Постанова

від 14.02.2017 по справі 803/1374/16

ЛЬВІВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

14 лютого 2017 року Справа № 876/8505/16

Львівський апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого судді Заверухи О.Б.,

суддів Гінди О.М., Качмара В.Я.,

за участю секретаря судового засідання Андрушківа І.Я.,

представника позивача Максимчука Ю.В.,

представника відповідача Березної Т.О.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційні скарги Товариства з обмеженою відповідальністю Буд-Імпульс ЛТД та Луцької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області на постанову Волинського окружного адміністративного суду від 05 жовтня 2016 року по справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю Буд-Імпульс ЛТД до Луцької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

В С Т А Н О В И В:

09 вересня 2016 року Товариство з обмеженою відповідальністю Буд-Імпульс ЛТД звернулося в суд з адміністративним позовом до Луцької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області, в якому, з врахуванням заяви про збільшення позовних вимог, просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 03 червня 2016 року № 0001521401 та від 09 вересня 2016 року № 0002952200.

На обґрунтування позовних вимог зазначає, що господарські операції між ТзОВ "Буд-Імпульс ЛТД" та ТзОВ "Проект Інвест", ТзОВ "Агросмарт-70", ТзОВ "Бастіон Тайм" та ПП "Метінвест-80" мали реальний характер, діяльність позивача була спрямована на отримання економічної вигоди від підприємницької діяльності, первинні документи по договорах купівлі-продажу складені у відповідності до вимог чинного законодавства, та містять усі обов'язкові реквізити, що зумовлює хибність висновків податкового органу щодо порушення вимог Податкового кодексу України, Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", Закону України "Про транспортно-експедиційну діяльність" та Закону України "Про дорожній рух". Отриманий товар повністю відповідає цілям господарської діяльності та в подальшому був реалізований іншим покупцям, господарські операції ТзОВ "Буд-Імпульс ЛТД" відображені в бухгалтерському та податковому обліках та відповідно подано в деклараціях з податку на додану вартість за відповідні періоди, де відображено в обліку на відповідну суму податковий кредит.

Постановою Волинського окружного адміністративного суду від 05 жовтня 2016 року адміністративний позов задоволено частково. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Луцької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області від 03 червня 2016 року № 0001521401 в частині визначення грошового зобов'язання за платежем податок на додану вартість в сумі 58176,25 грн. В задоволенні решти позовних вимог відмовлено.

Постанова суду першої інстанції мотивована тим, що висновки акта перевірки про порушення позивачем норм Податкового кодексу України в частині заниження податку на додану вартість за період 2014-2015 роки за наслідками господарських операцій з ТзОВ "Проект Інвест" та ТзОВ "Агросмарт-70" є обґрунтованими, оскільки не встановлено факту використання в межах господарської діяльності позивача послуг, отриманих від контрагентів ТзОВ "Проект Інвест" та ТзОВ "Агросмарт-70", що виключає можливість формування податкового кредиту з податку на додану вартість по вказаним операціям. Щодо правовідносин з ТзОВ "Бастіон Тайм" та ПП "Метінвест-80", то такі підтвердженні належними та допустимими доказами, а тому позивач мав право на формування податкового кредиту по даних правовідносинах.

Не погодившись з прийнятою постановою, Товариство з обмеженою відповідальністю Буд-Імпульс ЛТД подало апеляційну скаргу, в якій просило скасувати оскаржувану постанову в частині відмови у задоволенні позовних вимог та прийняти нову, якою адміністративний позов задовольнити повністю.

Доводи апеляційної скарги обґрунтовує тим, що господарські операції з ПП Проект Інвест мали місце в червні-грудні 2014 році, що підтверджується видатковими накладними, на момент здійснення господарських операцій ПП Проект Інвест мало юридичну та податкову правосуб'єктність і в процесі припинення не перебувало. Суд першої інстанції не взяв до уваги те, що в даній адміністративній справі не розглядається питання про правові наслідки дій чи бездіяльності обвинуваченого в кримінальній справі № 464/4809/16-к, тобто певної особи, а діяння, вчинювані такою особою, не стосуються безпосередньо предмету спору в даній адміністративній справі. З вироку слідує, що обставини діяльності обвинуваченої особи та ПП Проект Інвест , ТзОВ Агросмарт-70 (питання правовідносин яких з позивачем підлягають дослідженню) судом не досліджувалися.

Також, не погодившись з прийнятою постановою, Луцька об'єднана державна податкова інспекція Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області подала апеляційну скаргу, в якій просила скасувати оскаржувану постанову в частині задоволення позовних вимог та прийняти нову, якою в задоволенні адміністративного позову відмовити.

Доводи апеляційної скарги обґрунтовує тим, що позивачем до перевірки не надано підтверджуючих документів на транспортування товарно-матеріальних цінностей по договору поставки укладеному із ТзОВ Бастіон Тайм . Щодо господарських операцій з ПП Метінвест-80 , то вони підтверджені видатковими накладними та товарно-транспортними накладними, які оформленні не належно та з порушенням вимог законодавства.

Заслухавши суддю-доповідача, пояснення представників сторін, дослідивши обставини справи та доводи апеляційних скарг, суд апеляційної інстанції приходить до висновку про те, що апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю Буд-Імпульс ЛТД слід залишити без задоволення, апеляційну скаргу Луцької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області слід задовольнити повністю з наступних підстав.

Як вірно встановлено судом першої інстанції, ТзОВ "Буд-Імпульс ЛТД" зареєстроване як юридична особа з 18 вересня 2013 року, що підтверджується випискою з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, код суб'єкта господарювання 38905001(том 1 а.с.84). Позивач взятий на податковий облік 19 вересня 2013 року за №031813149629 та перебуває на обліку в Луцькій ОДПІ ГУ ДФС у Волинській області.

В період з 14 квітня 2016 року по 20 квітня 2016 року працівниками Луцької ОДПІ на підставі п.п 78.1.11 п. 78.1 ст. 78 Податкового кодексу України, та відповідно до наказу від 13 квітня 2016 року №417 та направлень від 13 квітня 2016 року №000310 та №000311 проведена позапланова документальна виїзна перевірка ТзОВ "Буд-Імпульс ЛТД" з питань дотримання вимог податкового законодавства по взаєморозрахунках із контрагентами, що зазначені в постанові, за період з 01 січня 2014 року по 31 грудня 2015 року. В ході перевірки контролюючим органом встановлено порушення позивачем ч. 1 ст. 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", Закону України "Про транспортно-експедиційну діяльність", ст. 16 Закону України "Про дорожній рух", ст. 57 Закону України "Про автомобільний транспорт", п.п. 14.1.27, п.п. 14.1.36 п. 14.1. ст. 14, п. 138.1, 138.2 ст. 138, пп. 139.1.9 ст. 139, п. 141.1 ст. 141 Податкового кодексу України, у зв'язку з чим ТзОВ "Буд-Імпульс ЛТД" занижено податок на прибуток, що підлягає сплаті до бюджету на загальну суму 99079,00 грн. Також, встановлено порушення ст. 44, п. 185.1 ст. 185, п. 198.2., п. 198.3, п. 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України, внаслідок чого встановлено заниження податку на додану вартість, що підлягає сплаті в загальній сумі 110085,00 грн. За наслідками перевірки складено акт від 27 квітня 2016 року №1687/14-01/38905001(том 1 а.с.8-22).

На підставі вказаного акту перевірки Луцькою ОДПІ 03 вересня 2016 року було прийняте податкове повідомлення-рішення № 0001511401, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання по податку на прибуток з врахуванням штрафних (фінансових) санкцій на суму 123845,00 грн, та податкове повідомлення-рішення № 0001521401 яким товариству збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на додану вартість з врахуванням штрафних (фінансових) санкцій в сумі 137606,25 грн(том 1 а.с.23).

Не погоджуючись з прийнятими податковими повідомленнями-рішеннями позивач оскаржив їх в адміністративному порядку до Головного управління ДФС у Волинській області, а пізніше до ДФС України. Рішенням ДФС України від 28 липня 2016 року №16243/6/99-99-11-01-01-25 скаргу задоволено частково, скасовано податкове повідомлення-рішення Луцької ОДПІ від 03 червня 2016 року № 0001511401 в частині донарахованої суми податку на прибуток по операціях за 2015 рік, щодо яких підтверджено здійснення оплати скаржником на користь контрагентів, у відповідній частині штрафні санкції та в зазначеній частині рішення про результати розгляду первинної скарги, а в іншій частині зазначене податкове повідомлення-рішення, рішення про результати розгляду первинної скарги та податкове повідомлення-рішення від 03 червня 2016 року № 0001521401 - залишено без змін(том 1 а.с.24-26).

09 вересня 2016 року на підставі акту перевірки від 27 квітня 2016 року №1687/14-01/38905001 Луцькою ОДПІ було прийняте податкове повідомлення-рішення № 0002952200 яким товариству визначено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток з урахуванням штрафних(фінансових) санкцій на суму 53663,75 грн(том 1 а.с.95).

Приймаючи оскаржувану постанову суд першої інстанції прийшов до висновку про обгрунтованість позовних вимог щодо визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення 03 червня 2016 року № 0001521401 в частині визначення грошового зобов'язання за платежем податок на додану вартість в сумі 58176,25 грн.

Однак, колегія суддів не погоджується з обґрунтованістю такого висновку суду першої інстанції з наступних підстав.

Відповідно до пп. 14.1.36 п.14.1 ст. 14 Податкового кодексу України (далі - ПК України) господарська діяльність - діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Під господарською діяльністю у Господарському кодексі України (стаття 3) розуміється діяльність суб'єктів господарювання у сфері суспільного виробництва, спрямована на виготовлення та реалізацію продукції, виконання робіт чи надання послуг вартісного характеру, що мають цінову визначеність.

Обов'язковими ознаками господарської діяльності (згідно наведених приписів ГК України та ПК України) є здійснення її суб'єктами господарювання у сфері суспільного виробництва; вона спрямована на виготовлення та реалізацію продукції, виконання робіт чи надання послуг; результати зазначеної діяльності - продукція, роботи чи послуги - мають вартісний характер і цінове вираження.

Господарська діяльність здійснюється у загальній економічній сфері, а тому має суто економічні властивості, що неможливе без вартісної оцінки і взаємооцінки, еквівалентності обміну, відповідних обчислень і розрахунків. Тому така ознака результатів господарської діяльності, як цінова визначеність, наявна в абсолютній більшості випадків, хоча в некомерційній господарській діяльності можливе безкоштовне надання результатів останньої. (При цьому, сформульоване в ГК України визначення господарської діяльності є загальним і має застосовуватися в усіх випадках, а визначення, наведене в ПК України, - лише у сфері дії цього Закону з урахуванням загального визначення). Виходячи з наведеного, аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту.

Про відсутність реального характеру відповідних операцій можуть свідчити підтверджені доказами доводи податкового органу, зокрема, про наявність таких обставин:

- неможливість здійснення платником податку зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності;

- відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів;

- облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов'язані з виникненням права на податковий кредит або бюджетне відшкодування, якщо для даного виду діяльності також потрібне здійснення і облік інших господарських операцій;

- здійснення операцій з товарно-матеріальними цінностями, які не вироблялися або не могли бути вироблені в обсязі, зазначеному платником податку в документах обліку.

Згідно п. 44.1 ст. 44 ПК України, для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Згідно з п. п. 138.1.1. п. 138.1. ст. 138 ПК України витрати операційної діяльності включають собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об'єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 цієї статті, пунктів 140.2 - 140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку.

Згідно з п. 138.2. ст. 138 ПК України витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Відповідно до п. 138.4. ст. 138 ПК України витрати, що формують собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, крім нерозподільних постійних загальновиробничих витрат, які включаються до складу собівартості реалізованої продукції в періоді їх виникнення, визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг.

Згідно з п. п. 139.1.9. п. 139.1. ст. 139 ПК України не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

У статті 198 Податкового кодексу України встановлено підстави, за яких у платника ПДВ виникає право на податковий кредит; визначено умови, дату, час та порядок його формування; визначено права і обов'язки платників податку в цій сфері податкових правовідносин; підстави, що унеможливлюють віднесення сплаченого (нарахованого) податку до податкового кредиту.

Зокрема, згідно із пунктом 198.1 цієї статті право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає, зокрема, у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Відповідно до пункту 198.2 зазначеної статті датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунку платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною (абзаци перший-третій цього пункту).

Згідно пп. 14.1.181 п. 14.1 ст. 14, п. 198.3 ст. 198 ПК України податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов'язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу. Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Згідно з пунктом 198.6 не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог чи не підтвердженими митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу). У редакції Закону України Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законодавчих актів України щодо вдосконалення окремих норм Податкового кодексу України № 3609-V змінено формулювання цього пункту і вказано, що не відноситься до податкового кредиту сума податку, зокрема, підтверджена податковою накладною, яка була оформлена з порушенням вимог статті 201 ПК України.

Норми статті 201 ПК України, до яких відсилають правила пункту 198.6 статті 198 цього Кодексу, регулюють відносини, пов'язані з оформленням податкової накладної. У цій нормі містяться обов'язкові правила щодо форми та порядку заповнення податкових накладних, недотримання яких тягне визнання податкової накладної недійсною; визначено правову природу цього документа, підстави, порядок, умови його складання і надання; встановлено права й обов'язки учасників податкових відносини, пов'язані із складанням, наданням та реєстрацією податкової накладної; передбачено наслідки недотримання обов'язкових вимог щодо форми, змісту та інших дій зі складання, надання та реєстрації податкових накладних.

Так, у пункті 201.1 статті 201 ПК України зазначено, що платник податку зобов'язаний надати покупцю (отримувачу) на його вимогу підписану уповноваженою платником особою та скріплену печаткою податкову накладну, у якій зазначається: порядковий номер податкової накладної; дата виписування податкової накладної; повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім'я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - продавця товарів/послуг; податковий номер платника податку (продавця та покупця); місцезнаходження юридичної особи - продавця або податкова адреса фізичної особи - продавця, зареєстрованої як платник податку; повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім'я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - покупця (отримувача) товарів/послуг; опис (номенклатура) товарів/послуг та їх кількість, обсяг; ціна постачання без урахування податку; ставка податку та відповідна сума податку в цифровому значенні; загальна сума коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку; вид цивільно-правового договору.

Згідно з пунктом 201.6 цієї статті податкова накладна є податковим документом і одночасно відображається у податкових зобов'язаннях і реєстрі виданих податкових накладних продавця та реєстрі отриманих податкових накладних покупця.

Відповідно до пункту 201.10 зазначеної статті податкова накладна надається платнику податку, який здійснює операції з постачання товарів (послуг), на вимогу покупця та є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Таким чином, право на нарахування податкового кредиту обумовлюється наявністю факту придбання платником податку товарів, робіт, послуг, основних фондів, нематеріальних активів, в ціні яких платником податку-покупцем сплачений (нарахований) податок на додану вартість, та їх використання у власній господарській діяльності.

Відповідно до ч. 1, ч. 2 ст. 9 Закону України ,,Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.

Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. Визначальним фактором для формування податкового кредиту платником податку на додану вартість є подальше використання таких товарів (основних фондів) в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності такої особи - платника податку.

Стосовно господарських операцій позивача з ТзОВ "Проект Інвест" та ТзОВ "Агросмант-70" колегія суддів вважає за необхідне зазначити наступне.

На підтвердження реальності господарських операцій між ТзОВ"Буд-Імпульс ЛТД" та ТзОВ "Проект Інвест" позивачем надано наступні документи: договір купівлі-продажу від 17 червня 2014 року № 14; видаткові накладні №РН-0000025 від 20 червня 2014 року на суму 13416,00 грн, №РН-0000033 від 04 липня 2014 року на суму 9268,08 грн, №РН-0000037 від 17 липня 2014 року на суму 29084,03 грн, №РН-0000057 від 21 серпня 2014 року на суму 27620,35 грн, №РН-0000066 від 21 серпня 2014 року на суму 29300,46 грн, №РН-0000086 від 03 вересня 2014 року на суму 13452,00 грн, №РН-0000187 від 22 жовтня 2014 року на суму 29196,00 грн, №РН-0000265 від 21 листопада 2014 року на суму 28212,00 грн, №РН-0000269 від 26 листопада 2014 року на суму 17652,00 грн, №РН-0000345 від 24 грудня 2014 року на суму 34716,00 грн, №РН-0000348 від 26 грудня 2014 року на суму 26784,00 грн; платіжні доручення №185 від 01 липня 2014 року, №200 від 08 липня 2014 року, №231 від 22 липня 2014 року, №237 від 23 липня 2014 року, №241 від 25 липня 2014 року, №285 від 21 серпня 2014 року, №293 від 27 серпня 2014 року, №316 від 08 вересня 2014 року, №326 від 12 вересня 2014 року, №331 від 16 вересня 2014 року, №429 від 23 жовтня 2014 року, №433 від 24 жовтня 2014 року, №437 від 27 жовтня 2014 року, №513 від 24 листопада 2014 року, №538 від 02 грудня 2014 року, №542 від 04 грудня 2014 року, №600 від 25 грудня 2014 року, №620 від 30 грудня 2014 року, №706 від 06 лютого 2015 року усього на загальну суму 286204,92 грн; товарно-транспортні накладні №861 від 21 листопада 2014 року та №971 від 24 грудня 2014 року (а.с.27-40,71-76).

На підтвердження взаємовідносин ТзОВ"Буд-Імпульс ЛТД" та ТзОВ "Агросмант-70" надано наступні документи: договір купівлі-продажу від 12 січня 2015 року № 1; видаткові накладні №РН-0000021 від 09 лютого 2015 року на суму 31600,02 грн, №РН-0000044 від 19 лютого 2015 року на суму 33220,02 грн, №РН-0000001 від 19 січня 2015 року на суму 30240,00 грн; платіжні доручення №676 від 28 січня 2015 року, №684 від 29 січня 2015 року, №692 від 02 лютого 2015 року, №715 та №716 від 09 лютого 2015 року, №749 від 20 лютого 2015 року; товарно-транспортні накладні №86 від 09 лютого 2015 року та №124 від 18 лютого 2015 року(а.с.41-46,77-78).

Наведеними документами на думку позивача підтверджується отримання позивачем товарів та послуг від контрагентів ТзОВ "Проект Інвест" та ТзОВ "Агросмант-70".

З огляду на викладене, колегія суддів апеляційного суду зазначає, що підприємницька діяльність здійснюються суб'єктом господарювання на власний ризик, а відтак, у господарських правовідносинах учасники господарського обороту повинні проявляти розумну обачливість, адже наслідки вибору недобросовісного контрагента покладається на таких учасників. Так, належна податкова обачність, як законна передумова отримання податкової вигоди, з якої випливає, що сумлінним платникам податку необхідно подбати про підготовку доказової бази, яка б підтверджувала прояв належної обачності при виборі контрагента.

Необхідність застосування підходу належної податкової обачності безпосередньо випливає з рішення Європейського суду з прав людини "Булвес АД проти Болгарії", де зазначено, що платник ПДВ не має нести відповідальність за зловживання, вчинені його постачальником, якщо він не знав про такі зловживання і не міг про них знати. Таким чином, "обачний" платник податку може принаймні, але не тільки надати докази перевірки свого контрагента на предмет податкової "добросовісності" за доступними базами даних, як і навести докази на підтвердження обґрунтованості вибору контрагента тощо.

Відтак, з урахуванням наведеного, для встановлення правильності відображення у податковому обліку господарських операцій позивача з його контрагентами слід з'ясувати реальність задекларованих господарських операцій; встановити наявність ділової мети у розглядуваних операціях; підтвердити або спростувати добросовісність позивача, з урахуванням вищевказаної позиції Європейського Суду з прав людини; оцінити дотримання учасниками господарської операції норм податкового законодавства щодо змісту та наслідків для податкового обліку відповідної операції.

При цьому, апеляційний суд звертає увагу на те, що порушення вимог податкового законодавства на будь-якому з наведених етапів є достатнім для висновку про невідповідність фактичних і задекларованих платником податку наслідків господарських операцій для податкового обліку.

Поряд з тим, колегія суддів звертає увагу, що при вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, суди повинні врахувати, що відповідно до вимог ст. 71 Кодексу адміністративного судочинства України обов'язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб'єктом владних повноважень покладається на суб'єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову.

При цьому судам при розв'язанні відповідних спорів варто враховувати, що в разі надання відповідачем - податковим органом доказів, які підтверджують факт вчинення платником податку податкового правопорушення, саме на платника податків покладається обов'язок спростовувати обґрунтовані доводи податкового органу.

Наведене випливає зі змісту ч. 1 ст. 71 Кодексу адміністративного судочинства України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення.

Отже, за змістом процесуального закону платник податків повинен підтвердити належними та допустимим доказами свої заперечення проти наданих доказів податковим органом.

На обґрунтування доводів про відсутність господарських операцій між позивачем та контрагентами ТзОВ "Проект Інвест" та ТзОВ "Агросмант-70" податковий орган посилається на ту обставину, що вироком Сихівського районного суду м. Львова від 29 червня 2016 року справа №464/4809/16-к фактичних керівників ТзОВ Проект Інвест та ТзОВ Агросмарт-70 (громадян ОСОБА_3 та ОСОБА_4) визнано винними у скоєнні злочинів передбаченого ч. 2 ст. 205 Кримінального кодексу України.

Вироком Сихівського районного суду м. Львова від 29 червня 2016 року, зокрема встановлено, що ОСОБА_4 в період з серпня 2014 року по грудень 2015 року, з корисливих мотивів, з метою приховування злочинної діяльності на здійснення імітації фінансово-господарської діяльності та незаконного обернення безготівкових коштів в готівкові та прикриття незаконної господарської діяльності, організував групу осіб,які зареєстрували та використали низку фіктивних підприємств, серед яких є ТзОВ Агросмарт-70 та ПП Проект-Інвест (а.с.107-110).

Отже, вироком суду встановлено факт фіктивності господарської діяльності ТзОВ "Проект Інвест" та ТзОВ "Агросмант-70".

Як слідує з матеріалів справи первинні документи ТзОВ Проект Інвест та ТзОВ Агросмарт-70 засвідчені підписом ОСОБА_3 та ОСОБА_4 відповідно.

Вказана обставина не може залишитися неврахованою належним чином під час судового розгляду у даній справі, оскільки статус фіктивного підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю, навіть за формального підтвердження її первинними документами.

Згідно ч. 4 ст.72 КАС України вирок суду у кримінальному провадженні або постанова суду у справі про адміністративний проступок, які набрали законної сили, є обов'язковими для адміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, щодо якої ухвалений вирок або постанова суду, лише в питаннях, чи мало місце діяння та чи вчинене воно цією особою.

Враховуючи встановлений вироком суду факт протиправності діянь посадових осіб ТзОВ "Проект Інвест" та ТзОВ "Агросмант-70", колегія суддів приходить до висновку, що первинні документи, які стали підставою для формування податкового кредиту та валових витрат, виписані платником податків, фіктивність господарської діяльності якого встановлена вироком суду, не можуть вважатися належно оформленими та підписаними повноважними особами звітними документами, які посвідчують факт придбання товарів, робіт чи послуг, а тому віднесення відображених у них сум ПДВ до податкового кредиту є безпідставними.

Такі ж правові висновки висловлені Верховним Судом України в постановах від 26 січня 2016 року у справі № 21-4781а15 та від 04 жовтня 2016 року у справі № 21-2187а16.

Враховуючи вищенаведене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про безпідставність формування спірних сум податкових вигод позивачем, а отже відсутність підстав для скасування оскаржуваного рішення в цій частині.

Стосовно господарських операції позивача з ТзОВ "Метінвест-80" та ТзОВ "Бастіон Тайм" колегія суддів вважає за необхідне зазначити наступне.

Відповідно до ч. 1, ч. 2 ст. 9 Закону України ,,Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.

Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. Визначальним фактором для формування податкового кредиту платником податку на додану вартість є подальше використання таких товарів (основних фондів) в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності такої особи - платника податку.

З матеріалів справи слідує, що на підтвердження господарських операцій між ТзОВ"Буд-Імпульс ЛТД" та ТзОВ "Метінвест-80" позивачем надано: договір поставки від 17 липня 2015 року № 5; видаткові накладні №РН-0000022 від 25 серпня 2015 року на суму 45780,48 грн, №РН-0000034 від 14 вересня 2015 року на суму 43870,56 грн, №РН-0000049 від 26 жовтня 2015 року на суму 44774,21 грн, №РН-0000079 від 09 грудня 2015 року на суму 43417,73 грн, №РН-0000011 від 30 липня 2015 року на суму 17280,00 грн, №РН-0000009 від 30 липня 2015 року на суму 19440,00 грн, №РН-0000010 від 30 липня 2015 року на суму 17280,00 грн; платіжні доручення №1202 від 27 серпня 2015 року, №1217 від 02 вересня 2015 року, №1256 від 18 вересня 2015 року, №1258 від 21 вересня 2015 року, №1372 від 30 жовтня 2015, №1383 від 04 листопада 2015 року, №1587 від 01 лютого 2016 року, №1705 від 11 березня 2016 року, №1709 від 14 березня 2016 року; товарно-транспортні накладні №915 від 23 жовтня 2015 року, №79 від 09 грудня 2015 року та №583 від 20 липня 2015 року (а.с.47,51-57,80-82).

Господарські взаємовідносини між ТзОВ"Буд-Імпульс ЛТД" та ТзОВ "Бастіон Тайм" підтвердженні наступними документами: договір поставки від 27 квітня 2015 року № 10; видаткова накладна №РН-0000031 від 07 травня 2015 року на суму 47400,00 грн; платіжні доручення №910 від 08 травня 2015 року та №1022 від 24 червня 2015 року; товарно-транспортна накладна №354 від 07 травня 2015 року(а.с.58-60,79).

При цьому колегія суддів бере до уваги той факт, що ТзОВ"Буд-Імпульс ЛТД" не було надано актів прийому-передачі товару від продавця до покупця. Відсутність зазначених документів не дає змоги встановити фактичне надходження на підприємство товарно-матеріальних цінностей, ідентифікувати придбаний товар, а відтак підтвердити реальність здійснення господарської операції.

Крім того, колегія суддів зауважує, що видаткові накладні надані на підтвердження взаємовідносин з ТзОВ Бастіон Тайм , ПП Метінвест-80 заповнені з порушеннями, а саме відсутні відомості про особу, яка отримувала товар та відомості в графі довіреність, номер її та від якого числа виписана довіреність на отримання товару. Також, у товарно-транспортних накладних відсутні відомості про відповідальну особу вантажоодержувача, відсутні коди ЄДРПОУ перевізника, замовника, вантажовідправника, дані постачальника ТМЦ з яким позивач перебував в господарських відносинах

Колегія суддів зауважує, що документи та інші дані, що спростовують нереальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції, в даному випадку - умов поставки гіпсової штукатурки(392,6т. на загальну суму 660508,00 грн).

З матеріалів справи слідує, що ні під час розгляду справи в суді першої інстанції, ні в суді апеляційної інстанції позивачем не надано відомостей і документів, які за звичайною діловою практикою супроводжують фактичне виконання такого роду операції як поставка товару та у сукупності з первинними документами підтверджують їх фактичне (реальне) виконання.

Верховним Судом України у справі № 21-737во09 (постанова від 08 вересня 2009 року) зазначено: здійснення поставки товару на будь-яких умовах поставки не звільняє учасників господарської операції від складання первинних документів, які передбачені законодавством про бухгалтерський облік .

За таких обставин апеляційний суд зазначає про правильність висновку податкового органу щодо нереальності господарської операції з огляду на відсутність таких документів у платника податку під час його перевірки, оскільки таке свідчить про нездійснення самих господарських операцій.

Згідно з підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України підприємництво - це діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу.

Мета отримання доходу як кваліфікуюча ознака господарської діяльності кореспондує з вимогою щодо наявності розумної економічної причини (ділової мети) під час здійснення господарської діяльності. Оскільки господарська діяльність складається із сукупності господарських операцій платника податку (які є формою здійснення господарської діяльності), то розумна економічна причина має бути наявною в кожній господарській операції. Лише в такому разі та чи інша операція може вважатися вчиненою в межах господарської діяльності платника податків. І лише за таких умов платник податків має право на врахування у податковому обліку наслідків відповідних господарських операцій. Таким чином, лише господарські операції, здійснені за наявності розумних економічних причин (ділової мети) є такими, що вчинені в межах господарської діяльності.

Розглядувана позиція випливає зі змісту підпункту 14.1.231 пункту 14.1 статті 14 ПК України, відповідно до якого розумна економічна причина (ділова мета) - розумна економічна причина (ділова мета) - причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.

Сутність доктрини ділової мети полягає в тому, що передбачені податковим законодавством податкові вигоди поширюються лише на операції, які мають розумну економічну причину.

Відповідність господарської операції діловій меті, про що може свідчити і економічна обґрунтованість витрат на її здійснення, є необхідною умовою для реалізації платником податку права на податковий кредит. Це відповідає самому змісту вищенаведених норм ПК, які надають платнику податку право зменшити податкові зобов'язання на суму податку, сплаченого ним у зв'язку з придбанням товарів (послуг) при здійсненні господарської діяльності. Встановлення законодавцем податкових преференцій має на меті стимулювання ділової активності учасників торгівельного обороту, що, в свою чергу, презюмує здійснення господарських операцій, що є об'єктом оподаткування, з метою досягнення економічного ефекту (ділової мети), а не тільки з метою отримання податкової вигоди. Відсутність економічної доцільності господарських операцій, окрім як здійснення їх з метою отримання податкової вигоди у вигляді податкового кредиту, є підставою для зменшення в податковому обліку платника податку суми податкового кредиту.

Завідома для платника податків відсутність розумного (з точки зору загальноприйнятих, звичайних правил господарювання) обгрунтування витрат при здійсненні господарської операції, як правило, виключає підстави для збільшення у податковому обліку витрат та/або податкового кредиту, оскільки таке, у більшості своїй, свідчить про відсутність ділової мети при здійсненні господарської операції як притаманної риси господарської діяльності. При цьому не має значення, що фінансові показники такої господарської операції, які враховані в податковому обліку, підтверджені документами, вимога стосовно оформлення яких встановлена правовими нормами.

Як встановлено судом апеляційної інстанції, ТзОВ Буд-Імпульс ЛТД здійснював оптову торгівлю деревиною, будівельними матеріалами та санітарно-технічним обладнанням.

Судом апеляційної інстанції встановлено та не спростовано позивачем, що придбаний у контрагентів товар (гіпсова штукатурка) ТзОВ Буд-Імпульс ЛТД не було використано позивачем в межах власної господарської діяльності.

Відповідно, витрати на придбання товарів, здійснені без мети їх використання у господарській діяльності або придбання таких товарів поза межами господарської діяльності платника податків не дають право на відповідні врахування цих витрат у податковому обліку.

Крім того, колегія суддів зазначає, що сама наявність договорів поставок наданих позивачем не є належним підтвердження реального постачання товару, оскільки договір не є первинним обліковим документом для цілей бухгалтерського обліку. Відповідно до частини першої статті 626 Цивільного кодексу України договором є домовленість двох або більше сторін, спрямована на встановлення, зміну або припинення цивільних прав та обов'язків. Отже, договір свідчить лише про намір виконання дій (операцій) в майбутньому, а не про їх фактичне виконання.

Такий висновок відповідає правовій позиції викладені й у постанові Верховного Суду України від 15 грудня 2015 року у справі 21-4266а15.

Також, згідно аналізу бази даних АС Податковий блок було встановлено, що згідно податкової звітності за 2014-2015 роки у ТзОВ Бастіон Тайм , ПП Метінвест-80 відсутні основні засоби, трудові та матеріальні ресурси для здійснення торгівельної діяльності. Разом з тим, колегія суддів враховує, що контрагенти за звичаями ділового обороту могли залучити підрядників.

У такому випадку позивач повинен надати докази руху грошових коштів на рахунках цих контрагентів, докази понесення витрат на оплату у третіх осіб обладнання та механізмів, залучення ними сторонніх осіб для виконання розглядуваних операцій, а також перерахування ними коштів на загальногосподарські послуги (як-от - оренда, зв'язок, оплата праці) у процесі провадження ними реальної господарської діяльності.

Крім того, позивачем надано договори суборенди складських приміщень від 29 листопада 2013 року № 41/13Л, № 43/13Б, № 44/13Г, № 40/13Г на підтвердження факту зберігання придбаного товару, однак колегія суддів не вважає їх належними доказами, оскільки строк дії даних договорів встановлений до 31 грудня 2014 року, а спірні операції позивача з ТзОВ Бастіон Тайм , ПП Метінвест-80 мали місце протягом 2015 року.

При цьому, колегія суддів зазначає, що наявність оплати за спірними операціями сама по собі також не є підтвердженням фактичного здійснення операцій та в даному випадку - самостійною підставою для формування спірних сум податкових вигод, оскільки рух цих коштів, виходячи з вищенаведеного у сукупності, не забезпечений зв'язком з господарською діяльністю підприємств - учасників спірних операцій.

Вищезазначене, на думку колегії суддів дає підстави для висновку, що подані Товариством первинні документи бухгалтерського та податкового обліку (замовлення, видаткові та податкові накладні, картки бухгалтерського обліку тощо) не є достатніми доказами фактичного виконання операцій; спірні господарські операції не підтверджені належними первинними документами, що в сукупності з виявленими податковим органом фактами щодо фіктивної діяльності ТзОВ Агросмарт-70 та ПП Проект-Інвест свідчить про безтоварність господарських операцій, що виключає правомірність їх відображення у податковому обліку цього ТзОВ Буд-Імпульс ЛТД .

Аналізуючи відповідність сформованого ТзОВ Буд-Імпульс ЛТД податкового кредиту по господарських операціях з ТзОВ Бастіон Тайм , ПП Метінвест-80 вимогам податкового законодавства, колегія суддів приходить до висновку, що суд першої інстанції помилково послався на наявні у матеріалах справи первинні документи, як належний доказ реального виконання розглядуваних операцій, оскільки для того, щоб такі документи у сукупності підтверджували фактичне виконання господарських операцій та інші обставини, з якими законодавець пов'язує право платника на отримання права на податковий кредит, відомості у представлених документах повинні бути достатні та достовірні.

Такий висновок відповідає правовій позиції Верховного Суду України, яка викладена в постанові від 01 грудня 2015 року у справі № 826/15034/14.

Колегія суддів вважає, що суд поверхнево перевірив реальність господарських операцій ТзОВ Буд-Імпульс ЛТД по придбанню ТМЦ і фактично обмежився посиланням на формальну наявність первинних документів, складенням яких опосередковувалися спірні операції, та оформлення цих документів з дотриманням вимог чинного законодавства.

Враховуючи вищенаведене, колегія суддів не погоджується з висновком суду першої інстанції про правомірність формування спірних сум податкових зобов'язань у господарських операціях позивача з ТзОВ Бастіон Тайм , ПП Метінвест-80 та вважає, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення прийняті податковим органом правомірно.

За наведених обставин колегія суддів дійшла висновку, що оскаржувану постанову слід скасувати в частині задоволення позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення рішення Луцької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області від 03 червня 2016 року № 0001521401 в частині визначення грошового зобов'язання за платежем податок на додану вартість в сумі 58176,25 грн, оскільки вона прийнята з порушенням норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи.

Керуючись ст.160, ст. 195, ст. 196, п. 3 ч. 1 ст. 198, ст. 202, ч. 2 ст. 205, ст. 206, ст. 254 КАС України, суд -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю Буд-Імпульс ЛТД залишити без задоволення.

Апеляційну скаргу Луцької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області задовольнити повністю.

Постанову Волинського окружного адміністративного суду від 05 жовтня 2016 року у справі № 803/1374/16 - скасувати в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення рішення Луцької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області від 03 червня 2016 року № 0001521401 в частині визначення грошового зобов'язання за платежем податок на додану вартість в сумі 58176,25 грн(п'ятдесят вісім тисяч сто сімдесят шість гривень двадцять п'ять копійок) та прийняти нову постанову в цій частині, якою в задоволенні адміністративного позову Товариства з обмеженою відповідальністю Буд-Імпульс ЛТД відмовити повністю.

В решті постанову суду першої інстанції залишити без змін.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили з моменту проголошення але може бути оскаржена у касаційному порядку шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до адміністративного суду касаційної інстанції протягом двадцяти днів з дня набрання нею законної сили.

Головуючий: О.Б. Заверуха

Судді: О.М. Гінда

В.Я. Качмар

Повний текст постанови

виготовлений та підписаний

16 лютого 2017 року