Постанова

від 05.04.2017 по справі 813/2171/16

ЛЬВІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ЛЬВІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД 79018, м. Львів, вул. Чоловського, 2; e-mail: inbox@adm.lv.court.gov.ua; тел.: (032)-261-58-10 П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

05 квітня 2017 року № 813/2171/16

Львівський окружний адміністративний суд у складі колегії суддів:

Головуючого - судді - Гулкевич І.З.,

судді Клименко О.М.

судді Мартинюк В.Я.

за участю представника позивача ОСОБА_1, представників відповідачів ОСОБА_2, ОСОБА_3

розглянувши у відкритому судовому засіданні у м. Львові адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю Захід Інвест до Державної фіскальної служби України, Головного управління Державної фіскальної служби у Львівській області, Шевченківського відділення Личаківської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Львівській області про визнання бездіяльності протиправною та зобов'язання вчинити дії,-

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю Захід Інвест звернулося до суду з адміністративним позовом до Державної фіскальної служби України, Головного управління Державної фіскальної служби у Львівській області, Шевченківського відділення Личаківської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Львівській області про визнання протиправною бездіяльності, яка виразилась у незабезпеченні автоматичного збільшення суми, на яку товариство має право реєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, на величину від'ємного значення за червень 2015 року у розмірі 981 812,00 грн. у системі електронного адміністрування податку на додану вартість у визначений законом термін; зобов'язати збільшити у системі електронного адміністрування податку на додану, на яку товариство має право реєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, на величину від'ємного значення за червень 2015 року у розмірі 981 812,00 грн та відобразити відповідне збільшення у витягу з системи електронного адміністрування податку на додану вартість.

В обґрунтування позовних вимог позивач зазначає, що Шевченківське відділення Личаківської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Львівській області необгрунтовано не врахувала задеклароване позивачем у р.24 уточнюючого розрахунку до декларації з ПДВ за вересень 2014 року суму від'ємного значення 981 820,00 грн. Посилання податкового органу на те, що умовами програмного забезпечення перенесення даних від'ємного значення з ПДВ за червень 2015 року до декларації за липень 2015 року лише на підставі декларації, а не уточнюючого розрахунку, грубо порушують права позивача на володіння грошовими коштами для погашення зобов'язань з ПДВ у наступних податкових періодах.

Позивач зазначив, що 15 вересня 2015 року та 23 жовтня 2015 року товариством подано уточнюючі розрахунки до декларації за вересень 2014 року, відповідно до яких було зменшено суму бюджетного відшкодування у рядку 23.2 декларації та збільшено суму від'ємного значення у рядку 24 на загальну суму 981 820,00 грн., а саме: 15 вересня 2015 року подано уточнюючий розрахунок податкових зобов'язань з податку на додану вартість (реєстраційний №9191338342), яким було зменшено рядок 23.2 декларації і збільшено рядок 24 на суму 460 700,00 грн.; 23 жовтня 2015 року подано уточнюючий розрахунок податкових зобов'язань з податку на додану вартість (реєстраційний №9218015934), яким було зменшено рядок 23.2 декларації і збільшено рядок 24 на суму 521 120,00 грн.

Також, товариство уточнило показники суми від'ємного значення за всі періоди поспіль починаючи з жовтня 2014 року по серпень 2015 року, в яких змінюється розмір від'ємного значення. Таке подання було здійснено з метою відображення правильності сум від'ємного значення, що переносяться до наступного звітного періоду, послідовно в кожному з таких періодів, в тому числі за червень місяць 2015 року.

Зауважень до вказаних уточнюючих розрахунків або відомостей про неправильність їх заповнень не надходило.

Відповідно до пункту 9-1 Порядку електронного адміністрування податку на додану вартість, затвердженого ПКМУ від 16 жовтня 2014 року № 569 ДФС після проведення перевірки податкової декларації автоматично збільшує суму податку, на який платник має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування, на відповідну суму та на запит платника податку інформує його про суму збільшення шляхом надсилання електронного повідомлення.

Також, зареєстрованим платникам податку таке значення автоматично збільшується контролюючим органом, зокрема до 31 липня 2015 року для платників податків, що застосовують звітний (податковий) період місяць, без проведення перевірок, передбачених статтею 200 ПК України, на суму від'ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, та суму непогашеного від'ємного значення попередніх звітних (податкових) періодів на кінець поточного звітного (податкового) періоду, що зазначено в податковій звітності з ПДВ, у якій відображаються розрахунки з бюджетом та/або відображаються операції, що стосуються спеціального режиму оподаткування відповідно до статті 209 цього Кодексу, за червень 2015 року. На таку суму платником податку збільшується розмір суми податкового кредиту за звітний (податковий) період (липень 2015 року).

Загальна сума на яку Товариство мало б право зареєструвати податкові накладні/розрахунки коригування до податкових накладних мало б збільшитись на загальну суму 981 812,00 грн.

Затримання відображення показників фінансової звітності у відповідній системі фактично призвело до негативного впливу на господарську діяльність позивача, відтак невідображення показників уточнюючих розрахунків у системі електронного адміністрування ПДВ є протиправним.

Представник позивача в судовому засіданні позовні вимоги підтримала з підстав наведених у позовній заяві, просила адміністративний позов задовольнити повністю.

В письмових запереченнях від 02 серпня 2016 року відповідач-1 заперечує проти позову з наступних підстав.

Позивачем подано уточнюючі розрахунки податкових зобов'язань з податку на додану вартість у зв'язку з виправленням самостійно виявлених помилок від 15.09.2015 року №9191338342 та від 23.10.2015 року №9191338342. Результати уточнення показників податкової звітності з ПДВ підлягають відображенню у податкові звітності з ПДВ згідно з правилами, визначеними розділом VI Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 23.09.2014 року №966. П.6 розділу VI вказаного Порядку передбачено, що у разі виправлення значення рядка 24 декларації, яке у майбутніх звітних періодах впливало на значення рядка 25 чи рядка 23, уточнюючий розрахунок подається за кожний звітний період, у якому значення рядка 24 декларації впливало на значення рядка 25 чи рядка 23. У разі якщо виправлення рядка 24 у майбутніх звітних періодах не вплинуло на значення рядка 25 чи 23, уточнюючий розрахунок подається за один звітний період в якому вносяться відповідні зміни. Такий уточнюючий розрахунок може бути поданий у спосіб, визначений в абзаці четвертому або п'ятому пункту 50.1 статті 50 розділу ІІ Кодексу. У рядках 24 та 31 податкової декларації з ПДВ відображаються суми від'ємного значення попередніх звітних періодів (до 01.02.2015 та після 01.02.2015), а тому при уточненні їх значень, необхідно застосовувати однаковий підхід.

Таким чином, представник відповідача-1 вважає, що у разі уточнення позивачем у вересні та жовтні 2015 року показників податкової декларації з ПДВ за вересень 2014 року в частині збільшення значення рядка 24 Декларації з податку на додану вартість, результати такого уточнення підлягають відображенню у податковій звітності з ПДВ за вересень та жовтень 2015 року згідно з правилами, визначеними розділом VI вказаного Порядку, зокрема пунктами 6 та 7 цього розділу, шляхом відображення в рядку 20.2 податкової декларації з ПДВ.

У зв'язку з прийняттям Закону України від 16 липня 2015 року №643-VII Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо удосконалення адміністрування податку на додану вартість (далі - Закон №643), який набрав чинності 29.07.2015, внесено зміни до порядку обрахунку показників формули, визначеної пунктом 200.1.3 статті 200 Кодексу, зокрема передбачено, що формулу (всі її складові), яка визначає реєстраційну суму, на початок третього робочого дня після набрання чинності Законом №643 обнулено , за винятком окремих складових вказаної формули (сума податку за виданими і отриманими податковими накладними, зареєстрованими в ЄРПН, та сума податку за митними деклараціями. Аркушами коригування і додатковими деклараціями), що були сформовані починаючи з 01.07.2015 р.

Відповідно до пп.4 п. 34 підрозділу 2 Розділу XX Податкового кодексу України встановлено, що станом на третій робочий день після дати набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо удосконалення адміністрування податку на додану вартість» зареєстрованим платникам податку значення суми податку (позитивне або від'ємне), на яку такий платник має право зареєструвати податкові накладні / розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, визначене пунктом 200 1 .3 статті 200 1 цього Кодексу, та значення усіх її складових, визначених цим Кодексом, дорівнюють нулю, крім значень її складових УНаклОтр, УНаклВид та УМитн, що були сформовані починаючи з 1 липня 2015 року.

Зареєстрованим платникам податку таке значення автоматично збільшується контролюючим органом до 31 липня 2015 року для платників податків, що застосовують звітний (податковий) період місяць, без проведення перевірок, передбачених статтею 200 цього Кодексу, на суму від'ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, та суму непогашеного від'ємного значення попередніх звітних (податкових) періодів на кінець поточного звітного (податкового) періоду, що зазначено в податковій звітності з податку на додану вартість, у якій відображаються розрахунки з бюджетом та/або відображаються операції, що стосуються спеціального режиму оподаткування відповідно до статті 209 цього Кодексу, за червень 2015 року. На таку суму платником податку збільшується розмір суми податкового кредиту за звітний (податковий) період (липень 2015 року).

Таким чином, представник відповідача-1 робить висновок, що реєстраційна сума збільшується на суму від'ємного значення, що задекларована платником податків виключно у податковій декларації з ПДВ за червень 2015 року та не перераховується надалі у зв'язку з уточненням показників такої звітності. При цьому чинним законодавством не передбачено виключень для окремих платників податку щодо врахування непогашеної суми від'ємного значення податку попередніх звітних (податкових) періодів) при обрахунку реєстраційної суми.

Відповідач-3 у своїх письмових запереченнях від 02 серпня 2016 року не погоджується із заявленими позовними вимогами з огляду на таке.

У зв'язку з прийняттям Закону України від 16 липня 2015 року №643-VII Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо удосконалення адміністрування податку на додану вартість (далі - Закон №643), який набрав чинності 29.07.2015, внесено зміни до порядку обрахунку показників формули, визначеної пунктом 200 1.3 статті 200 Кодексу, зокрема передбачено, що формулу (всі її складові), яка визначає реєстраційну суму, на початок третього робочого дня після набрання чинності Законом №643 обнулено , за винятком окремих складових вказаної формули (сума податку за виданими і отриманими податковими накладними, зареєстрованими в ЄРПН, та сума податку за митними деклараціями. Аркушами коригування і додатковими деклараціями), що були сформовані починаючи з 01.07.2015 р.

Пунктом 34 підрозділу 2 розділу ХХ Кодексу встановлено, що значення реєстраційної суми автоматично збільшується контролюючим органом на суму від'ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, та суму непогашеного від'ємного значення попередніх звітних (податкових) періодів на кінець поточного звітного (податкового) періоду, що зазначено в податковій звітності з ПДВ, у якій відображаються розрахунки з бюджетом та/або відображаються операції, що стосуються спеціального режиму оподаткування відповідно до статті 209 цього Кодексу, за червень 2015 року.

На таку суму платником податку збільшується розмір суми податкового кредиту за звітний (податковий) період (вересень та жовтень 2015 року).

У вересні та жовтні 2015 року у зв'язку з виправленням самостійно виявлених помилок позивачем подано уточнюючі розрахунки до декларації за вересень 2014 року.

Результати уточнення показників податкової звітності з ПДВ підлягають відображенню у податковій звітності з ПДВ згідно з правилами, визначеними розділом VI Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 23.09.2014 №966 .

Таким чином, у разі уточнення платником у вересні та жовтні 2015 року показників податкової звітності з ПДВ за вересень 2014 року в частині збільшення значення рядка 24 декларації з податку на додану вартість, результати такого уточнення підлягають відображенню у податковій звітності з ПДВ за вересень та жовтень 2015 року згідно з правилами, визначеними розділом VI Порядку №966, зокрема пунктами 6 та 7 цього розділу, шляхом відображення в рядку 20.2 податкової декларації з ПДВ.

Водночас, робить висновок, що відповідно до пункту 34 підрозділу 2 розділу ХХ Кодексу після обнуління показників формули реєстраційна сума збільшується на суму від'ємного значення, що задекларована платником податків виключно у рядках 24 та 31 податкової декларації з ПДВ за червень 2015 року, та не перераховується надалі у зв'язку з уточненням показників податкової звітності платника.

В судовому засіданні представники відповідачів -1,3 просили суд відмовити в задоволенні адміністративного позову повністю.

Відповідач -2 в судове засідання не з'явився, причини неявки не повідомив, належним чином повідомлений про дату та час розгляду справи, заперечень на адміністративний позов не подав.

Суд, заслухавши пояснення представника позивача та представників відповідачів, з'ясувавши обставини у справі та перевіривши їх доказами, приходить до висновку про задоволення адміністративного позову з наступних підстав.

Судом встановлено, що Товариством з обмеженою відповідальністю Захід Інвест 20 жовтня 2014 року подано податкову декларацію з податку на додану вартість (у редакції наказу Міністерства доходів і зборів України від 13.11.2013 р. №678) (далі - ПДВ) за вересень 2014 року, де у рядку 23.1 (сума, що підлягає бюджетному відшкодуванню) відображено суму 4 938 298 грн. та у рядку 24 (залишок від'ємного значення), який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду) відображено суму 1 246 714 грн.

Як убачається з матеріалів справи та не заперечується представниками сторін, Товариством подано наступні уточнюючі розрахунки до декларації за вересень 2014 року:

1) 15 вересня 2015 року подано уточнюючий розрахунок податкових зобов'язань з ПДВ у зв'язку з виправленням самостійно виявлених помилок (у редакції наказу Міністерства фінансів України від 23.01.2015 р. №13) із зазначенням у рядку 03 Звітний податковий період, за який виправляються помилки : 2014 рік 9 місяць, яким було зменшено суму в рядку 23.2 декларації (рядок 23.1 у попередній редакції наказу Міністерства доходів і зборів України від 13.11.2013 р. №678) і збільшено суму в рядку 24 на 460 700,00 грн. (чотириста шістдесят тисяч сімсот гривень);

2) 23 жовтня 2015 року подано уточнюючий розрахунок податкових зобов'язань з ПДВ у зв'язку з виправленням самостійно виявлених помилок із зазначенням у рядку 03 Звітний податковий період , за який виправляються помилки : 2014 рік 9 місяць, яким було зменшено суму в рядку 23.2 (рядок 23.1 у попередній редакції наказу Міністерства доходів і зборів України від 13.11.2013 р. №678) декларації і збільшено суму в рядку 24 на 521 120,00 грн. (п'ятсот двадцять одна тисяча сто двадцять гривень).

Дані уточнюючі розрахунки були прийняті Державною фіскальною службою України, що підтверджується квитанціями № 2 від 15 вересня 2015 року (№9191338342) та 23 жовтня 2015 року (№9218015934).

Однак, за поданими уточнюючими розрахунками податкових зобов'язань декларацій з ПДВ коригування від'ємних значень у системі електронного адміністрування ПДВ не відбулось, у зв'язку з чим позивач звернувся до відповідача-1 та відповідача-2 з листами від 13 січня 2016 року.

Відповіді на зазначений лист позивача ДФС України по суті не надала, а своїм листом (№4853/7/99-99-15-01-04/17 від 12.02.2016) зобов'язала Головне управління ДФС у Львівській області надати заявнику обгрунтовану відповідь згідно з чинним законодавством.

Головне управління ДФС у Львівській області листом від 18.02.2016 №796/10/13-01-12-02-17 повідомило позивача, що відповідно до пункту 34 підрозділу 2 розділу ХХ Кодексу після обнуління показників формули реєстраційна сума збільшується на суму від'ємного значення, що задекларована платником податків виключно у рядках 24 та 31 податкової декларації з ПДВ за червень 2015 року, одноразово та не перераховується надалі у зв'язку з уточненням показників такої звітності.

Не дочекавшись коригування суми від'ємного значення в системі електронного адміністрування ПДВ та відновлення суми ліміту, яка дає право зареєструвати податкові накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних відповідно до поданих уточнюючих розрахунків у вересні та жовтні 2015 року, а також враховуючи, що положення п. 50.1 ПКУ не обмежують платника податків у поданні уточнюючих розрахунків за кожен звітний період, в якому виявлено помилку, в тому числі, якщо така помилка пов'язана з показником суми від'ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту з ПДВ наступного звітного (податкового) періоду, Товариство уточнило показники суми від'ємного значення за всі періоди поспіль починаючи з жовтня 2014 року по серпень 2015 року, в яких змінюється розмір від'ємного значення. Таке подання було здійснення з метою відображення правильності сум від'ємного значення, що переноситься до наступного звітного періоду, послідовно в кожному з таких періодів, в тому числі за червень місяць 2015 року.

Уточнюючі розрахунки податкових зобов'язань з ПДВ у зв'язку з виправленням самостійно виявлених помилок (у редакції наказу Міністерства фінансів України від 28.01.2016 р. №21) за всі періоди починаючи з жовтня 2014 року по серпень 2015 року було отримано податковим органом, а саме:

- жовтень 2014 р. отримано 07.06.2016 року о 12 год. 49 хв. (квитанція №2, реєстраційний номер документа НОМЕР_1);

- листопад 2014 р. отримано 06.06.2016 року о 12 год. 56 хв. (квитанція №2, реєстраційний номер документа НОМЕР_2);

- грудень 2014 р. отримано 06.06.2016 року о 12 год. 59 хв. (квитанція №2, реєстраційний номер документа НОМЕР_3);

- січень 2015 р. отримано 07.06.2016 року о 12 год. 49 хв. (квитанція №2, реєстраційний номер документа НОМЕР_4);

- лютий 2015 р. отримано 07.06.2016 року о 12 год. 49 хв. (квитанція №2, реєстраційний номер документа НОМЕР_5);

- березень 2015 р. отримано 06.06.2016 року о 14 год. 38 хв. (квитанція №2, реєстраційний номер документа НОМЕР_6);

- квітень 2015 р. отримано 06.06.2016 року о 15 год. 42 хв. (квитанція №2, реєстраційний номер документа НОМЕР_7);

- травень 2015 р. отримано 06.06.2016 року о 16 год. 41 хв. (квитанція №2, реєстраційний номер документа НОМЕР_8);

- червень 2015 р. отримано 06.06.2016 року о 16 год. 41 хв. (квитанція №2, реєстраційний номер документа НОМЕР_9);

- липень 2015 р. отримано 06.06.2016 року о 16 год. 47 хв. (квитанція №2, реєстраційний номер документа НОМЕР_10);

- серпень 2015 р. отримано 06.06.2016 року о 17 год. 05 хв. (квитанція №2, реєстраційний номер документа НОМЕР_11).

Так, згідно поданого уточнюючого розрахунку податкових зобов'язань з ПДВ у зв'язку з виправленням самостійно виявлених помилок за червень місяць 2015 року та з урахуванням уточнюючих розрахунків за періоди, що передують червню місяцю сума від'ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного (звітного) податкового періоду за червень 2015 року була збільшена на 981 812 грн. та склала 1 579 056 грн. (рядок 21 уточнюючого розрахунку) колишній рядок 24 (у редакції наказу Міністерства фінансів України від 23.01.2015 р. №13).

Після подання Товариством вказаних уточнюючих розрахунків податкових зобов'язань з ПДВ в такий спосіб, коригувань зі сторони ДФС у системі електронного адміністрування ПДВ знову не відбулось і сума податку, на яку платник має право зареєструвати податкові накладні не збільшилась.

Надаючи правову оцінку правовідносинам, що склалися між сторонами суд зазначає наступне.

Спірні правовідносини, що виникли у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначення вичерпного переліку податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства врегульовані Податковим кодексом України (далі - ПК України).

З 01 січня 2015 року набрав чинності Закон України від 28 грудня 2014 року № 71-VIII Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи , яким запроваджено нові правила функціонування системи електронного адміністрування податку на додану вартість.

Так, система електронного адміністрування податку на додану вартість запроваджена поетапно відповідно до пункту 35 підрозділу 2 розділу XX Податкового кодексу України:

- з 1 січня до 1 липня 2015 року - у тестовому режимі;

- з 1 липня 2015 року - на постійній основі.

Основні принципи функціонування системи електронного адміністрування податку на додану вартість (далі ПДВ) визначено статтею 200-1 розділу V Податкового кодексу України, якою було доповнено вказаний Кодекс згідно Закону України від 28 грудня 2014 року №71-VIII Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи , що набрав законної сили з 01.01.2015р.

Так, згідно п.200-1.1, п.200-1.2 ст.200-1 Податкового кодексу України (в редакції до 29.07.2015р.) система електронного адміністрування податку на додану вартість забезпечує автоматичний облік в розрізі платників податку: суми податку, що містяться у виданих та отриманих податкових накладних та розрахунках коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних; суми податку, сплачені платниками при ввезенні товару на митну територію України; суми поповнення та залишку коштів на рахунках в системі електронного адміністрування податку на додану вартість; суми податку, на яку платники мають право зареєструвати податкові накладні та розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних. Порядок електронного адміністрування податку на додану вартість встановлюється Кабінетом Міністрів України. Платникам податку автоматично відкриваються рахунки в системі електронного адміністрування податку на додану вартість.

На виконання приписів вказаної норми Податкового кодексу України постановою Кабінету Міністрів України від 16 жовтня 2014 року №569 Деякі питання електронного адміністрування податку на додану вартість (далі - Порядок №569) було затверджено Порядок електронного адміністрування ПДВ, яким визначено механізм відкриття та закриття рахунків у системі електронного адміністрування податку на додану вартість (далі - податок), особливості складення податкових накладних та розрахунків коригування кількісних і вартісних показників до податкових накладних (далі - розрахунки коригування) у такій системі, а також механізм проведення розрахунків з бюджетом з використанням зазначених рахунків.

Згідно п.1 Порядку №569 система електронного адміністрування податку запроваджується поетапно: на перехідний період (до 1 липня 2015 р. або іншої дати, визначеної окремим рішенням Верховної Ради України про скорочення такого періоду) - у тестовому режимі; із зазначеної дати - на постійній основі.

При цьому п.35 підрозділу 2 розділу ХХ Перехідні положення Податкового кодексу України встановлено, що період з 1 лютого 2015 року до 1 липня 2015 року є перехідним періодом, протягом якого реєстрація податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється без обмеження сумою податку, обчисленою за формулою, визначеною пунктом 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу.

Відповідно до п.2 Порядку №569 рахунок у системі електронного адміністрування податку (далі - електронний рахунок) - рахунок, відкритий платнику податку в Казначействі, на який таким платником перераховуються кошти з власного поточного рахунка у сумі, необхідній для досягнення розміру суми, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), а також у сумі, необхідній для сплати до бюджету узгоджених податкових зобов'язань. Кошти з такого рахунка підлягають перерахуванню до бюджету та/або на спеціальний рахунок.

За змістом приписів п.200-1.3 ст.200-1 Податкового кодексу України (в редакції до 29.07.2015р.) Платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних на суму податку (SНакл), обчислену за такою формулою:

SНакл = SНаклОтр + SМитн + SПопРах - SНаклВид - SВідшкод - SПеревищ, де:

SНаклОтр - загальна сума податку за отриманими платником податковими накладними, зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних, податковими накладними, складеними платником податку відповідно до пункту 208.2 статті 208 цього Кодексу та зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних, та розрахунками коригування до таких податкових накладних, зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних;

SМитн - загальна сума податку, сплаченого платником при ввезенні товарів на митну територію України;

SПопРах - загальна сума поповнення рахунку в системі електронного адміністрування податку з поточного рахунку платника;

SНаклВид - загальна сума податку за виданими платником податковими накладними, зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних та розрахунками коригування до таких податкових накладних, зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних;

SВідшкод - загальна сума податку, заявлена платником до бюджетного відшкодування з урахуванням сум коригувань, проведених за результатами перевірок;

SПеревищ - загальна сума перевищення податкових зобов'язань, зазначених платником у поданих податкових деклараціях з урахуванням поданих уточнюючих розрахунків до них, над сумою податку, що міститься в складених таким платником податкових накладних та розрахунках коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних.

При цьому у період роботи системи електронного адміністрування ПДВ до 1 липня 2015 р. платники податку відповідно до пункту 33 підрозділу 2 розділу XX ПКУ за їх вибором зараховували суму залишків від'ємного значення податку, які виникли (були задекларовані) в звітних (податкових) періодах до 1 лютого 2015 року та не були погашені, у збільшення розміру реєстраційної суми з одночасним збільшенням розміру суми податкового кредиту у податковій декларації за звітний (податковий) період, в якому було здійснено таке збільшення або повертали суму вказаних залишків у порядку, визначеному статтею 200 ПКУ у редакції, що діяла у 2014 році.

Платники податку, які прийняли рішення про зарахування сум залишків від'ємного значення у збільшення розміру реєстраційної суми, повинні були вказані суми залишків, непогашені станом на 01.02.2015 р, обліковувати у додатку 2 (Д2) до податкової декларації з ПДВ, починаючи із звітного (податкового) періоду (лютий 2015 року) до їх повного погашення (Лист ДФС України від 06.03.2015 р. №7796/7/99-99-19-03-02-17).

Разом з тим, 29.07.2015р. набрав чинності Закон України від 16.07.2015р. №643-VІІІ Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо удосконалення адміністрування податку на додану вартість , відповідно до якого всі складові формули, визначені приписами п.200-1.3 ст.200-1 Податкового кодексу України, на третій робочий день після набрання чинності цим Законом дорівнюють нулю, крім значень її складових S НаклОтр, S НаклВид та S ОСОБА_2, що були сформовані починаючи з 01 липня 2015 року (п.34 підрозділу 2 розділу ХХ ПК України). Під час обрахунку показників S НаклОтр та S НаклВид також використовуються розрахунки коригування, складені починаючи з 1 липня 2015 року та зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних, до податкових накладних, складених до 1 липня 2015 року, що підлягали наданню покупцям - платникам податку. Для обрахунку показників S НаклОтр, S НаклВид та S ОСОБА_2 використовуються документи (податкові накладні, розрахунки коригування, митні декларації, аркуші коригування та додаткові декларації), складені починаючи з 1 липня 2015 року. Під час обрахунку суми S Накл також використовуються показники, визначені пунктом 34 підрозділу 2 розділу XX "Перехідні положення" цього Кодексу (абз. 9, 10 п. 200-1.3 ПК України).

Згідно пункту 34 підрозділу 2 Розділу ХХ Податкового кодексу України, встановлено, що станом на третій робочий день після дати набрання чинності Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо удосконалення адміністрування податку на додану вартість" зареєстрованим платникам податку значення суми податку (позитивне або від'ємне), на яку такий платник має право зареєструвати податкові накладні / розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, визначене пунктом 200 1.3 статті 200 1 цього Кодексу, та значення усіх її складових, визначених цим Кодексом, дорівнюють нулю, крім значень її складових S НаклОтр, S НаклВид та S ОСОБА_2, що були сформовані починаючи з 1 липня 2015 року. Зареєстрованим платникам податку таке значення автоматично збільшується контролюючим органом:

4) до 31 липня 2015 року для платників податків, що застосовують звітний (податковий) період місяць, без проведення перевірок, передбачених статтею 200 цього Кодексу, на суму від'ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, та суму непогашеного від'ємного значення попередніх звітних (податкових) періодів на кінець поточного звітного (податкового) періоду, що зазначено в податковій звітності з податку на додану вартість, у якій відображаються розрахунки з бюджетом та/або відображаються операції, що стосуються спеціального режиму оподаткування відповідно до статті 209 цього Кодексу, за червень 2015 року. На таку суму платником податку збільшується розмір суми податкового кредиту за звітний (податковий) період (липень 2015 року).

Суми такого від'ємного значення можуть бути перевірені контролюючим органом у загальновстановленому порядку.

Згідно п.9-2 Порядку №569 після закінчення перехідного періоду, зазначеного у пункті 1 цього Порядку:

1) ДФС автоматично збільшує розмір суми податку, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування, визначеної відповідно до пункту 9 цього Порядку, на суму середньомісячного розміру сум податку, задекларованих платником до сплати до бюджету та погашених за останні 12 звітних (податкових) місяців/ чотири квартали, та на запит платника податку інформує його про суму збільшення шляхом надсилання електронного повідомлення. Сума такого збільшення щокварталу підлягає автоматичному перерахунку ДФС шляхом віднімання суми попереднього збільшення та додавання суми збільшення згідно з поточним перерахунком з урахуванням середньомісячного розміру сум податку, задекларованих платником до сплати до бюджету та погашених за останні 12 звітних (податкових) місяців/чотири квартали, станом на дату перерахунку. На запит платника податку ДФС інформує його про результати такого перерахунку шляхом надсилання електронного повідомлення;

2) сума податку, на яку платник має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування, визначена відповідно до пункту 9 цього Порядку, автоматично збільшується на суми помилково та/або надміру сплачених грошових зобов'язань з податку. На суму такого збільшення: зменшується сума, задекларована до сплати до бюджету в звітному (податковому) періоді, або збільшується сума від'ємного значення, задекларована в звітному (податковому) періоді; помилково та/або надміру сплачені грошові зобов'язання з податку вважаються погашеними.

За змістом приписів п.10 Порядку №569 ДФС: 1) обчислює суму податку, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Реєстрі; 2) оприлюднює на офіційному веб-сайті алгоритми обрахунку показників формули обчислення зазначеної суми та джерела їх формування.

Так, 30 липня 2015 року Державна фіскальна служба України повідомила план заходів ДФС для забезпечення реалізації норм Закону України №643-VІІІ з удосконалення системи електронного адміністрування ПДВ, в розділі ІІІ якого передбачено обнуління показників та перерахунок суми податку, на яку платник має право зареєструвати податкову накладну/розрахунок коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі ЄРПН), для зареєстрованих платників податку, зокрема:

- з 00 годин 00 хвилин 3 серпня 2015 року (на початок третього робочого дня після дня набрання чинності Законом №643) ДФС буде проведено обнуління суми податку, на яку платник має право зареєструвати податкову накладну/розрахунок коригування в ЄРПН ( СУМА Накл), сформовану відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 та пункту 34 підрозділу 2 розділу ХХ Перехідні положення Податкового кодексу України, та значення усіх її складових, визначених Податковим кодексом України, крім показників СУМА НаклОтр, СУМА ОСОБА_2 та СУМА НаклВид, що були сформовані, починаючи з 1 липня 2015 року;

- протягом 3 серпня 2015 року (третього робочого дня після дня набрання чинності Законом №643) сума СУМА Накл зареєстрованим платникам податку збільшиться на:

- суму середньомісячного розміру сум ПДВ, задекларованих платником до сплати до бюджету та погашених або розстрочених за останні 12 звітних місяців/4 квартали ( СУМА овердрафт);

- суму помилково та/або надміру сплачених грошових зобов'язань з ПДВ станом на 01.07.2015 ( СУМА Перепл);

- суму від'ємного значення податку, непогашеного станом на 01.07.2015 та задекларованого платником у рядках 24 та 31 податкової декларації з ПДВ за червень 2015 року;

- суму залишків коштів на електронних рахунках платників у системі електронного адміністрування ПДВ станом на початок робочого дня 3 серпня 2015 року за вирахуванням сум, заявлених платником у складі податкової звітності з податку за звітний (податковий) період за червень 2015 року до перерахування з електронного рахунку до бюджету в рахунок сплати податкових зобов'язань з податку та/або на поточний рахунок платника відповідно до пункту 200-1.6 статті 200-1 цього Кодексу, також така сума зменшується на суму податкових зобов'язань, задекларованих платником за звітний (податковий) період за червень 2015 року/II квартал 2015 року;

- на кінець третього робочого дня після дня набрання чинності Законом №643 сума податку, на яку платник має право зареєструвати податкову накладну/розрахунок коригування в ЄРПН ( СУМА Накл), буде обрахована на підставі оновлених значень усіх її складових та інших показників, які згідно з вимогами пункту 34 підрозділу 2 розділу XX Перехідні положення Податкового кодексу України враховуються під час обрахунку суми податку, обчисленої за формулою, визначеною пунктом 200-1.3 статті 200-1 Податкового кодексу України.

При цьому, планом заходів окремо зазначено, що у зв'язку із переведенням роботи системи електронного адміністрування ПДВ в штатний режим:

- починаючи з 04.08.2015р. реєстрація в ЄРПН податкових накладних та розрахунків коригування, складених до 1 липня 2015 року, здійснюватиметься без обмеження сумою СУМА Накл.;

- до 20 серпня 2015 року платникам податку, що застосовують звітний податковий період квартал, сума податку, на яку платник має право зареєструвати податкову накладну/розрахунок коригування в ЄРПН ( СУМА Накл), буде збільшена на суму від'ємного значення, непогашеного станом на 01.07.2015 та задекларованого у рядках 24 та 31 податкової декларації з ПДВ за ІІ квартал 2015 року.

Як вбачається з матеріалів справи та не заперечувалось відповідачами 06 червня 2016 року товариством сформовано уточнюючий розрахунок податкових зобов'язань з податку на додану вартість у зв'язку з виправленням самостійно виявлених помилок (у редакції наказу Міністерства фінансів України від 28.01.2016 р. №21) за звітний період червень 2015 року, яким уточнено показник "сума від'ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду" (рядок 21) колишній рядок 24 (у редакції наказу Міністерства фінансів України від 23.01.2015 р. №13), значення якого збільшено на суму 981 812 грн. та визначено у розмірі 1 579 056 грн.

Вказаний уточнюючий розрахунок доставлено до Личаківської ОДПІ (Шевченківське відділення) 06.06.2016 р. о 16:41:23 та прийнято ДФС України 06.06.2016 року о 17:22 (квитанція №2, реєстраційний номер документа НОМЕР_9).

Однак, станом на час розгляду справи Державною фіскальною службою України не забезпечено своєчасне відображення у системі електронного адміністрування ПДВ заявлених Товариством 06 червня 2016 року в уточнюючому розрахунку відомостей.

Доводи відповідача-1 про те, що реєстраційна сума в системі електронного адміністрування може бути збільшена на суму від'ємного значення, що задекларована позивачем виключно у рядках 24 та 31 податкової декларації з податку на додану вартість за червень 2015 року, та не підлягає перерахунку у зв'язку з подальшим уточненням показників такої звітності шляхом подання відповідних уточнюючих розрахунків, є безпідставними, з огляду на наступне.

За змістом підпункту 4 пункту 34 підрозділу 2 розділу ХХ ПК України, визначальним фактором для автоматичного збільшення реєстраційної суми у системі електронного адміністрування податку на суму від'ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду, є зазначення такої суми саме в податковій звітності з ПДВ платника податку.

В свою чергу, до податкової звітності з податку на додану вартість згідно пункту 8 розділу 1 Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України 23 вересня 2014 року N 966 (у редакції наказу Міністерства фінансів України від 23 січня 2015 року N 13), належать:

- податкова декларація з податку на додану вартість з додатками;

- уточнюючий розрахунок податкових зобов'язань з податку на додану вартість у зв'язку з виправленням самостійно виявлених помилок з додатками;

- розрахунок податкових зобов'язань, нарахованих отримувачем послуг, не зареєстрованим як платник податку на додану вартість, які постачаються нерезидентами, у тому числі їх постійними представництвами, не зареєстрованими платниками податків, на митній території України.

Таким чином, уточнюючий розрахунок податкових зобов'язань з податку на додану вартість у зв'язку з виправленням самостійно виявлених помилок за звітний період червень 2015 року, поданий ТОВ 06 червня 2016 року до контролюючого органу є однією з форм податкової звітності з ПДВ, а отже сформовані у ньому позивачем показники (зокрема рядок 21 уточнюючого розрахунку у редакції наказу Міністерства фінансів України від 28.01.2016 р. №21) колишній рядок 24 (у редакції наказу Міністерства фінансів України від 23.01.2015 р. №13) мали бути враховані ДФС України при автоматичному збільшенні суми, на яку ТОВ має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування. Тобто величина від'ємного значення за червень 2015 року має бути збільшена на 981 812 грн. та має становити 1 579 056 грн.

Однак, відповідачами на момент розгляду справи, не подано суду доказів перенесення та відображення задекларованого позивачем від'ємного значення ПДВ в системі електронного адміністрування ПДВ.

При цьому, з огляду на наведене, система електронного адміністрування ПДВ організована на централізованому рівні ДФС України, на цьому ж рівні відбуваються усі дії, пов'язані з перенесенням, відображенням (збільшенням) та автоматичним обчисленням реєстраційної суми щоразу при зміні значення будь-якого з показників формули.

За таких обставин, суд приходить до висновку, що ГУ ДФС у Львівській області та Шевченківське відділення Личаківської ОДПІ ГУ ДФС у Львівській області не наділені повноваженнями щодо перенесення, відображення (збільшення) та внесення будь-яких змін до системи електронного адміністрування ПДВ, отже, у даному випадку відсутня протиправна бездіяльність зазначених відповідачів щодо незабезпечення автоматичного збільшення суми, на яку позивач має право реєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, на величину від'ємного значення за червень 2015 року у розмірі 981 812 грн. у системі електронного адміністрування податку на додану вартість у визначений законом термін.

В той же час, на думку суду, ДФС України допустивши оскаржувану протиправну бездіяльність, порушила статтю 1 Протоколу 1 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод, яка ратифікована Законом України Про ратифікацію Конвенції про захист прав і основних свобод людини 1950 року, Першого протоколу та протоколів № 2, 4, 7 та 11 до Конвенції , а саме право на мирне володіння своїм майном, що також є невід'ємним правом на повагу до своєї власності.

Так, відповідно до статті 1 Протоколу 1 кожна юридична особа має право на мирне володіння своїм майном. Конвенція, залишаючи за державною владою велику свободу відносно рішень в сфері економічної та соціальної політики, підтверджує, що таке вручання в гарантовані права не буде повільним.

Мирне володіння означає, що порушення принципу, встановленому у першому реченні, може мати місце і за відсутності прямого або фізичного втручання у право власності. Так, наприклад, порушення може мати форму позбавлення можливості використати власність, ненадання дозволів, або інших форм перешкоджання реалізації права власності, що є наслідком застосування законодавства або заходів органів державної влади (рішення Європейського суду у справі Wiggins v. Unated Kingdom Appl. 7456/76 (1976)).

Суд констатує, що затримання відображення показників фінансової звітності у відповідній системі фактично призвело до негативного впливу на господарську діяльність позивача, зупинення виконання зобов'язань по укладеним договорам та виконання останніх.

При цьому, судом не встановлена розумна співрозмірність між використаними засобами та тією метою, на яку була направлена міра, що обмежила позивача у реалізації права власності на своє майно, примусила змінити напрямок її використання задля забезпечення сталої господарської діяльності.

На думку суду, суб'єктом владних повноважень також порушено принцип захисту обґрунтованих сподівань (reasonable expectations), який тісно пов'язаний із принципом юридичної визначеності (legal certainty) і є невід'ємним елементом принципу правової держави та верховенства права. Як зазначено у справі Black Clawson Ltd. v. Papierwerke AG, (1975) AC 591 at 638, сприйняття верховенства права як конституційного принципу вимагає того, аби будь-який громадянин, перед тим, як вдатися до певних дій, мав змогу знати заздалегідь, які правові наслідки настануть.

Сутність принципу правової визначеності Європейський суд визначив як забезпечення передбачуваності ситуації та правовідносин у сферах, що регулюються, цей принцип не дозволяє державі посилатись на відсутність певного правового акта, який визначає механізм реалізації прав і свобод громадян, закріплених у конституційних та інших актах.

Як зазначив Європейський суд у справі Yvone van Duyn v. Home Office принцип правової визначеності означає, що зацікавлені особи повинні мати змогу покладатись на зобов'язання, взяті державою, навіть якщо такі зобов'язання містяться в законодавчому акті, який загалом не має автоматичної прямої дії.

Така дія названого принципу пов'язана із іншим принципом - відповідальності держави, який полягає в тому, що держава не може посилатись на власне порушення зобов'язань для запобігання відповідальності.

Частиною третьою статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Згідно ст. 69 КАС України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які фактичні дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення осіб, які беруть участь у справі, та інші обставини, що мають значенні для правильного вирішення справи.

Суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні. Ніякі докази не маєть для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв'язок доказів у їх сукупності (ст. 86 КАС України).

Згідно із частиною першою статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 72 цього Кодексу. Відповідно до частини другої статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Оскільки Державна фіскальна служба України не довела правомірність невідображення сум в системі електронного адміністрування, тому суд дійшов висновку, що позовні вимоги слід задовольнити.

Щодо судових витрат, то у відповідності до вимог ст.94 КАС України, судові витрати у формі судового збору належить стягнути на користь позивача.

Керуючись ст.ст. 7-14, 69-71, 86, 94, 128, 159-163, 167 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

ПОСТАНОВИВ:

Адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю ЗАХІД ІНВЕСТ до Державної фіскальної служби України, Головного управління Державної фіскальної служби у Львівській області, Шевченківського відділення Личаківської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Львівській області про визнання бездіяльності протиправною та зобов'язання вчинити дії - задоволити повністю.

Визнати протиправною бездіяльність Державної фіскальної служби України по незабезпеченню автоматичного збільшення суми, на яку Товариство з обмеженою відповідальністю ЗАХІД ІНВЕСТ має право реєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, на величину від'ємного значення за червень 2015 року у розмірі 981 812 грн. у системі електронного адміністрування податку на додану вартість у визначений термін.

Зобов'язати Державну фіскальну службу України збільшити у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, на яку Товариство з обмеженою відповідальністю ЗАХІД ІНВЕСТ має право реєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, на величину від'ємного значення за червень 2015 року у розмірі 981 812 грн. та відобразити відповідне збільшення у витязі з системи електронного адміністрування податку на додану вартість.

Стягнути з бюджетних асигнувань Державної фіскальної служби України (04655, місто Київ, Львівська площа, 8, код ЄДРПОУ 39292197) на користь Товариства з обмеженою відповідальністю ЗАХІД ІНВЕСТ (м.Львів, вул. Липинського, 50-Б; Код ЄДРПОУ 37693510) - 2756,00 (дві тисячі сімсот п'ятдесят шість) грн. судового збору.

Постанова набирає законної сили в строк та в порядку, передбаченому ст.254 Кодексу адміністративного судочинства України.

Постанова може бути оскаржена в строк та в порядку, визначеному ст.186 Кодексу адміністративного судочинства України.

Повний текст постанови виготовлено 11 квітня 2017 року.

Головуючий суддя Гулкевич І.З.

Суддя Клименко О.М.

Суддя Мартинюк В.Я.