Постанова

від 17.11.2015 по справі 826/6391/13-а

ВЕРХОВНИЙ СУД УКРАЇНИ

ВЕРХОВНИЙ СУД УКРАЇНИ

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

17 листопада 2015 року м. Київ

Колегія суддів Судової палати в адміністративних справах Верховного Суду України у складі:

головуючого Гриціва М.І.,

суддів: Волкова О.Ф., Коротких О.А., Кривенди О.В.,

Кривенка В.В., Маринченка В.Л., Панталієнка П.В.,

Самсіна І.Л., Терлецького О.О.,

при секретарі судового засідання Ключник А.Ю.,

за участю представників сторін: позивача - Літовського Д.Е.,

відповідача - Деревцова С.І., -

розглянувши у відкритому судовому засіданні справу за позовом товариства з обмеженою відповідальністю (далі - ТОВ) Науково - технічний центр Омніс (далі - Центр) до державної податкової інспекції у Солом'янському районі Головного управління Міністерства доходів і зборів України у м. Києві (далі - ДПІ) про скасування податкових повідомлень-рішень,

установила:

У квітні 2013 року Центр звернувся до суду з позовом, у якому просив скасувати податкові повідомлення-рішення від 8 квітня 2013 року №№ 0002822207, 0002812207 про сплату грошового зобов'язання з податку на прибуток (податкове зобов'язання та штрафні санкції) в сумі 941 141 грн та грошового зобов'язання (податкове зобов'язання та штрафні санкції) з податку на додану вартість (далі - ПДВ) у сумі 1 310 303 грн.

Позовні вимоги Центру неодноразово розглядалися адміністративним судом.

Фактичним юридичним підґрунтям, що зумовило правозастосування саме у цій справі, були дії та рішення податкового органу щодо правильності визначення грошових зобов'язань зі сплати названих платежів за наслідками господарської діяльності Центру з ТОВ Компанія Квік Дан .

Центр, не погоджуючись з рішенням ДПІ про заниження податкових зобов'язань за господарськими операціями із зазначеним товариством, послався на необґрунтованість висновків акта перевірки від 23 березня 2013 року № 911/22-7-32484796, на підставі якого були направлені (вручені) оскаржені податкові повідомлення-рішення.

Окружний адміністративний суд міста Києва постановою від 29 грудня 2014 року позов задовольнив.

Із посиланням на підпункти 14.1.27, 14.1.36, 14.1.181 пункту 14.1 статті 14, пункти 138.2, 138.8 статті 138, підпункт 139.1.9 пункту 139.1 статті 139, пункти 198.3, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України (далі - ПК), абзац одинадцятий статті 1, частину першу статті 9 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні (далі - Закон № 996-XIV), абзац другий пункту 2.1 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року № 88 (далі - Положення), первинні документи, що підтверджують реальність та товарність господарських операцій між Центром і ТОВ Компанія Квін Дан , а також на відсутність доказів, що спростовують цей характер господарських взаємин, суд дійшов висновку, що господарська діяльність Центру була спрямована на отримання майнової вигоди від її здійснення, а отже - мала реальний характер. Зазначив, що недотримання контрагентом Центра податкової дисципліни, що стало, як визнав суд, основним аргументом контролюючого органу для висновку про заниження сум податкових зобов'язань, має бути підставою для застосування негативних правових заходів щодо такого контрагента, але не для платника податків, який у взаємовідносинах з цим контрагентом виконав свої податкові й грошові зобов'язання.

Київський апеляційний адміністративний суд ухвалою від 26 лютого 2015 року постанову суду першої інстанції залишив без змін.

Вищий адміністративний суд України погодився з мотивами та висновками судів попередніх інстанцій і ухвалою від 17 березня 2015 року відмовив у відкритті касаційного провадження.

У заяві ДПІ просить переглянути рішення судів касаційної та попередніх інстанцій з передбаченої пунктом 1 частини першої статті 237 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС) підстави неоднакового застосування пункту 138.2 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139, пункту 144.1 статті 144, пункту 198.6 статті 198 ПК.

На підтвердження неоднакового правозастосування ДПІ посилається на ухвалу Вищого адміністративного суду України від 14 серпня 2013 року (справа № К/800/21949/13), в якій цей суд ті самі норми закону застосував по-іншому і, як гадає заявник, правильно.

Отже, в заяві порушується питання про різне (відмінне) застосування норм податкового і пов'язаного з ним законодавства, що регулюють підстави, умови, порядок, правильність і обґрунтованість обчислення, відображення і сплату сум податкового зобов'язання з ПДВ. Насамперед йдеться про реальність і товарність господарських операцій, на підставі яких формувався податковий кредит і валові витрати, а також про підтвердження/непідтвердження платниками податку товарності господарської операції належними і допустимими доказами.

Колегія суддів Судової палати в адміністративних справах Верховного Суду України в межах зазначеного правозастосування дійшла висновку про таке.

За підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК господарська діяльність - це діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами. Згідно з підпунктом 14.1.231 пункту 14.1 цієї ж статті зазначеного Кодексу розумна економічна причина (ділова мета) - це причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.

Відповідно до статті 3 Господарського кодексу України як господарську діяльність розуміють діяльність суб'єктів господарювання у сфері суспільного виробництва, спрямовану на виготовлення та реалізацію продукції, виконання робіт чи надання послуг вартісного характеру, що мають цінову визначеність. За статтею 42 цього Кодексу підприємництво - це самостійна, ініціативна, систематична, на власний ризик господарська діяльність, що здійснюється суб'єктами господарювання (підприємцями) з метою досягнення економічних і соціальних результатів та одержання прибутку.

Згідно з пунктом 44.1 статті 44 ПК для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

За статтею 1 та частиною першою статті 9 Закону № 996-XIV первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення. Ці документи є підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій; вони фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Відповідно до пункту 2.1 Положення первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення. Господарські операції - це факти підприємницької та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов'язань і фінансових результатів.

Згідно з пунктом 198.1 статті 198 ПК право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

За пунктом 198.3 тієї самої статті податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Згідно з пунктом 198.6 статті 198 ПК не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

З наведених законодавчих положень випливає, що податкові наслідки у вигляді зменшення бази оподаткування ПДВ на вартість понесених витрат зі сплати (нарахуванню) цього податку в ціні придбаних товарів (робіт, послуг) є правомірними за умови реального виконання господарської операції та наявності первинних документів, що містять достовірні відомості про обсяг та зміст господарської операції.

За змістом пункту 138.8 статті 138 ПК собівартість виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг складається з витрат, прямо пов'язаних з виробництвом таких товарів, виконанням робіт, наданням послуг, та включає як прямі матеріальні витрати, так і вартість придбаних послуг, прямо пов'язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.

Пунктом 138.4 статті 138 ПК передбачено, що витрати, що формують собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, крім нерозподілених постійних загальновиробничих витрат, які включаються до складу собівартості реалізованої продукції в періоді їх виникнення, визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг.

Отже, витрати позивача, понесені у зв'язку із придбанням товару чи послуг, належать до категорії витрат, що формують собівартість реалізованих товарів, робіт, послуг, і зменшують оподатковуваний дохід платника, якщо вони понесені у процесі реальної господарської діяльності, яка документально підтверджується.

У справі, в якій оскаржується рішення суду касаційної інстанції, суди встановили зв'язок між статутною діяльністю Центру та фактом придбання товарів, що співвідносяться з діяльністю Центру, наявність основних фондів у контрагента, понесення виробничих витрат, пов'язаних з господарською діяльністю платника податку. Зазначили, що фактичне виконання господарських зобов'язань позивача підтверджується належним чином оформленими первинними документами, укладений договір відповідає економічному змісту та діловій меті, отримані блага використані позивачем у власній господарській діяльності, а здійснені господарські операції спричинили зміни в структурі його активів.

За певних інших обставин названі документи можуть свідчити про існування господарських операцій, які за формою (зовнішнім вираженням) можуть підпадати під визначення реальних і таких, що зумовлюють зміни в структурі активів, зобов'язань та власного капіталу суб'єкта господарювання. Але цього недостатньо. Потрібно, щоб ці документи підтверджували і розкривали суть, внутрішню сторону господарських операцій, їх справжність, економічну вигоду (виправданість, ризик) й ділову мету. Щоб так кваліфікувати природу господарських операцій, необхідно послатися на допустимі та належні докази, якими засвідчується стан (якість) таких операцій. Без цього неможливо перевірити правильність обчислення і сплати сум податкового грошового зобов'язання на підставі таких операцій. У цьому зв'язку не менш важливим є й те, що за відсутності належної доказової бази Верховний Суд України обмежений в можливості сформулювати правовий висновок про те, як слід правильно застосовувати норми податкового законодавства, правильність застосування яких оспорюється в заяві.

У цій справі висновки про товарність господарських операцій і про те, що вони підтверджуються первинними бухгалтерськими та іншими документами, не можна визнати повними, всебічним і обґрунтованими. Тут варто зазначити, що раніше під час апеляційного перегляду суд апеляційної інстанції поставив під сумнів дійсність господарських взаємин між Центром і ТОВ Компанія Квік Дан , не визнав їх об'єктивними виробничими і значимими факторами та на цій підставі відмовив у задоволенні позову (постанова Київського апеляційного адміністративного суду від 5 серпня 2014 року). Вищий адміністративний суд України у постанові від 18 листопада 2014 року визнав висновки суду апеляційної інстанції передчасними, в цій частині рішення суду скасував і направив справу на новий судовий розгляд для дослідження і доведення обставин, які апеляційний суд розцінив як такі, що не підтверджують реальність і товарність господарських операцій.

За наслідками нового розгляду, як зазначено вище, суди визнали, що господарські взаємини Центру і ТОВ Компанія Квін Дан мали дійсний характер.

Зокрема, доказами (фактичними підставами) дійсності господарських операцій між цими суб'єктами господарювання суди визнали договір від 1 червня 2011 року № 11061, акти здачі-приймання робіт (наданих послуг), статут та інші відомості, які характеризують ТОВ Компанія Квін Дан як суб'єкта господарювання, який надав реальні послуги Центру.

У договорі № 11061 зазначено, що ТОВ Компанія Квін Дан виконає роботи (надасть послуги) з аналізу та узагальнення первинної систематичної інформації поточних якісних показників мережі стільникового зв'язку стандарту GSM 900/1800 операторів мобільного зв'язку у всіх регіонах України; актуалізації первинної систематичної інформації, її відбору, формування на машинних носіях з метою складання проміжних і узагальнених звітів в обумовлених в додатку до цього договору параметрах (пункт 1.1 договору). Результати виконаних робіт передасть за актом здачі-приймання робіт разом зі звітними документами в обсягах, передбачених договором. Результати роботи мають бути подані в таблицях або графічному вигляді (пункт 1.1 договору, розділ ІІІ додатка № 2 до договору). Строк дії договору був встановлений до 31 грудня 2011 року, але не довше часу до повного виконання умов договору (пункт 8.1 договору).

Додаток № 2 до договору містить перелік оброблюваних параметрів (19 позицій) і методику їх визначення (18 позицій).

За статутом предметом діяльності Центру, серед іншого, є проведення науково-дослідних та дослідно-конструкторських робіт у галузі зв'язку та автоматизації; розробка методик, програм сертифікації та проведення сертифікації та вимірювання технічних характеристик систем, комплексів і засобів зв'язку та автоматизації.

З копії вироку Алчевського міського суду Луганської області від 11 квітня 2013 року видно, що громадянин ОСОБА_1 17 серпня 2010 року власним рішенням створив ТОВ Компанія Квін Дан і затвердив його статут. 30 вересня того самого року зареєстрував зазначене товариство в Єдиному державному реєстрі підприємств, організацій і установ, а 4 жовтня 2010 року став на облік в Алчевській об'єднаній державній податковій інспекції в Луганській області.

За матеріалами справи ТОВ Компанія Квін Дан бракує управлінського та/або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних та інших засобів, що може свідчити про неможливість здійснення ним реальних господарських операцій з урахуванням часу, місця, знаходження майна, обсягу матеріальних активів, економічно необхідних для виробництва товарів, надання послуг чи виконання робіт, відсутність належних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької діяльності.

ТОВ Компанія Квін Дан за кодом видів економічної діяльності мало займатися (діяти) посередництвом в торгівлі паливом, рудами, металами, хімічними речовинами, іншими видами оптової торгівлі, надавати складські приміщення, організовувати перевезення вантажів. До видів його діяльності не відноситься надання послуг, що були предметом договору з Центром.

Щодо ТОВ Компанія Квін Дан також є відомості про те, що вона не володіє виробничими та технологічними потужностями і має спеціально підготовлених працівників (персонал), за наявності яких може організувати та виконати роботу, передбачену договором з Центром.

Підтвердженням виконання робіт, передбачених договором № 11061, названі акти здачі-приймання надання послуг та вісім податкових накладних про сплату загалом 4 200 000 грн, зокрема й 700 000 грн ПДВ.

Згідно з цими актами на десятий, сімнадцятий, двадцять четвертий і тридцятий дні після підписання договору були прийняті роботи, що становили предмет договору. Інший обсяг робіт було прийнято відповідно 8, 15, 22 і 29 липня 2011 року.

Звітів про виконані роботи у форматах, передбачених договором, не додано. Самі акти не містять обсягу, виду, переліку та вартості кожної із зазначеної в договорі послуги.

Із наведеного вбачається, що у цій справі залишилися недослідженими і нез'ясованими обставини про те, чи ТОВ Компанія Квін Дан було спроможним виконати роботи (надати послуги), замовлені Центром; чи могло виконати замовлений обсяг та вид робіт у строки, відображені в актах; чи можливо виконати роботу у ці строки; чи надало воно ці послуги, якщо так, то які саме; що свідчить про надання цих послуг; як мало оформлятись виконання наданих послуг; чи знав і чи не міг не знати Центр про виробничий, технологічний й кадровий потенціал виконавця та його здатність надати обумовлені договором послуги тощо.

Відповідно до статті 242 КАС Верховний Суд України за наслідками розгляду справи приймає одну з таких постанов: про повне або часткове задоволення заяви; про відмову у задоволенні заяви.

Відповідно до пункту 2 частини другої статті 243 КАС Верховний Суд України задовольняє заяву за наявності підстави неоднакового і неправильного застосування однієї й тієї самої норми матеріального права у подібних правовідносинах, що призвело до неправильного вирішення спору. Відповідно до частини п'ятої цієї статті у постанові, прийнятій за результатами розгляду заяви про перегляд судового рішення з підстави, передбаченої пунктом 1 частини першої статті 237 КАС, має міститися висновок про те, як саме має бути застосована норма права, що була неоднаково застосована.

Відповідно до частини другої статті 244 КАС правовий висновок про правильне застосування неоднаково застосованої норми права має міститися й у постанові Верховного Суду України про відмову в задоволенні заяви.

Правовий висновок Верховного Суду України про правильне застосування норми матеріального закону має ґрунтуватися на фактах, які були повно, всебічно й об'єктивно досліджені під час судового розгляду.

Зазначені вище прогалини щодо обсягу, змісту, необхідності та достатності доказів унеможливлюють формулювання правового висновку. Їх усунення можливе лише у разі відновлення судового розгляду зі стадії розгляду справи судом першої інстанції.

Зважаючи на викладене, усі постановлені у цій справі рішення належить скасувати, а справу - направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Керуючись статтями 241-243 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів Судової палати в адміністративних справах Верховного Суду України

постановила:

Заяву державної податкової інспекції у Солом'янському районі Головного управління Міністерства доходів і зборів України у м. Києві задовольнити.

Постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 29 грудня 2014 року, ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 26 лютого 2015 року та ухвалу Вищого адміністративного суду України від 17 березня 2015 року скасувати.

Справу за позовом товариства з обмеженою відповідальністю Науково - технічний центр Омніс до державної податкової інспекції у Солом'янському районі Головного управління Міністерства доходів і зборів України у м. Києві про скасування податкових повідомлень-рішень, направити на новий судовий розгляд до суду першої інстанції.

Постанова є остаточною і оскарженню не підлягає, крім випадку, встановленого пунктом 3 частини першої статті 237 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий М.І. Гриців

Судді О.Ф. Волков О.А. Коротких

О.В. Кривенда В.В. Кривенко

В.Л. Маринченко П.В. Панталієнко

І.Л. Самсін О.О. Терлецький