Постанова

від 21.10.2015 по справі 806/3270/14

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

21 жовтня 2015 року м. Київ К/800/57548/14

Вищий адміністративний суд України у складі: суддя Костенко М.І. - головуючий, судді Бухтіярова І.О., Приходько І.В.,

розглянув у письмовому провадженні касаційну скаргу Житомирської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Житомирській області (далі - Інспекція)

на постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 04.09.2014

та ухвалу Житомирського апеляційного адміністративного суду від 28.10.2014

у справі № 806/3270/14

за позовом приватного підприємства "Прем'єрпродукт Житомир" (далі - Підприємство)

до Інспекції

про визнання незаконними та скасування податкових повідомлень-рішень.

За результатами розгляду касаційної скарги Вищий адміністративний суд України

ВСТАНОВИВ:

Постановою Житомирського окружного адміністративного суду від 04.09.2014, залишеною без змін ухвалою Житомирського апеляційного адміністративного суду від 28.10.2014, позов задоволено; визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 06.03.2014 № 0000512201, № 0000522201 та № 0000532201.

У прийнятті цих судових актів попередні судові інстанції виходили, зокрема, з того, що реальність виконання господарських операцій з поставки позивачеві маркетингових послуг підтверджується документально; зміст цих послуг підтверджує їх економічну користь саме для позивача. Також суди дійшли висновку про дотримання платником законодавчо визначених умов формування податкового кредиту за операціями з придбання масла солодковершкового у рамках господарських правовідносин з приватним підприємством «СТК Молоко» (далі - ПП «СТК Молоко»).

Посилаючись на невідповідність висновків судів вимогам чинного законодавства та дійсним обставинам справи, Інспекція звернулася до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в якій просить скасувати ухвалені у справі судові акти та повністю відмовити у позові.

Перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального і процесуального права, обговоривши доводи касаційної скарги, Вищий адміністративний суд України вважає за необхідне частково задовольнити розглядувані касаційні вимоги з урахуванням такого.

Судовими інстанціями у розгляді справи встановлено, що Інспекцією було проведено планову виїзну документальну перевірку з питань дотримання Підприємством вимог податкового законодавства за період з 01.01.2012 по 30.09.2013, валютного та іншого законодавства, а також законодавства по єдиному соціальному внеску за той самий період, оформлену актом від 31.01.2014 № 504/22-01/36617732/0110. За наслідками цієї перевірки Інспекцією було прийнято податкові повідомлення-рішення:

від 06.03.2014 № 0000512201, за яким позивачеві визначено грошове зобов'язання з податку на прибуток у сумі 190 964 грн. за основним платежем та 95 482 грн. за штрафними санкціями;

від 06.03.2014 № 0000532201 про збільшення платникові грошового зобов'язання з ПДВ на 1 116 872 грн. за основним платежем із застосуванням 558 436 грн. штрафних санкцій;

від 06.03.2014 № 0000522201, згідно з яким Підприємству визначено суму завищення від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 97 грн.

Однією з підстав для прийняття зазначених актів індивідуальної дії став висновок Інспекції про те, що позивач незаконно відобразив у податковому обліку витрати (у тому числі й по сплаті ПДВ) на оплату маркетингових послуг та послуг з передпродажної підготовки товарів, наданих товариством з обмеженою відповідальністю «Ашан Україна Гіпермаркет» за договором про торговельне співробітництво від 01.01.2012 № У2765

При цьому відповідач послався як на відсутність зв'язку спірних послуг з господарською діяльністю позивача, так і на неподання позивачем належних підтверджувальних документів поставки цих послуг (як-от - актів виконаних робіт із зазначенням деталізованого виду послуг, їх конкретних виконавців, звітів щодо обсягу наданих послуг тощо).

Також Інспекція не визнала право платника на податковий кредит за операціями з придбання товару (масла солодковершкового) у ПП «СТК Молоко» у зв'язку з фіктивним характером цих операцій. Зазначений висновок відповідача мотивований наявністю ознак фіктивного суб'єкта господарювання у діяльності цього постачальника (який відсутній за місцезнаходженням, не має майна, виробничих активів, транспортних засобів, персоналу для провадження фактичної господарської діяльності та виконання розглядуваних поставок), а також невірним зазначенням номенклатури товару у представлених платником податкових накладних.

Вищий адміністративний суд України погоджується з висновками судів попередніх інстанцій по епізоду, пов'язаному з формуванням позивачем даних податкового обліку за операціями з товариством з обмеженою відповідальністю «Ашан Україна Гіпермаркет».

Так, відповідно до пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Згідно з пунктом 198.3 цієї ж статті Кодексу податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

В силу вимог пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Для цілей оподаткування витрати на рекламу та дослідження ринку (маркетинг), на передпродажну підготовку товарів належать до витрат на збут (підпункту «г» підпункту 138.10.3 пункту 138.10 статті 138 Податкового кодексу України).

З огляду на положення пунктів 138.2, 138.5 цієї ж статті Кодексу ці витрати визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу, та належать до витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені, згідно з правилами ведення бухгалтерського обліку.

Аналізовані законодавчі положення пов'язують податкові наслідки у вигляді зменшення бази оподаткування податку на прибуток та ПДВ на суму понесених витрат (у тому числі по сплаті (нарахуванню) ПДВ у ціні придбаних товарів (робіт, послуг)) з реальним виконанням господарської операції та з наявністю первинних документів, що містять достовірні відомості про обсяг та зміст господарської операції і дозволяють встановити дійсний рух активів у процесі її виконання.

Досліджуючи відповідність сформованих позивачем даних податкового обліку за розглядуваними операціями наведеним вимогам, суди встановили, що у перевіреному періоді Підприємство реалізовувало власну продукції через торгівельні об'єкти товариства з обмеженою відповідальністю «Ашан Україна Гіпермаркет».

Одночасно з договором поставки продукції від 01.01.2012 № П2765 позивачем та названим контрагентом було укладено договір про торговельне співробітництво (надання послуг) від 01.01.2012 № У2765, згідно з яким товариство з обмеженою відповідальністю «Ашан Україна Гіпермаркет» (виконавець) зобов'язалося надати Підприємству (замовник) маркетингові послуги та послуги з передпродажної підготовки товарів, зміст яких наведений у розділі 2 договору.

Виконання цих послуг оформлено складенням актів виконаних робіт (наданих послуг), податкових накладних; оплата придбаних послуг позивачем у безготівковому порядку засвідчена наявними у справі виписками з банківського рахунку Підприємства.

За своїм економіко-юридичним змістом послуга являє собою діяльність, результати якої не мають матеріального виразу, а реалізуються та споживаються у процесі її здійснення. Виходячи зі специфіки послуги як предмета господарської операції, у даному разі акт приймання-передачі наданих послуг є достатнім доказом, що підтверджує факт виконання такої господарської операції та у сукупності з договором про торговельне співробітництво (надання послуг) від 01.01.2012 № У2765 дозволяє встановити види послуг, що були надані позивачеві.

Слід зазначити, що ступінь деталізації опису господарської операції у первинному документі законодавством не встановлена. Умовою документального підтвердження операції є можливість на підставі наявних документів зробити висновок про те, що витрати фактично понесені та спрямовані на отримання позитивного економічного ефекту. Власне ж відсутність максимальної деталізації виду виконаних послуг не перешкоджає прийняттю цих документів до обліку та не є свідченням відсутності виконаних господарських операцій.

Суди об'єктивно не взяли до уваги доводи податкового органу про відсутність зв'язку цих послуг з господарською діяльністю Підприємства. Адже спірні послуги фактично спрямовані на забезпечення ефективного збуту товарів позивача у торгівельній мережі товариства з обмеженою відповідальністю «Ашан Україна Гіпермаркет» шляхом популяризації продукції Підприємства серед споживачів та стимулювання споживчого попиту, що і обумовлює господарський характер цих послуг для позивача. При цьому вказані дії з просування товару мають економічний ефект самі по собі, незалежно від їх результату, який не охоплюється предметом договору надання послуг.

Посилання податкового органу на те, що відповідні операції з просування товарів здійснюються покупцем (товариством з обмеженою відповідальністю «Ашан Україна Гіпермаркет») у відношенні товару, право власності на який перейшло до покупця, не спростовує їх економічну цінність саме для позивача. Адже хоча діяльність з просування товарів у торговельній мережі названого контрагента передбачає і його економічний інтерес у зростанні торгового обороту, однак просування певного, конкретного товару має переважне економічне значення саме для його постачальника (виробника).

Слід також зазначити, що чинне податкове законодавство України не пов'язує можливість податкового обліку витрат з наявністю або відсутністю права власності на товари, щодо яких здійснюються відповідні дії, що тягнуть такі витрати.

А відтак суди цілком обґрунтовано визнали незаконним виключення податковим органом з податкового обліку Підприємства витрат (у тому числі і по сплаті ПДВ) на оплату спірних послуг.

У той же час не можна погодитися з висновком судів по епізоду за операціями з придбання Підприємством товару у ПП «СТК Молоко».

На обґрунтування висновку про відображення платником цих операцій у відповідності з їх дійсним економічним змістом суди послалися на наявність у позивача належним чином оформлених податкових накладних та платіжних доручень про оплату позивачем придбаного товару.

Втім з урахуванням доводів Інспекції, якими вона мотивує недобросовісність платника по цьому епізоду, зазначені документи не є достатніми для встановлення фактичного руху активів у процесі виконання розглядуваних операцій, що є визначальним для аналізу їх податкових наслідків. Позивачем не подано доказів транспортування товару, його прийняття за якістю та кількістю уповноваженим представником; у матеріалах справи відсутні й фактичні дані, на підставі яких можливо було б встановити, яким чином були налагоджені ділові стосунки між позивачем та ПП «СТК Молоко», яке, як встановлено Інспекцією має ознаки фіктивного суб'єкта господарювання.

Слід зазначити, що для цілей оподаткування реальність операції визначається не лише фактичною наявністю та рухом товарів (робіт, послуг), але й реальністю виконання поставки саме задекларованим контрагентом, тобто наявністю прямого зв'язку з конкретним постачальником; наведене зумовлює обов'язок платника належним чином довести реальне виконання господарської операції конкретним платником, що у даному разі позивачем не доведено.

За таких обставин висновок судів про протиправність податкового повідомлення-рішення від 06.03.2014 № 0000532201 не відповідає наявним у матеріалах справи доказам.

З урахуванням викладеного з огляду на помилковість окремих висновків судів попередніх інстанцій Вищий адміністративний суд України вважає за необхідне змінити оскаржувані судові акти, відмовивши у відповідній частині позовних вимог.

Керуючись статтями 220, 222, 223, 225, 232 Кодексу адміністративного судочинства України, Вищий адміністративний суд України

ПОСТАНОВИВ:

1. Касаційну скаргу Житомирської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Житомирській області задовольнити частково.

2. Постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 04.09.2014 та ухвалу Житомирського апеляційного адміністративного суду від 28.10.2014 у справі № 806/3270/14 змінити в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 06.03.2014 № 0000532201.

У цій частині позову відмовити.

3. В решті постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 04.09.2014 та ухвалу Житомирського апеляційного адміністративного суду від 28.10.2014 у справі № 806/3270/14 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копій особам, які беруть участь у справі, і може бути переглянута Верховним Судом України в порядку статей 236-238 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя: М.І. Костенко судді:І.О. Бухтіярова І.В. Приходько