Постанова

від 06.11.2018 по справі 826/11041/14

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

Іменем України

06 листопада 2018 року

Київ

справа №826/11041/14

касаційне провадження №К/9901/4603/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

головуючого судді - Шипуліної Т.М.,

суддів: Бившевої Л.І., Хохуляка В.В.,

розглянув у порядку письмового провадження касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Печерському районі Головного управління Міндоходів у м. Києві на постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 26.11.2014 (головуючий суддя - Міщук М.С., судді: Вівдиченко Т.Р., Гром Л.М.) у справі №826/11041/14 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю Контрактстрой до Державної податкової інспекції у Печерському районі Головного управління Міндоходів у м. Києві про визнання неправомірними та скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В:

Товариство з обмеженою відповідальністю Контрактстрой у липні 2014 року звернулося до адміністративного суду з позовом до Державної податкової інспекції у Печерському районі Головного управління Міндоходів у м. Києві про визнання неправомірними та скасування податкових повідомлень-рішень від 15.04.2014 №54426552208 та №54526552208.

Окружний адміністративний суд м. Києва постановою від 24.09.2014 позовні вимоги залишив без задоволення.

Київський апеляційний адміністративний суд постановою від 26.11.2014 скасував постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 24.09.2014 та ухвалив нове судове рішення про задоволення позову.

Державна податкова інспекція у Печерському районі Головного управління Міндоходів у м. Києві звернулася до суду касаційної інстанції з касаційною скаргою, в якій просила постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 26.11.2014 скасувати та залишити в силі постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 24.09.2014.

В обґрунтування своїх вимог відповідач посилається на порушення судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права, зокрема, вказує на ненадання оцінки усім обставинам справи.

Зокрема, зазначає, що господарські операції позивача не мають реального характеру, а є лише проведенням транзитних фінансових потоків з метою надання податкової вигоди для штучного формування валових витрат та податкового кредиту.

Переглядаючи оскаржені судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи на підставі встановлених фактичних обставин у справі правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що Державною податковою інспекцією у Печерському районі Головного управління Міндоходів у м. Києві було проведено позапланову невиїзну документальну перевірку Товариства з обмеженою відповідальністю Контрактстрой з питань дотримання вимог податкового законодавства при здійсненні фінансово-господарських взаємовідносин з Приватним підприємством Видавництво Прессбол-2008 та Приватним підприємством Єврофасад-Черкаси за період з 01.01.2012 по 31.12.2012, за результатами якої складено акт від 01.04.2014 №286/26-55-22-08/31811588.

Перевіркою встановлено порушення позивачем вимог підпункту 185.1 статті 185, пунктів 198.1, 198.3, 198.6 статті 198, підпункту 138.1.1 пункту 138.1, пункту 138.2 статті 138, підпункту 139.1.1 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України у зв'язку з неправомірним віднесенням до складу податкового кредиту та витрат, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, податку на додану вартість та витрат відповідно за операціями з придбання товарів (покриття на стіни, підлогу та будматеріали) у Приватного підприємства Видавництво Прессбол-2008 на підставі договору від 01.06.2012 №01-06/1, а також підрядних робіт у Приватного підприємства Єврофасад-Черкаси на підставі договорів від 17.05.2012 №17/05, від 14.05.2012 №14/05, від 01.06.2012 №01/06, від 07.08.2012 №07/08, від 09.08.2012 №09/08, від 08.09.2012 №08/08, від 27.08.2012 №27/08-1, від 13.08.2012 №13/08, від 10.08.2012 №10/08, від 29.08.2012 №29/08, від 30.08.2012 №30/08, від 03.09.2012 №03/09, від 10.09.2012 №10/08-1, від 11.09.2012 №11/09, від 26.09.2012 №26/09, від 10.09.2012 №10/09, від 28.09.2012 №28/09 та від 17.10.2012 №17/10.

Відсутність права у позивача на формування даних податкового обліку за вказаними господарськими операціями податковий орган пов'язує з нереальним характером таких операцій.

Обґрунтовуючи свою позицію, відповідач посилався на те, що в межах кримінального провадження від 04.01.2013 №3201311005000007 старшим оперуповноваженим головного відділу податкової міліції Державної податкової інспекції у Оболонському районі м. Києва Державної податкової служби здійснено допит свідка - директора Приватного підприємства Видавництво Прессбол-2008 (ОСОБА_1.), за наслідками якого складено протокол від 08.02.2013, згідно з яким останній ніколи не здійснював постачання товарів контрагентам, які формували податковий кредит на підставі операцій з Приватним підприємством Видавництво Прессбол-2008 . Вказаним досудовим розслідуванням також встановлено факт неправомірного збільшення податкових зобов'язань Товариства з обмеженою відповідальністю Реалпромбуд шляхом подання у квітні 2012 року уточнюючої декларації з податку на додану вартість з коригуванням відповідних показників податкової звітності за листопад 2011 року, що призвело до надання права на формування податкового кредиту у Приватного підприємства Видавництво Прессбол-2008 та Приватного підприємства Єврофасад- Черкаси за операціями з Товариством з обмеженою відповідальністю Реалпромбуд у відповідному періоді.

Також згідно зі складеним старшим оперуповноваженим головного відділу податкової міліції Державної податкової інспекції у м. Сєверодонецька протоколом допиту директора Приватного підприємства Еврофасад-Черкаси (ОСОБА_2.) від 29.01.2013 останній не здійснював реєстрації Приватного підприємства Еврофасад-Черкаси , не уповноважував жодну особу на вчинення таких дій від свого імені та не має жодного відношення до фінансово-господарської діяльності Приватного підприємства Еврофасад-Черкаси , а назву такого суб'єкта господарювання чує вперше.

Крім того, податковий орган посилався на висновки, за результатами контрольних заходів щодо господарської діяльності Приватного підприємства Видавництво Прессбол-2008 та Приватного підприємства Еврофасад-Черкаси та інших контрагентів, з якими такі підприємства мали господарські відносини.

Так, згідно з актом Державної податкової інспекції у Києво-Святошинському районі м. Києва Державної податкової служби від 12.07.2013 №391/22-01/32881834 про неможливість проведення зустрічної звірки Приватного підприємства Єврофасад-Черкаси щодо підтвердження господарських відносин з Товариством з обмеженою відповідальністю Будкомпроект Груп та подальшого продажу підприємцям-покупцям за період з 01.01.2011 по 31.05.2013 податковим органом, зокрема, встановлено відсутність у вказаного суб'єкта господарювання адміністративно-господарських можливостей для виконання господарських зобов'язань. Не встановлено також наявність фактичних спрямованих на виконання взятих на себе зобов'язань підприємством. Приватне підприємство Єврофасад-Черкаси є підприємством транзитером та здійснює діяльність з надання податкової вигоди підприємствам вигодонабувачам - підприємствам реального сектору економіки.

Згідно з актом Державної податкової інспекції у Оболонському районі м. Києва Державної податкової служби від 14.12.2012 №1093/22-36872226 про результати перевірки діяльності з Товариством з обмеженою відповідальністю Реалпромбуд з питань дотримання вимог податкового законодавства щодо правомірності нарахування податкових зобов'язань та податкового кредиту по деклараціях з податку на додану вартість за період з 01.11.2011 по 31.10.2012 встановлено відсутність об'єктів оподаткування за операціями з придбання та продажу товарів (послуг) за період з листопада 2011 по жовтень 2012 року.

Згідно з актом від 10.06.2013 №6-467/3-22-70-36203392 про неможливість проведення зустрічної звірки Товариства з обмеженою відповідальністю Будкомпроект Груп щодо підтвердження господарських відносин з Приватним підприємством Мітра 2009 , Приватним підприємством Видавництво Прессбол-2008 , Приватним підприємством Єврофасад- Черкаси , Приватним підприємством Нова-Центр за період з 01.01.2011 по 31.05.2013 Товариство з обмеженою відповідальністю Будкомпроект Груп здійснювало діяльність, спрямовану на надання податкової вигоди через підприємства-транзитери третім особам - підприємствам реального сектору економіки.

Встановлені під час перевірки порушення позивачем вищезазначених вимог слугували підставою для прийняття відповідачем податкових повідомлень-рішень від 15.04.2014:

№54426552208 про збільшення грошового зобов'язання з податку на прибуток в загальній сумі 636764грн., в тому числі: 509411грн. основного платежу, 127353грн. штрафних (фінансових) санкцій;

№54526552208 про збільшення грошового зобов'язання з податку на додану вартість в загальній сумі 606441грн., в тому числі: 485153грн. основного платежу та 121288грн. штрафних (фінансових) санкцій.

За результатами адміністративного оскарження вказаних актів індивідуальної дії останні залишені без змін.

Відмовляючи у задоволенні позову, суд першої інстанції виходив з того, що взаємовідносини позивача з контрагентами здійснювалися поза межами правового поля; матеріалами справи не підтверджено реальності господарських операцій позивача з контрагентами; первинні документи, виписані Приватним підприємством Видавництво Прессбол-2008 та Приватним підприємством Еврофасад-Черкаси , не оформлені у відповідності до вимог законодавства; позивачем не спростовано встановлених під час проведення перевірок Приватного підприємства Видавництво Прессбол-2008 та Приватного підприємства Еврофасад-Черкаси обставин щодо відсутності у вказаних суб'єктів господарювання основних засобів, технічного персоналу, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів та інших умов, необхідних для ведення господарської діяльності.

Скасовуючи судове рішення суду першої інстанції та ухвалюючи рішення про задоволення позову, суд апеляційної інстанції керувався тим, що усі надані позивачем первинні документи за змістом і формою відповідають вимогам Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність та містять необхідну інформацію про господарські операції позивача з Приватним підприємством Видавництво Прессбол-2008 та Приватним підприємством Еврофасад-Черкаси ; придбання у контрагентів товарів та підрядних робіт здійснене з метою використання у господарській діяльності згідно з видами за КВЕД; під час укладення та виконання спірних операцій контрагенти позивача були зареєстровані як юридичні особи та були платниками податку на додану вартість; висновки про фіктивність контрагентів або непричетність осіб, які їх очолюють, до реєстрації чи діяльності суб'єктів господарювання можуть ґрунтуватися лише на обставинах, що встановлені вироком суду у кримінальній справі, а не на протоколі допиту свідків чи самому факті наявності кримінального провадження.

Відповідно до статті 1 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Аналіз цієї норми дає підстави вважати, що первинний документ згідно з цим визначенням містить дві обов'язкові ознаки: він має містити відомості про господарську операцію і підтверджувати її реальне (фактичне) здійснення.

Згідно із частинами першою та другою статті 9 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України визначено, що господарська діяльність - це діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема, за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку.

Згідно з пунктом 138.2 статті 138 Податкового кодексу України витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Відповідно до підпункту 139.1.9 пункту 139 статті 139 Податкового кодексу України не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Відповідно до пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Згідно з пунктом 198.2 статті 198 Податкового кодексу України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Відповідно до пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Згідно з пунктом 198.6 статті 198 Податкового кодексу України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними або оформленими з порушенням вимог чи не підтверджені митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу).

Таким чином, витрати для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на прибуток, а також податковий кредит для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на додану вартість мають бути фактично здійснені та підтверджені належним чином оформленими первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.

Вимоги частин четвертої та п'ятої статті 11 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній на час вирішення спору в попередніх судових інстанціях), які кореспондують правилам частини четвертої статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України (чинного з 15.12.2017), зобов'язують суд до активної ролі в судовому процесі, в тому числі до офіційного з'ясування всіх обставин справи і у відповідних випадках до витребування тих доказів, яких, на думку суду, не вистачає для належного встановлення обставин у справі, що розглядається.

На обґрунтування того, що документи, надані позивачем на підтвердження правомірності формування ним даних податкового обліку за оспорюваними операціями, не є достатніми та достовірними, відповідач посилався, зокрема, на протоколи допиту директорів Приватного підприємства Видавництво Прессбол-2008 та Приватного підприємства Еврофасад-Черкаси , які заперечували свою участь у реєстрації юридичних осіб та веденні господарської діяльності.

В свою чергу, суд апеляційної інстанції, надаючи оцінку вказаним доводам податкового органу, в порушення принципу офіційного з'ясування всіх обставин справи не перевірив дані щодо участі таких осіб в діяльності очолюваних ними суб'єктів господарювання, що має істотне значення для правильного вирішення спору.

Зокрема, суд апеляційної інстанції не з'ясував, за яких обставин і в який спосіб налагоджено господарські зв'язки між Товариством з обмеженою відповідальністю Контрактстрой та його задекларованими постачальниками, хто персонально брав у цьому участь, не допитано директорів Приватного підприємства Видавництво Прессбол-2008 (ОСОБА_1.) та Приватного підприємства Еврофасад-Черкаси (ОСОБА_2.), задіяних в такому процесі, як свідків з метою з'ясування характеру та змісту здійснених операцій, а також достовірності їхніх пояснень, наданих у рамках розслідування кримінальної справи.

Суд апеляційної інстанції при цьому залишив поза увагою, що сам факт того, що на момент розгляду справи щодо офіційних осіб Приватного підприємства Видавництво Прессбол-2008 та Приватного підприємства Еврофасад-Черкаси не було постановлено вироків, не може без перевірки обставин, що стали відомі суду з матеріалів кримінальної справи спростовувати інформацію про непричетність до господарської діяльності контрагентів їхніх посадових осіб. Ці обставини входять до предмета доказування в даній справі та мають істотне значення для вирішення питання щодо права позивача на формування даних податкового обліку за розглядуваними операціями з придбання товарів та підрядних робіт.

Таке правозастосування відповідає правовому висновку Верховного Суду України, висловленому, зокрема, в постановах від 20.01.2016 у справі за позовом Приватного акціонерного товариства МТС Україна до Міжрегіонального головного управління Міністерства доходів і зборів України - Центрального офісу з обслуговування великих платників про визнання протиправними і скасування податкових повідомлень-рішень, а також від 31.10.2017 у справі за позовом Приватного акціонерного товариства Київстар до Міжрегіонального головного управління Міндоходів - Центрального офісу з обслуговування великих платників про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, який має враховуватись при застосуванні норм права у подібних правовідносинах згідно з підпунктом 8 пункту 1 розділу VII Перехідні положення Кодексу адміністративного судочинства України.

Таким чином, судом апеляційної інстанції обставини справи встановлено неповно, вимоги процесуального законодавства щодо безпосереднього, всебічного, повного та об'єктивного дослідження доказів виконано не було, що і потягло за собою прийняття рішення, яке не відповідає вимогам щодо законності та обґрунтованості судового рішення.

Згідно з пунктом 1 частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

Під час нового розгляду справи суд на підставі встановлених ним обставин та досліджених доказів, з урахуванням принципу офіційного з'ясування всіх обставин у справі, повинен дійти висновку про обґрунтованість/безпідставність заявлених позовних вимог з відповідним застосуванням необхідних матеріально-правових норм.

Керуючись статтями 341, 344, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України,

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Печерському районі Головного управління Міндоходів у м. Києві задовольнити частково.

Постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 26.11.2014 у справі №826/11041/14 скасувати.

Справу направити на новий розгляд до суду апеляційної інстанції.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Судді Верховного Суду Т.М.Шипуліна Л.І.Бившева В.В.Хохуляк