Постанова

від 13.10.2015 по справі 825/4143/13-а

ВЕРХОВНИЙ СУД УКРАЇНИ

П О С Т А Н О В А

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

13 жовтня 2015 року м. Київ

Колегія суддів Судової палати в адміністративних справах Верховного Суду України у складі:

головуючого Самсіна І.Л., суддів:Гриціва М.І., Коротких О.А., Кривенка В.В., Маринченка В.Л., Панталієнка П.В., Терлецького О.О., -

розглянувши в порядку письмового провадження справу за позовом державного підприємства Новгород-Сіверське лісове господарство (далі - Лісгосп) до Новгород-Сіверської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби України у Чернігівській області (далі - ОДПІ) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

в с т а н о в и л а:

Лісгосп звернулося до суду з позовом про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 29 жовтня 2013 року №№ 0000232200, № 0000242200.

Суди встановили, що за результатами проведеної позапланової виїзної документальної перевірки Лісгоспу з питань правомірності формування витрат по податку на прибуток щодо отриманих послуг з лісозаготівлі тощо за період з 1 липня 2010 року по 31 грудня 2012 року складено акт від 17 жовтня 2013 року № 342/22/00993538, у якому зафіксовані порушення: пункту 5.1, підпункту 5.2.1 пункту 5.2, підпункту 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 Закону України від 28 грудня 1994 року № 334/97-ВР Про оподаткування прибутку підприємств (чинний на час виникнення спірних правовідносин; далі - Закон № 334/94-ВР), в результаті чого занижено податок на прибуток в сумі 841 267 грн, у тому числі: по декларації за 2010 рік - на 259 795 грн, за І квартал 2011 року - на 152 614 грн, за ІІ-IV квартали 2011 року - на 113 737 грн, за 2012 рік - на 315 121 грн; пункту 57.1 статті 57 та пункту 2 підрозділу 4 розділу ХХ Перехідних положень Податкового кодексу України (далі - ПК) та наказу Міністерства фінансів України від 28 вересня 2011 року № 1213 Про затвердження форми Податкової декларації з податку на прибуток підприємств (далі - Наказ), що призвело до заниження значення рядка 34 Авансовий внесок, що підлягає сплаті щомісяця у березні-грудні 2013 році та січні-лютому 2014 року Декларації з податку на прибуток за 2012 рік на 26 260 грн та авансовий внесок, що підлягає сплаті у січні-лютому 2013 року, на 26 969 грн.

На підставі результатів проведеної перевірки 29 жовтня 2013 року відповідач прийняв податкові повідомлення-рішення: № 0000232200 - про визначення суми грошового зобов'язання з податку на прибуток у розмірі 984 997 грн, у тому числі: 841 267 грн основного платежу та 143 730 грн штрафних (фінансових) санкцій; № 0000242200 - про збільшення суми грошового зобов'язання за платежем Авансові внески з податку на прибуток підприємств, організацій, що перебувають у державній власності на 297 197 грн 50 коп., у тому числі: 237 758 грн основного платежу та 59 439 грн 50 коп. штрафних (фінансових) санкцій.

Згідно з актом перевірки встановлено завищення витрат за період з 1 квітня 2011 року по 31 грудня 2012 року на 1 995 087 грн на підставі висновку податкового органу про те, що підприємство в період з 1 липня 2010 року по 31 грудня 2012 року крім використання власних потужностей та працівників підприємства отримувало послуги фізичних осіб-підприємців (далі - ФОП), приватних підприємств (далі - ПП) та фермерського господарства (далі - ФГ) (які не є платниками податку на додану вартість) щодо лісозаготівлі тощо. Вказані послуги відносились до витрат підприємства по датах актів виконаних робіт; відсутнє фактичне отримання послуг Лісгоспом від ряду суб'єктів господарювання, а саме: ФОП ОСОБА_13, ФОП ОСОБА_9, ФОП ОСОБА_10, ФОП ОСОБА_11, ФГ ОСОБА_13, ПП Січ-Ліс , ФОП ОСОБА_12, ПП Окмес (за наявності первинних бухгалтерських документів); документи щодо проведення послуг з лісозаготівлі складені без мети реального настання правових наслідків, з метою заниження об'єкта оподаткування податком на прибуток, тому акти виконаних робіт та інші документи без фактичного здійснення господарських операцій не можуть бути підставою для включення вищеописаних послуг до витрат Лісгоспу.

Чернігівський окружний адміністративний суд постановою від 10 грудня 2013 року позов задовольнив; визнав протиправними та скасував спірні податкові повідомлення-рішення з підстав обґрунтованості позовних вимог.

Київський апеляційний адміністративний суд постановою від 18 листопада 2014 року скасував постанову суду першої інстанції та прийняв нову - про відмову в задоволенні позовних вимог з мотивів правомірності прийняття спірних податкових повідомлень-рішень.

Вищий адміністративний суд України ухвалою від 3 березня 2015 року касаційну скаргу Лісгоспу задовольнив, постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 18 листопада 2014 року скасував та залишив у силі рішення суду першої інстанції.

Не погоджуючись із ухвалою суду касаційної інстанції, ДПІ звернулась із заявою про її перегляд Верховним Судом України з підстави неоднакового застосування Вищим адміністративним судом України одних і тих самих норм матеріального права у подібних правовідносинах, а саме: пункту 5.1, підпункту 5.2.1 пункту 5.2, підпункту 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 Закону № 334/94-ВР, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК.

На обґрунтування заяви про перегляд судового рішення ДПІ посилається на ухвали Вищого адміністративного суду України від 26 березня, 22 жовтня 2014 року, 22 січня 2015 року (справи №№ К/9991/26540/11, К/9991/41929/12, К/800/45527/14 відповідно).

Перевіривши наведені у заяві доводи, колегія суддів Судової палати в адміністративних справах Верховного Суду України дійшла висновку про наявність підстав для задоволення заяви.

Відповідно до пункту 1 частини першої статті 237 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС) перегляд Верховним Судом України судових рішень в адміністративних справах може здійснюватися виключно з мотивів неоднакового застосування судом (судами) касаційної інстанції одних і тих самих норм матеріального права, що потягло ухвалення різних за змістом судових рішень у подібних правовідносинах.

Усуваючи розбіжності у правозастосуванні судом касаційної інстанції у подібних правовідносинах, колегія суддів Судової палати в адміністративних справах Верховного Суду України виходить із такого.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначено Законом України від 16 липня 1999 року № 996-XIV Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні (далі - Закон № 996-ХІV).

Відповідно до статті 1 цього Закону бухгалтерський облік - це процес виявлення, вимірювання, реєстрації, накопичення, узагальнення, зберігання та передачі інформації про діяльність підприємства зовнішнім та внутрішнім користувачам для прийняття рішень.

Бухгалтерський облік на підприємстві ведеться безперервно з дня реєстрації підприємства до його ліквідації (пункт 1 статті 8 Закону № 996-ХІV).

У бухгалтерському обліку відображаються окремі господарські операції, з яких складається господарська діяльність.

Господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства (стаття 1 Закону № 996-ХІV).

Відповідно до пункту 1 статті 9 Закону № 996-ХІV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Отже, господарська операція являє собою дію або подію, яка веде до змін у фінансовому стані підприємства.

Підпунктом 5.2.1 пункту 5.2 статті 5 Закону № 334/94-ВР визначено, що до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3-5.7 цієї статті.

Відповідно до підпункту 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 Закону № 334/94-ВР не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.

Згідно з підпунктом 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону України від 3 квітня 1997 року № 168/97-ВР Про податок на додану вартість (чинний на час спірних правовідносин) податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, у разі якщо договірна ціна на такі товари (послуги) відрізняється більше ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (послуги), та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6 та статтею 8-1 цього Закону, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій в необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання у виробництві та/або поставці товарів (послуг) для оподатковуваних операцій у межах господарської діяльності платника податку.

Аналіз значених норм права дає підстави для висновку, що обов'язковою умовою виникнення у платника права на податковий кредит є реальне здійснення операцій з придбання товарів (послуг) з метою їх використання в оподатковуваних операціях, а також оформлення таких операцій всіма необхідними документами первинного бухгалтерського обліку.

Наявність формально оформлених (складених) первинних документів та/або сплати грошових коштів не може слугувати підставою для формування податкового кредиту за відсутності факту придбання товару.

Ураховуючи зазначене, колегія суддів Судової палати в адміністративних справах Верховного Суду України дійшла висновку, що сама по собі наявність або відсутність окремих документів не може бути підставою для висновків про відсутність господарської операції та відмови у формуванні податкового кредиту, якщо з інших даних вбачаються зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства у зв'язку з його господарською діяльністю.

Колегія суддів також вважає за необхідне зазначити, що відповідно до частини другої статті 71 КАС в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дій чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Отже, податковий орган відповідно до принципу офіційності повинен доводити в суді фіктивність господарської операції як підстави для нарахування платникові податків податкових зобов'язань та правомірності прийняття свого рішення.

Разом з тим відповідно до статті 11 КАС розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюється на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.

Відповідно до принципу змагальності кожна зі сторін повинна подати докази на підтвердження обставин, на які вона посилається, або на спростування обставин, про які стверджує інша сторона.

У справі, що розглядається, апеляційний суд, скасовуючи постанову суду першої інстанції та відмовляючи у задоволенні позовних вимог, обґрунтовано вказав на помилковість доводів суду першої інстанції про укладення Лісгоспом з контрагентами саме договорів підряду та можливість цих контрагентів укладати відповідні правочини субпідряду з метою забезпечення виконання їхніх обов'язків перед позивачем з надання послуг по лісозаготівлі, оскільки матеріали цієї справи не містять жодних належних та допустимих доказів, які б свідчили про укладення контрагентами позивача ФОП ОСОБА_13, ФОП ОСОБА_9, ФОП ОСОБА_10, ФОП ОСОБА_11, ФГ ОСОБА_13, ПП Січ-Ліс , ФОП ОСОБА_12, ПП Окмес відповідних договорів субпідряду чи цивільно-правових угод з третіми особами для забезпечення виконання їхніх зобов'язань перед Лісгоспом.

Крім цього, апеляційний суд зазначив, що як було установлено в ході перевірки та підтверджується матеріалами справи, у перевіреному періоді контрагенти позивача: ФОП ОСОБА_13, ФОП ОСОБА_9, ФОП ОСОБА_10, ФОП ОСОБА_11, ФГ ОСОБА_13, ПП Січ-Ліс , ФОП ОСОБА_12, ПП Окмес не мали необхідних для виконання робіт з лісозаготівлі матеріальних, технічних та людських ресурсів для виконання договірних зобов'язань за умовами укладених сторонами договорів.

Натомість суд касаційної інстанції, скасовуючи постанову апеляційного суду та залишаючи без змін постанову суду першої інстанції, належним чином не обґрунтував та не зазначив, які саме первинні бухгалтерські документи підтверджували здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентами та чи спричинили вони реальні зміни в майновому стані Лісгоспу.

Таким чином, колегія суддів Судової палати в адміністративних справах Верховного Суду України вважає, що висновок апеляційного суду у справі, що розглядається, про безтоварний характер господарських операцій Лісгоспу зі спірними контрагентами ґрунтується на правильному застосуванні норм матеріального права.

Згідно з підпунктом б пункту 2 частини другої статті 243 КАС Верховний Суд України скасовує судове рішення (судові рішення) та залишає в силі судове рішення (судові рішення), що було помилково скасовано судом апеляційної та/або касаційної інстанції.

Керуючись статтями 241-243 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів Судової палати в адміністративних справах Верховного Суду України

п о с т а н о в и л а:

Заяву Новгород-Сіверської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби України у Чернігівській області задовольнити.

Ухвалу Вищого адміністративного суду України від 3 березня 2015 року скасувати.

Постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 18 листопада 2014 року залишити в силі.

Постанова є остаточною і оскарженню не підлягає, крім випадку, встановленого пунктом 3 частини першої статті 237 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий І.Л. Самсін Судді:М.І. Гриців О.А. Коротких В.В. Кривенко В.Л. Маринченко П.В. Панталієнко О.О. Терлецький