Ухвала

від 13.09.2017 по справі 813/3952/16

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

13 вересня 2017 року м. Київ К/800/11082/17

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:

головуючого - Веденяпіна О.А. (судді-доповідача), Бухтіярової І.О., Приходько І.В.,

секретар судового засідання Корецький І.О.,

за участю: представника відповідача: Щуренко Ю.С.,

розглянувши у судовому засіданні касаційну скаргу Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Львові Міжрегіонального головного управління Державної фіскальної служби

на постанову Львівського окружного адміністративного суду від 09 грудня 2016 року

та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 20 березня 2017 року

у справі № 813/3952/16 (876/10451/16)

за позовом Приватного підприємства "Оліяр"

до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у місті Львові Міжрегіонального головного управління Державної фіскальної служби

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

в с т а н о в и в :

Приватне підприємство "Оліяр" (далі - Підприємство) звернулось в суд з адміністративним позовом до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у місті Львові Міжрегіонального головного управління Державної фіскальної служби (далі - Інспекція) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень в якому, з урахуванням заяви про зменшення позовних вимог, просив визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення відповідача від 09 листопада 2016 року:

- № 0002331400, яким підприємству зменшено від'ємне значення суми податку на додану вартість у розмірі 15 725 488,00 грн., повністю;

- № 0002321400, яким підприємству збільшено суму грошового зобов'язання по податку на додану вартість в сумі 910 113, 99 грн. в частині визначення грошового зобов'язання по податку на додану вартість в розмірі 907 879,44грн;

- № 0002341400, яким підприємству збільшено суму грошового зобов'язання по податку на прибуток в сумі 2 696 912,00 грн. в частині визначення грошового зобов'язання по податку на прибуток в розмірі 2 524 968,10 грн.

Постановою Львівського окружного адміністративного суду від 09 грудня 2016 року, яка залишена без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 20 березня 2017 року, позовні вимоги задоволено: визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Інспекції від 09 листопада 2016 року № 0002331400; визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Інспекції № 0002321400 в частині визначення грошового зобов'язання по податку на додану вартість в розмірі 907 879, 44 грн., в тому числі 605 252, 96 грн. - за податковими зобов'язаннями, 302 626, 48 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями; визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Інспекції № 0002341400 в частині визначення грошового зобов'язання по податку на прибуток в розмірі 2 524 968, 10 грн., в тому числі 2 238 153 грн. - за податковими зобов'язаннями, 286 815, 10 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями.

Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій та вказуючи, що рішення прийняті без дотримання норм матеріального і процесуального права, Інспекція подала касаційну скаргу, в якій просила їх скасувати та прийняти рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог у повному обсязі.

Письмових заперечень на касаційну скаргу не надходило, що не перешкоджає її розгляду по суті.

Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, заслухавши представників сторін, перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, Вищий адміністративний суд України дійшов висновку про відмову в задоволенні касаційної скарги.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що Інспекцією за результатами проведеної перевірки складено акт від 31 жовтня 2016 року № 334/28-06-14-00/32461721, згідно з яким Підприємством порушено вимоги: - пункту 11, пункту 12, пункту 13, пункту 18, пункту 19 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 1999 року № 318; - пункту 44.1, пункту 44.3, пункту 44.6, статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134; пункту 135.1 статті 135; пункту137.1 статті 137 Податкового кодексу України, в результаті чого Підприємством занижено податок на прибуток на загальну суму 2 389 802,00 грн.; пункту198.1, пункту198.2, пункту198.3, пункту198.6 статті 198 Податкового кодексу України, в результаті чого позивачем занижено податкові зобов'язання з податку на додану вартість на суму 1489,70 грн., завищено податковий кредит з податку на додану вартість у сумі 16 330 740,96 грн., в результаті чого: завищено в червні 2016 року від'ємне значення різниці між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду на суму 15 725 488,00 грн. (рядок 19); суму від'ємного значення, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200.1.3 статті 200 1 розділу V Податкового кодексу України на момент подання податкової декларації (рядок19 - рядок 19.1), яка: зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 20 - рядок 20.1- 20.2) на суму 15 725 488,00 грн. (рядок 20.3); суму від'ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 19.1 + рядок 20.3 декларації 0110) (рядок 19 декларації 0121-0123,0130 переноситься до рядка 16.1 декларації наступного звітного (податкового) періоду) на суму 15725488,00 грн. (рядок 21); занижено в червні 2016 суму податку на додану вартість в розмірі 606 742,66 грн., яка підлягає нарахуванню та сплаті в бюджет за підсумками поточного звітного (податкового) періоду, з урахуванням залишку від'ємного значення попереднього звітного періоду.

На підставі акта відповідачем прийняті податкові повідомлення-рішення від 9 листопада 2016 року:

- № 0002331400, яким Підприємству зменшено від'ємне значення суми податку на додану вартість у розмірі 15 725 488,00 грн.;

- № 0002321400, яким Підприємству збільшено суму грошового зобов'язання по податку на додану вартість в сумі 910 113, 99 грн., в тому числі за податковими зобов'язаннями - 606 742,66 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 303 371,33 грн.;

- № 0002341400, яким підприємству збільшено суму грошового зобов'язання по податку на прибуток в сумі 2 696 912,00 грн., в тому числі за податковими зобов'язаннями - 2 389 802,00грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 307 110,00 грн.

Фактично підставою прийняття вказаних податкових повідомлень-рішень стали висновки відповідача про те, що позивач безпідставно включив до складу податкового кредиту суми податку на додану вартість та зменшив оподатковуваний дохід на суму витрат за результатами відображення в податковому обліку операцій із ТОВ Сокар плюс ,ТОВ Ліферант , ПП Соннор , ТОВ Толлінг та ТОВ Редпол-Лебідь , Відсутність здійснення господарських операцій, на думку посадових осіб контролюючого органу, підтверджується податковою інформацією, згідно якої операції з ТОВ Сокар плюс ,ТОВ Ліферант , ПП Соннор , ТОВ Толлінг та ТОВ Редпол-Лебідь неможливо підтвердити стосовно врахування реального часу здійснення операцій, місцезнаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконаних робіт або послуг, відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, здійснення господарських операцій безпосередньо платником податків при оформленні документів на їх вчинення від третіх осіб.

Суди попередніх інстанцій, роблячи висновок про обґрунтованість позовних вимог, зазначили, що фактичне здійснення операцій між позивачем та його контрагентами підтверджується наявними у матеріалах справи доказами, а відтак позивач правомірно включив до складу податкового кредиту суми податку на додану вартість та зменшив оподатковуваний дохід на суму витрат за результатами відображення в податковому обліку оспорюваних операцій із вказаними контрагентами.

Колегія суддів погоджується із такими висновками, з огляду на наступне.

Вимоги до підтвердження даних, визначених у податковій звітності, встановлені статтею 44 Податкового кодексу України. Так, згідно з пунктом 44.1 цієї статті для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Так, правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначено Законом України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні .

Відповідно до статті 1 цього Закону бухгалтерський облік - це процес виявлення, вимірювання, реєстрації, накопичення, узагальнення, зберігання та передачі інформації про діяльність підприємства зовнішнім та внутрішнім користувачам для прийняття рішень.

Бухгалтерський облік на підприємстві ведеться безперервно з дня реєстрації підприємства до його ліквідації (частина 1 статті 8 Закону Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні ).

У бухгалтерському обліку відображаються окремі господарські операції, з яких складається господарська діяльність.

Господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства (стаття 1 Закону Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні ).

За змістом частин 1 та 2 статті 9 наведеного Закону підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Тобто для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій.

Відповідно до наведеного вище визначення господарської операції пов'язане з фактом руху активів платника податків та руху його капіталу.

Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов'язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами Податкового кодексу України.

Відповідно до підпункту 14.1.27 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (чинний до 31 грудня 2014 року) витрати - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

Згідно з пунктом 138.2 статті 138 Податкового кодексу України витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Згідно з пунктом 135.1 статті 135 Податкового кодексу України (яка набрала чинності з 1 січня 2015 року) базою оподаткування податком на прибуток є грошове вираження об'єкту оподаткування, визначеного згідно із статтею 134 цього Кодексу з урахуванням положень цього Кодексу.

Підпунктом 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України(яка набрала чинності з 1 січня 2015 року) визначено, що об'єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.

За визначенням, наведеним у підпункті 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов'язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Відповідно до пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Згідно з пунктом 198.3 статті 198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

У відповідності до пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Аналіз наведених норм свідчить, що господарські операції для цілей визначення податкового кредиту та витрат мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Документи та інші дані, що спростовують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - умов перевезення, зберігання товарів, змісту послуг, що надаються тощо.

При цьому сама собою наявність або відсутність окремих документів, а так само помилки у їх оформленні не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов'язаннях платника податків у зв'язку з його господарською діяльністю мали місце.

Як встановлено судами попередніх інстанцій, між позивачем та контрагентами (ТОВ Сокар плюс ,ТОВ Ліферант , ПП Соннор , ТОВ Толлінг та ТОВ Редпол-Лебідь ) відбувались операції з поставки товарів (ріпак, соя, олія соняшникова нерафінована).

На підтвердження фактичної поставки товару позивачем під час судового процесу надано копії податкових та видаткових накладних, товарно-транспортних накладних, договорів поставки, договорів транспортного перевезення, платіжних доручень, актів виконання робіт (надання послуг), специфікацій до договорів.

На підставі наведених доказів, оцінка яким надана з дотриманням положень 86 Кодексу адміністративного судочинства України, суди першої та апеляційної інстанцій дійшли юридично правильно висновку про фактичне здійснення операцій між позивачем, ТОВ Сокар плюс ,ТОВ Ліферант , ПП Соннор , ТОВ Толлінг та ТОВ Редпол-Лебідь з метою використання у господарській діяльності.

Крім того, фактична, а не задекларована відсутність у контрагента у власності необхідних ресурсів, основних засобів має підтверджуватись відповідними доказами. Разом з тим, відповідачем не надано доказів реальної відсутності у контрагентів необхідних для поставки товару ресурсів. До того ж, звичаями ділового обороту встановлені можливості залучення матеріальних ресурсів без їх реєстрації в уповноважених органах (як-от - на умовах оренди, найму за цивільними договорами тощо). Податковим органом не доведена неможливість поставки контрагентом позивача наявними у нього силами та засобами.

Відповідач залишив поза увагою ту обставину, що відносини між учасниками попередніх ланцюгів постачань товарів та послуг не мають безпосереднього впливу на дослідження факту реальності господарської операції, вчиненої між останнім у ланцюгу постачань платником податків та його безпосереднім контрагентом. Таким чином, доводи відповідача про порушення, допущені контрагентами постачальників позивача, не можуть спростувати фактичної поставки товарів самими постачальниками.

Водночас певні недоліки первинних документів, складених за результатами проведених господарських операцій не тягнуть за собою втрату ними статусу належних первинних документів. Первинні документи є належними та підтверджують право покупця на формування даних податкового обліку і в тому разі, якщо вони заповнені з окремими недоліками, що зумовлені, зокрема, результатом описок чи механічних помилок, проте при цьому дають змогу ідентифікувати продавця, містять достатні дані про зміст та обсяг господарської операції, підтверджують фактичність здійснення такої операції.

За таких обставин, суди попередніх інстанцій з дотримання норм матеріального та процесуального права обґрунтовано зазначили про правильність формування позивачем показників податкового обліку та задовольнили позовні вимоги.

Суд вважає за потрібне також наголосити на необхідності дотримуватися позиції, вказаної у рішенні Європейського суду з прав людини, яку він висловив у пункті 53 рішення у справі Федорченко та Лозенко проти України , відповідно до якої суд при оцінці доказів керується критерієм доведення поза розумними сумнівом . Так, наведені Інспекцією аргументи не є достатньо вагомими, чіткими та узгодженими доказами, що спростовують реальність господарських операцій між позивачем та контрагентом, факт чого підтверджується належними та допустимими доказами в розумінні положень статті 70 Кодексу адміністративного судочинства України.

Вищий адміністративний суд України також акцентує увагу на тому, що відповідно до частини 2 статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Такий підхід узгоджується з практикою Європейського суду з прав людини. Так, у пункті 110 рішення від 23 липня 2002 року у справі Компанія Вестберґа таксі Актіеболаґ та Вуліч проти Швеції Суд визначив, що …адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення податкових штрафів має саме податкове управління. .

В той же час, Інспекцією під час розгляду адміністративної справи не наведено об'єктивних доводів щодо наявності в діях позивача ознак неправомірності чи недотримання принципу належної обачності при виборі контрагента, як і не доведено правомірності оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.

Таким чином, суди першої та апеляційної інстанцій дійшли юридично правильного висновку про невідповідність фактичним обставинам справи тверджень про відсутність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом, а відтак, з урахуванням вимог частини третьої статті 2, частини другої статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України, суди зробили обґрунтований висновок щодо наявності підстав для задоволення позовних вимог.

Відповідно до статті 224 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанції не допустили порушень норм матеріального і процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

За наведених обставин підстави для скасування рішень судів першої та апеляційної інстанцій відсутні.

Відповідно до статті 55 Кодексу адміністративного судочинства України уразі вибуття або заміни сторони чи третьої особи у відносинах, щодо яких виник спір, суд допускає на будь-якій стадії адміністративного процесу заміну відповідної сторони чи третьої особи її правонаступником. Усі дії, вчинені в адміністративному процесі до вступу правонаступника, обов'язкові для нього в такій самій мірі, у якій вони були б обов'язкові для особи, яку він замінив.

З огляду на реорганізацію Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у місті Львові Міжрегіонального головного управління Державної фіскальної служби Вищий адміністративний суд України вважає за необхідне замінити її правонаступником - Офісом великих платників податків Державної фіскальної служби.

Керуючись статтями 55, 220, 221, 223, 224, 230, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

у х в а л и в :

Допустити заміну Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у місті Львові Міжрегіонального головного управління Державної фіскальної служби її правонаступником - Офісом великих платників податків Державної фіскальної служби.

Касаційну скаргу Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Львові Міжрегіонального головного управління Державної фіскальної служби (Офіс великих платників податків Державної фіскальної служби) залишити без задоволення, а постанову Львівського окружного адміністративного суду від 09 грудня 2016 року та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 20 березня 2017 року - без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення та на неї може бути подана заява про перегляд судових рішень Верховним Судом України з підстав та в порядку, що передбачені статтями 236-239-1 Кодексу адміністративного судочинства України.

Судді О.А. Веденяпін

І.О. Бухтіярова

І.В. Приходько