Постанова

від 12.12.2016 по справі 813/2808/14

ЛЬВІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ЛЬВІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД 79018, м. Львів, вул. Чоловського, 2; e-mail: inbox@adm.lv.court.gov.ua; тел.: (032)-261-58-10 П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

12 грудня 2016 року справа № 813/2808/14

18 год. 26 хв. зал судових засідань № 6

Львівський окружний адміністративний суд в складі:

головуючого судді Гулика А.Г.,

секретар судового засідання Жовковська Ю.В.,

за участю:

представника позивача ОСОБА_1,

представника відповідача ОСОБА_2,

розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Захід Моторс» до Личаківської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Львівській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

в с т а н о в и в:

товариство з обмеженою відповідальністю «Захід Моторс» (надалі - ТзОВ «Захід Моторс») звернулося до Державної податкової інспекції у Шевченківському районі м.Львова Головного управління ДФС у Львівській області, в якому просить суд визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення №0001102201/4016, №0001112201/4017 від 20.03.2014 та №0001202210/10064, №0001182210/10062, №0001192210/10063 від 25.12.2013 (із врахуванням рішення Головного управління Міндоходів у Львівській області про результати розгляду первинної скарги від 28.02.2014 №5104/10/13-01-10-08-05/289) та з урахуванням рішення Міністерства доходів і зборів України, прийнятого за результатами розгляду повторної скарги від 5359/6/99-99-10-01-15.

Ухвалою суду від 28.11.2016 здійснено заміну первинного відповідача у справі Державної податкової інспекції у Шевченківському районі м.Львова Головного управління ДФС у Львівській області її правонаступником - Личаківською об'єднаною державною податковою інспекцією Головного управління ДФС у Львівській області (надалі - Личаківська ОДПІ ГУ ДФС у Львівській області).

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що відповідач прийняв оскаржені рішення на підставі помилкових і необґрунтованих висновків, викладених в акті перевірки №66/22-40/36248920 від 06.12.2013. Вважає, що позивач подав первинні бухгалтерські документи, які в своїй сукупності підтверджують господарські операції з технічного обслуговування транспортних засобів та реалізації автотоварів, і як наслідок правомірність формування доходів, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування. Також, позивач зазначає про надання до перевірки первинних бухгалтерських документів, оформлених у відповідності до норм чинного законодавства, в підтвердження надання транспортних послуг, які обґрунтовують правомірність формування платником податку витрат, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування. Крім цього, позивач також не погоджується з висновком відповідача, що стосується завищення витрат на збут, оскільки ними зроблено не правильний розрахунок та не розмежовано витрат, які відшкодовуються за дилерською угодою та витрат, які не відшкодовуються за згаданою угодою. Позивач вважає, що ним у відповідності до вимог чинного законодавства ведеться облік покупців, які отримали заміну товару або послуги з ремонту (обслуговування), і це дозволяє йому формувати витрати на збут. Також, позивач вважає, що ним правомірно відображено збитки, які зменшено під час перевірки. Долучені до матеріалів справи докази, на думку позивача, повністю спростовують висновки відповідача, а тому прийняті оскаржені податкові повідомлення-рішення є протиправними і підлягають скасуванню.

Відповідач подав до суду заперечення на адміністративний позов, в якому проти позову заперечує, просить суд відмовити позивачу у задоволенні позову повністю. Заперечення обґрунтовані тим, що оскільки у фіскальних чеках відсутні найменування товару та ціни продажу, позивач не підтвердив первинними бухгалтерськими документами правомірність формування доходів, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування. Вважає, що витрати на збут позивачем завищені, оскільки такі повинні відшкодовуватись дистриб'ютором, і тому не можуть вважатись такими, які використовуються у господарській діяльності. Крім цього, зазначає, що оскільки позивач неналежно вів облік покупців, які отримали гарантійну заміну товарів або послуг з гарантійного ремонту (обслуговування), книга обліку робіт, виконаних по гарантії, у нього відсутнє право на формування витрат, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування. Також вважає, що ним правомірно зменшено від'ємне значення об'єкту оподаткування податком на прибуток та правомірно визначено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість.

Постановою Львівського окружного адміністративного суду від 15.05.2014 адміністративний позов задоволено частково: визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення №0001202210/10064, №0001182210/10062 від 25.12.2013 та №0001102201/4016, №0001112201/4017 від 20.03.2014; у задоволенні решти позовних відмовлено.

Постановою Львівського апеляційного адміністративного суду від 04.02.2016 рішення суду першої інстанції скасовано та ухвалено нову постанову про відмову у задоволенні позовних вимог.

Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 15.09.2016 у справі К/800/5115/16 постанову Львівського окружного адміністративного суду від 15.05.2014 у справі №813/2808/14 та постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 04.02.2016 у справі №876/5490/14 скасовано, а справу направлено до суду першої інстанції на новий розгляд. Вищий адміністративний суд України, скасовуючи рішення судів попередніх інстанцій, вказав на те, що ними не перевірено правильність заповнення позивачем всіх граф у книгах обліку покупців, що отримали гарантійну заміну товарів або послуг з гарантійного ремонту (обслуговування) відповідно до Порядку обліку покупців, що отримали гарантійну заміну товарів або послуги з гарантійного ремонту (обслуговування), затвердженого наказом ДПАУ від 28.02.2011 №112 та Порядку гарантійного ремонту (обслуговування) або гарантійної заміни дорожніх транспортних засобів, затвердженого наказом Міністерства промислової політики від 29.12.2004 №721. Також, не встановлено, коли та яким чином позивач надавав податковому органу уточнюючий розрахунок до декларації з податку на прибуток від 31.10.2011, також чи досліджувався такий відповідачем, чи міг він врахововуватись під час проведення перевірки. Крім цього, не з'ясованим залишилося питання щодо прийняття чи відмову у прийнятті податковим органом уточнюючої звітності позивача. Тому, суд повинен самостійно обрати спосіб захисту порушеного права позивача, який би гарантував дотримання і захист його прав, свобод чи інтересів від порушень з боку суб'єктів владних повноважень.

В судовому засіданні представник позивача позовні вимоги підтримала з підстав, викладених у позовній заяві. Просила позов задовольнити повністю.

В судовому засіданні представник відповідача проти позову заперечив з підстав, викладених у запереченнях на позовну заяву. Просив в задоволенні позову відмовити повністю.

Заслухавши пояснення представників сторін, всебічно і повно з'ясувавши всі фактичні обставини справи, на яких ґрунтуються позовні вимоги та заперечення, об'єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, з врахуванням вказівок Вищого адміністративного суду України, суд дійшов до висновку, що позов необхідно задовольнити частково, виходячи з таких підстав.

ДП «Захід Моторс» 08.12.2008 зареєстроване виконавчим комітетом Львівської міської ради, що підтверджується свідоцтвом про державну реєстрацію від 08.12.2008 серії А01№205372, номер запису в єдиному державному реєстрі №14151020000021345.

28.05.2010 ДП «Захід Моторс» перереєстроване в ТзОВ «Захід Моторс» виконавчим комітетом Львівської міської ради, що підтверджується свідоцтвом про державну реєстрацію серії А01№209266, номер запису в Єдиному державному реєстрі №14151450000023781, код ЄДРПОУ:36248920. Позивача взято на податковий облік в органах державної податкової служби 09.12.2008, станом на 06.12.2013 перебуває на обліку в ДПІ у Шевченківському районі м.Львові.

У період, який перевірявся, позивач був платником: податку на прибуток; податку на додану вартість; податку з доходів фізичних осіб; екологічного податку.

Головне управління Міндоходів у Львівській області провело планову виїзну перевірку ТзОВ «Захід Моторс» (ЄДРПОУ 36248920) з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.04.2011 по 31.12.2012, валютного та іншого законодавства за період з 01.04.2001 по 31.12.2012. За результатами проведеної перевірки складено акт від 06.12.2013 №66/22-40/36248920.

На підставі акта перевірки відповідач прийняв податкові повідомлення - рішення:

- форми «П» від 25.12.2013 №0001202210/10064, яким позивачу зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 1756935,00грн;

- форми «Р» від 25.12.2013 №0001182210/10062, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на прибуток в розмірі 1164905,75грн, в тому числі за основним платежем 1029625,00грн та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 134470,75грн;

- форми «Р» від 25.12.2013 №0001192210/10063, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на додану вартість в розмірі 732621,20грн, в тому числі за основним платежем 605013,20грн та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 127608,00грн.

Позивач оскаржував вказані податкові повідомлення-рішення в адміністративному порядку, проте Головне управління Міндоходів у Львівській області прийняло рішення від 28.02.2014 №5104/10/13-01-10-08-05/289, яким податкове повідомлення-рішення від 25.12.2013 №0001192210/10063 скасовано в частині 25434,26грн - основного платежу, а в іншій частині - залишено без змін. Інші податкові повідомлення-рішення залишені без змін. При цьому, позивачу зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість за квітень 2011 року на 25434,26грн та застосовано штрафну (фінансову) санкцію 1,00 грн.

Оскільки рішенням Головного управлінням Міндоходів у Львівській області прийнято рішення від 28.02.2014 №5104/10/13-01-10-08-05/289 податкове повідомлення-рішення від 25.12.2013 №0001192210/10063 частково скасовано, то останнє вважається відкликаним.

На підставі рішення Головного управлінням Міндоходів у Львівській області прийнято рішення від 28.02.2014 №5104/10/13-01-10-08-05/289 відповідач прийняв податкові повідомлення-рішення:

- від 20.03.2014 №0001102201/4016, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на додану вартість в розмірі 707186,94грн, в тому числі основний платіж - 579578,94грн та штрафна (фінансова) санкція (штраф) - 127608,00грн;

- від 20.03.2014 №0001112201/4017, яким позивачу зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість за квітень 2011 року на 25434,26грн та застосовано штрафну (фінансову) санкцію (штраф) у розмірі 1,00грн.

Міністерством доходів у зборів України за наслідками процедури адміністративного оскарження вказані податкові повідомлення-рішення не змінювались.

Не погоджуючись з вказаними податковими повідомленнями - рішеннями, позивач звернувся до суду з вимогою про визнання їх протиправними та скасування.

Суд при вирішенні спору по суті виходить з наступного.

З врахуванням п.п.60.1.3 п.60.1 ст.60 Податкового кодексу України (надалі - ПК України) та рішення Головного управління Міндоходів у Львівській області від 28.02.2014 за №5104/10/13-01-10-08-05/289, яким податкове повідомлення-рішення від 25.12.2013 №0001192210/10063 частково скасовано, таке рішення вважається відкликаним, а тому не порушує прав позивача.

Тому, в задоволенні позову в частині визнання протирпрвним та скасування вказаного податкового повідомлення-рішення необхідно відмовити.

Щодо заниження доходів, які враховуються при визначенні об'єкта оподаткування на суму 3025066,00грн, суд зазначає наступне.

В акті перевірки зазначено, що позивач не надав до перевірки документи, що підтверджують проведення розрахункових операцій через реєстратор розрахункових операцій з використанням режиму попереднього програмування найменування, ціни товарів і обліку їх кількості. До перевірки, продовжується в акті, надано фіскальні чеки без зазначення конкретного найменування (зазначення тільки, що це запчастини і на яку суму, або послуги, без зазначення які саме), ціни товарів і обліку їх кількості. Як наслідок зроблено висновок про неможливість ідентифікувати надані до перевірки наряди замовлення з проведеною оплатою, у зв'язку з чим підприємством до оподаткування включено отримані готівкові кошти від «кінцевих споживачів» і не включено реалізовані товари (роботи, послуги) згідно з нарядами-замовленнями.

Відповідно до п.п.14.1.56 п.14.1 ст.14 ПК України доходи - загальна сума доходу платника податку від усіх видів діяльності, отриманого (нарахованого) протягом звітного періоду в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах як на території України, її континентальному шельфі у виключній (морській) економічній зоні, так і за їх межами.

Відповідно до п.п.135.4.1 п.135.4 ст.135 ПК України дохід від операційної діяльності визнається в розмірі договірної (контрактної) вартості, але не менше, ніж сума компенсації, отримана в будь-якій формі, в тому числі при зменшенні зобов'язань, та включає, зокрема, дохід від реалізації товарів, виконаних робіт, наданих послуг.

Згідно з п.137.1 ст.137 ПК України дохід від реалізації товарів визнається за датою переходу покупцеві права власності на такий товар. Дохід від надання послуг та виконання робіт визнається за датою складення акта або іншого документа, оформленого відповідно до вимог чинного законодавства, який підтверджує виконання робіт або надання послуг.

Абзацами 1 та 2 п.44.1 ст.44 ПК України передбачено, що для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим вказаного пункту.

Вимоги до таких документів передбачені Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 №996-XIV, з відповідними змінами та доповненнями.

Відповідно до ст.1 вказаного Закону України первинним документом вважається документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

В матеріалах справи наявні звіти касира, які містять назви покупців, номер замовлення та ціну; фіскальні чеки, що підтверджують оплату з використанням РРО повної суми товарів і послуг по кожному окремому наряду-замовлення на загальну суму 3025066,00грн; наряди замовлення.

В кожному наряді замовлення ідентифікуються окремо інформація по покупцю, по запчастинах та роботах, а саме назва, кількість, одиниця виміру, ціна і сума.

В звіті касира ідентифікується окремо номер наряду-замовлення, за яким проведено розрахунок готівкою, прізвище, ім'я та по батькові покупця, номер платіжного документа і сума наряду-замовлення.

Також, в касовому чекі ідентифікується окремим рядком вартість запчастин, вартість робіт, загальна сума запчастин та робіт, та в кожному чеку зазначено номер наряду-замовлення відповідно до якого здійснювалася оплата.

Реалізовані товари (роботи, послуги) на суму 3025066,00грн підприємством в бухгалтерському обліку відображено проводками Дт 361 (розрахунки з покупцями та замовниками) Кт702 (дохід від реалізації товарів) та КТ703 (дохід від реалізації робіт, послуг). Також, оплату від покупців відображено проводками Дт303 (каса в національній валюті) та Кт361(розрахунки з покупцями та замовниками).

Відповідно до первинних документів, а саме всіх нарядів-замовлень, журналів-ордерів по рахунках 361,702,703,704, оборотних відомостях за період з 01.04.2011 по 31.12.2012 в бухгалтерському обліку відображено дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) по рахунках 702,703,704 на загальну суму 30675301,99грн. У фінансовій звітності, а саме в звіті про фінансові результати за період з 01.04.2011 по 31.12.2011 у рядку 035 (чистий дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг)) відображено суму 12657,00грн, за період 2012 у рядку 035 відображено суму 18018,00грн, тобто сума повністю відповідає даним облікових реєстрів бухгалтерського обліку.

Суд зазначає, що документи підтверджують реальність господарських операцій, як реалізацію товарів (робіт, послуг), так і їх оплату в повному обсязі та підтверджують її здійснення, а саме зазначення у фіскальному чеку номеру наряду-замовлення на суму 3025066,00грн дозволяє ідентифікувати роботи, які надавались, та запчастини, які придбавались, у зв'язку з чим такі документи вважаються первинними.

За таких обставин, тлумачення відповідачем операцій з надання послуг чи продажу товарів окремо від документів, які підтверджують здійснення розрахунків за надані послуги, вказує на невідповідність висновків відповідача наведеним нормам чинного законодавства.

При цьому, суд вважає за необхідне зазначити, що певні дефекти первинного документа, відсутність у фіскальному чеку найменування і ціни продажу як має місце у спірному випадку (такі реквізити передбачені п.11 ст.3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування і послуг»), за наявності інформації, яка дозволяє ідентифікувати господарську операцію як єдине ціле, не можуть вказувати на наявність двох окремих господарських операцій. У такому випадку можна говорити про інші порушення законодавства, однак, такі не впливають на податкові зобов'язання платника податків.

Наведені обставини вказують на те, що відповідач безпідставно дійшов до висновку про заниження позивачем доходів від реалізації товарів (робіт, послуг).

Щодо завищення витрат на суму 3431226,00грн, яка складається з 178333,00грн, 1417660,00грн, 1200102,00грн та 635131,00грн, суд зазначає наступне.

Щодо завищення витрат на суму 178333,00грн., то в акті перевірки зазначено, що у товарно-транспортних накладних у графі «Зазначений вантаж здав» відсутні посада, прізвище, ім'я, по батькові, підпис, штамп вантажовідправника, у графі «Вантаж прийняв» немає печатки перевізника, на вказано кому із представників товариства та за яким дорученням передано вантаж. У зв'язку з чим, відповідач зробив висновок, що надані до перевірки первинні документи, які підтверджують фактичне виконання послуг перевізником, оформлені з порушеннями, а тому на підставі таких документів не можна формувати витрати.

Відповідно до п.п.138.1.1 п.138.1 ст.138 ПК України витрати операційної діяльності включають, зокрема, собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об'єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 вказаної статті, пунктів 140.2 - 140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших статей вказаного Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку.

Згідно з п.п.139.1.9 п.139.1 ст.139 ПК України не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Основними ознаками первинного документа у відповідності до ст.1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», є наявність в ньому відомостей про господарську операцію та підтвердження її здійснення.

Перевезення нових автомобілів для підприємства здійснювала компанія перевізник ТзОВ «Н-Транс», з якою укладено договір №100016 від 01.02.2011.

На підтвердження виконання послуг на суму 178333,00грн позивач надав відповідачу партнерську угоду №MZ-01/09-P від 01.02.2009, дилерську угоду № MZ-05/10 від 01.01.2010, акти здачі прийняття робіт та товарно-транспортні накладні, які вказують на те, що постачальником автомобілів було ДП «Авто Інтернешнл», а перевезення автомобілів із м.Києва до м.Львова здійснювалось перевізником ТзОВ «Н-Транс», прихідні та видаткові накладні, акти приймання-передачі автомобілів, рахунки, довіреності, платіжні документи, з яких вбачається, що відбувався фактичний рух активів, зміни, у зобов'язаннях підприємства у зв'язку з його господарською діяльністю. При цьому, до таких документів відповідач зауважень не мав.

При цьому, суд не може погодитись з висновками відповідача, з врахуванням того, що надані первинні бухгалтерські документи, зокрема, товарно-транспортні накладні, містять всі необхідні реквізити, які передбачені Правилами перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, затверджених Наказом Міністерства транспорту України від 14.10.1997 №363, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 20.02.1998 №128/2568, в редакції чинній на момент вчинення господарських операцій.

Більше того, у Розділі 11 вказаних Правил, не передбачено таких вимог до товарно-транспортної накладної, які зазначив відповідач, зокрема, наявність у графі «Зазначений вантаж здав» посади, прізвища, імені, по батькові, підпису, штампу вантажовідправника, у графі «Вантаж прийняв» наявності печатки перевізника, вказівки кому із представників товариства та за яким дорученням передано вантаж.

Крім того, необхідно зазначити, що наявність певних недоліків при складанні первинних документів не може вказувати на відсутність руху активів між контрагентами, які підтверджуються також і іншими документами.

За таких обставин, суд вважає, що позивач підтвердив первинними документами правомірність включення до витрат послуг з перевезення, які надавались ТзОВ «Н-Транс».

Щодо завищення витрат на суму 1417660,00грн, то в акті перевірки зазначено, що в ході перевірки, згідно з наданими документами, не встановлено використання витрат на збут, відображених в бухгалтерському та податковому обліках на загальну суму 1417660,00грн, у господарській діяльності позивача з метою одержання прибутку. При цьому, відповідач встановив порушення п.п. 14.1.36 п.14.1 ст.14, п.138.4 ст.138 ПК України.

Так, у відповідності до положень п.п. 14.1.36 п.14.1 ст.14 ПК України господарською діяльністю вважається діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Згідно п.138.4 ст.138 ПК України витрати, що формують собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, крім нерозподільних постійних загальновиробничих витрат, які включаються до складу собівартості реалізованої продукції в періоді їх виникнення, визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг.

У відповідності до положень п.п.138.10.3 п.138.10 ст.138 ПК України передбачено що до інших витрат відносяться витрати на збут, які включають витрати, пов'язані з реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг: витрати на пакувальні матеріали для затарювання товарів на складах готової продукції; витрати на ремонт тари; оплата праці та комісійні винагороди продавцям, торговим агентам та працівникам підрозділів, що забезпечують збут; витрати на рекламу та дослідження ринку (маркетинг), на передпродажну підготовку товарів; витрати на відрядження працівників, зайнятих збутом; витрати на утримання основних засобів, інших необоротних матеріальних активів, пов'язаних зі збутом товарів, виконанням робіт, наданням послуг (оперативна оренда, страхування, амортизація, ремонт, опалення, освітлення, охорона); витрати на транспортування, перевалку і страхування товарів, транспортно-експедиційні та інші послуги, пов'язані з транспортуванням продукції (товарів) відповідно до умов договору (базису) поставки; витрати на гарантійний ремонт і гарантійне обслуговування; витрати на транспортування готової продукції (товарів) між складами підрозділів підприємства; інші витрати, пов'язані зі збутом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.

ТзОВ «Захід Моторс» є офіційним незалежним дилером з продажу автомобілів Маzda у Львові та Львівській області.

В матеріалах справи наявні партнерська угода №MZ-01/09-P від 01.02.2009, дилерська угода № MZ-05/10 від 01.01.2010.

Предметом такої угоди є здійснення та організація протягом визначеного строку просування та збут автомобілів Маzda на території Львівської області. Також у цих угодах передбачені права і обов'язки обох сторін. Дистриб'ютор зобов'язується розвивати, підтримувати та контролювати дилерську мережу, формувати цінову політику, проводити спільні маркетингові дослідження, брати участь в організованих Дилером рекламних акціях, виставках, направлених на просування торгової марки, проводити навчання та технічні тренінги для персоналу, надавати іншу допомогу по взаємопогодженому плану та на додатково обумовлених умовах, компенсувати понесені витрати на проведення гарантійних ремонтів згідно п.7.7. та 7.8 п.7 Дилерської угоди та відповідно до умов передбачених «Правилами гарантійного обслуговування і ремонту автомобілів». Система нарахування дилерської винагороди та система мотивації (нарахування бонусів дилеру), пов'язаних з продажем автомобілів Маzda, передбачені додатком №3 до дилерської угоди №М2-05/10 від 01.01.2010. Нарахування дилерської винагороди за просування автомобілів Маzda на ринку України, за виконання планових показників з продажу, за показники якісної роботи персоналу дилерського підприємства та інша винагорода розраховується та виплачуєтьсі дистриб'ютором на власний розсуд, що прямо передбачено додатком №3 до дилерської угоди.

Суд встановив, що у вказаній угоді не передбачено обов'язку дистриб'ютора покривати збитки понесені дилером у зв'язку з провадженням господарської діяльності, всі понесені витрати на збут, в т.ч. на рекламу. Більше того, вказаним договором передбачено обов'язок дилера щодо просування та збуту продуктів марки Маzda, розробку та реалізацію маркетингових і рекламних заходів за власний рахунок, із визначенням мінімальної вартості витрат на рекламу, мінімальної кількості площин зовнішньої реклами тощо, які ТзОВ «Захід Моторс» зобов'язане використовувати щомісячно, обов'язково використовуючи при цьому захищені знаки для товарів та послуг Маzda , поряд із власними знаками ідентифікації.

Крім цього, ДП«АВТО ОСОБА_3» перерахувало позивачу винагороду на суму 396856,10грн. Відшкодування понесених витрат на проведення гарантійних ремонтів за перевіряючий період становить 1470716,48грн.

Щодо показників, які відображені відповідачем у таблиці в рядках 3, 4, 5 та : 8 при розрахунку показника 1417660,00грн, суд зазначає наступне.

При заповненні графи 3 (відшкодування витрат згідно з 719 рах. без ПДВ в кореспонденції з рахунком Дт361) відповідач зазначив дохід, одержаний позивачем на загальну суму 462151,00грн як від дистриб'ютора, так і від інших підприємств. В акті перевірки відповідач зазначив, що сума доходу одержана лише від ДП «Авто Інтернешнл». Так, сума 462151,00грн. включає в собі дохід, отриманий від надання інших послуг таким контрагентам як ТзОВ «Гарас» (1810,33,00грн без ПДВ), ПАТ «Кредобанк» (13157,04грн без ПДВ), ТОВ «ВІА-ОЙЛ» (1125,00грн без ГІДВ), ПП «Астро» (966,90грн без ПДВ), ТОВ «ОСОБА_4 МОТОРС» (44475,17грн без ПДВ), ТОВ «ОСОБА_3 Севастополь» (1083,33грн без ПДВ), ПАТ «Укрсоцбанк» (2677,13грн) та від ДП «Авто Інтернешнл» (396856,10грн без ПДВ), що підтверджується журналами-ордерами по рах.361 в розрізі контрагентів.

Крім цього, при заповненні графи 4 (відшкодування витрат по гарантійних ремонтах згідно 719 рах. без ПДВ в кореспонденції з рахунком Дт3778) контролюючий орган зазначив дохід на загальну суму 1470717,00грн., що відповідає сумі, зазначеної в журналі-ордері по рах.3778 (розрахунки з іншими дебіторами за гарантійні роботи), які прийняті та підписані дистриб'ютором, згідно з актами виконаних гарантійних робіт за період з 01.04.2011 по 31.12.2012.

Також, при заповненні графи 5 (витрати на гарантійні ремонти та запчастини згідно з 9491 рах.) контролюючий орган зазначив суму витрат замінених по гарантії запчастин, яка дорівнює 1309153,73грн та відповідає регістрам бухгалтерського обліку підприємства, а саме в журналі-ордері по 39 рах., що є наявний в матеріалах справи.

Доходи відображаються в обліку підприємства згідно з принципами нарахування та відповідності доходів і витрат. Принцип нарахування передбачає відображення в обліку та фінансовій звітності доходів і витрат у момент їх виникнення незалежно від дати надходження або сплати грошових коштів. Принцип відповідності полягає в порівнянні доходів і витрат звітного періоду, тобто витрати, понесені для отримання доходу, повинні бути погодженні з цим доходом. Тому позивач визнав дохід від надання послуг з гарантійного обслуговування, в момент підписання акта з ДП «Авто Інтернешнл» про прийняття до відшкодування гарантії, і одночасно визнав собівартість замінених по гарантії запчастин. Дані таблиці, зазначені у графах 4 і 5 відносяться до господарської операції щодо надання послуг з гарантійного обслуговування, відповідно до умов гарантійного обслуговування автомобілів дилерської угоди та відповідно до умов, передбачених у «Правилах гарантійного обслуговування і ремонту автомобілів». Суд зазначає, що відповідач безпідставно використовував такі показники при розрахунку суми перевищення витрат, пов'язаних з просуванням товару, відображених в декларації платника, з отриманими коштами від дистриб'ютора.

При заповненні графи 8 (витрати на збут згідно з 93 рах. віднесені на витрати) відповідач зазначив суму витрат у розмірі 2041374,00грн., що відповідає сумі, зазначеній позивачем у декларації з податку на прибуток, а саме за 2-4 квартали 2011 року у рядку 06.2 (витрати на збут) у сумі 990831,00грн. та за 2012 рік у рядку 06.3 ВЗ (витрати на збут) у сумі 1050544,00грн. Розшифровки в розрізі витрат на збут відповідно до бухгалтерського та податкового обліку наявні в матеріалах справи. Крім цього, в матеріалах справи є оборотно-сальдова відомість з 01.04.2011 по 31.12.2012 по рахунках, журнал-ордер по рахунку 93. Дані по рахунку 93, що зазначаються в облікових регістрах бухгалтерського обліку відповідають даним, зазначеним у фінансовій звітності (ряд.080 форма №2).

При цьому, відповідач, визначаючи нараховані суми, враховував різницю між показниками доходів, отриманих за партнерською та дилерською угодами, та показниками витрат, які зазначені у деклараціях з податку на прибуток підприємства, як витрати на збут за відповідний період.

Суд не може погодитись з доводами відповідача про те, що витрати на збут, за своїм змістом, відображеним у п.п.138.10.3 п.138.10 ст.138 ПК України, збігаються з тими витратами, які повинен нести дистриб'ютор, згідно з наданими угодами.

Суд зазначає, що всі первинні документи, на підставі яких формується склад витрат по рахунку 93, надано позивачем під час перевірки. До оформлення документів, як і до складу витрат, що відображені позивачем на 93 рахунку, зауважень зі сторони відповідача не надходило. Факт ненадання будь-яких первинних документів відсутній, не зазначено про це і вакті перевірки. Згідно з розшифровкою витрат на збут за період з 01.04.2011 по 31.12.2012, основну частину витрат на збут складають витрати, пов'язані з оплатою праці працівників збутових підрозділів та податків на заробітну плату (851806,00грн), витрати по оренді приміщення та обладнання (395675,00грн), витрати, пов'язані з рекламою (400806,00грн), охоронні послуги (84172,00грн), витрати зі страхування автомобілів (67349,00грн), комунальні послуги (72658,00грн), амортизація необоротних активів (76268,00гр) і інші витрати (92640,00грн). Всі вказані витрати на загальну суму відповідно до пп.138.10.3. п.138.10 ст.138 ПК України пов'язані з реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг та відносяться до складу витрат на збут. Крім того, відшкодування зазначених витрат позивачу зі сторони ДП «Авто Інтернешнл» не задекларовано ніякими угодами. Тому, відповідач неправомірно використовував показник «витрати на збут» при розрахунку суми перевищення витрат, пов'язані з просуванням товару, відображених в декларації платника, з отриманими коштами від дистриб'ютора.

З врахуванням викладеного, суд дійшов до висновку, що відповідачем при визначенні суми завищення витрат позивача взяв до уваги витрати на збут, які не передбачені відповідними угодами.

Таким чином, суд вважає, що оскаржені податкові повідомлення-рішення в цій частині позовних вимог, прийняті без достатніх правових підстав.

Щодо завищення витрат на суму 1200102,00грн, то в акті перевірки зазначено, що оскільки в ході перевірки не встановлено належного ведення обліку покупців, які отримали заміну товарів або послуг з ремонту (обслуговування), позивач в порушення вимог п.п.140.1.4 п.140.1 ст.140 ПК України сформував витрати, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування.

Так, абзацом 3 вказаної норми передбачено, що здійснення заміни товару без зворотного отримання бракованого товару або без належного ведення зазначеного обліку не дає права на збільшення витрат продавця такого товару на вартість замін.

При цьому, ведення такого обліку регулюється Порядком обліку покупців, що отримали гарантійну заміну товарів або послуги з гарантійного ремонту (обслуговування), затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 03.12.2012 № 1263, зареєстрований Міністерстві юстиції України 24.12.2012 №2158/22470.

Пунктом 4 вказаного Порядку передбачено, що облік операцій з гарантійних замін товарів або гарантійного ремонту (обслуговування) необхідно вести в кількісному та вартісному виразі за такими видами (групами) усунення недоліків товарів:

а) безоплатне усунення недоліків товару;

б) відшкодування витрат на усунення недоліків товару;

в) пропорційне зменшення ціни;

г) заміна товару на такий же товар або аналогічний з числа наявних у продавця (виробника);

ґ) розірвання договору та повернення сплаченої за товар грошової суми.

При цьому, у відповідності до положень абзацу третього п.7 цього з Порядку, заповнення граф 5, 6 і 7 Книги є обов'язковим при отриманні гарантійної заміни товарів.

Враховуючи те, що позивач здійснював безоплатне усунення недоліків, а не заміну товару (транспортного засобу), ним у відповідності до вказаного Порядку не заповнювались графи 5, 6 і 7 Книги, які є обов'язковими при отриманні гарантійної заміни товарів.

Щодо зазначення в акті перевірки невідповідності ведення журналу обліку гарантійних ремонтів транспортних засобів Порядку гарантійного ремонту (обслуговування) або гарантійної заміни технічно складних побутових товарів, то такі не підлягають дослідженню в судовому засіданні, оскільки абзац третій п.п.140.1.4 п.140.1 ст.140 ПК України, позбавляє права платника податків на збільшення витрат продавця, у разі неналежного ведення обліку покупців, що отримали таку заміну товарів або послуги з ремонту (обслуговування), і не пов'язано з гарантійним ремонтом.

Враховуючи те, що під час судового розгляду встановлено обставини належного ведення позивачем обліку покупців у відповідності до положень вказаного Порядку, що отримали заміну товарів або послуги з ремонту (обслуговування), суд вважає висновки відповідача в цій частині необґрунтованими наведеними нормами законодавства.

Щодо завищення позивачем витрат у сумі 635131,00грн (складається з 328253,00грн та 306878,00грн), суд зазначає наступне.

В акті перевірки зазначено, що позивач включив до складу витрат від'ємного значення об'єкту оподаткування податком на прибуток попередніх періодів, витрати які не підтверджені актом попередньої перевірки.

Сума від'ємного значення 1 кварталу 2011року у розмірі 328253,00грн задекларовано на підставі, поданої 31.10.2011 позивачем уточнюючої декларації за 1 квартал 2011 (квитанція №9009731329 від 31.10.2011). Вказана уточнююча декларація подана позивачем за період, що вже перевірявся податковим органом.

У відповідності до положень п.50.3 ст.50 ПК України, у разі якщо платник податків подає уточнюючий розрахунок до податкової декларації, поданої за період, що перевірявся, або не подає уточнюючий розрахунок протягом 20 робочих днів після дати складення довідки про проведення електронної перевірки, якою встановлено порушення податкового законодавства, відповідний контролюючий орган має право на проведення позапланової перевірки платника податків за відповідний період.

Аналіз казаної норми дає суду підстави для висновку про те, що законодавцем передбачено право позивача на подання уточнюючого розрахунку після проведення перевірки, яке кореспондується з повноваженнями суб'єкта владних управлінських функцій на проведення позапланової перевірки.

Проте, відповідач не здійснив перевірку показників уточнюючого розрахунку від 31.10.2011 року, а лише обмежився твердженням про те, що від'ємне значення об'єкта оподаткування не підтверджується актом попередньої перевірки.

З огляду на це, відповідач не дослідив всі обставини, що мали значення для прийняття обґрунтованого рішення і відповідно дійшов до передчасних висновків при прийнятті рішення.

Також, необхідно зазначити, що суд, з врахуванням юрисдикційних повноважень позбавлений можливості щодо дослідження обставин, відображених показників у згаданому уточнюючому розрахунку.

З приводу висновків відповідача про завищення позивачем витрат у сумі 306878,00грн, встановлені відповідачем на підставі порушень, яким суд надав правову оцінку в рішенні.

Враховуючи те, що порушення, у зв'язку з якими визначено згадану суму, спростовані під час судового розгляду, висновки відповідача є протиправними.

Щодо порушень законодавства з податку на додану вартість, то відповідач встановив недотримання позивачем п.185.1 ст.185, п.188.1 ст.188 ПК України, і такі пов'язані з порушеннями бухгалтерського та податкового обліку при визначенні доходів, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування.

Враховуючи те, що порушення при визначенні доходів не знайшли свого підтвердження під час розгляду справи, суд вважає, що позивач не допустив порушень щодо оподаткування податком на додану вартість в межах цього спору.

У звязку з тим, що позивач не допустив порушення податкового законодавства в межах цього спору, то застосування до нього штрафних (фінансових) санкцій є безпідставним.

З врахуванням встановлених обставин у справі та доказів, зібраних судом, податкові повідомлення - рішення №0001202210/10064, №0001182210/10062 від 25.12.2013 та №0001102201/4016, №0001112201/4017 від 20.03.2014 є протиправними та підлягають скасуванню.

Відповідно до ч. 2 ст. 19 Конституції України та ч.3 ст.2 Кодексу адміністративного судочинства України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Згідно з вимогами ст. 71 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення.

В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Відповідно до ст. 86 Кодексу адміністративного судочинства України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні.

Виходячи із заявлених позовних вимог, системного аналізу положень чинного законодавства України та доказів, зібраних у справі, суд дійшов до висновку, що позовні вимоги необхідно задовольнити частково.

Відповідно до ч.3 ст. 94 Кодексу адміністративного судочинства України, якщо адміністративний позов задоволено частково, судові витрати, здійснені позивачем, присуджуються йому відповідно до задоволених вимог, а відповідачу - відповідно до тієї частини вимог,, у задоволенні яких позивачеві відмовлено.

З врахуванням наведеного, на користь позивача необхідно стягнути з Личаківської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Львівській області за рахунок бюджетних асигнувань судовий збір у сумі 405,84грн.

Керуючись ст.ст. 7-11, 14, 69-71, 86, 87, 94, 159, 160-163 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

адміністративний позов задовольнити частково.

Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Державної податкової інспекціє у Шевченківському районі м.Львова Головного управління Міндоходів у Львівській області №0001202210/10064, №0001182210/10062 від 25.12.2013 та №0001102201/4016, №0001112201/4017 від 20.03.2014.

В задоволенні решти адміністративного позову відмовити.

Стягнути з Личаківської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Львівській області за рахунок бюджетних асигнувань на користь товариства з обмеженою відповідальністю «Захід Моторс» судовий збір в сумі 405,84грн.

Постанова суду першої інстанції набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги, встановленого Кодексом адміністративного судочинства України, якщо таку скаргу не було подано.

Апеляційна скарга подається до Львівського апеляційного адміністративного суду через Львівський окружний адміністративний суд. Апеляційна скарга на постанову суду першої інстанції подається протягом десяти днів з дня отримання копії постанови.

Повний текст постанови суду складений та підписаний 19 грудня 2016 року.

Суддя А.Г. Гулик