Постанова

від 18.12.2018 по справі 0670/434/12

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

Іменем України

Київ

18 грудня 2018 року

справа №0670/434/12

адміністративне провадження №К/9901/19692/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

головуючого - Ханової Р.Ф.(суддя-доповідач),

суддів: Гончарової І.А., Олендера І.Я.,

розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Малинської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Житомирській області на постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 09 листопада 2015 року у складі судді Гуріна Д.М. та ухвалу Житомирського апеляційного адміністративного суду від 26 вересня 2016 року у складі суддів Мацького Є.М., Євпак В.В., Шидловського В.Б. у справі №0670/434/12 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю Папір-Мал до Малинської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Житомирській області про визнання недійсними податкових повідомлень-рішень,

У С Т А Н О В И В :

16 січня 2012 року Товариство з обмеженою відповідальністю Папір-Мал (далі - Товариство, платник податків, позивач у справі) звернулося до суду з позовом до Малинської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Житомирській області (далі - податковий орган, відповідач у справі) про визнання недійсними податкових повідомлень-рішень від 22 серпня 2011 року №0000792340, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток на 2 723 772 грн. та застосовані штрафні (фінансові) санкції у сумі 554525 грн., №0000802340, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість за основним платежем у сумі 1054458 грн. та застосовані штрафні (фінансові) санкції у сумі 249498 грн, з мотивів безпідставності їх прийняття.

Розгляд справи судами здійснювався неодноразово. Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 22 липня 2015 року постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 17 грудня 2013 року та ухвалу Житомирського апеляційного адміністративного суду від 26 березня 2014 року скасовано у частині визнання недійсними та скасування податкових повідомлень-рішень від 22 серпня 2011 року №0000792340 та №0000802340. В цій частині справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції. У решті постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 17 грудня 2013 року та ухвалу Житомирського апеляційного адміністративного суду від 26 березня 2014 року у справі №0670/434/12 залишено без змін.

09 листопада 2015 року постановою Житомирського окружного адміністративного суду, залишеною без змін ухвалою Житомирського апеляційного адміністративного суду від 26 вересня 2016 року, визнано протиправним та скасовано податкові повідомлення-рішення податкового органу від 22 серпня 2011 року №0000792340, №0000802340.

Ухвалюючи судові рішення суди попередніх інстанцій встановили, що Товариством правомірно на підставі належним чином оформлених податкових накладних та інших первинних документів сформовано податковий кредит та грошові зобов'язання з податку на додану вартість.

20 жовтня 2016 року податковим органом подано касаційну скаргу до Вищого адміністративного суду України, в якій відповідач, посилаючись на неповне з'ясування всі обставини справи, не було досліджено та оцінено порушення судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову суду першої інстанції та ухвалу суду апеляційної інстанції та ухвалити нове судове рішення, яким в задоволенні позовних вимог Товариства відмовити в повному обсязі.

24 листопада 2016 року ухвалою Вищого адміністративного суду України відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою податкового органу після усунення недоліків, наведених в ухвалі цього суду від 20 жовтня 2016 року, та витребувано справу з Житомирського окружного адміністративного суду справу №0670/434/12.

12 грудня 2016 року Товариством надані заперечення на касаційну скаргу до Вищого адміністративного суду України, у яких позивач просить касаційну скаргу залишити без задоволення, постанову суду першої інстанції та ухвалу суду апеляційної інстанції - без змін.

08 червня 2016 року справа №0670/434/12 надійшла до Вищого адміністративного суду України.

09 лютого 2018 року справа №0670/434/12 разом із матеріалами касаційного провадження К/9901/19692/18 передані до Верховного Суду.

Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

Верховний Суд, переглянувши судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, не вбачає підстав для задоволення касаційної скарги.

Відповідно до частин першої, другої, третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.

Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Зазначеним вимогам закону судові рішення відповідають.

Суди першої та апеляційної інстанцій установили, що Товариство є юридичною особою, включене до ЄДРПОУ за номером 30477405, перебуває на податковому обліку з 07 березня 2000 року, є платником податку на додану вартість.

Податковим органом у червні-липні 2011 року проведено документальну перевірку дотримання вимог податкового та валютного законодавства Товариством за період з 01 квітня 2010 року по 31 березня 2011 року, результати якої викладені в акті перевірки від 08 серпня 2011 року №104/23-10/30477405 (далі - акт перевірки).

Керівником податкового органу 22 серпня 2011 року прийняті податкові повідомлення-рішення згідно з підпунктом 54.3.2 пункту 54.3 статті 54 Податкового кодексу України на підставі акту перевірки.

Податковим повідомленням - рішенням №0000792340 збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток за основним платежем у сумі 2 723 772 грн. у тому числі за 2010 рік на суму 2338097 грн., за перший квартал 2011 року на суму 385675 грн., за порушення підпункту 4.1.1 пункту 4.1 статті 4, підпункту 5.2.1 пункту 5.2, підпункту 5.3.9 пункту 5.3, пункту 5.9 статті 5, пункту 6.1 статті 6, підпункту 7.3.6 пункту 7.3 статті 7 Закону України Про оподаткування прибутку підприємств від 28 грудня 1994 року №334/97-ВР, за штрафними (фінансовими) санкціями у сумі 554 525 грн без зазначення підстав їх застосування.

Податковим повідомленням - рішенням №0000802340 збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість за основним платежем у сумі 1 054 458 грн., за порушення підпунктів 7.4.1, 7.4.5 пункту 7.4 статті 7 Закону України Про податок на додану вартість від 03 квітня 2007 року №168/97-ВР та застосовані штрафні (фінансові) санкції у сумі 249498 грн., без наведення підстави їх застосування.

Податковим органом встановлено заниження суми податку на додану вартість за квітень 2010 року у розмірі 327949 грн. 55 коп., за травень 2010 року у розмірі 195529 грн. 18 коп., за червень 2010 року у розмірі 153581 грн. 97 коп., за липень 2010 року у розмірі 48278 грн. 80 коп., за серпень 2010 року у розмірі 60163 грн. 28 коп., за вересень 2010 року у розмірі 212485 грн., за березень 2011 року у розмірі 56469 грн. 78 коп., внаслідок формування податкового кредиту за операціями із отримання макулатури від Приватного підприємства Вторес Груп у квітні, травні, червні, липні, серпні, вересні 2010 року та від Товариства з обмеженою відповідальністю Компанія Онтаріо Консалтгруп у березні 2011 року.

Податковий орган в касаційній скарзі доводить склад податкових правопорушень вчинених Товариством за взаємовідносинами з Приватним підприємством Вторес Груп та Товариством з обмеженою відповідальністю "Компанія "Онтаріо Консалтгруп", суть яких полягає у сумнівах правомірності формування валових витрат і податкового кредиту у взаємозв'язку з реальністю господарських операцій з вказаними контрагентами позивача.

Скеровуючи справу на новий розгляд в частині Вищий адміністративний суд України вказав на необхідність перевірки заходів, які були вжиті платником при перевірці контрагентів як учасників ділового обороту, та якими ринковими факторами керувалось Товариство при виборі контрагентів як постачальників.

Предметом нового розгляду за вказівкою суду касаційної інстанції була також необхідність перевірки доводів відносно балансової вартості запасів Товариства на початок звітного періоду, яка складала 3594899 грн. згідно з додатком К1/1 до декларації з податку на прибуток за 1 квартал 2010 року, додатку К1/1 до декларації з податку на прибуток за 3 квартали 2010 року, у якому платником задекларовано значення цього показника на початок звітного року у сумі 5391661 грн., що призвело до викривлення розрахунку балансової вартості приросту (убутку) за розглядуваний період.

Крім того, рішення Вищого адміністративного суду України стосовно заниження платником оподатковуваного доходу від перерахунку курсових різниць вказано на необхідність перевірити монетарні статті Товариства в іноземній валюті у періоді, що перевірявся та визначити курсові різниці за цими монетарними статтями на дату здійснення відповідної господарської операції (у межах її обсягу).

Доводи податкового органу впродовж усіх судових розглядів полягають у тому, що укладені Товариством із Приватним підприємством Вторес Груп та Товариством з обмеженою відповідальністю Компанія Онтаріо Консалтгруп (далі власна назва або контрагенти позивача, постачальники) договори купівлі продажу макулатури є правочинами, які порушують публічний порядок та відповідно до пункту 1, пункту 2 статті 215, пункту 1, пункту 5 статті 203 Цивільного кодексу України є нікчемними і в силу статті 216 Цивільного кодексу України не створюють юридичних наслідків крім тих, що пов'язані з їх недійсністю, так як позивачем не надано будь-яких документів, які підтверджують поставку товару постачальниками.

За висновком податкового органу, Товариство неправомірно сформувало склад валових доходів та валових витрат. За висновком податкового органу позивачем занижено доходи від реалізації металобрухту, неправомірно сформовано залишки запасів товарів станом на 1 жовтня 2010 року, занижено доходи від перерахунку курсових різниць, валові витрати на придбання товарів, які не використані у господарській діяльності, завищені валові витрати по договорам купівлі-продажу макулатури у постачальників.

Щодо формування валових доходів по курсовим різницям.

Як правильно встановили суди попередніх інстанцій, за позицією податкового органу Товариством занижені валові доходи від перерахунку курсових різниць, в порушення підпункту 7.3.6 пункту 7.3 статті 7 Закону України №334/94-ВР, за період з 1 квітня 2010 року до 31 березня 2011 року на загальну суму 106246 грн. 00 коп., нарахування курсових різниць відображено бухгалтерськими проведеннями Дт. 31, 33, 36, 61, 63 Кт.714 - 106246 грн. 00 коп.

Суди попередніх інстанцій здійснили аналіз пунктів 1, 8 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 21 Вплив змін валютних курсів , затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 10 серпня 2000 року № 193, (зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 17 серпня 2000 року за №515/4736), та встановили що порядок визначення курсових різниць за монетарними статтями у іноземній валюті встановлений Товариством саме за цим Стандартом відповідно до наказів про облікову політику, висновувалися на розумінні "монетарні статті" визначеному у цьому Стандарті, з огляду на те, що у Законі України №334/97-ВР відсутнє таке поняття як "монетарні статті", а також відсутній порядок визначення курсових різниць за монетарними статтями.

Суди попередніх інстанцій здійснили системний аналіз положень підпунктів 7.3.1, 7.3.2, 7.3.3 пункту 7.3 статті 7 Закону №334/94-ВР, який зумовив висновок про те, що не підлягає перерахунку у контексті визначення курсових різниць, заборгованість по експортним та імпортним контрактам.

Суд погоджується з висновком судів попередніх інстанцій про відсутність підстав для нарахування курсових різниць, з огляду на те, що позивач у періоді, що перевірявся, не мав заборгованості в іноземній валюті, яка б могла підпадати під заборгованість, визначену у підпункті 7.3.3 пункту 7.3 статті 7 Закону №334/94-ВР.

Суд визнає неприйнятним посилання податкового органу лише на бухгалтерські проводки, як підставу яка припускає можливість висновку про заниження позивачем доходів від перерахунку курсових різниць і не є доказом того, що у податковому обліку курсові різниці відображені з порушенням Закону про прибуток.

Оцінюючи спір у цій частині суди попередніх інстанцій правомірно дійшли висновку про те, що в акті перевірки відповідач не навів обґрунтованих доводів з посиланням на конкретні документи та нормативну базу щодо правомірності визначених ним сум курсових різниць.

Щодо вибору постачальників.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що видами діяльності позивача є зокрема виробництво паперу та картону, виробництво паперових виробів господарсько-побутового та санітарно-гігієнічного призначення, виробництво інших виробів з паперу та картону, оброблення неметалевих відходів та брухту.

Перевіряючи дієздатність контрагентів позивач здійснював запит до державного реєстратора де отримав відомості, про їх легітимність як суб'єктів господарської діяльності та дійшов висновку про доцільність здійснення з ними господарських операцій з постачання макулатури, з врахуванням таких ринкових факторів як орієнтовний місячний об'єм поставки макулатури, ціна за одну тону, доставка силами та за рахунок постачальника, вигідності пропозицій та спроможності останніх задовольняти потреби виробництва.

Оцінюючи спір у цій частині судами попередніх інстанцій встановлено, що 19 вересня 2007 року між Товариством, як покупцем та Приватним підприємством "Вторес Груп", як продавцем укладено та виконано договір купівлі-продажу макулатури №38, з додатковою угодою до цього договору від 5 січня 2010 року та специфікацією від 13 вересня 2007 року, виконання якого підтверджено видатковими накладними, актами приймання-передачі товару, товарно-транспортними накладними за квітень-вересень 2010 року, податковими накладними, які відповідають вимогам частини 2 статті 9 Закону України №996-XIV, платіжними дорученнями, що підтверджують оплату за макулатуру, відомостями руху товарів на складах Товариства та журнал прийому макулатури.

Оцінюючи господарські відносини позивача з Товариством з обмеженою відповідальністю "Компанія Онтаріо Консалтгруп" суди попередніх інстанцій встановили, що 1 листопада 2010 року між Товариством як покупцем та його контрагентом, як продавцем укладено та виконано договір купівлі-продажу макулатури №36, виконання якого підтверджується видатковими накладними, актами приймання-передачі товару, актами приймання макулатури по кількості та якості та товарно-транспортні накладні, податкові накладні, які відповідають вимогам частини 2 статті 9 Закону України №996-XIV, відомостями руху товарів на складах Товариства та журналом прийому макулатури, судовим рішенням у господарській справі №8/614 про стягнення заборгованості за договором купівлі-продажу від 19 вересня 2007 року.

Оцінюючи правомірність формування Товариством валових витрат та податкового кредиту по господарським операціям з придбання товару у його контрагентів, крім встановлення обставин здійснення господарських операцій та підтвердження їх належними первинними документами судами попередніх інстанцій дослідженні відомості (витяги) з бухгалтерської програми 1С Підприємство 8 та встановлені обставини, які підтверджують надходження та рух придбаної позивачем продукції.

Оцінюючи доводи податкового органу щодо нікчемності правочинів, укладених позивачем з контрагентами, суди попередніх інстанцій дійшли висновку про їх безпідставність з огляду на невизнання їх недійсними в судовому порядку, здійснивши при цьому системний аналіз положень частин першої, другої статті 215, статті 203 Цивільного кодексу України.

Суд визнає неприйнятними посилання податкового органу на визнання правочинів нікчемними актом перевірки з огляду на те, що це знаходиться за межами компетенції цього органу.

Суд погоджується з висновками податкового органу про те, що первинними документами підтверджено реальне виконання Товариством та його контрагентами умов договорів купівлі-продажу макулатури №36 від 1 листопада 2010 року та №38 від 19 вересня 2007 року, що спростовує висновки відповідача про відсутність факту реального настання правових наслідків за вказаними договорами.

Суд визнає, що позивачем доведено, а судами попередніх інстанцій встановлено та підтверджено правомірність формування валових витрат на підставі документів, які відповідають вимогам абзацу четвертого підпункту 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 Закону №334/97-ВР та правомірність формування податкового кредиту на підставі податкових накладних, які відповідають вимогам абзацу першого підпункту 7.4.5 пункту 7.4 статті 7 Закону №168/97-ВР яким встановлено, що не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з підпунктом 7.2.6 цього пункту).

Щодо різниці розрахунку балансової вартості приросту.

Як правильно встановили суди попередніх інстанцій, при поданні декларації з податку на прибуток за 9 місяців 2010 року за допомогою системи електронного документообігу "M.E.Doc" виник збій, що призвело до неправильного відображення залишків балансової вартості запасів на початок звітного року.

Для виправлення цієї помилки підприємство застосувало положення Закону України від 21 грудня 2000 року №2181-ІІІ "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" (далі - Закон України №2181-ІІІ), а саме положення абзацу другого пункту 5.1 статті 5, абзацом першим пункту 17.2 статті 17 цього Закону, пункту 2 Порядку складання декларації з податку на прибуток підприємства, затвердженого наказом державної податкової адміністрації України 29 березня 2003 року №143, аналіз яких зумовив висновок про те, що для виправлення помилок без штрафних санкцій (пункт 17.1, пункт 17.2 статті 17 Закону України №2181-ІІІ) платнику потрібно подати нову декларацію з виправленими показниками до закінчення граничного строку подання декларації за такий самий звітний період або, якщо у періоді, в якому вона була допущена, така помилка не призвела до недоплати податку на прибуток до бюджету.

Висновуючись на звітних податкових періодах податку на прибуток встановлених абзацом другим пункту 11.1 статті 11 Закону №334/97-ВР, збитковими результатами річної декларації за 2010 рік, помилка у декларації за 9 місяців звітного року за результатами річної декларації не призводить до нарахувань з податку на прибуток. Дані відображені платником податків у річній декларації формуються станом на 1 січня 2011 року, вартість запасів станом на 1 жовтня 2010 року у річній декларації не відображається.

Відтак, суди попередніх інстанцій дійшли до правильного висновку про те, що у річній декларації за 2010 рік відсутнє порушення позивачем пункту 5.9 статті 5 Закону №334/97-ВР, оскільки невідповідність показників балансової вартості за 9 місяців звітного року виправляється за результатами річної декларації.

Щодо балансової вартості іноземної валюти.

Заборгованість в іноземній валюті за монетарними статтями Товариство обліковувало в порядку пункту 8 П(С)БО 21 перераховує на дату балансу, в податковому обліку згідно вимог Закону №334/97-ВР перерахунок такого виду заборгованості на кінець звітного періоду не передбачений.

Судами попередніх інстанцій в судових рішеннях наведений текст абзаців першого, шостого підпункту 7.3.3 пункту 7.3 статті 7 Закону №334/94-ВР та встановлено, що заборгованість в іноземній валюті позивача перед нерезидентом виникла внаслідок недоплати за поставлене обладнання до папероробної машини, така заборгованість не підпадає під визначення, передбачені вказаним абзацом шостим, за таких обставин позивач не міг здійснювати перерахунок заборгованості в іноземній валюті за правилами цієї норми.

Суд погоджується із застосуванням судами попередніх інстанцій положень підпункту 7.3.6 пункту 7.3 статті 7 Закону №334/97-ВР до спірних правовідносин, за якими платник податку самостійно обирає метод оцінки балансової вартості іноземної валюти за середньозваженою вартістю або ідентифікованою вартістю. Зміна методу оцінки балансової вартості іноземної валюти протягом податкового року для цілей податкового обліку не дозволяється. Товариством протягом податкового року зміна оцінки балансової вартості іноземної валюти не проводилась, в акті перевірки відображено бухгалтерський аспект нарахування курсових різниць, податковий аспект такого нарахування покладеними в основу правопорушень нормами не передбачено.

Щодо податкового повідомлення-рішення №0000802340.

Оцінюючи спір у цій частині судами попередніх інстанцій здійснений аналіз положень статті 1, частин першої та другої статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16 липня 1999 року № 996-XIV (із змінами та доповненнями), абзацу першого підпунктів 7.2.4, 7.2.6 пункту 7.2, підпунктів 7.4.1 7.4.5 пункту 7.4, підпункту 7.5.1 пункту 7.5 статті 7 Закону України №168/97-ВР, пунктів 198.2, 198.6 статті 198, пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України, який з урахуванням встановлення реального виконання Товариством та його контрагентами умов договорів купівлі-продажу макулатури, якими спростовані висновки відповідача про відсутність фактичного здійснення господарських операцій, зумовив висновок про правомірне формування податкового кредиту Товариством.

Оцінюючи спірні операції суди попередніх інстанцій висновувалися на доведеності поставки контрагентами позивача товару (макулатури) та її подальшого використання в оподаткованих операціях у межах власної господарської діяльності.

Суд погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про те, що дослідженнями акту перевірки та долученими до матеріалів справи відповідними первинними документами підтверджений рух придбаного позивачем товару.

Суд погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про наявність у позивача відповідних первинних документів як підстав для бухгалтерського обліку господарських операцій, якими зафіксовані факти їх здійснення, відповідно до частини першої та другої статті 9 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні .

Здійснення позивачем господарських операцій, їх реальний характер, встановлено судами попередніх інстанцій, що доводить правомірність формування позивачем, як валових витрат, так і податкового кредиту по факту придбання товару та спростовують висновки податкового органу про податкові правопорушення покладені в основу прийняття податкових повідомлень-рішень.

Відсутність підстав збільшення грошових зобов'язань з податку на прибуток та податку на додану вартість спірними податковими повідомленнями-рішеннями унеможливлює застосування штрафних (фінансових) санкцій.

Відповідач касаційною скаргою просить про переоцінку, додаткову перевірку доказів стосовно здійснення господарських операцій із контрагентом позивача, що знаходиться за межами касаційного перегляду, встановленими частиною другою статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України.

Верховний Суд визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права чи порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень, внаслідок чого касаційна скарга податкового органу залишається без задоволення, а рішення судів першої та апеляційної інстанції - без змін.

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Малинської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Житомирській області залишити без задоволення.

Постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 09 листопада 2015 року та ухвалу Житомирського апеляційного адміністративного суду від 26 вересня 2016 року у справі №0670/434/12 залишити без змін.

Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з моменту її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Головуючий Р.Ф. Ханова

Судді: І.А. Гончарова

І.Я. Олендер