Постанова

від 10.10.2017 по справі 823/1804/13-а

ЧЕРКАСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

10 жовтня 2017 року справа № 823/1804/13-а

17 год. 05 хв. м. Черкаси

Черкаський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого судді - Рідзеля О.А.,

за участю:

секретаря судового засідання - Мельникової О.М.,

представників позивача: ОСОБА_1, ОСОБА_2 (за довіреностями),

представника відповідача - ОСОБА_3 (за довіреністю),

розглянувши у відкритому судовому засіданні в приміщенні суду адміністративну справу за позовом сільськогосподарського товариства з обмеженою відповідальністю «Маяк-Агро» до Уманської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Черкаській області про скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ:

До Черкаського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом звернулось сільськогосподарське товариство з обмеженою відповідальністю «Маяк-Агро» , в якому просить скасувати податкове повідомлення-рішення Уманської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Черкаській області від 05.02.2013 №0000012300.

Представники позивача в судовому засіданні позовні вимоги підтримали повністю, обґрунтовуючи їх тим, що спірне податкове повідомлення-рішення прийняте на підставі акта документальної позапланової виїзної перевірки від 23.01.2013 №3/22-01/35453488, яким встановлено заниження податку на додану вартість на загальну суму 86102 грн. 24 коп., внаслідок безпідставного відображення у податковому обліку господарських операцій за договором поставки паливно-мастильних матеріалів з приватним підприємством «Агро Ойл» .

Представник позивача зазначає, що висновки акту перевірки не відповідають нормам чинного законодавства, базуються на припущеннях і не підтверджуються доказами та даними господарської діяльності сільськогосподарського товариства з обмеженою відповідальністю «Маяк-Агро» , з огляду на те, що згідно вимог Податкового кодексу України нарахування податкового кредиту здійснюється на підставі податкової накладної, яка сама по собі є єдиною і достатньою підставою для нарахування податкового кредиту за умови її відповідності вимогам законодавства та виписки особою, що має на це право. Факт поставки паливно-мастильних матеріалів приватним підприємством «Агро Ойл» в повній мірі підтверджується належним чином оформленими первинними документами бухгалтерського обліку: податковими накладними і видатковими накладними; витягом із книги складського обліку паливно-мастильних матеріалів за 2010 рік; платіжними дорученнями; іншими документами бухгалтерського обліку, що підтверджують оприбуткування придбаних паливно-мастильних матеріалів та їх використання у господарській діяльності позивача тощо.

Представник відповідача проти заявленого адміністративного позову заперечує, мотивуючи це тим, що під час перевірки позивача використано акт Державної податкової інспекції у Києво-Святошинському районі від 30.07.2012 №255/22-11/36845632 «Про результати документальної виїзної позапланової перевірки приватного підприємства «Агро Ойл» з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податку на додану вартість з підприємствами-контрагентами за період з 01.01.2010 до 31.05.2012» , в якому встановлено відображення в податковій звітності правових взаємовідносин з суб'єктами господарювання без мети реального настання правових наслідків, з метою заниження об'єкту оподаткування, несплати податків. Під час перевірки позивача також використано матеріали досудового слідства: постанову старшого слідчого СВ ДПІ у Подільському районі м. Києва від 17.04.2012 про порушення кримінальної справи та об'єднання справ в одне провадження, згідно якої порушено кримінальну справу за фактом фіктивного підприємництва, тобто створення/придбання суб'єктів підприємницької діяльності, зокрема, приватного підприємства «Агро Ойл» з метою прикриття незаконної діяльності, за ознаками злочину, передбаченого ч.2 ст.205 Кримінального кодексу України; постанову старшого слідчого СВ ДПІ у Подільському районі м. Києва від 27.09.2012 про порушення кримінальної справи та об'єднання справ в одне провадження, згідно якої порушено кримінальну справу відносно ОСОБА_4, ОСОБА_5, ОСОБА_6, ОСОБА_7, за створення / придбання суб'єктів підприємницької діяльності, зокрема, приватного підприємства «Агро Ойл» з метою прикриття незаконної діяльності, вчинене повторно, що заподіяло велику матеріальну шкоду державі, вчинене організованою групою, за ознаками злочину, передбаченого ч. 3 ст. 28, ч. 2 ст. 205 Кримінального кодексу України.

Крім того, СТОВ «Маяк-Агро» до перевірки не надано товарно-транспортних накладних на підтвердження факту перевезення паливно-мастильних матеріалів за договором поставки з приватним підприємством «Агро Ойл» .

Заслухавши пояснення та доводи представників сторін, розглянувши подані документи і матеріали, оцінивши належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв'язок доказів у їх сукупності, суд прийшов до висновку, що позов не підлягає задоволенню, з огляду на таке.

Суд встановив, що сільськогосподарське товариство з обмеженою відповідальністю «Маяк-Агро» зареєстроване як юридична особа Христинівською районною державною адміністрацією Черкаської області 28.12.2007 (код ЄДРПОУ 35453488); взято на податковий облік в ДПІ у Христинівському районі 08.01.2008 за №482; свідоцтво №10250452 від 01.11.2009 про реєстрацію сільськогосподарського підприємства як суб'єкта спеціального режиму оподаткування податком на додану вартість (анульоване), видано нове свідоцтво №100305035 від 18.10.2010.

У період з 10.01.2013 до 16.01.2013 посадовою особою Христинівської міжрайонної державної податкової інспекції Черкаської області проведено документальну позапланову виїзну перевірку сільськогосподарського товариства з обмеженою відповідальністю «Маяк-Агро» з питань документального підтвердження господарських відносин із постачальником - приватним підприємством «Агро Ойл» (код за ЄДРПОУ 36845632) та платниками податків-покупцями, їх реальності та повноти відображення в обліку за період з 01.06.2010 до 30.06.2010 та з 01.12.2010 до 31.12.2010, за результатами якої складено акт від 23.01.2013 №3/22-01/35453488 (далі - акт перевірки).

Під час перевірки використано: акт держаної податкової інспекції у Києво-Святошенському районі від 30.07.2012 №255/22-01/36845632 «Про результати документальної виїзної позапланової перевірки приватного підприємства «Агро Ойл» (код за ЄДРПОУ 36845632), з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податку на додану вартість з підприємствами-контрагентами за період з 01.01.2010 до 31.05.2012» , в якому встановлено, що згідно податкової звітності у приватного підприємства «Агро Ойл» відсутні трудові ресурси, виробниче обладнання, сировина, матеріали для здійснення основного виду діяльності, визначеного згідно довідки з ЄДРПОУ; відображення в податковій звітності правових взаємовідносин з суб'єктами господарювання без мети реального настання правових наслідків, з метою заниження об'єкту оподаткування, несплати податків; - постанову старшого слідчого СВ ДПІ у Подільському районі м. Києва від 17.04.2012 про порушення кримінальної справи та об'єднання справ в одне провадження, згідно якої порушено кримінальну справу за фактом фіктивного підприємництва, тобто створення / придбання суб'єктів підприємницької діяльності, зокрема, приватного підприємства «Агро Ойл» з метою прикриття незаконної діяльності, за ознаками злочину, передбаченого ч. 2 ст. 205 Кримінального кодексу України; - постанову старшого слідчого СВ ДПІ у Подільському районі м. Києва від 27.09.2012 про порушення кримінальної справи та об'єднання справ в одне провадження, згідно якої порушено кримінальну справу відносно ОСОБА_4, ОСОБА_5, ОСОБА_6, ОСОБА_7, за створення/придбання суб'єктів підприємницької діяльності, зокрема, приватного підприємства «Агро Ойл» з метою прикриття незаконної діяльності, вчинене повторно, що заподіяло велику матеріальну шкоду державі, вчинене організованою групою, за ознаками злочину, передбаченого ч. 3 ст. 28, ч. 2 ст. 205 Кримінального кодексу України.

За наслідками перевірки позивача встановлено порушення: ч. 1, 5 ст. 203, 215, п. 1 ст. 216, ст.ст. 228, 626, 629, 655, 656, 662 Цивільного кодексу України (враховуючи ст. 207 Господарського кодексу України) в частині недодержання вимог зазначених статей в момент вчинення правочинів, які не спрямовані на реальне настання правових наслідків, що обумовлені ними за правочинами, здійснених СТОВ «Маяк-Агро» з ПП «Агро Ойл» , за період з 01.06.2010 до 30.06.2010 та з 01.12.2010 до 31.12.2010 в порушення п.п.7.4.1 п. 7.4 ст.7, п.п.7.5.1, п.7.5 ст.7 Закону України «Про податок на додану вартість» , п.18 Наказу ДПА України від 30.05.1997р. №165 «Про затвердження форми податкової накладної та податку її заповнення» , в частині придбання товарів на загальну суму 516613 грн. 45 коп. в т.ч. ПДВ 86102 грн. 24 коп.

На підставі акта перевірки Христинівська міжрайонна державна податкова інспекція Черкаської області Державної податкової служби прийняла податкове повідомлення-рішення від 05.02.2013 №0000012300, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на додану вартість на загальну суму 107627 грн. 80 коп., в тому числі за основним платежем 86102 грн. 24 коп., за штрафними санкціями 21525 грн. 56 коп.

Судом встановлено, що за результатами розгляду скарги директора СТОВ «Маяк-Агро» від 18.02.2013р. №29 на вказане податкове повідомлення-рішення Державною податковою службою в Черкаській області прийнято рішення від 05.04.2013 №6476/10-210, згідно з яким залишено без змін податкове повідомлення-рішення Христинівської міжрайонної державної податкової інспекції Черкаської області 05.02.2013 №0000012300, а скаргу СТОВ «Маяк-Агро» - без задоволення.

Не погоджуючись з вказаним рішенням СТОВ «Маяк-Агро» було подано повторну скаргу до Міністерства доходів і зборів України. За результатами розгляду повторної скарги Міністерство доходів і зборів України прийняло рішення від 13.05.2013 №3458/7/99-99-10-01-15, згідно з яким залишено без змін податкове повідомлення-рішення Христинівської міжрайонної державної податкової інспекції Черкаської області від 05.02.2013 №0000012300 та рішення, прийняте за розглядом первинної скарги, а скаргу - без задоволення.

Постановою Черкаського окружного адміністративного суду від 18.06.2013 у справі №823/1804/13-а, яка залишена без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 13.02.2014, скасоване податкове повідомлення-рішення Христинівської міжрайонної державної податкової інспекції Черкаської області Державної податкової служби від 05.02.2013 №0000012300.

Разом з тим, ухвалою Вищого адміністративного суду України від 23.05.2017 скасовані вказані судові рішення та направлено справу до суду першої інстанції на новий розгляд.

Надаючи оцінку спірним обставинам з урахуванням ухвали Вищого адміністративного суду України від 23.05.2017, суд врахував, що позапланова перевірка позивача призначена наказом від 09.01.2013 №8 на підставі довідки ВПМ Уманської ОДПІ про можливі порушення позивачем податкового законодавства.

Так, відповідно до підп.78.1.1. п.78.1. ст.78 Податкового кодексу України документальна позапланова перевірка здійснюється, якщо отримано податкову інформацію, що свідчить про порушення платником податків валютного, податкового та іншого не врегульованого цим Кодексом законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, якщо платник податків не надасть пояснення та їх документальні підтвердження на обов'язковий письмовий запит контролюючого органу, в якому зазначаються порушення цим платником податків відповідно валютного, податкового та іншого не врегульованого цим Кодексом законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом 15 робочих днів з дня, наступного за днем отримання запиту.

Отже, податкова перевірка позивача, за наслідками якої прийняте оскаржуване рішення, призначена на підставі підп.78.1.1. п.78.1. ст.78 Податкового кодексу України у зв'язку з отриманням інформації щодо можливого порушення вимог податкового законодавства.

Спірне податкове повідомлення-рішення від 05.02.2013 №0000012300, суд вважає правомірним, з огляду на таке.

Відповідно до п.п. 7.4.1. п.7.4. статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» №168/97-ВР від 03.04.1997р. (далі - Закон №168), що до 01.01.2011 визначав платників податку на додану вартість, об'єкти, базу та ставки оподаткування, а також порядок обліку, звітування та внесення податку на додану вартість до бюджету, податковий кредит звітного періоду складається із сум податків, сплачених (нарахованих) платником податку у звітному періоді у зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг), вартість яких відноситься до складу валових витрат виробництва (обігу) та основних фондів чи нематеріальних активів, що підлягають амортизації.

Датою виникнення права платника податку на податковий кредит вважається дата здійснення першої з подій: або дата списання коштів з банківського рахунку платника податку в оплату товарів (робіт, послуг), дата виписки відповідного рахунку (товарного чека) - в разі розрахунків з використанням кредитних дебетових карток або комерційних чеків; або дата отримання податкової накладної, що засвідчує факт придбання платником податку товарів (робіт, послуг) (п.п. 7.5.1 п. 7.5 статті 7 Закону).

Згідно з підпунктом 7.2.6. пункту 7.2. статті 7 Закону №168 податкова накладна видається платником податку, який поставляє товари (послуги), на вимогу їх отримувача, та є підставою для нарахування податкового кредиту.

Відповідно до п.п. 7.4.5. п. 7.4. вказаної статті не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з підпунктом 7.2.6 цього пункту).

За змістом вказаних приписів правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на віднесення вартості придбаних товарів (робіт, послуг) до складу валових витрат та право на податковий кредит наступають за наявності одночасно двох умов, а саме: фактичного здійснення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) та їх підтвердження первинними документами бухгалтерського обліку та податковою накладною.

Відповідно до ст.1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16 липня 1999 року № 996-XIV (далі - Закон України № 996-XIV) первинний документ - це документ, що містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Суд врахував ст.9 Закону України №996, згідно з якою підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Вони повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Водночас ст.4 Закону України №996-XIV встановлений принцип превалювання сутності над формою, тобто, операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми.

Обов'язковими реквізитами первинних документів відповідно до п.2.4. Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року №88, є: назва документа (форми); дата і місце складання; назва підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. Згідно з пунктами 2.15-2.16 Положення забороняється приймати до виконання первинні бухгалтерські документи на операції, що суперечать законодавчим актам.

Отже будь-які документи мають силу первинного документа тільки у разі фактичного здійснення господарської операції.

Перевіряючи доводи сторін щодо реальності здійснення господарських операцій, суд встановив, що 21.06.2010 між приватним підприємством «Агро Ойл» (Постачальник) та сільськогосподарським товариством з обмеженою відповідальністю «Маяк-Агро» (Покупець) укладено договір поставки №06/89 (далі - Договір) відповідно до якого Постачальник зобов'язується поставити в обумовлений термін, а Покупець прийняти у власність і оплатити нафтопродукти, іменовані надалі «Товар» .

Суд звернув увагу, що вищевказаний договір не є укладеними, оскільки суду не надано доказів погодженої волі сторін про предмет договору (вимоги щодо: конкретного виду товару, його ціни, номенклатури, марки, кількості, сорту, походження, виробника тощо), умови поставки (неконкретизовані пункти навантаження та розвантаження, хто їх оплачує, терміни отримання кожної партії товару). Отже, обґрунтованість ризику реального вчинення правочинів достатньо сумнівна.

Відповідно до ч.1 ст. 638 Цивільного кодексу України (далі - ЦК України) договір є укладеним, якщо сторони в належній формі досягли згоди з усіх істотних умов договору. Істотними умовами договору є умови про предмет договору, умови, що визначені законом як істотні або є необхідними для договорів даного виду, а також усі ті умови, щодо яких за заявою хоча б однієї із сторін має бути досягнуто згоди.

З урахуванням наведених обставин, суд дійшов висновку, що сторони договору не досягли погодженої волі щодо всіх істотних умов господарських операцій, що підтверджує висновки відповідача про те, що господарські операції були зафіксовані на папері без мети реального настання зобов'язань.

На підтвердження формування витрат відповідно до наведеного договору та взяття податкового кредиту позивач надав:

податкову накладна №207 від 22.06.2010 на поставку дизельного палива у кількості 27405 л на загальну суму 161963 грн. 55 коп., видаткову накладну №РН-0000207 від 22.06.2010 на загальну суму 161963 грн. 55 коп.;

податкову накладну №558 від 07.12.2010 на поставку бензину А-76 у кількості 12600 л на загальну суму 80640 грн. 00 коп., видаткову накладну №РН-0000558 від 07.12.2010 на загальну суму 80640 грн.;

податкову накладну №560 від 08.12.2010 на поставку дизельного палива у кількості 40897 л на загальну суму 274009 грн. 90 коп., видаткову накладну №РН-0000560 від 08.12.2010 на загальну суму 274009 грн. 90 коп.

Суд врахував, що наведені видаткові накладні не скріплені печатками позивача, що суперечить вимогам до первинного бухгалтерського документа.

Зважаючи на кількість палива у кожній ВН, суд дійшов висновку про обґрунтованість сумнівів відповідача щодо реальності здійснення правочинів з урахуванням часу складення ВН та кількості придбаного товару.

Так, первинно-бухгалтерські документи згідно з вищезазначеними вимогами Закону України №996-XIV складаються під час здійснення господарської операції або безпосередньо після її закінчення.

Порядок контролювання якості під час приймання, зберігання і відпуску нафти та/або нафтопродуктів врегульовано розділом 6 Інструкції з контролювання якості нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затвердженої наказом Міністерства палива та енергетики України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 4 червня 2007 року №271/121 (далі - Інструкція №271/121).

Перед поданням транспортних засобів під зливання товарний оператор (або інша відповідальна особа) зобов'язаний проконтролювати справність і чистоту технологічного обладнання, якість підготовки (зачищення) резервуарів, призначених для приймання нафти або нафтопродуктів. Приймання нафтопродукту на однойменний залишок у резервуарі, що не відповідає вимогам нормативних документів, заборонено. Приймання дизельного палива різних марок і видів (за масовою часткою сірки) проводиться в окремі резервуари. У разі приймання дизельного палива на залишок дизельного палива іншої марки та/або виду (за масовою часткою сірки) проводяться лабораторні випробування проби суміші дизельних палив. За результатами випробувань приймається рішення стосовно необхідності проведення перерахування залишку або прийнятого дизельного палива в іншу марку або вид дизельного палива, про що складається акт, у якому вказується причина перерахування.

Вказана господарська операція повинна бути відображена в бухгалтерському і складському обліку суб'єкта господарювання у відповідності до положень (стандартів) бухгалтерського обліку в Україні.

З прибуттям транспортних засобів оператор (або інша відповідальна особа) зобов'язаний: порівняти номери та назви транспортних засобів з номерами та назвою, зазначеною в транспортних документах; перевірити наявність та цілісність пломб, запірно-пломбувальних пристроїв (у разі пломбування транспортних засобів вантажовідправником), чистоту нижніх зливних пристроїв транспортних засобів, наявність маркування на тарі з нафтопродуктами, відповідність маркування відвантажувальним документам та справність тари; перевірити наявність, повноту і правильність заповнення паспортів якості і копій сертифікатів відповідності (на продукти, що підлягають обов'язковій сертифікації в Україні) і перевірити дані паспортів якості на відповідність вимогам нормативних документів.

У разі виявлення будь-яких порушень під час огляду транспортних засобів і тари, що надійшли, та перевірки супровідних документів і якості доставлених нафти та/або нафтопродуктів товарний оператор або інша відповідальна особа зобов'язаний повідомити про це негайно керівника підприємства або вповноважену ним особу. За відсутності паспорта якості допускається приймання нафти та/або нафтопродукту лише до окремих зачищених резервуарів або на залишок однойменного нафтопродукту після встановлення відповідності його якості вимогам нормативних документів на підставі результатів лабораторних випробувань.

Перед прийманням нафти та/або нафтопродукту необхідно: відібрати точкові проби з транспортного засобу і скласти сукупну пробу у відповідності до вимог ДСТУ 4488 та п.4.2 цієї Інструкції для проведення приймально-здавальних і контрольних випробувань; перевірити у пробах нафтопродуктів (візуально) наявність води і механічних домішок; зареєструвати відібрану сукупну пробу нафти та/або нафтопродукту в журналі реєстрації проб за формою №3-НК і провести приймально-здавальні випробування; порівняти дані приймально-здавальних випробувань з даними паспорта якості вантажовідправника і, у разі відсутності розбіжностей, надати дозвіл на зливання нафти та/або нафтопродукту; записати до паспортів якості вантажовідправника і журналу реєстрації проб номери транспортних засобів, якими доставлено нафту або нафтопродукти, а також номери резервуарів, до яких їх злито.

Суд встановив відсутність у позивача всіх вищевказаних доказів.

Для участі в прийманні нафти та/або нафтопродуктів за якістю мають призначатись особи, компетентні за родом діяльності, освітою, досвідом роботи з питань контролювання їх якості. У представника вантажовідправника має бути доручення, оформлене у відповідності до чинного законодавства України (підп.6.1.15-6.1.16 п.6.1 розділу 6 Інструкції №271/121).

До акта приймання нафти та/або нафтопродукту за якістю за формою №14-НК, складеного у відповідності до вимог цієї Інструкції, згідно з підп.6.1.22 п.6.1 розділу 6 Інструкції №271/121 мають бути додані: паспорт якості нафти та/або нафтопродукту вантажовідправника і копія сертифіката відповідності або свідоцтва про визнання іноземного сертифіката (якщо продукт підлягає обов'язковій сертифікації в Україні); транспортний документ (накладна, коносамент); пакувальні ярлики з тарних місць, у яких розміщено розфасовані нафтопродукти неналежної якості; документи, що підтверджують повноваження учасників у прийманні нафти та/або нафтопродуктів за якістю; паспорт якості, виданий випробувальною лабораторією згідно з результатами випробувань нестандартних нафти та/або нафтопродуктів, та акт відбирання проби; інші документи (за наявності), що свідчать про причини псування і невідповідності якості нафти та/або нафтопродуктів.

Однак, сертифікати відповідності на придбане пальне суду не надані, що також суперечить умовам п.3.1 договору поставки.

Суд звернув увагу, що позивач не надав належних доказів на підтвердження зберігання придбаного палива згідно з вищевказаною угодою.

Ведення обліку, зберігання та реалізації дизельного палива залежно від вмісту масової частки сірки врегульовані відповідним Порядком, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 21 березня 2007 року №545. Згідно з пунктом 3 цього Порядку ведення обліку, зберігання, реалізацію, а також приймання, транспортування, відпуск, проведення обліково-розрахункових операцій з дизельним паливом з різним вмістом масової частки сірки суб'єкти господарювання здійснюють відповідно до Правил роздрібної торгівлі нафтопродуктами, затверджених постановою Кабінету Міністрів України від 20 грудня 1997 року №1442, та інших нормативно-правових актів, що регулюють правовідносини із зазначених питань, з дотриманням вимог цих Правил.

Бухгалтерський облік наявності та руху дизельного палива ведеться суб'єктом господарювання в розрізі операцій, пов'язаних з придбанням, зберіганням та реалізацією окремих партій товару за кожним видом дизельного палива залежно від вмісту масової частки сірки. Зберігання і транспортування дизельного палива здійснюється в окремих ємкостях залежно від вмісту масової частки сірки.

Вид дизельного палива залежно від вмісту масової частки сірки визначається на підставі паспорта якості, виданого випробувальною лабораторією підприємства - виробника дизельного палива на кожну партію відвантаженої готової продукції, або паспорта якості дизельного палива, що ввозиться на митну територію України, який може бути виданий іншою акредитованою лабораторією на кожну партію відвантаженої готової продукції. Відомості, що містяться у паспорті якості, підтверджуються сертифікатом відповідності, виданим в установленому порядку уповноваженим органом із сертифікації, визначеним відповідно до законодавства.

Дотримання вищевказаних вимог законодавства щодо порядку обліку дизельного палива позивачем не доведено.

Єдиний порядок організації та виконання робіт, пов'язаних з прийманням, транспортуванням, зберіганням, відпуском та обліком товарної нафти і нафтопродуктів врегульовано Інструкцією про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затвердженою спільним наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв'язку України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 20 травня 2008 року №281/171/578/155 (далі - Інструкція №281/171/578/155).

Згідно з п.4.2 розділу 4 Інструкції №281/171/578/155 облік нафти і нафтопродуктів на нафтопереробних заводах, підприємствах із забезпечення нафтопродуктами, підприємствах нафтопровідного і нафтопродуктопровідного транспорту, наливних пунктах ведеться в одиницях маси, а на АЗС - одиницях об'єму. Для визначення маси та об'єму нафти і нафтопродуктів можуть використовуватися об'ємно-масовий статичний, об'ємно-масовий динамічний, прямий масовий (статичне зважування та зважування під час руху) і об'ємний методи вимірювань відповідно до вимог ГОСТ 26976.

Відповідно до вимог підп.4.2.4 п.4.2 розділу 4 Інструкції №281/171/578/155 прямим (ваговим) методом вимірюють масу нафти і нафтопродуктів у тарі та транспортних засобах шляхом зважування на вагах (залізничних та автомобільних цистерн) для статичного зважування середнього класу точності за ГОСТ 29329-92 "ОСОБА_2 для статического взвешивания. Общие технические требования" з кількістю повірочних поділок не менше ніж 3000.

Приймання нафти і нафтопродуктів за кількістю згідно з підп.5.1.1 п.5.1 розділу 5 Інструкції №281/171/578/155 здійснюється відповідно до вимог цієї Інструкції та договорів постачання, купівлі-продажу тощо.

Забороняється здійснювати одночасно приймання та відпуск нафти і нафтопродукту з одного і того самого резервуара у випадках, коли за результатами вимірювань у резервуарах проводяться їх приймання та відпуск (підп.5.1.2 п.5.1 розділу 5 Інструкції №281/171/578/155).

Відпуск нафти і нафтопродуктів згідно з п.7.2 розділу 7 Інструкції №281/171/578/155 здійснюється шляхом їх відвантаження споживачам магістральними нафтопроводами та нафтопродуктопроводами, водним, залізничним і автомобільним транспортом.

Порядок приймання нафти і нафтопродуктів під час надходження автомобільним транспортом врегульовано п.5.4 розділу 5 Інструкції №281/171/578/155. Перевезення нафтопродуктів автомобільним транспортом здійснюється згідно з Правилами перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, затвердженими наказом Мінтрансу України від 14 жовтня 1997 року №363, зареєстрованими в Міністерстві юстиції України 20 лютого 1998 року за N 128/2568, та ГОСТ 27352-87 "Автотранспортные средства для заправки и транспортирования нефтепродуктов. Типы, параметры и общие технические требования".

З прибуттям нафтопродуктів до вантажоодержувача в автоцистерні перевіряється наявність і цілісність пломб, технічний стан автоцистерни, відповідність об'єму і густини нафтопродукту в автоцистерні об'єму і густині, зазначеним у товарно-транспортній накладній на відпуск нафтопродуктів (нафти) за формою №1-ТТН (нафтопродукт) (далі -ТТН) (додаток 3), відповідність найменування, марки і виду (залежно від масової частки сірки) нафтопродукту, зазначених у ТТН і паспорті якості на відвантажений нафтопродукт. Відповідність густини нафтопродукту під час відвантаження та приймання визначається після її приведення до температури 20°C відповідно до ГОСТ 3900.

Маса нафтопродукту в автоцистерні визначається зважуванням на автомобільних вагах або об'ємно-масовим методом. Маса нафтопродуктів, розфасованих у тару, визначається зважуванням на вагах або за трафаретами на тарі (якщо нафтопродукти в заводській упаковці). Про прийнятий нафтопродукт матеріально відповідальна особа складає акт за своїм підписом, підписами водія та представника одержувача чи відправника із зазначенням їх прізвищ і посад.

Оскільки позивач не надав вищезазначених доказів перевірки якості та кількості придбаного товару, отже не довів наявності змін майнового стану у зв'язку з вищезазначеними правочинами.

Згідно з вимогами п.6.1 розділу 6 Інструкції №281/171/578/155 на всіх підприємствах ведеться облік нафти і нафтопродуктів із записом у журналі реєстрації проведення вимірювань нафтопродуктів (нафти) у резервуарах за формою №7-НП (додаток 6) (на НПЗ у спеціальних регістрах складського обліку) для кожного резервуара з відображенням усіх технологічних операцій, що здійснюються кожною зміною.

Для підприємств, укомплектованих для зберігання світлих нафтопродуктів винятково резервуарами місткістю до 100 м3, ведення обліку для кожного резервуара не є обов'язковим. Відображення технологічних операцій ведеться за марками нафтопродукту.

Сторінки журналу нумеруються, шнуруються і скріплюються печаткою та підписом керівника підприємства (організації). Дизельне паливо різних видів (залежно від масової частки сірки) повинно зберігатися в окремих резервуарах.

Нафта та нафтопродукти мають зберігатись відповідно до вимог ДСТУ 4454.

Згідно з положеннями пункту 7.5 Інструкції №281/171/578/155 нафта і нафтопродукти вантажоодержувачам постачаються централізовано або вивозяться самостійно вантажоодержувачем. Контролювання наливання нафти або нафтопродуктів здійснює оператор автоматизованої системи наливу, а кількість налитого до міри повної місткості продукту здійснюється водієм автоцистерни на підставі договору постачання.

Відпуск нафти або нафтопродуктів до мір повної місткості здійснюється лише за наявності свідоцтва про її повірку. За наявності простроченого свідоцтва про повірку відпуск нафти або нафтопродуктів до мір повної місткості забороняється. Відпуск нафти і нафтопродуктів до мір повної місткості та нафтопродуктів, розфасованих до тари, оформлюється товарно-транспортними накладними (далі - ТТН) у чотирьох примірниках, з яких: перший - залишається у товарного оператора вантажовідправника і є первинним документом складського обліку з подальшим здаванням до бухгалтерської служби підприємства; другий - використовується водієм як перепустка під час виїзду з підприємства, а після виїзду - залишається в охорони підприємства з подальшим здаванням до бухгалтерської служби підприємства; третій та четвертий - засвідчені підписом представника вантажоодержувача та відміткою про час виїзду з підприємства - передаються перевізнику. При цьому третій примірник є супровідним документом вантажу і після його здавання передається вантажоодержувачу. Четвертий примірник передається експедитору (водію) і є підставою для обліку транспортної роботи. Бланки ТТН на підприємстві є документами суворої звітності.

ТТН на вивезення нафти або нафтопродуктів автотранспортом вантажоодержувача оформлюється на підставі довіреності вантажоодержувача, а під час постачання вантажовідправником - на підставі подорожнього листа автотранспортного підприємства. Відпуск нафти або нафтопродуктів здійснюється в день оформлення ТТН за наявності усіх її примірників.

У ТТН оператор зазначає номер резервуара, з якого відпущено нафту або нафтопродукт, розписується в ній і здає для оформлення. У ТТН зазначаються найменування, марка та вид нафти або нафтопродукту, об'єм, маса, густина і температура, за якої визначалась густина, а також дата і час виїзду автоцистерни з підприємства.

Заміну однієї марки та виду нафти або нафтопродукту іншою або дописування у ТТН нових найменувань і марок нафтопродуктів заборонено. ТТН на відпущені зі складу нафту або нафтопродукти здаються до бухгалтерської служби не пізніше першої половини наступного дня разом з реєстром, який складається у двох примірниках. Реєстр підписують начальник цеху (старший оператор) та бухгалтер.

На відпущені нафту або нафтопродукти за заданою дозою на автоматизованих системах наливання ТТН оформлюється після завершення наливання за фактичними показниками лічильних механізмів.

Всі вищевказані документи у позивача відсутні. Висновки відповідача про відсутність у позивача доказів перевірки його кількості, виду та якості знайшли своє підтвердження у судових засіданнях. Оскільки вид товару є особливо небезпечним вантажем, суд зауважує.

Відповідно до ст.20 Закону України "Про перевезення небезпечних вантажів" від 6 квітня 2000 року №1644-III перевезення небезпечних вантажів допускається за наявності відповідно оформлених перевізних документів, перелік і порядок подання яких визначається нормативно-правовими актами, що регулюють діяльність транспорту. Ст.8 цього Закону передбачено обов'язок перевізника небезпечних вантажів здійснювати в установленому порядку обов'язкове страхування відповідальності суб'єктів перевезення небезпечних вантажів на випадок настання негативних наслідків під час перевезення таких вантажів; а ст.7 - обов'язок відправника небезпечних вантажів здійснити в установленому порядку страхування відповідальності на випадок настання негативних наслідків перевезення небезпечних вантажів, надавати перевізнику необхідні документи з достовірною інформацією про небезпечний вантаж, а в разі дорожнього перевезення - аварійну картку та інше. Однак вищевказані докази у позивача відсутні.

Суд встановив відсутність доказів на підтвердження переміщення придбаного палива від ПП «Агро Ойл» .

Під час приймання, зберігання та відпуску нафти і нафтопродуктів керівник підприємства та головний бухгалтер на підставі п.14.1 Інструкції №281/171/578/155 здійснюють контроль за дотриманням матеріально відповідальними особами вимог цієї Інструкції та забезпечують: своєчасне оформлення документів руху нафти та нафтопродуктів; збереження їх кількості і якості; відображення їх руху за бухгалтерським обліком; своєчасне вжиття заходів щодо попередження псування, втрат, нестач та розкрадання нафти та нафтопродуктів, а також створення необхідних умов для їх зберігання.

Облік нафти і нафтопродуктів у фізичних величинах (за об'ємом, масою) ведеться безпосередньо матеріально відповідальними особами, а бухгалтерська служба підприємства згідно з вимогами п.14.3 розділу 14 Інструкції №281/171/578/155 здійснює їх кількісно-грошовий облік.

Матеріально відповідальні особи підприємств (за винятком НПЗ) ведуть кількісний облік нафти та нафтопродуктів у товарній книзі кількісного руху нафтопродуктів (нафти) за формою №31-НП (додаток №34 до Інструкції), у якій зазначаються надходження і відпуск нафтопродуктів за день, а також їх залишки на кінець дня (п.14.4 вищевказаного розділу Інструкції №281/171/578/155).

Позивач не надав доказів обліку залишків палива, отже використання придбаного дизельного палива у власній господарській діяльності суду не доведено.

Для посилення контролю за станом приймання, зберігання, відпуску та обліку нафти та нафтопродуктів матеріально відповідальні особи ведуть журнал обліку надходження нафти і нафтопродуктів за формою №6-НП і журнал вимірювання нафти і нафтопродуктів у резервуарах за формою №7-НП. Для підприємств, укомплектованих для зберігання світлих нафтопродуктів резервуарами місткістю до 100 м3, ведення обліку для кожного резервуара не є обов'язковим. Відображення технологічних операцій ведеться за марками нафтопродукту.

Приймання нафти і нафтопродуктів, які не належать підприємству, також відображається в журналі обліку надходження нафти і нафтопродуктів за формою №6-НП.

Кількість нафти і нафтопродуктів, що приймаються для зберігання під час надходження їх залізничним транспортом, визначається на підставі актів приймання нафти або нафтопродуктів за кількістю за формою №5-НП, а під час надходження автомобільним транспортом - на підставі ТТН. У разі відсутності нестач понад норми природних втрат допускається оформлення приймання нафтопродуктів за кількістю актами інших форм з використанням автоматичних систем оброблення інформації.

Рух нафти і нафтопродуктів у резервуарах за добу фіксується матеріально відповідальними особами в журналі реєстрації проведення вимірювань нафтопродуктів (нафти) у резервуарах за формою №7-НП з урахуванням пункту 14.4 цієї Інструкції. Рух облікових залишків за марками нафти та нафтопродуктів фіксується матеріально відповідальними особами в товарній книзі кількісного руху нафтопродуктів (нафти) за формою №31-НП, у тому числі окремо щодо кожного власника нафти та нафтопродукту. Вищезазначені документи обліку мають бути пронумеровані, прошнуровані, засвідчені підписом керівника та печаткою підприємства.

Записи в товарній книзі кількісного руху нафти і нафтопродуктів здійснюють за марками і видами матеріально відповідальні особи: під час приймання - на підставі приймального акта або ТТН; під час відпуску - на підставі реєстрів відпуску за добу. Залишок нафти та нафтопродуктів обчислюється після кожного запису в товарній книзі.

Згідно з п.14.9 розділу 14 Інструкції №281/171/578/155 усі первинні документи матеріально відповідальні особи здають до бухгалтерської служби підприємства за реєстрами (відомостями) та підписами. Реєстри (відомості) складаються у двох примірниках. У реєстрі мають відображатись дані: дата складання реєстру; назва і номер документа; найменування, марка і вид нафти або нафтопродукту; кількість відпущених нафти і нафтопродуктів в одиницях маси.

На відпущені нафту і нафтопродукти, що не належать підприємству, матеріально відповідальні особи складають реєстри (відомості) окремо на кожного власника нафти або нафтопродукту.

Первинні документи приймаються бухгалтерською службою підприємства від матеріально відповідальних осіб за реєстрами (відомостями) і підписами, перевіряються і групуються за постачальниками і споживачами.

Суд звернув увагу, що всіх вищевказаних доказів щодо відображення в обліку придбаного палива у вищевказаного контрагента позивач суду не надав.

Нафта (газовий конденсат) і нафтопродукти, що містяться у резервуарах і технологічних трубопроводах НПЗ, наявних на підприємстві транспортних засобах та тарі незалежно від права власності, а також готівка на АЗС відповідно до п.13.2 розділу 13 Інструкції №281/171/578/155 підлягають інвентаризації. Інвентаризації підлягають також нафта і нафтопродукти, які згідно з договорами зберігаються на терміналах інших суб'єктів господарювання. Інвентаризація нафти та нафтопродуктів на підприємствах проводиться не рідше одного разу на місяць.

Основною метою інвентаризації є: виявлення фактичної наявності нафти та нафтопродуктів за марками і видами; зіставлення фактичної наявності нафти та нафтопродуктів за марками і видами з даними бухгалтерського обліку; виявлення нестандартних нафтопродуктів; перевірка дотримання умов та порядку зберігання нафти та нафтопродуктів, а також готівки на АЗС.

Даних про проведену інвентаризацію та зняття залишків палива, що перебуває на обліку в складі позивача, суду не надано.

Бухгалтерський облік нафти і нафтопродуктів на підприємствах нафтопродуктозабезпечення врегульовано розділом 15 вищезазначеної Інструкції. Так, бухгалтерська служба підприємства на підставі перевірених первинних документів, наданих матеріально відповідальними особами, складає місячні накопичувальні відомості окремо з приймання та відпуску нафти та/або нафтопродуктів із зазначенням найменування документа, номера і дати його складання та маси нафти та/або нафтопродуктів за кожним власником і в розрізі кожного резервуара. Результати накопичувальної відомості з урахуванням підсумків інвентаризації заносяться до оборотно-сальдової відомості, яка ведеться в розрізі кожного власника та кожного резервуара за кількісно-сумовими показниками із зазначенням сальдо та оборотів за місяць. Для підприємств, укомплектованих резервуарами для зберігання світлих нафтопродуктів місткістю виключно до 100 м3, такий облік ведеться лише за власником. Результати накопичувальних відомостей з надходження та втрат нафти та нафтопродуктів заносяться до оборотної відомості кількісно сумарного обліку.

Згідно з п.15.6 розділу 15 Інструкції №281/171/578/155 залишки нафти і нафтопродуктів за бухгалтерським обліком щомісяця звіряються з даними складського обліку за марками і видами.

Форми акту приймання нафти або нафтопродуктів за кількістю, журналу обліку надходження нафти і нафтопродуктів, товарно-транспортної накладної на відпуск нафтопродуктів (нафти), журналу реєстрації результатів вимірювань СВКН, журналу реєстрації проведення вимірювань нафтопродуктів (нафти) у резервуарах, відвантажувальної відомості, зведеного акту приймання-здавання нафтопродуктів, акт інвентаризації, акту вимірювання нафтопродуктів (нафти) у резервуарах, порівняльної відомості результатів інвентаризації нафтопродуктів (нафти), акту інвентаризації нафтопродуктів (нафти), які належать підприємству і перебувають на відповідальному зберіганні, товарної книги кількісного руху нафтопродуктів (нафти) затверджені Інструкцією та не надані позивачем як для податкової перевірки, так і суду. Отже належні докази зміни майнового стану, руху товару на складі позивача відсутні.

З огляду на характер спірних операцій, предмет, вид та кількість товару суд дійшов висновку, що невиконання позивачем вимог щодо перевірки придбаного палива на якість та кількість, недотримання вимог щодо обов'язкового страхування при перевезенні небезпечного вантажу та інші вищевказані обставини, з'ясовані судом, правомірно надавали відповідачу підстави для сумніву щодо реальності виконання правочинів.

Враховуючи придбану кількість палива, фактичне здійснення його поставки повинно підтверджуватися доказами транспортування від вищевказаних контрагентів до місця зберігання палива позивачем. З огляду на відсутність доказів про осіб, що брали безпосередню участь у прийманні-передачі, перевірці кількості та якості товару, встановлені обставини свідчать додатковою ознакою, що правочини реально не відбувалися.

Суд не взяв до уваги, як обґрунтоване, посилання відповідача на вирок Солом'янського районного суду м.Києва від 10.10.2013 у справі №1-кп/760/760/2013, яким визнано винною службову особу ПП Агро Ойл у вчиненні кримінального правопорушення, передбаченого ч.1 ст.358 КК України (Підроблення документів, печаток, штампів та бланків, збут чи використання підроблених документів, печаток, штампів), оскільки вказані діяння вчинені у період з листопада 2011 року до травня 2012 року, тоді як спірні правовідносини вчинені у період з 01.06.2010 до 30.06.2010 та з 01.12.2010 до 31.12.2010.

Разом з тим, мотивувальною частиною ухвали Центрального районного суду АРК від 13.09.2013 у кримінальному провадженні №124/8020/13-к встановлено, що у період з 19.09.2010 до 31.12.2012 генеральний директор ПрАТ ТД Масандра маючи умисел на ухилення від сплати податків використовував реквізити фіктивних підприємств, у т.ч. ПП Агро Ойл , які зареєстровані на підставних осіб і за допомогою їх здійснюються незаконні операції з надання послуг в документальному оформленні безтоварних операцій з метою формування контрагентами податкового кредиту та валових витрат.

Відповідно до ч.4 статті 72 Кодексу адміністративного судочинства України вирок суду в кримінальній справі або постанова суду у справі про адміністративний проступок, які набрали законної сили, є обов'язковими для адміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, щодо якої ухвалений вирок або постанова суду, лише в питаннях, чи мало місце діяння та чи вчинене воно цією особою.

Отже, рішенням Центрального районного суду АРК від 13.09.2013 встановлено фіктивність контрагента позивача ПП Агро Ойл у період здійснення оспорюваних правовідносин з 01.12.2010 до 31.12.2010.

Таким чином, сукупність вищевказаних обставин, встановлених під час податкової перевірки та з'ясованих у судових засіданнях, дозволяють зробити висновок, що реально правочини з урахуванням часу, фактичної наявності трудових та матеріальних ресурсів, відсутності підтверджуючих документів щодо перевірки якості, кількості, походження, зберігання, використання придбаного дизельного палива не відбувалися, а податкові накладні оформлені виключно на папері для надання-отримання податкової вигоди.

Врахувавши завдання адміністративного судочинства згідно зі ст.2 КАС України суд дійшов висновку, що при прийняті оскаржуваного ППР відповідач діяв правомірно, а позовні вимоги є безпідставними і задоволенню не підлягають.

Керуючись статтями 2, 9, 11, 14, 86, 159-163, 254 КАС України, суд

ПОСТАНОВИВ:

У задоволенні адміністративного позову відмовити повністю.

Копію рішення направити особам, які беруть участь у справі.

Постанова набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги, яка може бути подана до Київського апеляційного адміністративного суду через Черкаський окружний адміністративний суд протягом десяти днів з дня проголошення постанови. У разі застосування судом частини третьої статті 160 Кодексу адміністративного судочинства України, а також прийняття постанови у письмовому провадженні, або без виклику особи яка її оскаржує, апеляційна скарга подається протягом десяти днів з дня отримання копії постанови.

Суддя О.А. Рідзель

Постанова складена у повному обсязі 17.10.2017