Постанова

від 27.03.2018 по справі 815/3563/17

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

Іменем України

27 березня 2018 року

Київ

справа №815/3563/17

адміністративне провадження №К/9901/3452/17

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Хохуляка В.В.,

суддів - Бившевої Л.І., Шипуліної Т.М.,

розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління ДФС в Одеській області на постанову Одеського окружного адміністративного суду від 25.07.2017 (суддя - Бойко О.Я.) та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 11.10.2017 (головуючий суддя - Кравченко К.В., судді - Градовський Ю.М., Лук'янчук О.В.) у справі № 815/3563/17 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю ЗПНУ до Головного управління ДФС в Одеській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -

В С Т А Н О В И В:

Товариство з обмеженою відповідальністю (далі - ТОВ ЗПНУ ) звернулось до Одеського окружного адміністративного суду з позовом, в якому, просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС в Одеській (далі - ГУ ДФС в Одеській області) від 15.06.2017№0014281407.

Постановою Одеського окружного адміністративного суду від 25.07.2017, залишеною без змін ухвалою Одеського апеляційного адміністративного суду від 11.10.2017, позовні вимоги задоволено.

Не погодившись з висновками судів першої та апеляційної інстанцій ГУ ДФС в Одеській області звернулось із касаційною скаргою до суду касаційної інстанції, в якій просить скасувати постанову суду першої інстанції, ухвалу суду апеляційної інстанції та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позову повністю.

В обґрунтування своїх вимог ГУ ДФС в Одеській області посилається на порушення судами норм матеріального та процесуального права, зокрема, статті 198 Податкового кодексу України, статей 70, 71, 159 Кодексу адміністративного судочинства України.

Так, відповідач зазначає, що судами попередніх інстанцій належним чином не з'ясовано фактичні обставини справи та не досліджено наявні у справі докази, що мають значення для належного вирішення справи.

У відзиві на касаційну скаргу ТОВ ЗПНУ зазначає, що рішення судів першої та апеляційної інстанції постановлено з додержанням норм матеріального та процесуального права, правову оцінку обставинам справи судами надано правильно, а доводи касаційної скарги є необґрунтованими. Отже, позивач просить залишити касаційну скаргу відповідача без задоволення, а оскаржувані судові рішення - без змін.

Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з таких підстав.

Як з'ясовано судами попередніх інстанцій, ГУ ДФС в Одеській області проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ ЗПНУ з питань дотримання вимог податкового законодавства з податку на додану вартість з платником податків ТОВ Арт Світ Стар за період червень 2016 року.

За результатами перевірки відповідачем складено акт від 31.05.2017 № 483/15-32-14-07/33313902, в якому відображено висновок про порушення позивачем пунктів 198.2, 198.3, 198.6 статті 198, пункту 200.1 статті 200, пунктів 201.1, 201.4, 201.6, 201.7, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України внаслідок неправомірного включення до складу податкового кредиту сум податку на додану вартість в загальному розмірі 54569,00 грн., сплачених в ціні придбаних у ТОВ Арт Світ Стар підрядних робіт у зв'язку з неможливість встановити факт отримання спірних послуг по ланцюгу постачання.

Обґрунтовуючи свою позицію, ГУ ДФС в Одеській області посилалася на податкову інформацію щодо ТОВ Арт Світ Стар , в якій відображено висновок про відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського та професійного персоналу, виробничих активів, транспортних засобів тощо. Крім того, контролюючий орган наголошував на нелегітимність контрагента позивача та недоліки первинної документації.

На підставі зазначеного акту перевірки відповідачем прийнято податкове повідомлення рішення від 15.06.2017 № 0014281407, згідно з яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість за основним платежем 54569,00 грн. та за штрафними санкціями в розмірі 13642,00 грн.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції, з висновками якого погодилась колегія апеляційного суду, виходив з того, що наявні в матеріалах справи докази підтверджують, що операції по придбанню позивачем підрядних робіт у ТОВ Арт Світ Стар є реальними, фактично відбулися, у зв'язку з чим прийняття відповідачем спірного податкового повідомлення-рішення є неправомірним.

Надаючи оцінку обставинам у справі, Верховний Суд виходить з неповного з'ясування судами попередніх інстанції усіх обставин справи з огляду на наступне.

Так, згідно з пунктом 44.1 статті 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Водночас статтею 1 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні визначено, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Відповідно до пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Згідно з пунктом 198.3 цієї ж статті Податкового кодексу України - податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

В силу вимог пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Аналізовані законодавчі положення свідчать на користь висновку про те, що податкові наслідки у вигляді формування податкового кредиту є правомірними лише у випадку реального виконання господарської операції та її підтвердження належними первинними документами, що відповідають критерію повноти та достовірності представлення інформації про юридичний факт і дозволяють встановити дійсний рух активів у процесі виконання господарської операції.

Керуючись наведеними правилами оподаткування при оцінці податкових наслідків операцій позивача з ТОВ Арт Світ Стар суди послалися на подані платником первинні документи, які складені за наслідками розглядуваних операції, а саме - податкові накладні, акти виконаних підрядних робіт.

Втім, при оцінці податкових наслідків господарських операцій адміністративний суд не повинен обмежуватися встановленням лише формальних умов застосування платником податкових норм шляхом подання первинних документів, що за формою та змістом відповідають законодавчим вимогам, а з урахуванням доводів податкового органу має дослідити фактичні правовідносини учасників поставок, перевірити дійсний рух активів у процесі виконання операцій та встановити зв'язок складених первинних документів з реальними фактами господарської діяльності.

При цьому суд повинен надати належну правову оцінку доводам позивача та відповідача, якими вони мотивують свою правову позицію у справі, оцінити представлені учасниками провадження докази у сукупності та взаємозв'язку за правилами статті 86 Кодексу адміністративного судочинства України та надати належне обґрунтування щодо причин відхилення певних доказів, надання переваги тим чи іншим доводам або доказам.

Однак, у справі, що переглядається, судами не виконано наведених процесуальних вимог.

Так, в обґрунтування висновків щодо неправомірності формування позивачем податкового обліку ГУ ДФС в Одеській області посилається на матеріали кримінального провадження від 08.08.2015 №12015000000000474 за підозрою ОСОБА_3 в організації вчинення злочинів, передбачених частиною третьою статті 27, частиною другої статті 28, частиною другою статті 205, частиною другої статті 209, частиною третьої статті 358 Кримінального кодексу України; за підозрою ОСОБА_4 у співвиконанні злочинів, передбачених частиною третьою статті 27, частиною другої статті 28, частиною другою статті 205, частиною другої статті 209, частиною третьої статті 358 Кримінального кодексу України, в межах якого встановлено, що ОСОБА_3 діючи за попередньою змовою з ОСОБА_4 групою осіб у період 2015-2016 років вчинили створення (придбання) суб'єктів підприємницької діяльності (юридичних осіб), зокрема ТОВ Арт Сервіс Стар з метою прикриття незаконної діяльності.

Згідно з позицією Верховного Суду України (викладеної ним, зокрема, у постанові від 05.03.2012 у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Нафта" до Шосткинської міжрайонної державної податкової інспекції Сумської області про визнання висновків перевірки неправомірними, визнання чинним договору, скасування податкових повідомлень-рішень, а також у постанові від 22.09.2015 у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Фоззі-Фуд" до ДПІ у Києво-Святошинському районі Головного управління Державної фіскальної служби України у Київській області про скасування податкових повідомлень-рішень) документи, виписані від імені осіб, які заперечують свою участь у створенні та діяльності контрагентів платника податків, зокрема й у підписанні будь-яких первинних документів, не можуть вважатися належно оформленими та підписаними повноважними особами звітними документами, які посвідчують факт придбання товарів, робіт чи послуг, що виключає можливість формування даних податкового обліку на підставі таких документів.

Таким чином, судам під час нового розгляду слід перевірити наслідки розгляду зазначеної вище кримінальної справи.

Крім того, заперечуючи проти позову, ГУ ДФС в Одеській області послалась на те, що в наданих позивачем до перевірки актах приймання виконаних робіт відсутня інформація щодо найменування об'єкту виконаних робіт, місця проведення робіт та відсутня дата підписання акту.

У зв'язку з чим слід наголосити, що платник, який претендує на підтвердження обґрунтованості заявленої ним податкової вигоди первинними документами, повинен пересвідчитися у правильності оформлення таких документів та у достовірності наведених у цих документах відомостей. В інакшому випадку такий платник несе ризик у сфері податкових правовідносин, оскільки втрачає можливість підтвердити понесені витрати та податковий кредит в силу відсутності належним чином оформлених первинних документів.

Таким чином, судами не досліджено комплекс доказів, необхідний для доведення реальності та правомірності укладення й виконання угод, з якими пов'язане донарахування податкових зобов'язань.

Доказами в адміністративному судочинстві, відповідно до частини першої статті 69 Кодексу адміністративного судочинства України, є будь-які фактичні дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення осіб, які беруть участь у справі, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.

Ці дані встановлюються судом на підставі пояснень сторін, третіх осіб та їхніх представників, показань свідків, письмових і речових доказів, висновків експертів (частина друга цієї статті).

Наведена норма кореспондує статті 72 Кодексу адміністративного судочинства України в редакції чинній з 15.12.2017

Якщо особа, яка бере участь у справі, не може самостійно надати докази, то вона повинна зазначити причини, через які ці докази не можуть бути надані, та повідомити, де вони знаходяться чи можуть знаходитися. Суд сприяє в реалізації цього обов'язку і витребовує необхідні докази (частина третя статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції чинній до 15.12.2017).

Відповідно до частин другої та третьої статті 159 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції чинній до 15.12.2017) законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права, а обґрунтованим - ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених доказами, дослідженими в судовому засіданні.

Наведена норма кореспондує статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України в редакції чинній з 15.12.2017.

Отже, під час нового розгляду справи необхідно врахувати викладене, повно та об'єктивно дослідити обставини справи, дати їм належну юридичну оцінку, в залежності від встановленого, правильно застосувати до спірних правовідносин норми матеріального права та ухвалити законне і обґрунтоване рішення.

При цьому, суд постановляє ухвалу про закінчення з'ясування обставин у справі та перевірки їх доказами тільки після того, як проведено всі дії, необхідні для повного та всебічного з'ясування обставин справи, перевірено всі вимоги та заперечення осіб, які беруть участь у справі, та вичерпано всі можливості збирання й оцінки доказів.

Разом з тим, частина 4 статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції чинній з 15.12.2017) встановлює, що суд вживає визначені законом заходи, необхідні для з'ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи.

Таким чином, суди обох інстанцій дали передчасну юридичну оцінку встановленим фактичним обставинам справи, а тому ухвалені ними судові рішення не можна вважати законними та обґрунтованими.

Виходячи з положень частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції чинній з 15.12.2017) суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Згідно з частиною другою статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції чинній з 15.12.2017) підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо: суд не дослідив зібрані у справі докази; або суд необґрунтовано відхилив клопотання про витребування, дослідження або огляд доказів, або інше клопотання (заяву) учасника справи щодо встановлення обставин, які мають значення для правильного вирішення справи; суд встановив обставини, що мають істотне значення, на підставі недопустимих доказів.

Керуючись статтями 341, 345, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України,

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Головного управління ДФС в Одеській області задовольнити частково.

Постанову Одеського окружного адміністративного суду від 25.07.2017 та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 11.10.2017 скасувати та направити справу на новий розгляд в суд першої інстанції.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Головуючий В.В. Хохуляк

Судді Л.І. Бившева

Т.М. Шипуліна