Ухвала

від 18.05.2016 по справі 826/13112/14

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"18" травня 2016 р. м. Київ К/800/5565/15

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:

головуючого - Веденяпіна О.А. (судді-доповідача), Зайцева М.П., Костенка М.І.,

секретар судового засідання Корецький І.О.,

за участю: представника позивача: Валька І.В.,

розглянувши у судовому засіданні касаційну скаргу Товариства з обмеженою

відповідальністю «ТІНАС»

на постанову Окружного адміністративного суду м. Києві від 16 жовтня 2014 року

та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 20 січня 2015 року

у справі №826/13112/14

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ТІНАС»

до Державної податкової інспекції у Деснянському районі Головного управління Міндоходів

у м. Києві

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

в с т а н о в и в :

Товариство з обмеженою відповідальністю «ТІНАС» (далі - Товариство) звернулось в суд з адміністративним позовом до Державної податкової інспекції у Деснянському районі Головного управління Міндоходів у м. Києві (далі - Інспекція) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 03 червня 2013 року № 0001612203 та №0001622203.

Постановою Окружного адміністративного суду м. Києві від 16 жовтня 2014 року, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 20 січня 2015 року, у задоволенні позову відмовлено повністю.

Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, позивач подав касаційну скаргу, в якій просив їх скасувати та прийняти рішення, яким задовольнити позовні вимоги у повному обсязі.

Заперечення на касаційну скаргу не надходили, що не перешкоджає її розгляду по суті.

Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, заслухавши представників сторін, що беруть участь у справі, перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, Вищий адміністративний суд України дійшов висновку про наявність підстав для часткового задоволення касаційної скарги, виходячи з наступного.

Відповідно до частини 1 статті 220 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції перевіряє правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі і не може досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні, та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що за результатами перевірки податковою інспекцією складено акт перевірки від 13 травня 2014 року № 1193/26-52-22-03-14/21619092 «Про результати документальної позапланової виїзної перевірки позивача з питань дотримання вимог податкового законодавства по взаємовідносин з ТОВ «Коніан Трейд», ТОВ «Аурум Інвест Груп», ТОВ «Фрейтедж», ТОВ «Армабуд-ТЕХ», ТОВ «Прайм-Білд», ТОВ «Укрбуд-Капітал», ТОВ «Велес-368», ТОВ «Камфод Естейд», ТОВ «Ладготрейд», ТОВ «Еколайф Універсал Трейдинг» та ТОВ «ТГН Торг» за період з 01 січня 2011 року по 01 грудня 2013 року, (далі - акт), згідно з яким позивачем порушено вимоги:

- пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено суму податку на додану вартість, яка підлягає нарахуванню та сплаті до бюджету у розмірі 170 287, 00 грн., в тому числі за лютий 2013 року в сумі 36 100, 00 грн., за травень 2013 року в сумі 55 154, 00 грн., за червень 2013 року в сумі 17 638, 00 грн., за липень 2013 року в сумі 61 395, 00 грн.;

- підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на прибуток за 2013 рік на суму 161 773, 00 грн.

Підставою для висновків, викладених в акті про наявність порушень податкового законодавства позивачем був встановлений в ході перевірки факт безпідставного відображення позивачем у податковому обліку вартості господарських операцій з його контрагентами: ТОВ «Коніан Трейд», ТОВ «Аурум Інвест Груп», ТОВ «Фрейтедж», ТОВ «Прайм-Білд», ТОВ «Укрбуд-Капітал», ТОВ «Велес-368», ТОВ «Камфод Естейд», ТОВ «Ладготрейд», ТОВ «Еколайф Універсал Трейдінг» та ТОВ «ТГН Торг», оскільки, на думку відповідача, господарські операції із зазначеними суб'єктами господарювання не були реальними.

На підставі вказаного акта відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення від 03 червня 2014 року:

- № 0001612203, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість за основним платежем 170 287, 00 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 42 571, 75 грн.;

- № 0001622203, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток за основним платежем - 161 773, 00 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 40 442, 25 грн.

Вказані рішення залишені без змін за результатами оскарження в адміністративному порядку.

Як встановлено попередніми судовими інстанціями, між позивачем та його контрагентами укладались договори поставки, виконання робіт. На підтвердження здійснення операцій з метою виконання умов укладених договорів позивачем надано копії рахунків-фактур, видаткових накладних, податкових накладних, актів приймання-передачі виготовленої продукції та виписки з банківського рахунку позивача.

Суд першої інстанції, з яким погодився й суд апеляційної інстанції, відмовляючи у задоволенні позову, виходив із того, що позивачем на підставі належних та допустимих доказів не підтверджено реальності господарських операцій із його контрагентами. Крім того, суди попередніх інстанцій вважали, що видаткові накладні підписані директором ТОВ «ТІНАС» - Скоробогатим Т.В., не є належними доказами товарності (реальності) фінансового-господарських операцій з контрагентами, оскільки Скоробогатий Т.В. діяв на підставі довіреності, яка не відповідає вимогам пункту 3 Інструкції про порядок реєстрації виданих, повернутих і використаних довіреностей на одержання цінностей. До того, як зазначено судами, позивачем не надано доказів направлення позивачем завдань контрагентам з метою виконання останніми робіт, та не надано одну з рахунків-фактур, а в банківських виписках містяться помилки щодо номерів рахунків-фактур, на підставі яких відбувалася оплата.

Разом з тим, Вищий адміністративний суд України вважає зазначені висновки судів попередніх інстанцій передчасними та такими, що зроблені без повного з'ясування обставин, що мають значення для вирішення спору, а оцінка наявних у матеріалах справи доказів здійснена без дотримання положень статті 86 Кодексу адміністративного судочинства України, а відтак такі судові рішення не є такими, що відповідають вимогам законності та

обґрунтованості, що встановлені статтею 159 Кодексу адміністративного судочинства України.

Відповідно до частин 2 та 3 статті 159 Кодексу адміністративного судочинства України законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права, а обґрунтованим - ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених доказами, дослідженими в судовому засіданні.

Згідно з частиною 4 статті 11 Кодексу адміністративного судочинства України на суд покладається обов'язок вживати передбачені законом заходи, необхідні для з'ясування всіх обставин у справі.

За змістом пункту 3 частини 1 статті 163 Кодексу адміністративного судочинства України у мотивувальній частині судового рішення зазначаються обставини, встановлені судом із посиланням на докази, мотиви неврахування окремих доказів, а також мотиви, з яких суд виходив при ухваленні рішення, і положення закону, якими він керувався. В мотивувальній частині рішення наводяться дані про встановлені судом обставини, що мають значення для справи, їх юридичну оцінку та визначені відповідно до них правовідносини, а також оцінка всіх доказів, з яких виходив суд при вирішенні спору; визнаючи одні і відхиляючи інші докази, суд повинен це обґрунтувати.

В світлі висновку, викладеному у пункті 25 Рішення Європейського суду з прав людини у справі «Проніна проти України», суд зобов'язаний надавати відповідь на кожен із специфічних, доречних та важливих доводів заявника, а виходячи з позиції цього суду, що висловлена в пункті 42 рішення «Бендерський проти України», відповідно до практики, яка відображає принцип належного здійснення правосуддя, судові рішення мають в достатній мірі висвітлювати мотиви, на яких вони базуються.

Вказані вимоги зобов'язують суди при вирішенні справи у кожному конкретному випадку вживати передбачені законом заходи з метою з'ясування всіх обставин у справі, що мають значення для вирішення спору, встановити та надати вичерпну оцінку фактичним обставинам у межах спірних правовідносин з метою з'ясування об'єктивних причин та факторів, що зумовили настання для платника податків негативних наслідків у вигляді порушеного права, що підлягає захисту, та в достатній мірі висвітлити мотиви прийняття конкретних рішень.

Разом з тим, наведених вимог суди попередніх інстанцій не дотримались.

Вимоги до підтвердження даних, визначених у податковій звітності, встановлені статтею 44 Податкового кодексу України. Так, згідно з пунктом 44.1 цієї статті для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Так, правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначено Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

Відповідно до статті 1 цього Закону бухгалтерський облік - це процес виявлення, вимірювання, реєстрації, накопичення, узагальнення, зберігання та передачі інформації про діяльність підприємства зовнішнім та внутрішнім користувачам для прийняття рішень.

Бухгалтерський облік на підприємстві ведеться безперервно з дня реєстрації підприємства до його ліквідації (частина 1 статті 8 Закону «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»).

У бухгалтерському обліку відображаються окремі господарські операції, з яких складається господарська діяльність.

Господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства (стаття 1 Закону «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»).

За змістом частин 1 та 2 статті 9 наведеного Закону підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Тобто для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій.

Відповідно до наведеного вище визначення господарська операція пов'язане з фактом руху активів платника податків та руху його капіталу.

Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов'язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами Податкового кодексу України.

Відповідно до підпункту 14.1.27 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України витрати - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

Склад витрат та порядок їх визнання визначений статтею 138 Податкового кодексу України.

Згідно з пунктом 138.2 статті 138 Податкового кодексу України витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

За змістом підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України не відносяться до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Так, за визначенням, наведеним у підпункті 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов'язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Відповідно до пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Згідно з пунктом 198.3 статті 198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього

Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

У відповідності до пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Відповідно до пункту 200.1 статті 201 Податкового кодексу України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Аналіз наведених норм свідчить, що господарські операції для цілей визначення податкового кредиту та витрат мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Разом з тим, суди попередніх інстанцій наведеному уваги не надали та, здійснюючи оцінку наслідкам відображення позивачем в податковому обліку вартості товарів (робіт, послуг), належним чином не перевірили реальності господарських операцій та не з'ясували чи призвели ці операції до реальних змін майнового стану позивача.

Під час встановлення реальності господарських операцій між позивачем та його контрагентами слід мати на увазі, що законодавець не визначив конкретного переліку документів, якими платник повинен підтвердити реальність виконання господарської операції. З метою податкового обліку господарські операції можуть оформлюватися будь-якими первинними документами, зміст яких відповідає положенням статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», та складення яких узгоджується із законодавчо установленими вимогами щодо оформлення такої операції або із звичаєвою практикою.

Документи та інші дані, що спростовують або підтверджують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - умов перевезення, зберігання товарів, змісту послуг, що надаються тощо.

При цьому сама собою наявність або відсутність окремих документів, а так само помилки у їх оформленні не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов'язаннях платника податків у зв'язку з його господарською діяльністю мали місце.

За таких обставин відсутність доказів направлення завдань з метою виконання робіт та одного з рахунків-фактур не може свідчити про відсутність самих робіт, а наявність помилок у банківських виписках не може свідчити про нездійснення оплати товарів (робіт, послуг)

Варто відмітити й те, що висновки відповідача про те, що директор ТОВ «ТІНАС» -Скоробогатий Т.В. діяв на підставі довіреності, яка не відповідає вимогам чинного законодавства також не ґрунтується на положеннях чинного законодавства, оскільки в силу частини 5 статті 65 Господарського кодексу України, керівник підприємства може діяти від імені підприємства без доручення.

Таким чином, доводи судів попередніх інстанцій не ґрунтуються на положеннях чинного законодавства, не відповідають фактичним обставинам справи, не свідчать про нереальність господарських операцій позивача з його контрагентами.

В той же час, судами попередніх інстанцій не досліджено обставин щодо транспортування придбаного товару, обставин реальної можливості контрагентів поставити спірні товари (роботи, послуги), а також пов'язаності задекларованих позивачем у податковому обліку операцій з контрагентами з власною господарською діяльністю підприємства.

Роблячи оцінку господарським операціям як таким, що є реальними/не нереальними, суди мають надавати оцінку всім важливим доводам, якими сторони обґрунтовували свою позицію.

Як підтверджується матеріалами справи, відповідач під час розгляду справи посилався на пояснення директора та засновника ТОВ «Армабуд-ТЕХ» - Козерацького В.В., який заперечив свою участь у веденні господарської діяльності підприємства та у підписанні будь-яких документів від його імені.

Надаючи оцінку вказаному доводу, судам попередніх інстанцій слід було на підставі належних та допустимих доказів перевірити хто був відповідальним за ведення фінансово-господарської діяльності ТОВ «Армабуд-ТЕХ» у період здійснення господарських операцій з позивачем. У випадку наявності інформації про те, що відповідальні за ведення господарської діяльності особи контрагента позивача надані на підтвердження господарської операції документи не підписували і не складали, слід поставити питання про проведення експертного дослідження на предмет наявності чи відсутності ознак підроблення підпису посадовими особами, які підписували первинні документи, видані ТОВ «Армабуд-ТЕХ» або допитати посадових осіб вказаного суб'єкта господарювання в порядку, визначеному статтями 77, 78 Кодексу адміністративного судочинства України, оскільки встановлення даної обставини має важливе значення для правильного вирішення даної справи, зокрема, щодо правомірності включення позивачем до складу податкового кредиту сум податку на додану вартість та зменшення оподатковуваного доходу на суму витрат.

Вказані обставини та фактичні дані залишилися поза межами дослідження судами першої та апеляційної інстанцій, що, з урахуванням повноважень касаційного суду (які не дають касаційній інстанції права досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні), виключає можливість перевірити Вищим адміністративним судом України правильність висновків судів попередніх інстанцій в цілому по суті спору.

Під час нового розгляду справи суду слід взяти до уваги викладене в цій ухвалі, встановити наведені у ній обставини, що входять до предмета доказування у даній справі, для чого в разі необхідності зобов'язати сторони надати докази, яких не буде вистачати для з'ясування цих обставин, або ж витребувати такі докази у інших осіб, в яких вони можуть знаходитися; дати правильну юридичну оцінку встановленим обставинам та постановити рішення відповідно до вимог статті 159 Кодексу адміністративного судочинства України.

Відповідно до частини 2 статті 227 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та(або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, які унеможливили встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

З огляду на викладене, а також враховуючи той факт, що судами попередніх інстанцій на підставі належних та допустимих доказів не було з'ясовано належним чином обставини справи, в той час як їх встановлення впливає на правильність вирішення спору, ухвалені у справі судові рішення підлягають скасуванню з направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції.

Керуючись статтями 220, 221, 223, 227, 231 Кодексу адміністративного судочинства України,

у х в а л и в :

Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «ТІНАС» задовольнити частково.

Постанову Окружного адміністративного суду м. Києві від 16 жовтня 2014 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 20 січня 2015 року скасувати та направити справу на новий розгляд до суду першої інстанції.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення та оскарженню не підлягає.

Судді О.А. Веденяпін М.П. Зайцев М.І. Костенко