значиться на особовому рахунку платника на перше число звітного (податкового) періоду (відображається у рядку 20.1 декларації)), а решта зараховується до складу податкового кредиту наступного податкового періоду (відображається у рядку 20.2 декларації поточного звітного (податкового) періоду та переноситься до рядка 21.1 декларації наступного звітного (податкового) періоду).

Пунктом 4.6.4 Порядку № 1492 встановлено, що якщо в наступному звітному податковому періоді різниця між сумою податкових зобов'язань і сумою податкового кредиту з урахуванням залишку такого від'ємного значення минулого звітного (податкового) періоду, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду, має від'ємне значення (рядок 22 декларації), подається (Д2) (додаток 2).

З огляду на вищевикладене, колегія суддів приходить до висновку, що податковим законодавством не встановлена залежність права суб"єкта господарювання на відображення у складі від"ємного значення з податку на додану вартість сум за укладеними правочинами від фактичної їх сплати. При цьому, тільки у разі заявлення відповідного бюджетного відшкодування такі суми повинні бути фактично сплачені.

Відмовляючи у задоволенні позовних вимог суди попередніх інстанцій зазначили, що позивачем від контрагентів товари отримано безоплатно, а тому відсутні визначені податковим законодавством підстави для врахування відповідних сум у складі від'ємного значення податку на додану вартість. При цьому, єдиною підставою для таких висновків стало незазначення позивачем у колонці 4 додатку 2 до податкової декларації з податку на додану вартість сум податків, нарахованих (сплачених) позивачем за ставкою, встановленою п. 193.1 ст. 191 Податкового кодексу України за відповідні періоди.

Відповідно до пп. 14.1.13 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України, безоплатно надані товари, роботи, послуги: а) товари, що надаються згідно з договорами дарування, іншими договорами, за якими не передбачається грошова або інша компенсація вартості таких товарів чи їх повернення, або без укладення таких договорів; б) роботи (послуги), що виконуються (надаються) без висування вимоги щодо компенсації їх вартості; в) товари, передані юридичній чи фізичній особі на відповідальне зберігання і використані нею.

Водночас, згідно з пп. 14.1.202 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України, продаж (реалізація) товарів - будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за плату або компенсацію незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатного надання товарів.

Враховуючи те, що судами попередніх інстанцій не досліджувались господарські відносини позивача з контрагентами, колегія суддів вважає, що висновки про безоплатне отримання позивачем товарів є передчасними. Під час нового розгляду справи суду першої інстанції слід надати оцінку здійсненим позивачем з контрагентами господарським операціям та відповідним первинним документам, на підставі яких позивачем розраховано податковий кредит з податку на додану вартість.

Судами попередніх інстанцій також вказано про відсутність у позивача права на бюджетне відшкодування сум податку на додану вартість. При цьому, як зазначено в касаційній скарзі та вбачається з матеріалів справи, позивач визначив суму від'ємного значення з податку на додану вартість та не заявляв відповідні суми до бюджетного відшкодування.

Крім того, суду першої інстанції розглядаючи справу слід звернути увагу на те, що під час перевірки позивача, за наслідком якої складено акт перевірки від 05.07.2013 року № 2-26-55-15-04, податковим органом використано податкові декларації позивача з податку на додану вартість за липень 2008 року - листопад 2009 року. Водночас, періоди, в яких виникло від'ємне значення охоплюють також грудень 2009 року та січень 2010 року. Зазначені обставини залишились поза увагою судів попередніх інстанцій та в силу приписів ст. 220 Кодексу адміністративного судочинства, не можуть досліджуватись судом касаційної інстанції.

Відповідно до п. 56.18 ст. 56 Податкового кодексу України, з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 цього Кодексу, платник податків має право оскаржити в суді податкове повідомлення-рішення або інше рішення контролюючого органу про нарахування грошового зобов'язання у будь-який момент після отримання такого рішення. Рішення контролюючого органу, оскаржене в судовому порядку, не підлягає адміністративному оскарженню. Процедура адміністративного оскарження вважається досудовим порядком вирішення спору. При зверненні платника податків до суду з позовом щодо визнання недійсним рішення контролюючого органу грошове зобов'язання вважається неузгодженим до дня набрання судовим рішенням законної сили.

Як вже зазначалось, відповідачем на підставі акта перевірки від 31 жовтня 2012 року № 921/15-3 винесено податкове повідомлення-рішення 04 грудня 2012 року № 0017191503. При цьому, при перевірці, результати якої зафіксовані в акті 31 жовтня 2012 року № 921/15-3, використано декларації позивача з податку на додану вартість за березень 2008 року - вересень 2012 року, а при перевірці, результати якої зафіксовані в акті від 05 липня 2013 року № 2-26-55-15-04 використано декларації позивача з податку на додану вартість за липень 2008 року - листопад 2009 року. Тобто, вказаними перевірками надавалась оцінка деклараціям позивача з податку на додану вартість за періоди, що частково співпадають.

Враховуючи викладене, колегія суддів зазначає, що під час нового розгляду справи суду першої інстанції слід встановити чи є узгодженим зобов'язання визначене податковим повідомленням-рішенням 04 грудня 2012 року № 0017191503. В залежності від встановленого, суду першої інстанції слід дати висновок правомірності включення до декларації позивача з податку на додану вартість за квітень 2013 року відповідних сум податкового кредиту.

Водночас, судам при розв'язанні відповідних спорів варто враховувати принцип офіційного з'ясування обставин справи, передбачений частинами 4 та 5 статті 11 Кодексу адміністративного судочинства України. Відповідно до вказаної норми, суд вживає передбачені законом заходи, необхідні для з'ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи. Суд повинен запропонувати особам, які беруть участь у справі, подати докази або з власної ініціативи витребувати докази, яких, на думку суду, не вистачає.

Задля вжиття належних заходів із метою встановлення обставин правомірності формування суб'єктом господарювання податкового кредиту та від'ємного значення з податку на додану вартість суди повинні витребувати у податкового органу або платника податків ті докази, які не надані учасниками справи, але які, на думку суду, можуть підтвердити або спростувати доводи податкового органу. Відповідні дії можуть бути вчинені судом на підставі п. 1 ч. 2 ст. 110, ст. 114 Кодексу адміністративного судочинства України.

Згідно статті 159 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.

З огляду на викладене, судами першої та апеляційної інстанцій надано передчасну юридичну оцінку фактичним обставинам справи, не досліджено докази, які мають суттєве значення для розгляду адміністративної справи, а тому ухвалені ними судові рішення не можна вважати законними та обґрунтованими.

Наведені порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права щодо всебічного та повного встановлення обставин у справі не можуть бути усунені судом касаційної інстанції з огляду на встановлені статтею 220 Кодексу адміністративного судочинства України межі перегляду справи судом касаційної інстанції, що згідно частин 2 та 4 статті 227 цього Кодексу є підставою для скасування ухвалених у справі судових рішень і направлення справи на новий розгляд до суду першої інстанції.

Під час нового розгляду справи суду першої інстанції необхідно врахувати викладене, всебічно і повно з'ясувати і перевірити всі фактичні обставини справи, об'єктивно оцінити докази, що мають юридичне значення для її розгляду та вирішення спору по суті, і в залежності від встановленого, правильно визначити норми матеріального та процесуального права, що підлягають застосуванню до спірних правовідносин, та прийняти обґрунтоване і законне судове рішення.

Керуючись ст.ст. 210, 214, 215, 220, 222, 223, 227, 230, 231, ч. 5 ст. 254 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

У Х В А Л И В:

1. Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Дніпровська лагуна" задовольнити частково.

2. Постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 23 жовтня 2013 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 05 грудня 2013 року у справі № 826/15132/13-а скасувати.

3. Справу № 826/15132/13-а направити на новий розгляд до суду першої інстанції

Ухвала набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копій особам, які беруть участь у справі, та оскарженню не підлягає.

Головуючий суддя (підпис)А.М. Лосєв Судді: (підпис)О.А. Моторний (підпис) Т.М. Шипуліна