Рішення

від 13.02.2018 по справі 818/2203/17

СУМСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

СУМСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

13 лютого 2018 р. Справа №818/2203/17

Сумський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого судді - Соколова В.М.,

за участю секретаря судового засідання - Заіченко А.М.,

представників позивача - Прохні Г.М.,

- Степаненка О.Ф.,

представників відповідача - Пишного Р.Ю.,

- Манченко Л.М.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в приміщенні суду в м. Суми адміністративну справу №818/2203/17 за позовом Сільськогосподарського товариства з обмеженою відповідальністю "Агрофірма "Восход" до Головного управління ДФС у Сумській області про скасування податкового повідомлення-рішення,-

В С Т А Н О В И В:

Сільськогосподарське товариство з обмеженою відповідальністю "Агрофірма "Восход" (далі по тексту - позивач, СТОВ "АФ "Восход") звернулося до Сумського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДФС у Сумській області (далі по тексту - ГУ ДФС у Сумській області) про скасування податкового повідомлення-рішення №0009501401 від 02.10.2017, яким визначено зобов'язання з основного платежу по податку на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) - 1 985 912,00 грн. та штрафних (фінансових) санкцій - 496 478,00 грн.

Свої вимоги позивач мотивує тим, що оскаржене податкове-повідомлення рішення є безпідставним, оскільки позивачем правомірно включено до складу податкового кредиту суми податку на додану вартість та вірно сформовано витрати, сплачені підприємством у зв'язку з придбанням товарно-матеріальних цінностей, оскільки факт здійснення господарської операції підтверджений відповідними первинними документами.

У судовому засіданні представники позивача підтримали позовні вимоги та просили суд їх задовольнити.

Представники відповідача у судовому засіданні проти позову заперечували з підстав, викладених у відзиві на позов (т.2 а.с.212-217) та зазначили, що матеріали перевірки свідчать, що господарські операції із контрагентами здійснено з метою отримання податкової вигоди, зокрема для формування податкового кредиту та витрат без проведення операцій реального характеру.

Суд, заслухавши представників сторін, перевіривши матеріали справи та оцінивши докази в їх сукупності, дійшов висновку, що позовні вимоги підлягають задоволенню, з огляду на наступне.

У судовому засіданні встановлено, що посадовими особами податкового органу була проведена документальна планова виїзна перевірка СТОВ "АФ "Восход" з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.07.2014 по 30.06.2017, валютного законодавства за період з 01.07.2014 по 30.06.2017, єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за період з 01.07.2014 по 30.06.2017, за результатами якої складено акт від 12.09.2017 за № 2073/18-28-14-01-20/03779225/66 (т.2 а.с.5-23).

Позивач, не погодившись з висновками акту перевірки падав свої заперечення до ГУ ДФС у Сумській області (т.2 а.с.124-127).

Відповідно до відповіді на заперечення ГУ ДФС у Сумській області №8266/10/18-28-14-01-12 від 27.09.2017 висновки акту залишено без змін, а заперечення без задоволення (т.1 а.с.128-152).

На підставі акту перевірки ГУ ДФС у Сумській області було винесено податкове повідомлення-рішення №0009501401 від 02.10.2017 про збільшення суми грошового зобов'язання за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) за основним платежем 1 985 912,00 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями - 496 478,00 грн. (т.1 а.с.31).

Позивач, не погодившись з податковим повідомленням-рішенням, подав скаргу до Державної фіскальної служби України (т.2 а.с.156-178), яка листом від 15.11.2017 №26302/6/99-99-11-01-01-25 надала рішення про продовження строку розгляду скарги до 30.12.2017 (т.2 а.с.181).

Рішенням ДФС України №30545/6199-99-11-01-01-25 від 19.12.2017 про результати розгляду скарги податкове повідомлення-рішення від 02.10.2017 № 0009501401 залишено без змін, а скаргу - без задоволення (т.2 а.с.183-195).

Перевіркою було встановлено завищення податкового кредиту по скороченій декларації, подання якої передбачено ст. 209 ПКУ, за червень 2015 року в сумі 135875,00 грн., по операціях з придбання засобів захисту рослин: БІ 58 в кількості 650 л, лонтрел в кількості 620 л, центуріон в кількості 300 л на загальну суму 815250,00 грн., в т.ч. ПДВ 135875,00 грн. (податкова накладна № 122 від 30.03.2015) у ТОВ "АНІАН" (ЄДРПОУ 39643482).

На думку посадових осіб податкового органу, позивач не мав право на податковий кредит, оскільки вказані операції включено до складу податкового кредиту з порушення вимог п.198.1, п.198.3, п.198.6 ст.198 Податкового Кодексу України. В описовій частині акту перевірки перевіряючі зазначають, що податкова накладна не зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних, до перевірки не надано товарно-транспортну накладну та сертифікат якості товару, у зв'язку з чим не має можливості визначити місце переходу власності на товар, місце поставки товару та ставиться під сумнів фактичне відвантаження товару. У зв'язку з цим посадові особи податкового органу зробили висновок про неможливість підтвердження реальності здійснення господарських операцій між СТОВ "АФ "Восход" та TOB "АНІАН".

Також при встановленні даного порушення відповідач посилається на податкову інформацію, в якій містяться дані щодо взаємовідносин ТОВ "АНІАН" з іншими контрагентами та проведених по ним перевірок, по кримінальним провадженням (інформація наведена на сторінці 33 Акту). Крім того, відповідач посилається на Закон України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні та робить висновок, що відповідно на даних бухгалтерського обліку ґрунтується фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, а підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Також в акті зазначено, що під час перевірки не надано первинні документи, які підтверджують дійсність придбання товару, надання яких передбачено вимогами п.85.2 ст.85 ПКУ.

На переконання суду такі висновки є необгрунтованими, з огляду на наступне.

Як вбачається з матеріалів справи, між СТОВ "АФ "Восход" та TOB "АНІАН" було укладено договір купівлі-продажу №23-03/15 від 23.03.2015 (т.1 а.с.44-48), відповідно до умов якого СТОВ "АФ "Восход" отримало засоби захисту рослин, а саме БІ 58 в кількості 650 л, лонтрел в кількості 620 л., центуріон в кількості 300 л, що підтверджується видатковою накладною №3003/1 від 30.03.2015 (т.1 а.с.49), товарно-транспортною накладною №303-2 від 30.03.2015 (т.1 а.с.53) та сертифікатами відповідності на засоби захисту рослин (т.1 а.с.54-56). При отриманні товару було внесено дані в картку складського обліку матеріалів №208/2-15, №208/2-16, №208/2-17 відомості про отриманий товар (т.1 а.с.57-58).

У відповідності до Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 30.11.1999 №291 у бухгалтерському обліку операція з придбання вказаних товарів відображена за Дт рахунку 208/2 Матеріали сільськогосподарського призначення - Кт рахунку 631 Розрахунки з вітчизняними постачальниками .

Вказані засоби захисту рослин були використані підприємством за цільовим призначенням у господарській діяльності. Використання засобів захисту рослин підтверджено актами про використання мінеральних, органічних і бактеріальних вдобрив та засобів хімічного захисту рослин №1 від 30.04.2015, №1 від 31.05.2015, №2 від 31.10.2015 (т.1 а.с.59-61). У бухгалтерському обліку дані операції відображені за Дт рахунку 231 - Кт. рахунку 208/2.

Операції з придбання засобів захисту рослин віднесені до складу податкового кредиту у відповідності до п. 198.1, 198.2 ст.198 ПКУ, що підтверджується податковою накладною №122 від 30.03.2015 на загальну суму 815250,00 грн., в т.ч. ПДВ 135875,00 грн. (т.1 а.с.51). На виконання вимог п.198.6 ст.198 ПКУ вказана податкова накладна внесена до Єдиного реєстру податкових накладних, що підтверджується квитанцією №1 від 30.03.2015 реєстраційний номер документу 9053733819 (т.1 а.с.52).

Відповідно до п.201.10 ст.201 ПКУ податкова накладна, отримана з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

У бухгалтерському обліку сума ПДВ від операції з придбання засобів захисту рослин відображено у складі податкового кредиту за Дт рахунку 644 та Кт рахунку 631.

Розрахунок за наданий товар був здійснений в безготівковій формі шляхом перерахування коштів у сумі 815250,00 грн. на розрахунковий рахунок ТОВ "АНІАН", що підтверджується платіжним доручення № 132 від 30.03.2015 і банківською випискою від 30.03.2015 (т.1 а.с.50), та у бухгалтерському обліку відображено за Дт рахунку 631 та Кт рахунку 311.

Варто зазначити, що всі вищевказані документи позивачем були надані посадовим особам податкового органу у повному обсязі під час здійснення перевірки.

По вказаному порушенню згідно податкового повідомлення-рішення від 02.10.2017 №0009501401 було донараховано основний платіж на суму 135875,00 грн. та застосовано штрафну санкцію в розмірі 25% від суми основного платежу.

Відповідно до п.п. 14.1.181. п. 14.1. ст. 14 Податкового кодексу України, податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов'язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Відповідно до пп. а п.198.1, п.198.2., п.198.3 ст.198 Податкового кодексу України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг.

Датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.

Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Згідно з п. 198.6. ст.198 Податкового кодексу України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

З огляду на викладені норми Податкового кодексу України можна дійти висновку про існування декількох підстав для формування податкового кредиту з ПДВ, а саме: наявність у платника податку - покупця належно оформленої податкової накладної, використання придбаного товару (послуги) у власній господарській діяльності, а також фактичне виконання господарської операції за наслідками якої виникає право на податковий кредит з ПДВ.

Крім того, для віднесення відповідних сум податків, сплачених в ціні товару до податкового кредиту, в розумінні Податкового кодексу України, не передбачається обов'язкова умова про сплату цих сум до бюджету контрагентами. Якщо контрагент не виконав своїх зобов'язань по належному формуванню первинних документів для підтвердження податкового кредиту або зобов'язання з ПДВ, то це не може тягнути відповідальності та негативних наслідків саме щодо цієї особи. Зазначена обставина не є підставою для позбавлення платника податку права на формування податкового кредиту з податку на додану вартість у разі, якщо останній виконав усі передбачені законом умови щодо формування податкового кредиту з ПДВ та має всі документальні підтвердження його розміру.

Даний висновок також узгоджується із практикою Європейського Суду з прав людини. Так, у справі "БУЛВЕС" АД проти Болгарії" (заява № 3991/03) Європейський Суд з прав людини у своєму рішенні від 22 січня 2009 року зазначив, що "платник податку не повинен нести наслідків невиконання постачальником його зобов'язань зі сплати податку і в результаті сплачувати ПДВ другий раз, а також сплачувати пеню. На думку Суду, такі вимоги стали надмірним тягарем для платника податку, що порушило справедливий баланс, який повинен підтримуватися між вимогами суспільного інтересу та вимогами захисту права власності".

Разом з тим, відповідно до п.209.2 ст.209 ПКУ (у редакції чинній на момент винекнення спірних правовідносин) згідно із спеціальним режимом оподаткування сума податку на додану вартість, нарахована сільськогосподарським підприємством на вартість поставлених ним сільськогосподарських товарів/послуг, не підлягає сплаті до бюджету та повністю залишається в розпорядженні такого сільськогосподарського підприємства для відшкодування суми податку, сплаченої (нарахованої) постачальнику на вартість виробничих факторів, за рахунок яких сформовано податковий кредит, а за наявності залишку такої суми податку - для інших виробничих цілей.

Також перевіркою по скороченій декларації з ПДВ було встановлено завищення податкового кредиту у сумі 1 450 167,00 грн. по операціям з придбання зернової сівалки точного висіву з центральним приводом John Deer DB55 вартістю 4 600 833,33 грн., у тому числі ПДВ 920 166,67 грн. та жниварки для збирання зернових CLAAS CERIO 770 вартістю 2 650 000,00 грн., у тому числі ПДВ 530000,00 грн.

При цьому, в описовій частині Акту зазначено, що дані податкових накладних не відповідають вимогам п. п. 201.1 ст. 201 ПКУ, у зв'язку з тим, що в податкових накладних у гр.3 відсутній код УКТ ЗЕД. Внесення даних щодо коду УКТ ЗЕД передбачено також пп.2 п.16 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого Наказом Міністерства доходів і зборів України від 31.12.2015 №1307, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від 26.01.2016 №137/28267. Крім того, перевіряючі стверджують, у зв'язку з тим що податкові накладні заповненні з порушенням вимог вищевказаних нормативних документів, СТОВ "АФ "Восход" повинно подавати скаргу за формою 8 до Податкової декларації з ПДВ, яка називається Заява про відмову постачальника надати податкову накладну (порушення ним порядку заповнення та/або порядку реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних) , та копії первинних документів на придбання сільськогосподарської техніки.

Разом з тим, аналіз чинних норм податкового законодавства дає підстави зробити висновок, що податкове законодавство містить таку підставу для формування податкового кредиту, як наявність у платника ПДВ належним чином оформленої податкової накладної.

Так, між СТОВ "АФ "Восход" та ПП "Цукровик-Агро" було укладено договір купівлі-продажу №12-07/2/16 від 12.07.2017 (т.1 а.с.6264), у відповідності до умов якого позивач отримав сільськогосподарську техніку, а саме зернову сівалку точного висіву з центральним приводом John Deer DB55, що підтверджується специфікацією товару (т.1 а.с.65), видатковою накладною №86 від 12.07.2016 (т.1 а.с.66), товарно-транспортною накладною від 12.07.2016 №1207/2 та актом приймання-передачі майна за договором №12-07/2/16 від 12.07.2016 (т.1 а.с.67).

Крім того, між СТОВ "АФ "Восход" та ПП "Цукровик-Агро" було укладено договір купівлі-продажу №19-07/2/16 від 19.07.2016 (т.1 а.с.74-76), на виконання умов якого позивачем отримано сільськогосподарську техніку, а саме жниварку для збирання зернових CLAAS CERIO 77, що підтверджується специфікацією (т.1 а.с.77), видатковою накладною №10 від 19.07.2016 (т.1 а.с.78), товарно-транспортною накладною від 19.07.2016 № 1907/1 та актом приймання - передачі майна за договором № 19-07/2/16 від 19.07.2016 (т.1 а.с.79).

В зв'язку з придбання вищевказаної техніки підприємство отримало в електронному вигляді від ПП "Цукровик-Агро" податкові накладні №8 від 12.07.2016 на загальну суму 4 600 833,33 грн., в т.ч. ПДВ 920166,67 грн. (т.1 а.с.68), та податкову накладною №10 від 19.07.2016 на загальну суму 2 650 000,00 грн., в т.ч. ПДВ 530 000,00 грн. (т.1 а.с.80). Вказані податкові накладні на виконання вимог п. 198.6 ст.198 ПКУ внесені до Єдиного реєстру податкових накладних, що підтверджується квитанцією №11 зареєстрованою 14.07.2016 реєстраційний номер документу 9119382108 (т.1 а.с.69) та квитанцією №1 від 19.07.2016 реєстраційний номер документу 9124040981 (т.1 а.с.81). У відповідності до п. 198.1, п.198.2 ст.198 ПКУ СТОВ "АФ "Восход" суми ПДВ по вказаним податковим накладним включено до декларації за липень 2016 року.

Відповідно до п. 198.2 ст.198 Податкового кодексу України датою виникнення права платника податку на податковий кредит вважається дата/здійснення першої з подій:

- дата списання коштів з банківського рахунку платника податку на оплату товарів/послуг;

- дата отримання платником податку товарів/послуг.

Таким чином, суми ПДВ, що були віднесені позивачем до складу податкового кредиту на підставі податкових накладних, зареєстрованих його контрагентами у Єдиному реєстрі податкових накладних на підставі ст.201 ПКУ, є правомірними.

Так у відповідності до вимог п.201.10 ст.201 ПКУ дійсно передбачено подання скарги за формою 8 до Податкової декларації з ПДВ, та копії первинних документів, але в цьому пункті також вказано, якщо податкова накладна складена з порушенням вимог передбачена п. 201.1 ст.201 ПКУ, то продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин. Тобто не відповідність вимогам щодо заповнення податкової накладної передбаченої п.201.1 ст.201 ПКУ визначається самим податковим органом в момент реєстрації податкової накладної з подальшою відмовою у реєстрації такої податкової накладної.

Оскільки податкові накладні були зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних без зауважень, то у відповідності до цього пункту, а саме до абз.2 п.201.10 ст.201 ПКУ податкова накладна складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання робіт/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Таким чином, у зв'язку з вищевикладеним у СТОВ "АФ "Восход" не було підстав для подання скарги за формою 8 до податкової Декларації.

В подальшому, в березні 2017 року СТОВ "АФ "Восход" було повернуто продавцю ПП "Цукровик-Агро" (код ЄДРПОУ 34643996) зернову сівалку точного посіву з центральним приводом John Deer DB55, про що свідчить Розрахунок коригування кількісних і вартісних показників від 31.03.2017 №3 до податкової накладної від 12.07.2016 №8, де було виключено зі складу податкового кредиту суму 920 166, 70 грн. (т.1 а.с.72).

На виконання вимог п. 198.6 ст.198 ПКУ розрахунок коригування по зерновій сівалці точного посіву з центральним приводом John Deer DB55, внесений до Єдиного реєстру податкових накладних, що підтверджується квитанцією №1 від 10.04.2017 реєстраційний номер документу 9061259212 (т.1 а.с.73).

Також в березні 2017 року продавцем ПП "Цукровик-Агро" було зменшено вартість придбання сільськогосподарської техніки, а саме жниварки для збирання зернових CLAAS CERIO 77, що підтверджується Розрахунком коригування кількісних і вартісних показників від 31.03.2017 №5 до податкової накладної від 19.07.2016 №10, де ціна постачання зменшена на суму 650000,00 грн., ПДВ 130000,00 грн. (т.1 а.с.84), Розрахунком коригування кількісних і вартісних показників від 31.03.2017 №6 до податкової накладної від 19.07.2016 №10, де ціна постачання зменшена на суму 350000,00 грн., у т.ч. ПДВ 70000,00 грн. (т.1 а.с.86). Розрахунки коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної від 19.07.2016 №10 внесені до Єдиного реєстру податкових накладних, що підтверджується квитанціями від 12.04.2017 реєстраційний номер документу 9062958393 (т.1 а.с.85), реєстраційний номер документу 9063580401 (т.1 а.с.87).

У квітні 2017 року продавцем ПП "Цукровик-Агро" було зменшено вартість придбання сільськогосподарської техніки, а саме жниварки для збирання зернових CLAAS CERIO 77, що підтверджується Розрахунком коригування кількісних і вартісних показників від 30.04.2017 №1 до податкової накладної від 19.07.2016 №10, де ціна постачання зменшена на суму 833 333,33 грн., у т.ч. ПДВ 166666,67 грн. (т.1 а.с.88).

Розрахунок коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної від 19.07.2016 № 10 внесено до Єдиного реєстру податкових накладних, що підтверджується квитанцією від 12.05.2017 реєстраційний номер документу 9087006240 (т.1 а.с.89).

Операції щодо коригування податкового кредиту в зв'язку з поверненням та коригування кількісних та вартісних показників відображені на стр.39 Акту перевірки в описовій частині порушення.

Крім того, у серпні 2017 року продавцем ПП "Цукровик-Агро" було зменшено вартість придбання сільськогосподарської техніки, а саме жниварки для збирання зернових CLAAS CERIO 77, що підтверджується Розрахунком коригування кількісних і вартісних показників від 21.08.2017 № 5 до податкової накладної від 19.07.2016 №10 та видатковою накладеною №019 від 21.08.2017 (т.1 а.с.82), де ціна постачання зменшена на суму 816666,67 грн., у т.ч. ПДВ 163333,33 грн.

Вказані коригування були включені до декларації з ПДВ за березень, квітень та серпень 2017 року відповідно.

В зв'язку з вищевикладеним податок на додану вартість у сумі 1 450 167,00 грн. підприємством самостійно виключений зі складу податкового кредиту в результаті здійснених господарських операцій з ПП "Цукровик-Агро", що підтверджено відповідними коригуваннями.

Також в Акті перевірки встановлено порушення вимог п.п.209.15.1 п.209.15 і ст.209 Податкового кодексу України, а саме:

- завищення податкового кредиту з податку на додану вартість по скороченій декларації у сумі 1 421 452 грн., та заниження податкового кредиту по загальній декларації у сумі 1 421 452 грн. (в тому числі за квітень 2016 року в сумі 1 182 380,00 грн. та за листопад 2016 року у сумі 239 307 грн.), що у податковому рішенні-повідомленні від 02.10.2017 за №00009501401 враховано заниження податкового кредиту у сумі 1 182 380 грн. (в т.ч. за квітень 2016 року в сумі 818 930 грн. та за травень 2017 року в сумі 363 350 грн.);

- заниження податкового кредиту з податку на додану вартість по скороченій декларації у сумі 791 672 грн. та завищення податкового кредиту по загальній декларації у сумі 791 672 грн. (в тому числі за липень 2016 року у сумі 791672 грн.).

Вказані коригування податкового кредиту податковий орган здійснив у зв'язку з тим, що підприємство здійснювало операції з надання основних засобів в оренду та повернення їх з оренди.

Вказаний податковий кредит було відкореговано виходячи з балансової (залишкової) вартості основних засобів, що склалася на початок звітного (податкового) періоду протягом якого було здійснено передачу основних засобів в оренду та протягом якого їх було повернуто.

На думку посадових осіб податкового органу, відповідне коригування повинне здійснюватись також у відповідності до порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 року № 21.

Крім того, в акті зазначено, що у ході проведення перевірки, згідно наданих до перевірки

документів, не встановлено використання наданої в оренду сільськогосподарської техніки у власній сільськогосподарській діяльності.

На підтвердження даних доводів, посадовими особами податкового органу не надано будь-яких підтверджуючих документів. Натомість представники позивача зазначили, оскільки в 2016 році комплекс весняно-польових робіт розпочався з 03.03.2016, та включав в себе наступні роботи: боронування ґрунту; зароблення борозд; культивація дискування; підживлення ґрунту; підживлення озимих культур та внесення мінеральних добрив під ярі культури; завантаження та вивезення мінеральних добрив в поле, боронування озимих культур; обприскування озимих культур фунгіцидами і інфіктицидами не менше 2 разів, гербіцидами 1 раз; підживлення озимих культур добривами по листовій поверхні, та інші сільськогосподарські роботи.

Проведення вказаних робіт потребує відповідної сільськогосподарської техніки в необхідній кількості. В проведенні вищевказаних сільськогосподарських роботах була задіяна також техніка, яка придбана в березні 2016 року. Мали місце факти використання придбаної сільськогосподарської техніки відразу після її придбання та перевірки технічного стану безпосередньо в місці виконання робіт.

Коригування податкового кредиту при наданні техніки в оренду податковим органом було здійснено по наступній сільськогосподарській техніці:

- комбайн зернозбиральний Лексіон 670 , залишкова вартість станом на 01.04.2016 згідно даних бухгалтерського обліку підприємства становить 3 549 082,56 грн., відповідно податковим органом розрахована сума ПДВ у розмірі 20 % від залишкової вартості становить 709 816,51 грн., який придбано у ТОВ "АГРОТЕХСОЮЗ" (код ЄДРПОУ 24918458) за договором купівлі-продажу з розстроченням платежу від 02.06.2014 № CL.06.14-088P (т.1 а.с.90-94);

- Жатка зернова С750, залишкова вартість станом на 01.04.2016 згідно даних бухгалтерського обліку підприємства становить 382 395,06 грн., відповідно податковим органом розрахована сума ПДВ у розмірі 20 % від залишкової вартості становить 76479,01 грн. яку придбано у ТОВ "АГРОТЕХСОЮЗ" за договором купівлі-продажу з розстроченням платежу від 02.06.2014 № CL.06.14-088P;

- транспортний візок, залишкова вартість станом на 01.04.2016 згідно даних бухгалтерського обліку підприємства становить 66867,93 грн., відповідно податковим органом розрахована сума ПДВ у розмірі 20 % від залишкової вартості становить 13373,59 грн. який придбано у ТОВ "АГРОТЕХСОЮЗ" за договором купівлі-продажу з розстроченням платежу від 02.06.2014 № CL.06.14-088P;

- оприскувач Примус 35/28 № G03788, залишкова вартість на 01.04.2016 згідно даних бухгалтерського обліку підприємства становить 1007981,69 грн., відповідно податковим органом розрахована сума ПДВ у розмірі 20 % від залишкової вартості становить 201596,34 грн., який придбано у ТОВ "АГРОТЕХСОЮЗ" згідно договору купівлі-продажу з розстроченням платежу від 28.01.2015 № L.01.15-019Р (т.1 а.с.136-139);

- польовий культиватор John Deere 960, залишкова вартість на 01.04.2016 згідно даних бухгалтерського обліку підприємства становить 505075 грн., відповідно податковим органом розрахована сума ПДВ у розмірі 20 % від залишкової вартості становить 101015,00 грн., який придбано у ПП "Агро-Днепр" (код ЄДРПОУ 36572849) згідно договору-купівлі від 04.03.2016 №14032016 (т.1 а.с.151-153);

- трактор Беларус - 892 з комп. ЗИП, залишкова вартість на 01.04.2016 згідно даних бухгалтерського обліку підприємства становить 400000,00 грн., відповідно податковим органом розрахована сума ПДВ у розмірі 20 % від залишкової вартості становить 80000 грн., придбано у ТОВ "Техноторг-Дон" (код ЄДРПОУ 31764816) згідно договору купівлі-продажу №43/2 471 від 03.03.2016 (т.1 а.с.166-168);

- Оприскувач Примус 35/28 № G04069, залишкова вартість на 01.12.2016 згідно даних бухгалтерського обліку підприємства становить 1196534,32 грн., відповідно податковим органом розрахована сума ПДВ у розмірі 20 % від залишкової вартості становить 239306,86 грн., який придбано у ТОВ "АГРОТЕХСОЮЗ" (код ЄДРПОУ 24918458) згідно договору купівлі-продажу з розстроченням платежу від 18.01.2016 № L.01.16-006P (т.1 а.с.178-180).

Розраховані вище суми ПДВ податковим органом було виключено зі складу податкового кредиту по скороченій декларації та включено до податкового кредиту по загальній декларації.

Коригування податкового кредиту при поверненні з оренди техніки податковим органом було здійснено по наступній сільськогосподарській техніці:

- комбайн зернозбиральний Лексіон 670 , залишкова вартість станом на 01.07.2016 згідно даних бухгалтерського обліку підприємства становить 3509092,89 грн., залишкова вартість з якої була розрахована податковим органом становить 3513591,73 грн. відповідно податковим органом розрахована сума ПДВ у розмірі 20 % від залишкової вартості, яку використали податківці становить 702718,35 грн., який придбано у ТОВ "АГРОТЕХСОЮЗ" за договором купівлі-продажу з розстроченням платежу від 02.06.2014 № CL.06.14-088P;

- жатка зернова С750, залишкова вартість станом на 01.07.2016 згідно даних бухгалтерського обліку підприємства становить 378086,38 грн., відповідно податковим органом розрахована сума ПДВ у розмірі 20 % від залишкової вартості становить 75617,28 грн., яку придбано у ТОВ "АГРОТЕХСОЮЗ" за договором купівлі-продажу з розстроченням платежу від 02.06.2014 № CL.06.14-088P;

- транспортний візок, залишкова вартість станом на 01.07.2016 згідно даних бухгалтерського обліку підприємства становить 66114,49 грн., відповідно податковим органом розрахована сума ПДВ у розмірі 20 % від залишкової вартості становить 13222,90 грн., який придбано у ТОВ "АГРОТЕХСОЮЗ" за договором купівлі-продажу з розстроченням платежу від 02.06.2014 № CL.06.14-088Р.

Розраховані вище суми ПДВ податковим органом було виключено зі складу податкового кредиту по загальній декларації та включено до податкового кредиту по скороченій декларації.

За логікою посадових осіб податкового органу таке коригування проводиться, виходячи з балансової (залишкової) вартості необоротних активів та вартості залишків товарів, що використовуються чи підлягають використанню в сільськогосподарському виробництві, що склалися станом на початок звітного (податкового) періоду посилаючись на п.п.209.15.1 ст.209 розділу V ПКУ та на порядок заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 року № 21, а саме рядка 13 Декларації з податку на додану вартість.

Суд погоджується, що дане коригування дійсно повинно було б робитися по залишковій вартості, яка склалася на початок звітного періоду, протягом якого здійснено зміну напряму використання, але у редакції Податкового кодексу України станом на 2015 рік, (п. п. а п.п.209.15.1 ст.209 ПКУ), де зазначено ... у разі зміни напряму використання товарів/робіт, основних фондів платник податку проводить коригування податкового кредиту виходячи з вартості придбання товарів/послуг, балансової (залишкової) вартості основних фондів, що склалася на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснено зміну напряму використання .

Разом з тим, позивачем у 2015 році техніку в оренду не надавало, відповідно зміна напряму використання основних засобів не відбувалася. Вказана техніка надана в оренду у 2016 році.

Відповідно до редакції Податкового кодексу України в 2016 році, в абз.2 п. п. 4 а п.209.15.1 ст. 209 ПКУ, де зазначено ... уразі, якщо товари/послуги, основні фонди, виготовлені та/або придбані, використовуються сільськогосподарським підприємством частково для виробництва сільськогосподарських товарів/послуг, у тому числі зернових і технічних культур, та/або продукції тваринництва, а частково для інших товарів/послуг, сума сплаченого (нарахованого) податкового кредиту розподіляється виходячи з питомої ваги вартості таких сільськогосподарських товарів/послуг у загальній вартості всіх товарів/послуг, поставлених за 12 попередніх послідовних звітних (податкових) періодів . В даній редакції ПКУ коригування податкового кредиту у разі зміни напряму використання основних засобів взагалі не передбачено.

Таке коригування передбачено у порядку затвердженого Наказом №21 з посиланням на п.п.209.15.1 ПКУ, тобто не у сумі ПДВ розрахованої виходячи з залишкової вартості на початок звітного періоду. Вказана сума ПДВ повинна бути розподілена виходячи з питомої вартості розрахованої відповідно до п.п.209.15.1 ПКУ. Для обчислення коефіцієнту розподілу беруть обсяги постачань попередні 12 податкових періодів додаток ДС9 до декларації періоду.

Суд зазначає, що норми п.п.209.15.1 ст.209 ПКУ та Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 №21, а саме рядка 13 Декларації з податку на додану вартість є такими, які містять різне трактування обов'язків платників податків щодо складання податкової звітності.

Так, у відповідності до п.56.21 ст.56 ПКУ у разі коли норма Кодексу чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі цього Кодексу, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів, або коли норми одного і того ж нормативно-правового акта суперечать між собою та припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов'язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняття рішення на користь як платника податків , так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків.

Оскільки підприємство при складанні податкової звітності у 2016 році керувалося нормами п.п.209.15.1п.209.15 ст.209 ПКУ згідно з яким розподіл сум податкового кредиту між видами діяльності здійснюється в момент виникнення права на податковий кредит та в залежності від мети використання основних засобів, то перевіряючими повинно було бути прийняте рішення на користь платника податків.

У зв'язку з тим, що вищевказана техніка придбана з метою використання її в власній сільськогосподарській діяльності та фактично почала використовуватись у виробництві сільськогосподарської продукції у момент її придбання, а саме задіяна у комплексі весняно-польових робіт 2016 року, то і податковий кредит віднесено до податкової декларації з виробництва сільськогосподарських товарів.

А техніка яка була придбана в 2015 році на протязі року в оренду не надавалася і повністю використовувалася у власній сільськогосподарській діяльності та задіяна в комплексі осінньо-польових робіт 2015 року.

Документи щодо виконання комплексу осінньо-польових робіт 2015 року та перелік техніки яка була задіяна у виконанні вказаних робіт податковим органом в Акті не враховано.

Крім того у відповідності до п.209.2 ст.209 ПКУ у редакції 2016 року до бюджету передбачена часткова сплата позитивної різниці сум ПДВ по скороченій декларації в залежності від здійснених сільськогосподарських операцій.

Крім того при винесенні податкового повідомленні рішення від 02.10.2017 №0009501401 податковим органом зроблено посилання на п.п. 54.3.2 п.54.3 ст. 54 ПКУ.

У відповідності до вимог даного пункту контролюючий орган зобов'язаний самостійно визначити суму грошових зобов'язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток або від'ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, якщо.... дані перевірок результатів діяльності платника податків, крім електронної перевірки, свідчать про заниження або завищення суми його відшкодування та/або від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток або від'ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, заявлених у податкових (митних) деклараціях, уточнюючих розрахунках.

У вищевказаному рішенні контролюючий орган зробив розрахунок основного платежу виходячи з суми завищення податкового кредиту по скороченій декларації, не врахувавши суми заниження суми податкового кредиту, не врахувавши завищення та заниження податку по декларації, не врахувавши суми податкового зобов'язання зі сплати по деклараціях скороченій та загальній, не врахувавши сплаченого податку та поповнення електронного рахунку в системі електронного адміністрування податку на додану вартість, передбаченою ст.2001 ПКУ, у зв'язку з чим податковим органом порушено вимоги даного пункту Кодексу.

Також перевіркою було встановлено, що на порушення Податкового кодексу України СТОВ "АФ "Восход" занизило податкове зобов'язання з податку на додану вартість по загальній (бюджетній) декларації всього у сумі 10893 грн., в зв'язку з заниженням бази оподаткування при реалізації вівців за цінами нижчими за їх собівартість.

Суд не погоджується з вказаним твердженням, оскільки посадовими особами податкового органу не враховано всю реалізацію тварин та фінансовий результат за 2015 рік.

Пунктом 2 статті 3 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" передбачено, що податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Основні методологічні засади формування бухгалтерського обліку ґрунтуються на затверджуваних Мінфіном Стандартах (положеннях) бухгалтерського обліку.

Відповідно до пункту 6 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 9 Запаси , затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 20.10.1999 №246, готова продукція, що виготовлена на підприємстві, в установі, призначена для продажу і відповідає технічним та якісним характеристикам, передбачених договором або цим нормативно-правовим актом, відноситься до запасів.

Згідно Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженої Наказом Міністерства фінансів України від 30.11.1999 № 291 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 21.12.1999 за № 893/4186, яка встановлює призначення і порядок ведення рахунків бухгалтерського обліку та операції з продажу тварин, які відображені в СТОВ "АФ "Восход" за Дт рахунку 361 Розрахунки з вітчизняними покупцями - Кт рахунку 701 Дохід від реалізації готової продукції .

Також собівартість реалізованих тварин визначається відповідно до пункту 11 Положенням (стандарту) бухгалтерського обліку 16 Витрати , затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 №318, яка складається з виробничої собівартості продукції, яка була реалізована протягом звітного періоду, нерозподілених постійних загальновиробничих витрат та наднормативних витрат, які на підприємстві відображені за Дт рахунку 901 Собівартість реалізованої готової продукції - Кт рахунку 212 Поточні біологічні активи тваринництва, які оцінені за справедливою ціною .

Так, СТОВ "АФ "Восход" реалізовано тварини:

- у квітні 2015 року:

Дт рахунку 361 - Кт рахунку 701 на суму 36000,00 грн.

Дт рахунку 901 - Кт рахунку 212 на суму 84465,59 грн.

- у вересні 2015 року:

Дт рахунку 361 - Кт рахунку 701 на суму 47250,00 грн.

Дт рахунку 901 - Кт рахунку 212 на суму 24428,25 грн.

- у листопаді 2015 року:

Дт рахунку 361 - Кт рахунку 701 на суму 36468,00 грн.

Дт рахунку 901 - Кт рахунку 212 на суму 9123,14 грн.

- у грудні 2015 року:

Дт рахунку 361 - Кт рахунку 701 на суму 19350,00 грн.

Дт рахунку 901 - Кт рахунку 212 на суму 11023,35 грн.

За 2015 рік сума реалізації тварин складає в сумі 139068 грн., в т.ч. ПДВ 23178 грн., де собівартість реалізації склала в сумі 129040,33 грн.

Відповідно до вимог фінансової звітності, правила ведення якої передбачено Національними стандартами бухгалтерського обліку а саме: Національним положення (стандарт) бухгалтерського обліку №1 Загальні вимоги до фінансової звітності , затвердженого наказом Мінфіном №73 від 07.02.2013, фінансовий результат від здійснення діяльності визначається за календарний рік.

Тобто, щоб визначити результат від здійснення реалізації вівців треба врахувати дані бухгалтерського обліку щодо господарських операцій з продажу товару по формуванню дохідної частини та витратної частини (собівартості реалізованої продукції), яка відображається у звіті про фінансовий результат у рядку 2000 та у рядку 2050.

Згідно даних звіту про фінансовий результат за 2015 рік чистий дохід від реалізації вівців склав 139068 грн., собівартість реалізованої продукції складає 129040,33 грн. та відображений у складі чистого доходу від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) за рядком 2000. Різниця між реалізацією і собівартістю склала в сумі 10028 грн.

Відповідно, сума не сплаченого податку на додану вартість розрахованого відповідно до п. 188.1 ст.188 Податкового кодексу України складає 2630,07 грн. (10028 грн. х 20%). У зв'язку з чим, податковим органом безпідставно донараховано по даному порушенню основного платежу з податку на додану вартість у сумі 8262,93 грн. (10893 грн. - 2630,07 грн.)

Позивачем, за результатами перевірки, самостійно було сплачено 2630,07 грн. ПДВ та 657,52 грн. штрафної (фінансової) санкції.

Також позивач погодився з донарахуванням 222,00 грн. ПДВ у зв'язку з придбанням новорічних подарунків та застосуванням штрафної санкції в розмірі 55,50 грн.

Зазначені суми донарахованих грошових зобов'язань були сплачені згідно платіжного доручення № 1150 від 18.10.17. (т. 2 а.с. 225).

Згідно ч. 1,2 ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

З огляду на викладені вище обставини, суд дійшов висновку, що податкове повідомлення-рішення від 02.10.2017 №0009501401 в частині збільшення суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість в розмірі 1 983 059,93 грн. за основним платежем та 495 764,98 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями - не відповідає вимогам ч. 2 ст. 2 КАС України, у зв'язку з чим в цій частині воно підлягає визнанню протиправним та скасуванню.

Відповідно до ч. 1, 3 ст. 139 Кодексу адміністративного судочинства України при задоволенні позову сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

При частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог.

Позивачем було сплачено судовий збір у сумі 37 235,85 грн., що підтверджується платіжним дорученням №1468 від 27.12.2017 (т.1 а.с.4).

Таким чином, СТОВ "АФ "Восход" необхідно відшкодувати витрати зі сплати судового збору пропорційно до задоволених позовних вимог за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДФС у Сумській області в сумі 37 183,72 грн.

Керуючись ст.ст. 90, 139, 143, 241- 246, 250, 255, 295 КАС України, суд, -

В И Р І Ш И В:

Адміністративний позов Сільськогосподарського товариства з обмеженою відповідальністю "Агрофірма "Восход" до Головного управління ДФС у Сумській області про скасування податкового повідомлення-рішення - задовольнити частково.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДФС у Сумській області від 02.10.17 № 0009501401 в частині збільшення Сільськогосподарському товариству з обмеженою відповідальністю "Агрофірма "Восход" суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість в розмірі 1 983 059,93 грн. за основним платежем та 495 764,98 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями.

В задоволенні інших вимог - відмовити.

Стягнути на користь Сільськогосподарського товариства з обмеженою відповідальністю "Агрофірма "Восход" (вул. Радянська, 2, с. Ницаха, Тростянецький район, Сумська область, 42654, код ЄДРПОУ 03779225) витрати зі сплати судового збору пропорційно до задоволених позовних вимог в сумі 37 183,72 грн. з державного бюджету за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління Державної фіскальної служби у Сумській області (вул. Іллінська, 13, м. Суми, 40009, код ЄДРПОУ 39456414).

Рішення може бути оскаржено до Харківського апеляційного адміністративного суду через Сумський окружний адміністративний суд шляхом подачі апеляційної скарги протягом тридцяти днів з дня складення повного рішення.

Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Суддя В.М. Соколов

Повний текст рішення складено 22.02.2018 року.