Рішення

від 08.11.2018 по справі 1840/3358/18

СУМСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

СУМСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

08 листопада 2018 р. Справа № 1840/3358/18

Сумський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого судді - Соп'яненка О.В.,

за участю секретаря судового засідання - Усенко І.М.,

представника позивача Ониська М.М.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в приміщенні суду в м. Суми адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Ряснянське" до Головного управління Державної фіскальної служби у Сумській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

В С Т А Н О В И В:

Позивач звернувся до суду з позовом, який мотивує тим, що відповідачем за наслідками планової виїзної перевірки винесено податкові повідомлення-рішення від 14.06.2018, якими зменшено позивачу від'ємне значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступних періодів на суму 90693 грн., визначено податкове зобов'язання з податку на додану вартість на суму 610 519 грн., застосовано штрафні (фінансові) санкції у сумі 152 629 грн.

Позивач частково не погоджується з таким рішенням відповідача. Вважає, що відповідачем безпідставно зроблено висновки про реалізацію позивачем пшениці за цінами нижче від собівартості та визначення у зв'язку з цим податкових зобов'язань з податку на додану вартість на суму 330 982 грн., застосування штрафних (фінансових) санкцій на суму 82745,50 грн., зменшення від'ємного значення з податку на додану вартість на суму 90 693 грн. висновок про реалізацію товарів за ціною нижчою за собівартість не відповідає дійсності та ґрунтується на недостовірних відомостях, що відображені у акті перевірки.

ПТВО "Ряснянське" як виробник сільськогосподарської продукції при веденні бухгалтерського обліку застосовує С9С0БО 30 "Біологічні активи" та МСБО 41 "сільське господарство". Суть застосування цих стандартів полягає у відображенні біологічних активів та продукції за справедливими цінами мінус витрати на їх продаж. Прибуток або збиток, що виникає при первісному визнанні біологічного активу/сільськогосподарської продукції за справедливою ціною або внаслідок зміни справедливої вартості біологічного активу включається у прибуток або збиток за період у якому він виникає. У процесі біологічних перетворень (вирощування с/г продукції) витрати на вирощування накопичуються на рахунку 231 "Поточні біоактиви". У кінці місяця накопичені витрати списуються на рахунок 211 "Поточні біоактиви", а різниця між накопиченими витратами та справедливою вартістю біоактиву закривається на доходи або витрати від переоцінки , визначається у складі доходів або витрат.

Після закінчення перетворення біоактивів та збирання готової продукції, накопичена справедлива вартість біоактивів списується на виробництво (рахунок 231), на цьому ж рахунку накопичуються витрати на збір врожаю. Після закінчення збирання врожаю, накопичена на рахунку 231 сума списується на рахунок 25 "Напівфабрикати". При переміщенні товарів на елеватор, сума з рахунку 25 знову списується на рахунок 231, де також відображаються витрати на обробку товару на елеваторі (сушіння, чистка, тощо). Після обробки продукції на елеваторі витрати з рахунку 231 списуються вже на готову продукцію на рахунок 271. одночасно різниця між справедливою вартістю готової продукції та витратами на рахунку 231 (який містить і переоцінену вартість біологічних активів) закривається з рахунком доходів або витрат від первісного визнання готової продукції і уся накопичена сума відображається на рахунку № 271. Отже, на рахунку № 271 обліковується готова продукція не за її фактичною (історичною) собівартістю, як зазначено в акті перевірки), а за переоціненою (справедливою) вартістю на момент визнання готової продукції.

Витрати на вирощування пшениці озимої 2015 року врожаю склали 19,3 млн грн. у тому числі доходи від дооцінки 6,1 млн. грн. Фактичні витрати на вирощування пшениці склали 13,2 млн., що відображено у звіті на випуск.

Також вважає безпідставним визначення зобов'язання на суму 61096 грн. та застосування штрафних (фінансових) санкцій у суму 15274 грн. за реалізацію пшениці за цінами, меншими ніж ціна державного регулювання. Так, в акті перевірки зазначено, що наказом Мінагропромполітики були встановлені мінімальні та максимальні інтервенційні ціни на об'єкти державного регулювання у 2015-2017 роках. З цього зроблено висновок про відсутність у позивача права продавати продукцію дешевше таких цін. У зв'язку з цим донараховано зобов'язання з ПДВ.

Позивач з таким рішенням не погоджується. Інтервенційні ціни встановлюються для прийняття рішення про здійснення державних аграрних інтервенцій, що полягають у продажу або придбанні сільськогосподарської продукції на організованому аграрному ринку з метою забезпечення цінової стабільності. Надане законом України "Про державну підтримку сільського господарства України тлумачення товарної та фінансової інтервенції не свідчить про неможливість здійснення реалізації продукції за цінами вищими або нижчими від інтервенційних. Самим законом встановлено, що ціни реалізації можуть бути і вищими і нижчими від встановлених, що є підставою для вжиття заходів щодо забезпечення цінової стабільності, а не для нарахування ПДВ.

Крім того, з додатку до акту перевірки вбачається, що заниження податкових зобов'язань відповідачем встановлено по операціях з продажу позивачем товарів ТОВ "Агро Ч" та ТОВ "Краснопільський ММК". З первинних документів вбачається, що продавалась пшениця кормова і продаж здійснено у червні-липні 2016 року, тобто до збору пшениці нового врожаю. Ця пшениця обліковувалась як нестандартна та кормова. Вимоги Наказів Мінагрополітики від 29.07.2015 № 292 та від 14.09.2016 № 305 не розповсюджуються на зернові культури, показники яких визначаються як нестандартні-кормові. Некласна пшениця взагалі не є предметом цінового регулювання.

Просить визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення № 0002501402,Яким зменшено від'ємне значення з ПДВ на суму 90693 грн. та № 0002491402 в частині визначення податкового зобов'язання з ПДВ у розмірі 392078 та застосування штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 98019,50 грн.

Відповідачем подано письмовий відзив у якому він позов не визнав. Пояснив, що в ході перевірки позивача було виявлено порушення податкового законодавства. У зв'язку з цим податковими повідомленнями-рішеннями зменшено розмір від'ємного значення та визначено податкові зобов'язання з податку на додану вартість.

Встановлено, що позивачем здійснювалась реалізація пшениці за цінами, що є нижчими за фактичну собівартість, що призвело до заниження податкових зобов'язань за вересень, листопад 2015 року на 330 982 грн. Відповідно до вимог ст. 188 п. 188.1 ПК України в редакції 2015 року база оподаткування самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижчою їх собівартості.

Відповідно до Методичних рекомендацій з планування, обліку і калькуляції собівартості продукції (робіт, послуг) сільськогосподарських підприємств фактична собівартість продукції розраховується в цілому за рік. Продукція власного виробництва поточного року відноситься на витрати за плановою собівартістю з коригуванням її в кінці року до рівня фактичних витрат.

Положенням про облікову політику ТОВ "Ряснянське" передбачено, що на бухгалтерському рахунку 271 обліковується продукція рослинництва після її відділення від біологічних активів, яка пройшла необхідну стадію виробництва та призначена для продажу або іншого невиробничого призначення. Перевіркою встановлено, що цьому рахунку підприємством обліковується продукція доведена до товарного стану продукція по кожному виду за її фактичною собівартістю у кількісному виразі. На субрахунку 211 обліковуються біологічні активи за справедливою вартістю, зменшеною на очікувані витрати на місці продажу. Різниця від собівартості та справедливою вартістю, зменшена на очікувані витрати на місці продажу, відображається у складі інших операційних доходів чи інших операційних витрат.

Відношення фактичних витрат по кожному виду продукції та місцю зберігання, що обліковуються підприємством на рахунку № 271 і є вартістю одиниці продукції. У разі реалізації продукції за цінами нижчими за собівартість, платник складає додатково податкову накладну на суму перевищення фактичної собівартості на ціною реалізації, яка підлягає реєстрації в ЄРПН. В обліку позивача за 2015 рік фактична собівартість відображена на рахунку 271. Заниження зобов'язань з ПДВ становить 330982 грн.

Крім того, в ході перевірки встановлено заниження позивачем зобов'язання з ПДВ у зв'язку з реалізацією продукції за цінами, що перевищують ціну реалізації товарів, яка підлягає державному регулюванню.

Відповідно до вимог ст. 12 закону України "Про ціни та ціноутворення" державні регульовані ціни запроваджуються на товари, Які справляють значний вплив на загальний рівень і динаміку цін, що мають істотну соціальну значущість, а також товари, що виробляються суб'єктами, які займають монопольне (домінуюче) становище на ринку.

Для операцій з постачання на митній території України товарів,послуг, ціна на які на дату їх постачання регулюється одним з способів, передбачених законом України "Про ціни та ціноутворення", база оподаткування визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості таких товарів, що встановлюється з урахуванням механізмів державного регулювання.

В ході перевірки встановлено реалізацію позивачем продукції за ціною нижчою від встановленої Наказами Міністерства аграрної політики та промисловості України мінімальних інтервенційних цінна об'єкти державного регулювання у відповідних періодах, чим занижено податкові зобов'язання з ПДВ. Відхилення у липні 2016 року становило 59195 грн., листопаді 2016 року 4498 грн. вважає, що податкові повідомлення-рішення винесено правомірно, просить у задоволенні позову відмовити.

У судовому засіданні представники позивача позов підтримали із зазначених підстав. Додатково пояснили, що на рахунку 271 підприємства не обліковується фактична собівартість продукції, облік ведеться за справедливою ціною, що не є тотожною до фактичної собівартості. Про це повідомлялось у ході перевірки, але такі пояснення не були взяті до уваги. Інтервенційні ціни не є регульованими цінами, як стверджує позивач, а запроваджуються з метою визначення моменту для здійснення аграрних інтервенцій для стабілізації цін на ринку сільськогосподарської продукції. Ніякої заборони для продажу продукції за цінами нижчими чи вищими за інтервенційні законодавством не встановлено.

Представник відповідача у судовому засіданні підтримав заперечення на позов із зазначених підстав. Пояснив, що ході перевірки виявлено ряд порушень, які стали підставою для зменшення від'ємного означення та визначення зобов'язань з ПДВ.

Вивчивши матеріали справи, суд вважає, що позов підлягає задоволенню. Судом встановлено, що ГУ ДФС у Сумській області проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ "Ряснянське". За наслідками перевірки винесено 14.06.2018 податкові повідомлення-рішення № 0002501402, яким зменшено від'ємне значення податку на додану вартість на 90693 грн. та № 0002491402, яким збільшено зобов'язання позивача з податку на додану вартість на 610519 грн., застосовано штрафні (фінансові) санкції на суму 152629,75 грн. ( а.с. 14, 166).

З акту перевірки вбачається, що підставою для винесення податкових повідомлень-рішень, в частині, що оскаржується, стали висновки відповідача про вчинення позивачем порушень податкового законодавства та заниження зобов'язань з податку на додану вартість.

Позивач є виробником сільськогосподарської продукції та здійснює її реалізацію. За висновками акту перевірки протягом 2015 року позивачем здійснювалась реалізація пшениці за цінами нижчими від фактичної її собівартості. З відомостей на бухгалтерському рахунку 271 "Продукція рослинництва" відповідачем зроблено висновок про вартість одиниці продукції як відношення рівня фактичних витрат по кожному виду продукції та місцю зберігання до її кількості. Фактична собівартість відповідачем визначена на рівні 2,33 грн за 1 кг для пшениці 6 класу (2015), на рівні 2,33 грн. за 1 кг для пшениці 5 класу (2015) та 2.5 грн. за 1 кг для пшениці 6 класу (2015). Реалізація пшениці різник класів здійснювалась позивачем за цінами від 1,57 грн. до 2,08 грн., що відображено в акті перевірки та не заперечується позивачем (а.с. 85).

Разом з тим, позивач заперечує, що собівартість пшениці власного виробництва 2015 році була на розрахованому відповідачем рівні, а на рахунку 271 облік здійснювався за справедливою ціною, а не собівартістю.

Судом встановлено, що наказом № 1/2 від 01.01.2015 у ТОВ "Ряснянське" введено в дію на підприємстві "Положення про облікову політику № 3/01012015 (версія № 14-01.01.2015)" (а.с. 205). Відповідно до витягу з Положення облік біологічних активів на підприємстві здійснюється у відповідності до міжнародних стандартів бухгалтерського обліку та Національного Положення (стандарту) бухгалтерського обліку. Пріоритетним підходом в оцінці біологічних активів визнано оцінку по справедливій вартості. Справедлива вартість - сума на яку можливо обміняти актив чи врегулювати зобов'язання при вчиненні правочину між добре обізнаними та такими, що бажають укласти угоду і незалежними одна від одної сторонами. Біологічний актив на момент першого визнання оцінюється по справедливій вартості за відрахуванням витрат на місці продажу, що передбачаються. Накопичення витрат на біологічну трансформацію біологічних активів здійснюється на рахунку 231.

На кінець кожного кварталу ( на дату балансу) біологічні активи оцінюються по справедливій вартості за відрахуванням витрат на місці продажу. Збільшення вартості біологічних активів рослинництва, що враховуються по справедливій вартості, у процесі сільськогосподарської діяльності , в обліку проводиться шляхом накопичування витрат на управління біологічною трансформацією на рахунках обліку витрат виробництва (231 "Основне виробництво") з додаванням цих витрат до вартості біологічних активів на кінець кожного місяця. При проведенні переоцінки біологічних активів до справедливої вартості на дату балансу, збільшення їх вартості визнається доходами, а зменшення їх вартості визнається витратами від зміни вартості біологічних активів, що обліковуються по справедливій вартості.

Виходячи з викладеного, суд вважає правомірним твердження позивача про те, що при проведенні обліку за встановленим на підприємстві порядком за справедливою вартістю та відображена на рахунку 271 вартість продукції не є тотожною фактичній її собівартості. За таких обставин прийняття відповідачем відображеної на рахунку 271 вартості продукції за фактичну собівартість та висновки про продаж позивачем товарів за ціною нижчою від собівартості є хибними. Відповідно, безпідставними є висновки про заниження позивачем зобов'язань з податку на доладну вартість при вчиненні угод з продажу такої продукції на загальну суму 330982 грн.

Відповідно до акту перевірки, відповідачем зроблено висновок про заниження позивачем зобов'язань з податку на додану вартість внаслідок реалізації пшениці за цінами, що є нижчими від мінімально встановлених регульованих цін. У такому випадку мав визначити зобов'язання на суму різниці між мінімально встановленою регульованою ціною та ціною реалізації. Позивач мав додатково визначити зобов'язання на загальну суму 61096 грн.

Судом встановлено, що ТОВ "Ряснянське" в грудні 2015 - травні 2016 років укладено ряд договорів на постачання пшениці кормової. Поставка відбувалась в липні 2016 року, що підтверджується копіями видаткових та товарно-транспортних накладних, звітами по обліку зважування (а.с. 15-74).

Відповідно до ст. 188 п. 188.1 ПК України (в редакції на момент виникнення правовідносин) база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, за винятком товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню.

Обґрунтовуючи свою позицію відповідач посилається на Накази Міністерства аграрної політики та промисловості № 242 від 24.06.2014, № 384 від 03.10.2014, № 292 від 29.07.2015, № 305 від 14.09.2016. Відповідно до змісту наведених нормативних актів, усі вони були видані відповідно до п.п. 4.1.2 п.4.1 ст.4 та п.п. 5.1.2 п. 5.1 ст.5 Закону України "Про державну підтримку сільського господарства України", Методики визначення мінімальної та максимальної інтервенційної ціни об'єкта державного цінового регулювання.

Відповідно до ст. 3 п.п. 3.1, 3.2 закону України "Про державну підтримку сільського господарства України" держава здійснює регулювання гуртових цін окремих видів сільськогосподарської продукції (далі - державне цінове регулювання), встановлюючи мінімальні та максимальні інтервенційні ціни, а також застосовуючи інші заходи, визначені цим Законом, при дотриманні правил антимонопольного законодавства та правил добросовісної конкуренції. Зміст державного цінового регулювання полягає у здійсненні Аграрним фондом державних інтервенцій в обсягах, що дозволяють встановити ціну рівноваги (фіксінг) на рівні, не нижчому за мінімальну інтервенційну ціну та не вищому за максимальну інтервенційну ціну. Держава не здійснює цінове регулювання за межами організованого аграрного ринку України.

Відповідно до ст. 4 п. 4.1 п.п. 4.1.1, 4.1.2, зазначеного закону мінімальна інтервенційна ціна метричної одиниці окремого об'єкта державного цінового регулювання є ціновим індикатором, який: а) є підставою для прийняття рішення про здійснення фінансової інтервенції; б) використовується для планування доходів продавців такого об'єкта в Україні та з іншими цілями, визначеними цим Законом. Мінімальна інтервенційна ціна окремого об'єкта державного цінового регулювання установлюється на визначений період цінового регулювання центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування державної аграрної політики, політики у сфері сільського господарства.

Таким чином, зазначеними відповідачем в акті перевірки Наказами Міністерства аграрної політики та промисловості встановлювались мінімальні інтервенційні ціни, в тому числі і на пшениці тверду та маяку різних класів. За змістом наведених норм закону, державне регулювання цін полягає у здійсненні товарної або фінансової інтервенції при досягненні цінами на встановлений вид продукції мінімальних чи максимальних інтервенційних цін. Як було зазначено, таке регулювання здійснюється лише в межах організованого аграрного ринку та не здійснюється за його межами.

Відповідно до ст. 2 п. 2.12 закону України "Про державну підтримку сільського господарства України" організований аграрний ринок - сукупність правовідносин, пов'язаних з укладенням та виконанням цивільно-правових договорів, предметом яких є сільськогосподарська продукція, за стандартизованими умовами та реквізитами біржових договорів (контрактів) і правилами Аграрної біржі.

Як вбачається з копій договорів на постачання пшениці кормової, що досліджені у судовому засіданні, правочини укладались безпосередньо між позивачем та постачальником. Дослідженими судом доказами не підтверджується укладення позивачем біржових договорів (контрактів) за правилами Аграрної біржі. За таких обставин, суд вважає безпідставним розповсюдження відповідачем на такі правовідносини дії нормативних актів, зокрема Наказів Міністерства аграрної політики та промисловості № 242 від 24.06.2014, № 384 від 03.10.2014, № 292 від 29.07.2015, № 305 від 14.09.2016 та норм закону України "Про державну підтримку сільського господарства України" в частині державного цінового регулювання.

Крім того, зі змісту поняття державного цінового регулювання та мінімальної інтервенційної ціни, відповідно до норм закону України "Про державну підтримку сільського господарства України" встановлення інтервенційних мінімальних та максимальних цін не є забороною здійснення реалізації продукції за цінами нижчими за мінімальні чи вищими за максимальні, а є лиже підставою. Для вжиття державою в особі Аграрного фонду заходів для встановлення цінової рівноваги.

Відповідно до ст. 1 ч. 1 п.п. 2, 13, закону України "Про ціни і ціноутворення" (в редакції на момент виникнення правовідносин) гранична ціна - максимально або мінімально допустимий рівень ціни, який може застосовуватися суб'єктом господарювання; фіксована ціна - обов'язкова для застосування суб'єктами господарювання ціна, встановлена Кабінетом Міністрів України, органами виконавчої влади та державними колегіальними органами або органами місцевого самоврядування відповідно до їх повноважень та компетенції. Відповідно до ст. 12 ч. 1 державні регульовані ціни запроваджуються на товари, які справляють визначальний вплив на загальний рівень і динаміку цін, мають істотну соціальну значущість, а також на товари, що виробляються суб'єктами, які займають монопольне (домінуюче) становище на ринку.

Відповідно до ст. 13 закону України "Про ціни і ціноутворення" державне регулювання цін здійснюється Кабінетом Міністрів України, органами виконавчої влади, державними колегіальними органами та органами місцевого самоврядування відповідно до їх повноважень шляхом: установлення обов'язкових для застосування суб'єктами господарювання: фіксованих цін; граничних цін; граничних рівнів торговельної надбавки (націнки) та постачальницько-збутової надбавки (постачальницької винагороди); граничних нормативів рентабельності; розміру постачальницької винагороди; розміру доплат, знижок (знижувальних коефіцієнтів). запровадження процедури декларування зміни ціни та/або реєстрації ціни.

Суд вважає, що відповідачем безпідставно ототожнюється встановлення Наказами Міністерства аграрної політики та промисловості мінімальних та максимальних інтервенційних цін для цілей, визначених законом України "Про державну підтримку сільського господарства України" з заходами державного регулювання цін, передбаченими законом України "Про ціни і ціноутворення". Будь-яких доказів встановлення граничних чи фіксованих цін у 2016 році, зокрема на пшеницю кормову, реалізація якої здійснювалась позивачем, та продаж такої продукції зі цінами нижчими від встановлених відповідачем не подано. Висновки відповідача про вчинення у цій частині позивачем порушень податкового законодавства суд вважає безпідставними.

На підставі викладеного, суд вважає необхідним позовні вимоги задовольнити. Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № 0002501402 від 14.06.2018, яким зменшено від'ємне значення з податку на додану вартість на 90693 грн., № 0002491402 від 14.06.2018 в частині збільшення зобов'язання з податку на додану вартість на 392078 грн. та застосування штрафних (фінансових) санкцій в сумі 98019 грн. 50 коп.

На підставі ст. 139 КАС України суд вважає необхідним стягнути за рахунок бюджетних асигнувань відповідача на користь позивача судовий збір, сплачений при зверненні до суду з позовом у сумі 8711 грн. 86 коп.

Керуючись ст.ст. 90, 139, 143, 241- 246, 250, 255, 295 КАС України, суд, -

В И Р І Ш И В:

Адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю "Ряснянське" до Головного управління Державної фіскальної служби у Сумській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень - задовольнити.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № 0002491402 від 14.06.2018 в частині збільшення зобов`язання з податку на додану вартість на 392078 грн. та застосування штрафних (фінансових) санкцій в сумі 98019 грн. 50 коп.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № 0002501402 від 14.06.2018, яким зменшено від'ємне значення з податку на додану вартість на 90693 грн.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління Державної фіскальної служби у Сумській області (400009, м. Суми,вул. Іллінська 13, код ЄДРПОУ 39456414) на користь товариства з обмеженою відповідальністю "Ряснянське" ( 42452, Сумська область, Краснопільський район, с. Рясне, код ЄДРПОУ 30841386) судовий збір, сплачений при зверненні до суду з позовом у сумі 8711 (вісім тисяч сімсот одинадцять) грн. 86 коп.

Рішення може бути оскаржено до Харківського апеляційного адміністративного суду через Сумський окружний адміністративний суд шляхом подачі апеляційної скарги протягом тридцяти днів з дня складення повного рішення.

Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Повне рішення складено 19.11.2018

Суддя О.В. Соп'яненко