Рішення

від 19.07.2018 по справі 826/2139/18

ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД МІСТА КИЄВА

ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД міста КИЄВА 01051, м. Київ, вул. Болбочана Петра 8, корпус 1 Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

м. Київ

19 липня 2018 року 09:50 № 826/2139/18

Окружний адміністративний суд міста Києва у складі судді Пащенка К.С., за участю секретаря судового засідання Легейди Я.А., розглянувши у порядку письмового провадження адміністративну справу за позовом

Публічного акціонерного товариства "Укрнафта" до Слобожанської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Харківській області третя особа, яка не заявляє самостійних вимог на предмет спору про представники учасників справи: Головне управління ДФС у Харківський області визнання протиправними та скасування рішень, позивача - Перепелиця А.В.; відповідача та третьої особи - Цюрюпа Д.А. ВСТАНОВИВ:

Публічне акціонерне товариство "Укрнафта" (адреса місцезнаходження: 04053, м. Київ, пров. Несторівський, буд. 3-5, ідентифікаційний код - 00135390) (надалі - позивач або ПАТ "Укрнафта" або Суб'єкт перевірки) звернулось до Окружного адміністративного суду м. Києва з позовом до Слобожанської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Харківській області (адреса місцезнаходження: 62302, Харківська обл., Дергачівський р-н, м. Дергачі, вул. Садова, буд. 10, ідентифікаційний код - 39859941) (далі - відповідач або Контролюючий орган або ДФС), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 02.02.2015 № 0000181501, № 0000191501, № 0000201501.

Ухвалою Окружного адміністративного суду м. Києва від 12.02.2018 (суддя Пащенко К.С.) відкрито провадження у даній адміністративній справі; постановлено розглядати справу за правилами загального позовного провадження; судом, у порядку ч. 2 ст. 49 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), залучено Головне управління ДФС у Харківський області до участі у справі в якості третьої особи, яка не заявляє самостійних вимог на предмет спору; призначено справу до розгляду в підготовче засідання на 26.03.2018.

В судових засіданнях 26.03.2018 та 24.04.2018 судом оголошувалась перерва.

Ухвалою Окружного адміністративного суду м. Києва від 24.04.2018 відмовлено представнику Публічного акціонерного товариства "Укрнафта" у задоволенні клопотання про об'єднання в одне провадження адміністративних справ № 826/2139/18 та № 826/1778/18.

Ухвалою Окружного адміністративного суду м. Києва від 17.05.2018 закрито підготовче провадження та призначено справу до судового розгляду по суті на 14.06.2018.

В судовому засіданні 14.06.2018 представник позивача підтримав позовні вимоги у повному обсязі. Проти задоволення позову представник відповідача та третьої особи заперечив.

При цьому, представники учасників справи звернулись до суду з клопотанням про розгляд справи в порядку письмового провадження.

Зважаючи на викладене, адміністративна справа, відповідно до ч. 3 ст. 194 КАС України, розглядається у порядку письмового провадження.

Позовні вимоги обґрунтовуються тим, що спірні податкові повідомлення-рішення є протиправними, оскільки були прийняті з порушенням ст.ст. 54, 58, 75, 77, 79, 126 Податкового кодексу України, а відтак наявні підстави для їх скасування.

Відповідач позовні вимоги не визнає, в наданому до суду відзиві на позовну заяву відмітив про необґрунтованість позову, у зв'язку із чим просить суд відмовити в задоволенні позовної заяви у повному обсязі.

У відповіді на відзив позивач з викладеними запереченнями відповідача не погоджується та звернув увагу суду на доведеності позовних вимог, про що виклав додаткові пояснення.

Письмових пояснень на позов від третьої особи до суду не надходило.

Розглянувши подані сторонами документи і матеріали, всебічно і повно з'ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтується позов, об'єктивно оцінивши докази, які мають значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд встановив наступне.

Як свідчать матеріали справи, на підставі п.п. 19-1.1.2. п. 19-1, ст. 19-1, п.п. 20.1.4. п. 20.1. ст. 20 та п. 75.1. ст. 75 Податкового кодексу України (по тексту - ПК України), головним державним ревізором-інспектором відділу адміністрування податку на додану вартість управління оподаткування та контролю об'єктів і операцій Богодухівської ОДПІ - Цюрюпою О.Г., у приміщенні Краснокутського відділення Богодухівської ОДПІ ГУ Міндоходів в Харківській області, проведено камеральну перевірку податкової звітності по платі за користування надрами за період липень-листопад 2014 року, за наслідками якої складено акт № 20/2/150-00135390 від 21.01.2015 (в тексті - Акт або Акт перевірки).

Згідно висновків Акту, перевіркою встановлено порушення ПАТ "Укрнафта" термінів сплати самостійно визначеного грошового зобов'язання по платі за користування надрами протягом строків, визначених п. 57.1. ст. 57 ПК України.

На підставі Акту перевірки, ДФС прийняті податкові повідомлення-рішення від 02.02.2015 № 0000181501, № 0000191501, № 0000201501 (по тексту: окремо - Податкове повідомлення 1, 2, 3 відповідно, разом - Податкові повідомлення).

Згідно Податкового повідомлення-1, на підставі Акта перевірки, встановлено порушення граничного строку сплати суми грошового зобов'язання та на підставі ст. 126 глави 11 розділу ІІ ПК України за затримку на 122, 121, 92, 92, 92, 92, 92, 62, 62, 62, 62, 31, 31 календарних днів сплати суми грошового зобов'язання в розмірі 34 709 372,1 грн. Суб'єкта перевірки зобов'язано сплатити штраф у розмірі 20% у сумі 6 941 874,42 грн.

Зі змісту Податкового повідомлення-2 випливає, що на підставі Акту виявлено порушення граничного строку сплати суми грошового зобов'язання з плати за користування надрами для видобування природного газу та на підставі ст. 126 глави 11 розділу ІІ ПК України за затримку на 122, 122, 122, 121, 92, 92, 92, 92, 92 календарних днів сплати суми грошового зобов'язання в розмірі 4 481 272,9 грн. ПАТ "Укрнафта" зобов'язано сплатити штраф у розмірі 20% у сумі 896 254,58 грн.

З Податкового повідомлення-3 видно про встановлення, на підставі Акту, порушення граничного строку сплати суми грошового зобов'язання з плати за користування надрами для видобування газового конденсату та на підставі ст. 126 глави 11 розділу ІІ ПК України за затримку на 122, 121, 92, 92, 92, 92, 92, 62 календарних днів сплати суми грошового зобов'язання в розмірі 943 118,4 грн. ПАТ "Укрнафта" зобов'язано сплатити штраф у розмірі 20% у сумі 188 623,68 грн.

Позивач стверджує, що здійснивши в порядку камеральної перевірки фактично документальну позапланову невиїзну перевірку, при цьому, без повідомлення та вручення ПАТ Укрнафта під розписку копії наказу про проведення документальної позапланової перевірки, за відсутності підстав, визначених статтями 77 та 78 ПК України, відповідач порушив вимоги ст. 79 ПК України, оскільки права на проведення такої перевірки не мав. У зв'язку з цим, прийняті на підставі Акта Податкові повідомлення підлягають визнанню протиправними та скасуванню як такі, що були оформлені відповідачем неправомірно.

Окрім того, ПАТ "Укрнафта" звертає увагу суду, що до жодного з Податкових повідомлень Контролюючим органом не було надано розрахунків штрафних санкцій, внаслідок чого перевірити підстави та правильність обрахунку штрафних санкцій відповідачем не видається за можливе. При цьому, позивач вказує, що припускає про нарахування відповідачем штрафних санкцій і оформлення їх Податковими повідомленнями через те, що грошові кошти, сплачені ПАТ "Укрнафта" відповідними платіжними дорученнями, копії яких додаються, на підставі п. 87.9. ст. 87 ПК України були самостійно зараховані Контролюючим органом в рахунок погашення податкового боргу за інший звітний період. Тобто, внаслідок самостійної зміни ДФС призначення платежу і зарахування грошових коштів в рахунок податкового боргу за черговістю його виникнення, Контролюючий орган на підставі ст. 126 ПК України здійснив нарахування штрафу у розмірі 20% від погашеної суми податкового боргу, що є протиправним.

Також позивач зазначив, що податкові зобов'язання з плати за користування надрами за серпень-листопад 2014 року були уточнені шляхом подання в травні 2015 року на підставі п. 50.1. ст. 50 ПК України податкових розрахунків (уточнюючих) за вказаний звітний період. Правомірність зменшення сум податкових зобов'язань з плати за користування надрами за серпень-листопад 2014 року підтверджується постановою Окружного адміністративного суду м. Києва від 16.05.2016 № 826/18755/15, що набрала законної сили у зв'язку з прийняттям Київським апеляційним адміністративним судом ухвали від 25.10.2016 № 826/18755/15. Таким чином, обрахування ДФС сум штрафів, як 20% від суми попередньо задекларованих податкових зобов'язань з плати за користування надрами, без урахування уточнюючих податкових розрахунків, якими розмір таких податкових зобов'язань було зменшено, є безпідставним.

З викладеними позивачем в позові підставами відповідач не погоджується та у своєму відзиві відмітив, що помилковим є висновок позивача про те, що предметом камеральної перевірки може бути лише податкова звітність, оскільки норми ПК України таких положень не містять.

Відповідач наголошує на несвоєчасності сплати Суб'єктом перевірки узгоджених сум грошових зобов'язань, а тому вважає правомірним застосування до останнього штрафних санкцій, передбачених ст. 126 ПК України.

Окрім цього, ДФС вказує, що відповідно до п. 87.9. ст. 87 ПК України, у разі наявності у платника податків податкового боргу Контролюючі органи зобов'язані зарахувати кошти, що сплачує такий платник податків, в рахунок погашення податкового боргу згідно з черговістю його виникнення незалежно від напряму сплати, визначеного платником податків, у зв'язку із чим сплачені ПАТ "Укрнафта" кошти спрямовувалися на погашення зобов'язань за інший період.

Розглядаючи спір по суті, суд виходить із такого.

Спірні правовідносини, які виникли між сторонами регулюються ПК України (по тексту положення ПК України наведені в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин).

Відповідно до пп. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20 ПК України, органи державної податкової служби мають право проводити перевірки платників податків (крім Національного банку України) в порядку, встановленому цим кодексом України.

Контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки (п. 75.1 ст. 75 ПК України).

Як встановлено судом, 21.01.2015 ДФС проводилася камеральна перевірка ПАТ "Укрнафта", за наслідками якої складено Акт.

На підставі Акту перевірки ДФС прийняті Податкові повідомлення.

В частині питання визначення та належності відповідача по справі, слід вказати наступне.

Зі змісту Акту та Податкових повідомлень слідує, що вони були складені Богодухівською об'єднаною державною податковою інспекцією Головного управління Міндоходів у Харківській області (ідентифікаційний код 37478195).

Згідно п. 2 постанови Кабінету Міністрів України від 06.08.2014 № 311, Богодухівська об'єднана державна податкова інспекція Головного управління Міндоходів у Харківській області (ідентифікаційний код 37478195) була реорганізована шляхом приєднання до Богодухівської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС (ідентифікаційний код 39857038).

У відповідності до п. 2 постанови Кабінету Міністрів України від 04.11.2015 № 892, Богодухівська об'єднана державна податкова інспекція Головного управління ДФС (ідентифікаційний код 39857038) реорганізована шляхом приєднання до Слобожанської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Харківській області (ідентифікаційний код 39859941).

Відповідно до статті 5 Закону України "Про центральні органи виконавчої влади" від 17.03.2011 № 3166-VI, а також пункту 6 Порядку здійснення заходів, пов'язаних з утворенням, реорганізацією або ліквідацією міністерств, інших центральних органів виконавчої влади, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 20 жовтня 2011 року № 1074, права та обов'язки органів виконавчої влади переходять: у разі приєднання одного або кількох органів виконавчої влади до іншого органу виконавчої влади - до органу виконавчої влади, до якого приєднано один або кілька органів виконавчої влади.

Враховуючи зазначене, на підставі статті 5 Закону України "Про центральні органи виконавчої влади" від 17.03.2011 № 3166-VI, а також пункту 6 Порядку здійснення заходів, пов'язаних з утворенням, реорганізацією або ліквідацією міністерств, інших центральних органів виконавчої влади, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 20 жовтня 2011 року № 1074, внаслідок реорганізації (приєднання) права та обов'язки Богодухівської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів, перейшли спочатку до Богодухівської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС, а згодом - до Слобожанської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Харківській області.

У зв'язку з зазначеним, належним відповідачем за вимогами про визнання протиправними та скасування Податкових повідомлень, що були прийняті на підставі Акту, є Контролюючий орган, який і визначений за позовом.

Щодо обставин проведеної перевірки та вмотивованості наслідків визначення за нею податкових правопорушень, суд зазначає таке.

Відповідно до пункту 57.1 статті 57, пункту 257.5 статті 257 ПК України, сума податкових зобов'язань з рентної плати, визначена у податковій декларації за податковий (звітний) період, сплачується платником до бюджету протягом 10 календарних днів після закінчення граничного строку подання такої податкової декларації з урахуванням фактично сплачених авансових внесків.

Згідно пункту 126.1 статті 126 ПК України, у разі якщо платник податків не сплачує узгоджену суму грошового зобов'язання та/або авансових внесків з податку на прибуток підприємств, рентної плати протягом строків, визначених цим Кодексом, такий платник податків притягується до відповідальності у вигляді штрафу у таких розмірах: при затримці до 30 календарних днів включно, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов'язання, - у розмірі 10 відсотків погашеної суми податкового боргу; при затримці більше 30 календарних днів, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов'язання, - у розмірі 20 відсотків погашеної суми податкового боргу.

За змістом статей 54, 58 ПК України, підставою для винесення податкового повідомлення-рішення є акти перевірок податкового органу, у яких зафіксовані порушення податкового законодавства.

Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених ПК України.

Камеральну перевірку, яка стала підставою для прийняття спірних податкових повідомлень-рішень відповідачем проведено 21.01.2015.

Згідно з положеннями підпункту 75.1.1 пункту 75.1 статті 75 ПК України, камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій).

Документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених ПК України податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов'язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків (підпункт 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України).

Згідно з п. 2.5.1. Методичних рекомендацій щодо організації та проведення камеральних перевірок податкової звітності платників податків, крім перевірок податкової декларації про майновий стан і доходи та податкової декларації платника єдиного податку - фізичної особи - підприємця, затверджених наказом Міністерства доходів і зборів України від 14.06.2013 № 165 (далі - Методичні рекомендації), акт про результати камеральної перевірки складається у вигляді відповідного зразка, який наведено у додатку № 2 і складається у разі встановлення помилок (порушень) у податковій звітності або неподання (несвоєчасне подання) податкової звітності.

Таким чином, проаналізувавши вказані норми, суд дійшов висновку, що у даному випадку камеральна перевірка повинна бути проведена виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків, а також така камеральна перевірка даних, заявлених у податковій звітності.

Разом з тим, аналізуючи зміст Акту перевірки, суд звертає увагу, що Контролюючий орган проводив перевірку не податкової звітності Суб'єкта перевірки, а, по суті, перевірку своєчасності сплати позивачем самостійно визначених у податкових деклараціях узгоджених сум грошових зобов'язання, що відповідно до п.п. 75.1.2, п. 77.3. ПК України, а також враховуючи положення п. 78.9. ПК України, є предметом документальної, а не камеральної перевірки.

В той же час, відповідно до Методичних рекомендацій (додатку № 2 форма акту) камеральні перевірки можуть бути проведені лише з приводу перевірки даних, задекларованих у податковій звітності та з використанням податкової декларації (розрахунку) та бази даних фіскального органу.

На відміну від камеральної перевірки, документальна невиїзна перевірка потребує наявності наказу про призначення документальної перевірки та обов'язкового доведення до відома платника податків про дату та місце її проведення, що випливає із приписів п. 77.4., п. 78.4., п. 79.2. ПК України, а також з пред'явленням направлення на перевірку, що випливає з приписів п. 77.6., п. 78.5. ПК України.

Проте, всупереч наведеним вище вимогам, Контролюючим органом проведено камеральну перевірку, наказ про проведення документальної перевірки не приймався, направлення на перевірку не видавалося та, відповідно, позивач не отримав від відповідача копії наказу про проведення документальної перевірки, що є підтвердженням порушення останнім при проведенні перевірки вимог діючого законодавства, зокрема Контролюючий орган діяв не у спосіб, передбачений Законом.

Таким чином, діючи не у спосіб, передбачений Законом, відповідач провів камеральну перевірку з питань, які не входять до кола питань і досліджень, які за загальним правилом входять до предмету камеральної перевірки.

Висновки про те, що питання своєчасності сплати грошових зобов'язань відповідно до приписів статті 75 ПК України є предметом саме документальної перевірки, викладені Верховним Судом у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду в постанові від 10.05.2018, справа № 826/1975/17.

21 грудня 2016 року Законом України Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо покращення інвестиційного клімату в Україні від № 1797-VIII (далі - Закон № 1797-VIII), змінено редакцію підпункту 75.1.1 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України та розширено предмет камеральної перевірки шляхом включення до нього питань своєчасності сплати узгодженої суми податкового (грошового) зобов'язання.

Протягом 2016 року, до внесення відповідних змін до Податкового кодексу України на підставі Закону № 1797-VIII, які набули чинності з 01 січня 2017 року, питання своєчасності та повноти сплати податків перевірялися податковим органом лише в межах проведення документальної перевірки.

Виходячи з наведеного, суд вважає, що під час проведення камеральної перевірки (в редакції, яка діяла до 01 січня 2017 року) не можуть перевірятися інші питання, крім перевірки податкової звітності суцільним рядком. Документами, що мають відношення до такої перевірки, є саме податкові декларації (розрахунки) і ніякі інші. Якщо ж під час проведення камеральної перевірки виявлено порушення податкового законодавства, податковий орган має право призначити та провести документальну (виїзну, невиїзну або планову чи позапланову) перевірку платника податків.

Посилання ДФС у відзиві на виявлені порушення, які зафіксовані Актом перевірки, є безпідставними, оскільки відповідач до 01 січня 2017 року не був наділений правом перевіряти своєчасність справляння платником податків узгоджених сум грошового зобов'язання в межах камеральної перевірки, чим порушив вимоги підпункту 75.1.1 пункту 75.1 статті 75 ПК України, а відтак Акт, у розумінні статті 74 КАС України, є недопустимим доказом на підтвердження наявності складу податкових правопорушень, покладений в основу прийняття Податкових повідомлень.

З огляду на вказане, суд дійшов висновку, що протиправність проведення камеральної перевірки, висновки якої безпідставно покладені в основу прийняття спірних Податкових повідомлень, обумовлює безпідставність визначення податкових правопорушень і, як наслідок цього, неправомірність застосування штрафів, внаслідок чого, в той же час, наявні підстави для скасування Податкових повідомлень (за процедурою проведення).

Подібна правова позиція викладена Верховним Судом у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду в постанові від 26 червня 2018 року, справа № 826/18513/16.

Окремо, суд відмічає, що Верховний Суд України в постанові від 27.01.2015 у справі № 21-425а14 зазначив, що невиконання контролюючим органом вимог закону щодо порядку призначення та проведення перевірок призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої.

Аналогічна правова позиція викладена в постановах Верховного Суду у постановах від 16.01.2018 у справі № 2а/1570/4582/11, від 13.02.2018 у справі № 808/3439/16, від 21.02.2018 у справі № 821/371/17.

За викладеного, суд не вважає, що спростованими відповідачем є твердження позивача щодо порушення ДФС вимог ст. 79 ПК України, зокрема, за обставин проведення останнім по суті документальної позапланової невиїзної перевірки, питання по якій не могли охоплюватися в межах проведення камеральної перевірки.

Щодо питання застосування ст. 58 ПК України, суд наголошує на такому.

В силу п. 58.1. ст. 58 ПК України, у разі коли сума грошового зобов'язання платника податків, передбаченого податковим або іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, розраховується контролюючим органом відповідно до статті 54 цього Кодексу (крім декларування товарів, передбаченого для громадян), або у разі коли за результатами перевірки контролюючий орган встановлює факт невідповідності суми бюджетного відшкодування сумі, заявленій у податковій декларації, або зменшує розмір задекларованого від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток або від'ємного значення суми податку на додану вартість, розрахованого платником податків відповідно до розділу V цього Кодексу, такий контролюючий орган надсилає (вручає) платнику податків податкове повідомлення-рішення. Податкове повідомлення-рішення містить підставу для такого нарахування (зменшення) податкового зобов'язання та/або зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток або від'ємного значення суми податку на додану вартість; посилання на норму цього Кодексу та/або іншого закону, контроль за виконанням якого покладено на контролюючі органи, відповідно до якої був зроблений розрахунок або перерахунок грошових зобов'язань платника податків; суму грошового зобов'язання, що повинен сплатити платник податку; суму зменшеного (збільшеного) бюджетного відшкодування та/або зменшення від'ємного значення результатів господарської діяльності або від'ємного значення суми податку на додану вартість; граничні строки сплати грошового зобов'язання та/або строки виправлення платником податків показників податкової звітності; попередження про наслідки несплати грошового зобов'язання або внесення виправлень до показників податкової звітності в установлений строк; граничні строки, передбачені цим Кодексом для оскарження податкового повідомлення-рішення. До податкового повідомлення-рішення додається розрахунок податкового зобов'язання та штрафних (фінансових) санкцій.

З наведеного припису статті 58 ПК України випливає про необхідність додавання до податкового повідомлення-рішення розрахунку податкового зобов'язання та штрафних (фінансових) санкцій.

Позивач зазначає, а відповідачем не заперечувалось, що до Податкових повідомлень ДФС не було додано розрахунків штрафних санкцій.

В силу ч. 2 ст. 77 КАС України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

З приводу зауваженого, приймаючи до уваги приписи ст. 58 ПК України та ч. 2 ст. 77 КАС України, суд відзначає, що у справі не міститься розрахунків штрафних (фінансових) санкцій до Податкових повідомлень, що, відповідно, свідчить про суттєві недоліки у складених та прийнятих Контролюючим органом оспорюваних повідомленнях-рішеннях.

За таких обставин, судом приймаються до уваги твердження Суб'єкта перевірки стосовно недотримання ДФС вимог п. 58.1. ст. 58 ПК України у вказаній частині.

Надаючи оцінку обставинам перерахування Суб'єктом перевірки в період з 27.11.2014 по 31.12.2014 грошових коштів за користування надрами (для видобування нафти, природного газу, газового конденсату) (копії платіжних доручень містяться в справі), та факту зарахування ДФС сплачених ПАТ "Укрнафта" коштів в рахунок погашення податкового боргу, суд зауважує про таке.

Відповідно до п.п. 16.1.4 ПК України, платник податків зобов'язаний сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених Податковим кодексом України та законами з питань митної справи.

Строком сплати податку та збору визнається період, що розпочинається з моменту виникнення податкового обов'язку платника податку із сплати конкретного виду податку і завершується останнім днем строку, протягом якого такий податок чи збір повинен бути сплачений у порядку, визначеному податковим законодавством. Податок чи збір, що не був сплачений у визначений строк, вважається не сплаченим своєчасно (п. 31.1. ПК України).

Згідно зі ст. 35 ПК України, сплата податків та зборів здійснюється в грошовій формі у національній валюті України, крім випадків, передбачених цим Кодексом або законами з питань митної справи. Сплата податків та зборів здійснюється в готівковій або безготівковій формі, крім випадків, передбачених цим Кодексом або законами з питань митної справи. Порядок сплати податків та зборів встановлюється цим Кодексом або законами з питань митної справи для кожного податку окремо.

Статтею 36 ПК України передбачено, що податковим обов'язком визнається обов'язок платника податку обчислити, задекларувати та/або сплатити суму податку та збору в порядку і строки, визначені цим Кодексом, законами з питань митної справи. Податковий обов'язок виникає у платника за кожним податком та збором. Податковий обов'язок є безумовним і першочерговим стосовно інших неподаткових обов'язків платника податків, крім випадків, передбачених законом. Виконання податкового обов'язку може здійснюватися платником податків самостійно або за допомогою свого представника чи податкового агента. Відповідальність за невиконання або неналежне виконання податкового обов'язку несе платник податків, крім випадків, визначених цим Кодексом або законами з питань митної справи.

У відповідності до ст. 38 ПК України, виконанням податкового обов'язку визнається сплата в повному обсязі платником відповідних сум податкових зобов'язань у встановлений податковим законодавством строк. Сплата податку та збору здійснюється платником податку безпосередньо, а у випадках, передбачених податковим законодавством, - податковим агентом, або представником платника податку. Спосіб, порядок та строки виконання податкового обов'язку встановлюються цим Кодексом та законами з питань митної справи.

Відповідно до пп. 49.18.1 п. 49.18 ст. 49 ПК України, податкові декларації, крім випадків, передбачених цим Кодексом, подаються за базовий звітний (податковий) період, що дорівнює календарному місяцю (у тому числі в разі сплати місячних авансових внесків) - протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) місяця.

У разі якщо у майбутніх податкових періодах (з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 цього Кодексу) платник податків самостійно (у тому числі за результатами електронної перевірки) виявляє помилки, що містяться у раніше поданій ним податковій декларації (крім обмежень, визначених цією статтею), він зобов'язаний надіслати уточнюючий розрахунок до такої податкової декларації за формою чинного на час подання уточнюючого розрахунку (п. 50.1. ст. 50 ПК України).

У відповідності до п. 57.1 ст. 57 ПК України, платник податків зобов'язаний самостійно сплатити суму податкового зобов'язання, зазначену у поданій ним податковій декларації, протягом 10 календарних днів, що настають за останнім днем відповідного граничного строку, передбаченого цим Кодексом для подання податкової декларації, крім випадків, встановлених цим Кодексом.

Згідно з п. 9 ст. 87 ПК України, у разі наявності у платника податків податкового боргу органи державної податкової служби зобов'язані зарахувати кошти, що сплачує такий платник податків, в рахунок погашення податкового боргу згідно з черговістю його виникнення незалежно від напряму сплати, визначеного платником податків. Спрямування коштів платником податків на погашення грошового зобов'язання перед погашенням податкового боргу забороняється, крім випадків спрямування цих коштів на виплату заробітної плати та єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування.

Суд вказує, що нормою п. 9 ст. 87 ПК України визначено обов'язок податкового органу на зарахування усіх платежів на погашення податкового боргу згідно з черговістю його виникнення незалежно від напряму сплати, визначеного платником податків.

Визначальним при застосуванні приписів цієї статті є наявність податкового боргу.

Зміст графи "призначення платежу" у платіжних дорученнях за будь-яких умов не має значення, що прямо передбачено п. 87.9 ст. 87 ПК України.

Згідно зі ст. 126 ПК України, у разі якщо платник податків не сплачує узгоджену суму грошового зобов'язання протягом строків, визначених цим Кодексом, такий платник податків притягується до відповідальності у вигляді штрафу у таких розмірах: при затримці до 30 календарних днів включно, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов'язання, - у розмірі 10 відсотків погашеної суми податкового боргу; при затримці більше 30 календарних днів, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов'язання, - у розмірі 20 відсотків погашеної суми податкового боргу.

Таким чином, законодавець наділив правом податковий орган застосовувати штраф до платника податку згідно з цією нормою у випадку сплати суми грошового зобов'язання, зазначеної в платіжному дорученні з затримкою сплати, проте не наділив правом податковий орган застосовувати штраф при виконанні п. 9 ст. 87 Податкового кодексу України в разі зарахування коштів, що сплачує такий платник податків, в рахунок погашення податкового боргу згідно з черговістю його виникнення незалежно від напряму сплати, визначеного платником податків.

Вказані норми визначають, які дії зі сплаченими коштами зобов'язані здійснювати органи державної податкової служби в погашення податкового боргу та не встановлюють відповідальності платника податків внаслідок вчинення вказаних дій податковою службою.

Подібна правова позиція викладена Вищим адміністративним судом України в своїй ухвалі від 21.07.2016, справа № 2а-10115/12/1370.

Поряд з цим, Верховний Суд у постанові від 13.02.2018 у справі № 808/2290/17 (№ К/9901/3879/17) висловив правову позицію, що аналіз пункту 126.1 статті 126 ПК України вказує, що об'єктом застосування штрафу є погашена сума податкового боргу, спосіб такого погашення значення не має.

Конституційний Суд України в ухвалі від 12 травня 2010 року N 31-у/2010 вказав на те, що різне застосування одних і тих же норм правових актів судами України, іншими органами державної влади за однакових юридично значимих обставин є неоднозначним застосуванням положень Конституції України або законів України.

Відповідно до підпункту 4.1.4 пункту 4.1 статті 4 ПК України, податкове законодавство ґрунтується на принципах, одним з яких є презумпція правомірності рішень платника податку в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов'язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу.

Відповідно до пункту 56.21 статті 56 ПК України, у разі коли норма цього Кодексу чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі цього Кодексу, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів, або коли норми одного і того ж нормативно-правового акта суперечать між собою та припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов'язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків.

Статтею 1 Першого Протоколу до Конвенції про захист прав і основоположних свобод людини від 20 березня 1952 року (надалі також "Протокол 1 до Конвенції"), який є частиною національного законодавства України згідно із статті 9 Конституції України, кожна фізична або юридична особа має право мирно володіти своїм майном. Ніхто не може бути позбавлений своєї власності інакше як в інтересах суспільства і на умовах, передбачених законом і загальними принципами міжнародного права. Як підтверджується судової практикою, ЄСПЛ виходить із того, що положення ст. 1 Першого протоколу містить три правила: (а) перше правило має загальний характер і проголошує принцип мирного володіння майном; (б) друге - стосується позбавлення майна і визначає певні умови для визнання втручання у право на мирне володіння майном правомірним; (в) третє - визнає за державами право контролювати використання майна за наявності певних умов для цього. Зазначені правила не застосовуються окремо, вони мають тлумачитися у світлі загального принципу першого правила, але друге та третє правило стосуються трьох найважливіших суверенних повноважень держави: права вилучати власність у суспільних інтересах, регулювати використання власності та встановлювати систему оподаткування. У практиці ЄСПЛ напрацьовано три головні критерії, які слід оцінювати на предмет відповідності втручання в право особи на мирне володіння своїм майном принципу правомірного втручання, сумісного з гарантіями ст. 1 Першого протоколу, а саме: (а) чи є втручання законним; (б) чи переслідує воно суспільний інтерес (public interest, general interest, general interest of the community); (в) чи є такий захід (втручання в право на мирне володіння майном) пропорційним визначеним цілям (must be a reasonable relationship of proportionality between the means employed and the aims pursued). ЄСПЛ констатує порушення державою ст. 1 Першого протоколу, якщо хоча б одного критерію не буде додержано. Втручання держави в право особи на мирне володіння своїм майном повинно здійснюватися на підставі закону, під яким розуміється нормативно-правовий акт, що має бути доступним для заінтересованих осіб, чітким та передбачуваним у питаннях застосування та наслідків дії його норм (quality of the law is requiring that it be accessible to the persons concerned, precise and foreseeable in its application). Тлумачення та застосування національного законодавства - прерогатива національних органів, але спосіб, у який це тлумачення і застосування відбувається, повинен призводити до наслідків, сумісних з принципами Конвенції з точки зору тлумачення їх у світлі практики ЄСПЛ. Європейський суд з прав людини у рішенні в справі Щокін проти України (пункт 49) вказав, що збільшення податковим органом зобов'язання особи з податку безперечно є втручанням до майнових прав заявника, гарантованих статтею 1 Протоколу 1 до Конвенції.

Беручи до уваги вищенаведене в сукупності, повно та всебічно проаналізувавши матеріали справи та надані докази, не заперечуючи закріплений в пункті 87.9 статті 87 ПК України обов'язок контролюючого органу зараховувати грошові кошти платника податків в рахунок погашення податкового боргу за черговістю його виникнення, суд разом з тим приходить до висновку, що при здійсненні контролюючим органом вказаного обов'язку платник податків не може зазнавати негативних наслідків у формі нарахування штрафних (фінансових) санкцій, і, враховуючи наявність різного (неоднозначного) застосування судами вищих інстанцій положень статті 126 ПК України, вважає за необхідне, керуючись підпунктом 4.1.4 пункту 4.1 статті 4, пункту 56.21 статті 56 ПК України, прийняти рішення у даній справі на користь позивача, як платника податків.

Окремо, суд вказує, що за ч. 4 ст. 78 КАС України, обставини, встановлені рішенням суду у господарській, цивільній або адміністративній справі, що набрало законної сили, не доказуються при розгляді іншої справи, у якій беруть участь ті самі особи або особа, стосовно якої встановлено ці обставини, якщо інше не встановлено законом.

Судом встановлено, що постановою Окружного адміністративного суду міста Києва від 16.05.2016, що залишена без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 25.10.2016, у справі № 826/18755/15 за позовом Публічного акціонерного товариства "Укрнафта" до Богодухівської об'єднаної державної податкової інспекції ГУ ДФС у Харківській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, адміністративний позов Публічного акціонерного товариства "Укрнафта" задоволено повністю; визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 25.06.2015 року № 0003201502, № 0003211502, № 0003221502, № 0003231502, № 0003241502, № 0003251502, № 0003261502, № 0003271502, № 0003281502, № 0003291502, № 0003301502, № 0003311502, № 0003321502, № 0003331502, № 0003341502, № 0003351502, № 0003361502, № 0003371502, № 0003381502, № 0003391502, № 0003401502, № 0003411502, № 0003421502, № 0003431502, № 0003441502, № 0003451502, № 0003461502, № 0003471502, № 0003481502, № 0003491502, прийняті Богодухівською об'єднаною державною податковою інспекцією ГУ Міндоходів у Харківській області.

У вказаній постанові, серед іншого, судом зазначено, що: 19.05.2015 року ПАТ "Укрнафта" подало уточнюючі розрахунки з плати за користування надрами для видобування корисних копалин за серпень-грудень 2014 року, якими зменшено суми податкового зобов'язання на 13 639 604,50 грн. Виправлення допущених помилок було зумовлене декларуванням плати за користування надрами за підвищеними ставками, відмінними від тих, що були встановлені пп. 263.9.1 п. 263.9 ст. 263 Податкового кодексу України. Таким чином, враховуючи право платника податків уточнювати податкові зобов'язання та, беручи до уваги принцип правомірності рішень платника податків, суд дійшов висновку, що дії ПАТ "Укрнафта" щодо зменшення суми податкового зобов'язання з плати за користування надрами шляхом подання відповідних уточнюючих розрахунків є правомірними .

Таким чином, встановленими, згідно постанови, в розрізі ч. 4 ст. 78 КАС України, є обставини подання Суб'єктом перевірки уточнюючих розрахунків з плати за користування надрами для видобування корисних копалин за серпень-грудень 2014 року, якими зменшено суми податкового зобов'язання. Відтак, з урахуванням подання позивачем уточнюючих декларацій за звітний період серпень-листопад 2014 року, суд вважає, що обрахування ДФС сум штрафів від суми попередньо задекларованих податкових зобов'язань з плати за користування надрами без врахування уточнюючих податкових розрахунків, якими розмір зобов'язань було зменшено, є неправомірним.

З урахуванням наведеного окремо, суд приймає до уваги доводи Суб'єкта перевірки як вмотивовані, які, в той же час, не спростовані ДФС.

Додатково, зважаючи на викладені позивачем доводи у відповіді на відзив про протиправність оскаржуваних Податкових повідомлень з огляду на порушення відповідачем при їх прийнятті вимог пункту 11 Підрозділу 10. Інші перехідні положення Податкового кодексу України, суд зазначає наступне.

Відповідно до пункту 11 Підрозділу 10. Інші перехідні положення Податкового кодексу України, штрафні (фінансові) санкції (штрафи) за наслідками перевірок, які здійснюються контролюючими органами, застосовуються у розмірах, передбачених законом, чинним на день прийняття рішень щодо застосування таких штрафних (фінансових) санкцій (з урахуванням норм пункту 7 цього розділу).

Станом на 05.02.2015, що є датою прийняття Податкових повідомлень, стаття 126 ПК України була викладена у такій редакції:

Стаття 126. У разі якщо платник податків не сплачує узгоджену суму грошового зобов'язання та/або авансових внесків з податку на прибуток підприємств, рентної плати протягом строків, визначених цим Кодексом, такий платник податків притягується до відповідальності у вигляді штрафу у таких розмірах:

при затримці до 30 календарних днів включно, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов'язання, - у розмірі 10 відсотків погашеної суми податкового боргу;

при затримці більше 30 календарних днів, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов'язання, - у розмірі 20 відсотків погашеної суми податкового боргу.

Позивач вважає, що за змістом вказана норма передбачала відповідальність за порушення строків сплати таких податків, як: податку на прибуток та рентної плати; відповідальність за порушення строків сплати такого податку як плата за користування надрами статтею 126 ПК України передбачена не була.

Відповідач, в свою чергу, фактично вказує на те, що згідно ст. 126 ПК України, платник податку міг бути притягнутий до відповідальності у формі штрафних (фінансових) санкцій - штрафу у випадку несплати будь-якої узгодженої суми грошового зобов'язання.

Надаючи оцінку доводам сторін у межах зазначеного епізоду, суд зазначає, що погоджується із доводами позивача про те, що плата за користування надрами плата за користування надрами для видобування вуглеводневої сировини і рентна плата є різними податками, що підтверджується не лише буквально, але й відмінністю елементів цих податків.

Так, згідно з пунктом 257.1 статті 257 ПК України (в редакції станом на 02.02.2015) базовий податковий (звітний) період для рентної плати дорівнював календарному кварталу, а відповідно до пункту 263.11.1 статті 263 ПК України в редакції, чинній до 01.01.2015, податковий (звітний) період для плати за користування надрами для видобування вуглеводневої сировини дорівнював календарному місяцю.

Таким чином, оскільки відповідно до пункту 11 Підрозділу 10. Інші перехідні положення Податкового кодексу України штрафні (фінансові) санкції (штрафи) за наслідками перевірок, які здійснюються контролюючими органами, застосовуються у розмірах, передбачених законом, чинним на день прийняття рішень щодо застосування таких штрафних (фінансових) санкцій, а станом на дати прийняття Податкових повідомлень, стаття 126 ПК України передбачала можливість притягнення платника податків до фінансової відповідальності лише у випадку порушення строків сплати грошового зобов'язання та/або авансових внесків з податку на прибуток підприємств, рентної плати, підстави для застосування відповідачем до позивача штрафних (фінансових) санкцій за порушення у 2014 році строків сплати плати за користування надрами плата за користування надрами для видобування вуглеводневої сировини були відсутні.

Згідно з ч. 1 ст. 2 КАС України, завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб'єктів владних повноважень.

За ч. 2 ст. 77 КАС України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Всупереч наведеним вимогам відповідачем, як суб'єктом владних повноважень, по-перше, не обґрунтовано законності проведення камеральної перевірки, у той час, коли предметом перевірки є питання, що входять до предмету документальних перевірок, а по-друге, не доведено правомірності винесених ним Податкових повідомлень, як таких (за сутністю).

За ч. 1 ст. 77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених ст. 78 цього Кодексу.

Статтею 79 КАС України передбачено, що суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв'язок доказів у їх сукупності. Суд надає оцінку як зібраним у справі доказам в цілому, так і кожному доказу (групі однотипних доказів), що міститься у справі, мотивує відхилення або врахування кожного доказу (групи доказів).

Отже, виходячи з меж заявлених позовних вимог, системного аналізу положень чинного законодавства України, оцінки поданих сторонами доказів за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на всебічному, повному і об'єктивному розгляді всіх обставин справи в їх сукупності, виходячи з наведених судом висновків в цілому, суд вважає, що позовні вимоги позивача є обґрунтованими та такими, що підлягають задоволенню повністю.

Згідно з ч. 1 ст. 139 Кодексу адміністративного судочинства України при задоволенні позову сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Оскільки в даному випадку суд дійшов висновку про наявність підстав для задоволення позовних вимог, то судові витрати підлягають відшкодуванню на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, як то відповідача у справі.

На підставі викладеного, керуючись статтями 6, 72-77, 241-246, 250, 255 КАС України, суд, -

ВИРІШИВ:

1. Позов Публічного акціонерного товариства "Укрнафта" задовольнити повністю.

2. Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 02.02.2015 № 0000181501, № 0000191501, № 0000201501.

3. Стягнути на користь Публічного акціонерного товариства "Укрнафта" (ідентифікаційний код 00135390, адреса: 04053, м. Київ, пров. Несторівський, буд. 3-5), на будь-який рахунок, виявлений державним виконавцем під час виконання рішення суду, за рахунок бюджетних асигнувань Слобожанської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Харківській області (ідентифікаційний код 39859941, адреса: 62302, Харківська обл., Дергачівський р-н, м. Дергачі, вул. Садова, буд. 10) понесені позивачем витрати по сплаті судового збору у розмірі 120 401,29 грн. (сто двадцять тисяч чотириста одна гривня 29 копійок).

Рішення відповідно до ст. 255 КАС України набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо таку скаргу не було подано, а у разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного провадження.

Суддя К.С. Пащенко