Постанова

від 26.06.2018 по справі 809/1565/13-а

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

Іменем України

Київ

26 червня 2018 року

справа №809/1565/13-а

адміністративне провадження №К/9901/2678/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

головуючого - Ханової Р.Ф.(суддя-доповідач)

суддів: Гончарової І. А., Олендера І. Я.,

при секретарі судового засідання Гутніченко А.М.

за участю представників

позивача - Маринчак О.С. на підставі ордеру серії ІФ №043686,

відповідача - Яремака Т.І. за довіреністю від 25 червня 2018 року,

розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Державної податкової інспекції у м. Івано-Франківську на постанову Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 12 липня 2013 року у складі судді Шумей М. В. та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 02 червня 2014 року у складі колегії суддів Сапіги В. П., Обрізка І. М., Левицької Н. Г. у справі № 809/1565/13-а за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю Віза-Вторма до Державної податкової інспекції у м. Івано-Франківську про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

У С Т А Н О В И В:

У травні 2015 року Товариство з обмеженою відповідальністю Віза-Вторма (далі - Товариство, платник податків, позивач у справі) звернулося до Івано-Франківського окружного адміністративного суду з позовом до Державної податкової інспекції у м. Івано-Франківську (далі - податковий орган, відповідач у справі) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 25 лютого 2013 року № 0000192201, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток у розмірі 243 195 грн. і застосовано штрафні (фінансові) санкції у сумі 32 910 грн., та № 0000202201, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість в розмірі 128 481 грн. та застосовано штрафні (фінансові) санкції у сумі 4 573 грн., з мотивів безпідставності їх прийняття.

12 липня 2013 року постановою Івано-Франківського окружного адміністративного суду, залишеною без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 02 червня 2014 року, позовні вимоги задоволено у повному обсязі, з мотивів встановлення протиправності спірних податкових повідомлень-рішень, внаслідок недоведення податковим органом заниження позивачем доходу за операціями з Товариствами з обмеженою відповідальністю Екологія Групп та Екологічне підприємство Вторма-Юг , а також нереальності господарських операцій з Товариствами з обмеженою відповідальністю КІТ-97 , Вторма Юг , Екологія Групп , Розетка.УА .

26 червня 2014 року відповідач подав касаційну скаргу до Вищого адміністративного суду України та клопотання про зупинення виконання судових рішень.

У касаційній скарзі відповідач, посилаючись на порушення судами попередніх інстанцій норм процесуального права, а саме положень статей 7, 70-71, 159 Кодексу адміністративного судочинства України, доводить неповне дослідження судами першої та апеляційної інстанцій обставин справи, а саме операцій, покладених в основу прийняття спірних податкових повідомлень-рішень. Податковий орган просить оспорювані судові рішення скасувати та прийняти нову постанову, якою у задоволенні позову відмовити.

27 червня 2014 року ухвалою Вищого адміністративного суду України відкрито касаційне провадження та витребувано з Івано-Франківського окружного адміністративного суду справу № 809/1565/13-а (суддя Шипуліна Т. М.).

Цією ж ухвалою зупинено виконання постанови Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 12 липня 2013 року та ухвали Львівського апеляційного адміністративного суду від 02 червня 2014 року в частині стягнення судових витрат у розмірі 2 294 грн. до закінчення касаційного провадження.

24 липня 2014 року позивачем до Вищого адміністративного суду України подано заперечення на касаційну скаргу, в яких він спростовує доводи касаційної скарги, просить залишити її без задоволення, а судові рішення - без змін.

Касаційний розгляд справи здійснюється у відкритому судовому засіданні, відповідно до статті 344 Кодексу адміністративного судочинства України.

Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

Верховний Суд, переглянувши постанову суду першої інстанції та ухвалу суду апеляційної інстанції в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, вбачає підстави для часткового задоволення вимог касаційної скарги.

Відповідно до частин першої, другої, третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.

Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Зазначеним вимогам закону оскаржувані судові рішення частково не відповідають.

Суди першої та апеляційної інстанцій установили, що у лютому 2013 року податковим органом проведено планову виїзну перевірку Товариства за період з 01 жовтня 2010 року по 31 вересня 2012 року, за результатами якої складено акт від 11 лютого 2013 року №1228/22-1/31524214 (далі - акт перевірки).

Висновками акта перевірки встановлено порушення платником податку положень:

- пункту 1.23, пункту 1.25 статті 25, підпункту 4.1.6 пункту 4.1, підпункту 5.2.1 пункту 5.2, підпункту 5.5.1, пункту 5.5, пункту 5.9 Закону України Про оподаткування прибутку підприємств від 28 грудня 1994 року № 334/94 (далі - Закон № 334/94), пункту 134.1 статті 134, пункту 135.1, підпункту 135.5.5 пункту 135.5 статті 135, пункту 137.1 статті 137, підпункту 138.1.1 пунктів 138.1, 138.2, 138.4, 138.6, підпункту 138.8.1 пункту 138.8, підпунктів 138.10.2, 138.10.3, 138.10.5 пункту 138.10 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України, внаслідок чого занижено податок на прибуток всього у сумі 234 195 грн., в тому числі за IV квартал 2010 року занижено в сумі 41 889 грн., за І квартал 2011 року завищено на 2 100 грн., за ІІ квартал 2011 року на суму 127 962 грн., за ІІІ квартал 2011 року на суму 10 950 грн., за ІV квартал 2011 року в сумі 13 327 грн., за І квартал 2012 року в сумі 322 грн., за ІІ квартал 2012 року на 89 418 грн., за ІІІ квартал 2012 року на суму 11 919 грн.

- пункту 187.1 статті 187, пунктів 198.1, 198.2 статті 198, пункту 201.1, пункту 201.4 статті 201 Податкового кодексу України, внаслідок чого встановлено заниження податку на додану вартість, що підлягає сплаті до бюджету всього у сумі 128 481 грн. за січень, квітень, травень, червень, липень, жовтень 2012 року.

25 лютого 2013 року на підставі акта перевірки та згідно з підпунктом 54.3.2 пункту 54.3 статті 54 Податкового кодексу України податковим органом прийнято спірні податкові повідомлення-рішення.

Касаційна скарга податкового органу підлягає перегляду в межах доводів та вимог відповідно до частини першої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України.

Касаційна скарга відповідача містить в собі три групи доводів, а саме спростування висновків суду щодо реальності операцій з Товариствами з обмеженою відповідальністю КІТ-97 , Вторма Юг , Екологія Групп , Розетка.УА , обґрунтування хибності висновків судів попередніх інстанцій за операціями з прощення кредиторської заборгованості та неповноти судового розгляду.

Щодо реальності господарських операцій

Товариства з обмеженою відповідальністю КІТ-97 та Розетка.УА

Висновок про нереальність господарських операцій платника податків з Товариствами з обмеженою відповідальністю КІТ-97 , Розетка.УА покладено в основу прийняття податкового повідомлення-рішення від 25 лютого 2013 року № 0000202201.

Податковим повідомленням-рішенням № 0000202201 за порушення пункту 187.1 статті 187, пунктів 198.1, 198.2 статті 198, пункту 201.1, пункту 201.4 статті 201 Податкового кодексу України збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість у сумі 128 481 грн. та застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 4 573 грн. Штрафні (фінансові) санкції застосовано на підставі пункту 123.1 статті 123 Податкового кодексу України.

Податковим органом обґрунтовується, що позивачем за результатами господарських операцій з Товариствами з обмеженою відповідальністю КІТ-97 та Розетка.УА безпідставно сформовано податковий кредит на загальну суму 128 481 грн., з них за операціями з Товариством з обмеженою відповідальністю КІТ-97 на суму 128 201 грн. та з Товариством з обмеженою відповідальністю Розетка.УА на суму 280 грн.

Між позивачем та Товариством з обмеженою відповідальністю КІТ-97 укладено договори купівлі-продажу вторинної сировини від 01 вересня 2010 року № 1/09/10 та від 11 січня 2012 року № 11/01/11 за наслідком виконання яких Товариством задекларовано податкових зобов'язань з податку на додану вартість на суму 128 201 грн. 30 коп.

Завищення податкового кредиту у сумі 280 грн. доводиться податковим органом за наслідком операції купівлі-продажу мобільного телефону за податковою накладною № 2269 від 21 січня 2011 року та видатковою накладною № 19330 від 24 січня 2011 року.

Нереальність господарських операцій з цими контрагентами доводиться податковим органом з посиланням на відсутність товарно-транспортних накладних, інформацію з баз даних щодо розбіжності податкових зобов'язань контрагентів і третіх осіб, нікчемністю правочинів контрагентів позивача з третіми особами.

Реальність цих операцій досліджена судами попередніх інстанцій та встановлена на підставі первинних документів податкового та бухгалтерського обліку. Суд вважає, що переоцінка встановлених фактичних обставин у справі знаходиться за межами касаційного перегляду відповідно до частини першої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України.

Водночас ці ж операції мали вплив і на визначення розміру витрат, що враховуються при визначенні бази оподаткування податком на прибуток, за відповідні періоди, що не досліджувалося судами попередніх інстанцій.

Щодо реальності господарських операцій з Товариствами з обмеженою відповідальністю Вторма Юг , Екологія Групп .

Судами попередніх інстанцій встановлено, що між позивачем та Товариством з обмеженою відповідальністю Екологія Групп , у 2010 році проводилися операції з придбання макулатури, петпляшок та склобою на підставі договору від 05 січня 2010 року № ДГ-14/01/2010. Обсяг проведених фінансово-господарських операцій склав 192 463 грн. 08 грн. Станом на 01 червня 2012 року заборгованість позивача (кредиторська) перед постачальником складає 101 864 грн. 76 коп.

Згідно даних єдиного державного реєстру юридичних та фізичних осіб державну реєстрацію Товариства з обмеженою від повільністю Екологія групп припинено 4 листопада 2010 року в зв'язку з визнанням його банкрутом.

Господарські операції платника податків та Товариства з обмеженою відповідальністю Вторма Юг , виникли на підставі договору від 12 січня 2009 року № 2/01/09 про придбання товарно-матеріальних цінностей, а саме макулатури, петпляшки, склобою та пресу гідравлічного горизонтального БОЛ-25. Оплату здійснено в сумі 295 311 грн. 51 коп. Станом на 30 вересня 2012 року заборгованість (кредиторська) складає 399 873 грн. 61 коп.

Згідно даних єдиного державного реєстру юридичних та фізичних осіб державну реєстрацію Товариства з обмеженою відповільністю Екологія групп припинено 20 червня 2012 року в зв'язку з визнанням його банкрутом.

Операції з Товариствами з обмеженою відповідальністю Вторма Юг , Екологія Групп мали вплив на формування витрат Товариства у періоді, що перевірявся, а також на формування доходів у IV кварталі 2010 року та у ІІ кварталі 2012 року.

Суди попередніх інстанцій, задовольняючи позовні вимоги, висновувалися з підтвердження реальності вказаних господарських операцій, а також відсутності підстав для твердження про завищення доходу внаслідок того, що заборгованість існує саме у позивача перед контрагентами, позивач банкрутом не визнаний та не ліквідований. Строки позовної давності за правовідносинами не минули.

Верховний Суд не погоджується з такими висновками судів попередніх інстанцій, оскільки вони не враховують положень пункту 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 11 Зобов'язання , затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 січня 2000 року № 20, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 11 лютого 2000 року за №85/4306, відповідно до яких зобов'язання визнається, якщо його оцінка може бути достовірно визначена та існує ймовірність зменшення економічних вигод у майбутньому внаслідок його погашення. Якщо на дату балансу раніше визнане зобов'язання не підлягає погашенню, то його сума включається до складу доходу звітного періоду.

Термін не підлягає погашенню означає, що існує достовірна впевненість у тому, що заборгованість уже не погашатиметься. Зокрема, така впевненість може бути, якщо сплинув строк позивної давності й прийнято рішення не погашати борг після його закінчення, відбулася ліквідація юридичної особи - кредитора, якщо не допускається правонаступництво за цим зобов'язанням, прощення боргу.

Інструкцією про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженою Наказом Міністерства фінансів України від 30 листопада 1999 року № 291 передбачено, що на субрахунку 717 Дохід від списання кредиторської заборгованості (рахунок 71 - "Інший операційний дохід") узагальнюється інформація про доходи від списання кредиторської заборгованості, що виникла вході операційного циклу.

З метою встановлення факту заниження доходу внаслідок списання кредиторської заборгованості або відсутності такого заниження судам необхідно дослідити та оцінити обставини, які вказують на те, що зобов'язання не підлягають погашенню, та їх відображення у бухгалтерському обліку. Судам слід комплексно оцінити доводи податкового органу у цій частині, а не обмежитися вказівкою, що така заборгованість існує та строк позовної давності не сплинув.

Суди попередніх інстанцій, задовольняючи позовні вимоги в повному обсязі, дослідили виключно операції позивача з Товариствами з обмеженою відповідальністю КІТ-97 та Розетка.УА за якими безпідставно сформовано податковий кредит на загальну суму 128 481 грн., та операції з Товариствами з обмеженою відповідальністю Вторма Юг , Екологія Групп .

За операціями з Товариствами з обмеженою відповідальністю Вторма Юг , Екологія Групп судами попередніх інстанцій підтверджено реальність операцій проте не досліджено як ці операції вплинули на формування податкових зобов'язань з податку на прибуток в частині визначення витрат за відповідні періоди. За цими ж операціями суди дійшли передчасного висновку про безпідставність завищення доходу.

Щодо неповного встановлення обставин справи.

Податковим повідомленням-рішенням № 0000192201 за порушення пункту 1.23, пункту 1.25 статті 25, підпункту 4.1.6 пункту 4.1, підпункту 5.2.1 пункту 5.2, підпункту 5.5.1, пункту 5.5, пункту 5.9 Закону України Про оподаткування прибутку підприємств від 28 грудня 1994 року № 334/94 (далі - Закон № 334/94), пункту 134.1 статті 134, пункту 135.1, підпункту 135.5.5 пункту 135.5 статті 135, пункту 137.1 статті 137, підпункту 138.1.1 пунктів 138.1, 138.2, 138.4, 138.6, підпункту 138.8.1 пункту 138.8, підпунктів 138.10.2, 138.10.3, 138.10.5 пункту 138.10 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток приватних підприємств у сумі 243 195 грн. та застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 32 910 грн.

Склад податкового правопорушення у вигляді заниження податку на прибуток доводиться податковим органом на підставі висновку про неправомірне визначення Товариством розміру валового доходу/доходу, що враховується при визначенні об'єкта оподаткування, а також валових витрат / витрат за відповідні періоди.

Актом перевірки встановлено, що платником податків занижено дохід за IV квартал 2010 року на суму 101 865 грн., за ІІ квартал 2012 року на загальну суму 339 874 грн., а також завищено його розмір за ІІІ квартал 2012 року на загальну суму 490 043 грн.

Згідно з висновками податкового органу, Товариством також завищено витрати.

У період з 01 жовтня 2009 року по 31 березня 2011 року на загальну суму 57 288 грн., з них у IV кварталі 2010 року на суму 65 689 грн., а у І кварталі 2011 року навпаки мало місце заниження показників на загальну суму 8 401 грн. У період з 01 квітня 2011 року по 30 вересня 2012 року податкових органом встановлено завищення витрат на загальну суму 975 768 грн., в тому числі за ІІ квартал 2011 на суму 556 551 грн., за ІІІ квартал 2011 на суму 47 415 грн., за І квартал 2012 року у сумі 1 531 грн., за ІІ квартал 2012 року на суму 25 928 грн., за ІІІ квартал 2012 року на суму 402 286 грн.

В основу податкового повідомлення-рішення від 25 лютого 2013 року № 0000192201 податковим органом покладено аналіз й інших операцій, які не досліджено, не перевірено і не встановлено судами попередніх інстанцій.

Судами попередніх інстанцій не досліджено та не спростовано доводів податкового органу щодо заниження інших доходів внаслідок неповернення поворотної фінансової допомоги у сумі 31 000, не підтвердження розміру доходів та витрат за ІІІ квартал 2012 року первинними документами податкового та бухгалтерського обліку, заниження витрат на суму 38 198 грн. за ІV квартал 2010 року, І квартал 2011 року, ІІ квартал 2011 року та ІІІ квартал 2011 року.

Висновки акта перевірки щодо завищення адміністративних витрат , витрат на збут , інших витрат судами попередніх інстанцій також не перевірено та не спростовано.

Судами попередніх інстанцій не враховано, що витрати для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на додану вартість та, відповідно, формування податкового кредиту мають бути фактично здійснені і підтверджені належними і допустимими первинними документами, які відображають реальність господарських операцій позивача з суб'єктами господарювання, і є підставою для формування податкового обліку платника податків.

Заниження податку на прибуток доводиться податковим органом у IV кварталі 2010 року, І кварталі - ІV кварталах 2011 року, І кварталі 2012 - ІІІ кварталі 2012 року, що вимагає від судів попередніх інстанцій повного дослідженні всіх операцій, за наслідком яких доводиться склад податкового правопорушення у ці періоди, а також надання аргументованої оцінки всім специфічним та окремим доводам сторін у адміністративній справі.

Верховний Суд зауважує, що мета адміністративного судочинства досягається виключно за умови, якщо суд оцінює кожен специфічний, доречний та важливий аргумент, а інакше суди не виконують свої зобов'язання щодо пункту 1 статті 6 Конвенція про захист прав людини і основоположних свобод.

Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Відповідно до частин четвертої та п'ятої статті 11 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній на час розгляду справи в судах попередніх інстанцій), суд вживає передбачені законом заходи, необхідні для з'ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи. Суд повинен запропонувати особам, які беруть участь у справі подати докази або з власної ініціативи витребувати докази, яких, на думку суду, не вистачає.

Відповідно до частин першої та другої статті 69 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній на час розгляду справи в судах попередніх інстанцій), доказами в адміністративному судочинстві є будь-які фактичні дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення осіб, які беруть участь у справі, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи. Ці дані встановлюються судом на підставі пояснень сторін, третіх осіб та їхніх представників, показань свідків, письмових і речових доказів, висновків експертів.

Докази суду надають особи, які беруть участь у справі. Суд може запропонувати надати додаткові докази або витребувати додаткові докази за клопотанням осіб, які беруть участь у справі, або з власної ініціативи.

Частиною четвертою статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній на час розгляду справи в судах попередніх інстанцій), суб'єкт владних повноважень повинен подати суду всі наявні у нього документи та матеріали, які можуть бути використані як докази у справі. У разі невиконання цього обов'язку суд витребовує названі документи та матеріали.

Враховуючи положення вищенаведених норм, Верховний Суд вважає, що відповідачем не виконано свій обов'язок щодо надання належних і допустимих доказів в підтвердження наявності підстав для визначення податкового зобов'язання. При цьому, судами першої та апеляційної інстанцій, в порушення принципу офіційного з'ясування всіх обставин у справі, не витребувано у сторін документів та інформації, яка стала підставою для прийняття спірних податкових повідомлень-рішень.

Відповідно до частини четвертої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України справа направляється до суду апеляційної інстанції для продовження розгляду або на новий розгляд, якщо порушення допущені тільки цим судом. В усіх інших випадках справа направляється до суду першої інстанції.

Верховний Суд вважає, що вище встановлені порушення, допущені як судом апеляційної, так і судом першої інстанцій, відтак справа підлягає направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.

Керуючись статтями 341, 344, 349, пунктом 1 частини 2, частини 4 статті 353, статтями 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд

П О С Т А Н О В И В :

Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у м. Івано-Франківську задовольнити частково.

Постанову Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 12 липня 2013 року та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 02 червня 2014 року у справі № 809/1565/13-а скасувати.

Адміністративну справу № 809/1565/13-а направити на новий розгляд до Івано-Франківського окружного адміністративного суду.

Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з моменту її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Головуючий Р.Ф.Ханова

Судді: І.А.Гончарова

І.Я.Олендер