Постанова

від 18.12.2018 по справі 817/1879/17

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

18 грудня 2018 рокуЛьвів№ 857/1348/18

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:

головуючого судді Попка Я.С.

суддів Онишкевича Т.В., Сеника Р.П.

за участю секретаря судового засідання Сердюк О.Ю.

розглянувши у відкритому судовому засіданні у м. Львові апеляційні скарги Головного управління Державної фіскальної служби у Рівненській області, Дочірнього підприємства Рівненський облавтодор ВАТ ДАК Автомобільні дороги України , Приватного підприємства ЮР-ПРО на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 05 березня 2018 року, ухвалене суддею Борискін С.А., 12:31:26 год.,м. Рівне, дата складання повного тексту рішення 15 березня 2018 року, у справі за позовом Дочірнього підприємства Рівненський облавтодор ВАТ ДАК Автомобільні дороги України до Головного управління Державної фіскальної служби у Рівненській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

В С Т А Н О В И В:

29.11.2017 року позивач - Дочірнє підприємство Рівненський облавтодор ВАТ ДАК Автомобільні дороги України звернулося до суду з позовом до Головного управління ДФС у Рівненській області, в якому просить визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення рішення від 05.01.2017 року:

№ 0000031401, яким збільшено суму грошового зобов'язання за податком на прибуток у розмірі 1 631 331,00 грн., у т.ч. за податковими зобов'язаннями - 1 087 554,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 543 777,00 грн.;

№ 0000041401, яким зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 448 638,00 грн. за 2015 рік, 36428,00 грн. за І-ше півріччя 2016 року;

№ 0000051401, яким збільшено суму грошового зобов'язання за податком на додану вартість у розмірі 237 576,00 грн., у т.ч. за податковими зобов'язаннями - 158 384,00 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) у розмірі 79192,00 грн.

Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 05 березня 2018 року позов задоволений частково. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Рівненській області від 05.01.2017 року № 0000031401 в частині визначення грошового зобов'язання за платежем податок на прибуток у розмірі 5325,00 грн., у т.ч. за податковими зобов'язаннями 3550,00 грн. та штрафними (фінансовими) санкціями у розмірі 1775,00 грн. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Рівненській області від 05.01.2017 року № 0000041401в частині зменшення суми від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 448638,00 грн. за 2015 рік. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Рівненській області від 05.01.2017 року № 0000051401 в частині визначення грошового зобов'язання за платежем податок на додану вартість у розмірі 60484,00 грн., у т.ч. за податковими зобов'язаннями - 40323,00 грн. та штрафними (фінансовими) санкціями у розмірі 20161,00 грн. В задоволені решти позовних вимог відмовлено.

Рішення суду першої інстанції, в частині скасування податкового повідомлення рішення № 0000031401 від 50.01.2017 року мотивовано тим, що між позивачем та його контрагентом відбулися реальні зміни майнового стану платника податків, господарські операції між позивачем та його контрагентом ПП Домінус Гранд спричинили зміни в структурі активів та зобов'язань платника податків та сприяли отриманню доходу. Крім того, на підтвердження реальності господарської операції позивачем були надані первинні документи, зокрема, договір, рахунок-фактура, видаткові накладні, податкові накладні, укладені між позивачем та ПП Домінус Гранд , що підтверджують здійснення господарських операцій між сторонами, а також те, що ці операції спричинили реальні зміни майнового стану позивача. Таким чином, суд першої інстанції, зазначив, що відповідачем було невірно визначено розмір витрат та штрафні санкції за господарською операцією із ПП Домінус Гранд , а тому нарахування податкових зобов'язань та штрафних санкцій здійснено контролюючим органом без дотримання норм чинного законодавства України, а відтак податкове повідомлення рішення в частині визначення грошового зобов'язання за платежем податок на прибуток у розмірі 5325,00 грн., у т.ч. за податковими зобов'язаннями 3550,00 грн. та штрафними (фінансовими) санкціями у розмірі 1775,00 грн. підлягає скасуванню. Щодо відмови скасування податного повідомлення рішення в інший частині суд першої інстанції виходив з того, що відомості, які містяться в первинних документах позивача, є недостовірними, вони не підтверджують фактичного здійснення відповідних господарських операцій, та є наслідком угод, укладених з метою заниження податкових зобов'язань, а тому їх надання податковому органу з метою одержання податкової вигоди не є підставою для її одержання та скасування податкового повідомлення рішення в цій частині.

Щодо податкового повідомлення рішення № 0000041401 від 05.01.2017 року, суд першої інстанції прийшов до висновку, що оскільки, позивач виконав всі можливі заходи, які залежали від нього, для стягнення боргу з контрагента - ПМП Еребуні про те, не зміг таке здійснити у зв'язку з відсутністю контрагента за місцем реєстрації та тій обставині, що фактично на території сільської ради контрагент не є зареєстрованим, а тому вищезазначене податкове повідомлення рішення підлягає скасуванню в частині зменшення суми від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток. Іншій частині оскаржуваного податкового повідомлення рішення позивачем не надано доказів протиправності зазначеного податкового повідомлення-рішення щодо зменшення суми від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток, а тому суд відмовляє у задоволенні позову у цій частині.

Що ж до податкового повідомлення рішення № 0000051401 від 05.01.2017 року, то суд першої інстанції зазначив, що тепловоз марки ТГК-2М було викрадено. Крім того, 16.07.2009 року позивачем було придбано фарбу у кількості 2130 кг у ТОВ КЛІНОСОЛ ТРЕЙДІНГ КОМПАНІ про те не було оплачено, а вказана кредиторська заборгованість була списана, з огляду на викладене суд прийшов до висновку, що податкове повідомлення рішення від 05.01.2017 року №0000051401 слід визнати протиправним та скасувати в частині визначення грошового зобов'язання за податком на додану вартість у розмірі 60484,00 грн.

У задоволенні позову в частині визнання протиправним та скасування цього податкового повідомлення-рішення в частині визначення грошового зобов'язання за платежем податок на додану вартість у розмірі 177 092,00 грн., у т.ч. за податковими зобов'язаннями 118 061,00 грн. та штрафними (фінансовими) санкціями у розмірі 59 031,00 грн., суд першої інстанції відмовив за безпідставністю, оскільки доказів його неправомірності позивач не надав.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, його оскаржили Головне управління Державної фіскальної служби у Рівненській області, Дочірнє підприємство Рівненський облавтодор ВАТ ДАК Автомобільні дороги України , Приватне підприємство ЮР-ПРО .

Позивач - Дочірнє підприємство Ріненський облавтодор ВАТ ДАК Автомобільні дороги України в апеляційній скарзі просить скасувати частково рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 15 березня 2018 року і ухвалити нове судове рішення, яким визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № 0000031401 від 05.01.2017 року в частині визначення грошового зобов'язання за платежем податок на прибуток у розмірі 1313142,00 грн., а в решті рішення суду залишити без змін.

Апелянт - ГУ ДФС Рівненської області просить скасувати рішення суду першої інстанції в частині задоволених позовних вимог та прийняти нове, яким в задоволенні позовних вимог відмовити повністю

Апелянт - ПП ЮР-ПРО просить скасувати частково судове рішення і ухвалити нове рішення, яким визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №0000031401 від 05.01.2017 року в частині визначення грошового зобов'язання за платежем податок на прибуток у розмірі 1313142,00 грн.

Обґрунтовуючи доводи апеляційної скарги Дочірнє підприємство Ріненський облавтодор ВАТ ДАК Автомобільні дороги України зазначає, що відсутність вироку у кримінальній справі не є достатнім допустимим доказом достовірності первинних документів та підставою для їх не врахування у податковому обліку для висновку про порушення податкового законодавства. Крім того, вказує про те, що нереальність господарських операцій позивачем та ТОВ Регіонметал-Захід вже ставилася під сумнів контролюючим органом, однак не знайшла свого підтвердження, що стверджується судовими рішеннями адміністративних судів.

Апелянт ГУ ДФС Рівненської області, обґрунтовуючи апеляційну скаргу зазначає, що будь які документи мають юридичну силу лише у разі здійснення господарських операцій, а тому, оскільки всі первинні документи були належним чином перевірені і контролюючим органом було встановлено, що вони не відповідають вимогам чинного законодавства, контролюючий орган прийшов до висновку про податкові порушення. Крім того, зазначає, що заборгованість ПМП Еребуді перед позивачем не є безнадійною, оскільки не відповідає вимогам податкового кодексу, адже була списана без звернення до суду. Звертає увагу на той факт, що сплачені суми ПДВ при придбані матеріальних цінностей не можуть бути використанні у зв'язку з їх викраденням, а платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання незалежно від того, чи встановлено винних осіб та чи стягуються з таких осіб витрати.

Апелянт ПП ЮР-ПРО в обґрунтування доводів апеляційної скарги зазначає, що суд першої інстанції дійшов помилкового висновку, що відомості, які містяться в первинних документах позивача, є недостовірними і вони не підтверджуються фактичним здійсненням господарських операцій, що є наслідком угод, укладених з метою заниження податкових зобов'язань, оскільки господарські операції позивача з контрагентом мали товарний, реальний характер, вчинені в межах та з метою господарської діяльності суб'єктів господарювання. Відомості, зазначені в документах, відповідають дійсності та є достовірними, а відтак вважає, що суд першої інстанції формально застосував норми Податкового кодексу.

Вислухавши суддю-доповідача, дослідивши обставини справи та доводи апеляційних скарг, суд апеляційної інстанції приходить до висновку про те, що апеляційні скарги не підлягають до задоволення з таких підстав.

Судом першої інстанції встановлено, що Головним управлінням ДФС у Рівненській області в період з 25.08.2016 року по 21.09.2016 року проведено планову виїзну документальну перевірку Дочірнього підприємства Рівненський облавтодор ВАТ Державна акціонерна компанія Автомобльні дороги України з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків та зборів, а також питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, за період з 01.01.2013 року по 30.06.2016 року, за наслідками якої складено акт № 246/17-00-14-01/31994540 від 12.10.2016 року.

За наслідками розгляду заперечень від 18.10.2016 року №11/1628, відповідачем прийняте рішення від 14.05.2016 року № 2582/10/17-00-14-05-06 про викладення висновків акту в новій редакції.

На підставі складеного акту перевірки, прийняті податкові повідомлення-рішення від 27.10.2016 року: № 0003571401, № 0003581401 та № 0003591401, які позивачем були оскаржені в адміністративному порядку.

Рішенням ДФС України про результати розгляду скарги № 28576/99-99-11-01-01-25 від 30.12.2016 року частково задоволено скаргу платника податків, на підставі чого 05.01.2017 року прийняті нові податкові повідомлення-рішення, які є предметом розгляду у цій справі, а саме:

- № 0000031401, яким за порушення платником податків п.п.14.1.11, п.п.14.1.257 п.14.1 ст.14, п.44.1, п.44.2 ст.44, п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134, п.п.135.5.4 п.135.5 ст.135, п.138.1, п.138.2 ст.138, п.п.139.1.9 п.139.1 ст.139, п.п.159.1.2, п.п.159.1.5 п.159.1 ст.159 Податкового кодексу України збільшено суму грошового зобов'язання за податком на прибуток у розмірі 1631331,00 грн., у т.ч. за податковими зобов'язаннями 1087554,00 грн. та застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у розмірі 543777,00 грн;

- № 0000041401, яким за порушення платником податків п.п.14.1.11, п.п.14.1.257 п.14.1 ст.14, п.44.1, п.44.2 ст.44, п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134, п.п.135.5.4 п.135.5 ст.135, п.138.1, п.138.2 ст.138, п.п.139.1.9 п.139.1 ст.139, п.п.159.1.2, п.п.159.1.5 п.159.1 ст.159 Податкового кодексу України зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 448638,00 грн. за 2015 рік, 36428,00 грн. за І-ше півріччя 2016 року;

- № 0000051401 від 05.01.2017, яким за порушення платником податків п.185.1 ст.185, п.188.1 ст.188, п.189.1 ст.189, п.198.1, п.198.3, п.198.4, п.198.5, п.198.6 ст.198, п.201.1, п.201.4, п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України збільшено суму грошового зобов'язання за податком на додану вартість у розмірі 237576,00 грн., у т.ч. за податковими зобов'язаннями 158384,00 грн. та застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у розмірі 79192,00 грн.

Розглядаючи спір, суд апеляційної інстанції вважає, що висновки суду першої інстанції відповідають нормам матеріального та процесуального права, фактичним обставинам справи.

Із змісту ст. 19 Конституції України вбачається, що правовий порядок в Україні ґрунтується на засадах, відповідно до яких ніхто не може бути примушений робити те, що не передбачено законодавством. Органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Основним нормативно-правовим актом, що регулює спірні правовідносини, є Податковий кодекс України (далі - ПК України).

Господарська діяльність, відповідно до п.п. 14.1.36 п. 14.1 ст. 14 ПК України - це діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Згідно п.44.1 ст.44 цього Кодексу для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту (абзац другий вищевказаної правової норми).

Об'єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом зменшення суми доходів звітного періоду на собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та суму інших витрат звітного податкового періоду (пп.134.1.1 п.134.1 ст.134 Кодексу).

Відповідно до п.138.2 ст.138 Кодексу витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Не включаються до складу витрат, зокрема, витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку (п.п.139.1.9 п.139.1 ст.139 Кодексу).

Господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства (ст.1 Закону Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні ).

За змістом ч.1 та 2 ст.9 наведеного Закону підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Тобто, для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій.

Відповідно до наведеного вище визначення господарська операція пов'язана з фактом руху активів платника податків та руху його капіталу.

Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов'язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами Податкового кодексу України.

За визначенням, наведеним у п.п. 14.1.181 п. 14.1 ст. 14 ПК України, податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов'язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Відповідно до п.198.1 ст.198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Згідно з п.198.3 ст.198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою п. 193.1 ст. 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

У відповідності до п.198.6 ст.198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими п. 201.11 ст. 201 цього Кодексу.

Згідно п.200.1 ст.201 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Аналіз наведених норм свідчить, що господарські операції для цілей визначення податкового кредиту мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Встановлюючи обставини правомірності/неправомірності відображення в податковому обліку господарських операцій, слід ретельно, в сукупності та взаємозв'язку досліджувати всі надані податковим органом та платником податків докази щодо реального/нереального здійснення господарських операцій.

Щодо правомірності податкового повідомлення-рішення від 05.01.2017 року № 0000031401, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання за податком на прибуток у розмірі 1 631 331,00 грн., у т.ч. за податковими зобов'язаннями - 1 087 554,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 543 777,00 грн. колегія суддів суду апеляційної інстанції зазначає наступне.

Як вбачається із матеріалів справи та встановлено судом першої інстанції, 12.08.2013 року між ПП Домінус Гранд (Постачальник) та Філією Рівненський райавтодор ДП Рівненський облавтодор (Покупець) було укладено Договір № 1208-13. За даним Договором, Постачальник зобов'язується передати у власність Покупця щебінь гранітний, який Покупець зобов'язується прийняти та оплатити (п.п.1.1 п.1 Договору).

Виконання умов Договору № 1208-13 від 12.08.2013 року на загальну суму 21984,75 грн. (у т.ч. ПДВ 3664,13 грн.) підтверджується: рахунком-фактурою № 31 від 23.08.2013 року на загальну суму 21984,75 грн. (у т.ч. ПДВ 3664,13 грн.); видатковою накладною № 26 від 16.08.2013 року на загальну суму 4569,75 грн. (у т.ч. ПДВ 761,63 грн.); податковою накладною № 8 від 16.08.2013 року на загальну суму 4569,75 грн. (у т.ч. ПДВ 761,63 грн.); видатковою накладною № 27 від 22.08.2013 року на загальну суму 17415,00 грн. (у т.ч. ПДВ 2902,50 грн.); податковою накладною № 27 від 22.08.2013 року на загальну суму 17415,00 грн. (у т.ч. ПДВ 2902,50 грн.).

28.10.2013 року між ПП Домінус Гранд (Первісний кредитор) та ТОВ ФІРМА СОМЕР (Новий кредитор) було укладено Договір про відступлення права вимоги № 31. За даним Договором, Первісний кредитор передає, а Новий кредитор приймає на себе право вимоги, що належить Первісному кредиторові, і стає кредитором за Договором поставки № 1208-13 від 12.08.2013 року, укладеним між Первісним кредитором та Філією Рівненський райавтодор ДП Рівненський облавтодор (п.п.1.1 п.1 Договору).

Використання в господарській діяльності позивача придбаного у ПП Домінус Гранд щебеню підтверджується: видатковою накладною № ДК-0000436 від 29.08.2013 року на суму без ПДВ 18687,04 грн.; довіреністю № 352 від 19.08.2013 року.

На підтвердження виконання робіт позивачем та ПП Домінус Гранд було складено первинні документи, що містять відомості про господарську операцію, час її здійснення, обсяги вказаної господарської операції та підтверджують її реальне (фактичне) здійснення. Колегією суддів суду апеляційної інстанції не встановлено їх невідповідності вимогам чинного законодавства, отже такі документи можна вважати належними доказами реальності здійснених господарських операцій (тобто, первинними).

Разом з тим, в акті перевірки позивача, відповідачем не наведено вичерпного переліку розбіжностей між вимогами діючого законодавства до оформлення первинних документів та фактичним змістом первинних документів по взаємовідносинам позивача з цим контагентом.

Наведені ГУ ДФС в Рівненській області в апеляційній скарзі доводи про те, що первинні документи мають силу лише у разі здійснення господарських операцій, а тому, оскільки такі були належним чином перевірені і контролюючим органом було встановлено, що вони не відповідають вимогам чинного законодавства і господарські операції між позивачем і ПП Домінус Гранд фактично не відбулися, суд апеляційної інстанції не приймає до уваги, оскільки господарські операції між позивачем та його контрагентом ПП Домінус Гранд спричинили зміни в структурі активів та зобов'язань платника податків та сприяли отриманню доходу

Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту та не може ґрунтуватися виключно на податковій інформації, отриманої від податкових органів стосовно контрагента позивача.

Враховуючи, вищенаведене колегія суддів суду апеляційної інстанції погоджується із висновком суду першої інстанції, про те, що податкове повідомлення-рішення № 0000031401 від 05.01.2017 року в частині визначення грошового зобов'язання за платежем податок на прибуток у розмірі 5325,00 грн., є протиправним та підлягає скасуванню.

Щодо висновку суду першої інстанції про відмову у скасуванні вказаного податкового повідомлення-рішення в іншій частині, колегія суддів суду апеляційної інстанції враховує таке.

Як встановлено судом першої інстанції та вбачається із матеріалів справи, обґрунтовуючи реальність господарських операцій з ТОВ Регіонметал-Захід , позивач покликається на укладений від 10.12.2012 року договір між ДП Рівненський облавтодор ВАТ ДАК Автомобільні дороги України та ТОВ Регіонметал-Захід (Субпідрядник) про виконання робіт з надання послуг з поточного середнього ремонту автомобільної дороги Острог-Радужне-Точивики км 0+000 км 0-500 за рахунок коштів державного бюджету, довідку про вартість виконаних будівельних робіт та витрат форми КБ-3 за 2013 рік на загальну суму 795822,00 грн. (у т.ч. ПДВ 132637,00 грн.), акт виконаних підрядних робіт форми КБ-2в за квітень 2013 року на загальну суму 795822,00 грн. (у т.ч. ПДВ 132637,00 грн.). Позивачем включено до складу доходу послуги генпідряду у розмірі 1% від суми виконаних робіт на загальну суму 7958,22 грн. (у т.ч. ПДВ 1326,37 грн.), що підтверджується: довідкою про вартість виконаних будівельних робіт та витрат форми КБ-3 за 2013 рік загальну послуг генпідряду на суму 7958,22 грн. (у т.ч. ПДВ 1326,37 грн.); податковою накладною № 37/12 від 27.11.2013 року на загальну суму 7958,22 грн. (у т.ч. ПДВ 1326,37 грн.); відомістю за листопад 2013 року по рахунку 631 щодо ТОВ "Регіонметал-Захід".

10.12.2012 року між ДП Рівненський облавтодор ВАТ ДАК Автомобільні дороги України та ТОВ Регіонметал-Захід (Субпідрядник) було укладено Договір № 134 про виконання робіт. За умовами Договору (п.п.1.1 п.1) Генпідрядник доручає, а Субпідрядник зобов'язується надати послуги з поточного ремонту автомобільної дороги місцевого значення Великий Житин-Малий Житин км 0+000 км 3+200 за рахунок коштів державного бюджету, а Генпідрядник зобов'язується прийняти та оплатити такі роботи.

Також, 10.12.2012 року між ДП Рівненський облавтодор ВАТ ДАК Автомобільні дороги України та ТОВ Регіонметал-Захід (Субпідрядник) було укладено Договір № 135 про виконання робіт. За умовами Договору (п.п.1.1 п.1) Генпідрядник доручає, а Субпідрядник зобов'язується надати послуги з поточного ремонту автомобільної дороги місцевого значення Т-18-07 Радиславівка км 0+000 км 2+800 за рахунок коштів державного бюджету, а Генпідрядник зобов'язується прийняти та оплатити такі роботи.

Виконання сторонами вказаних договорів від 10.12.2012 року за № 134 та № 135, підтверджується актами виконаних підрядних робіт КБ-2в на загальну суму 4802021,00 грн. (у т.ч. ПДВ 800337,00 грн.); у тому числі: за жовтень 2013 року на загальну суму 1870757,00 грн. (у т.ч. ПДВ 311793,00 грн.); за жовтень 2013 року на загальну суму 1197500,00 грн. (у т.ч. ПДВ 199583,00 грн.); за травень 2014 року на загальну суму 1733764,00 грн. (у т.ч. ПДВ 288961,00 грн.); платіжними дорученнями: № 541 від 16.12.2013 року на суму 100000,00 грн., № 604 від 30.12.2013 року на суму 300000,00 грн.; відомостями по рахунку 631 за 2013 рік та 2014 рік щодо ТОВ Регіонметал-Захід .

07.10.2016 року між ТОВ Регіонметал-Захід (Первісний кредитор) та ПП ЮР-ПРО (Новий кредитор) було укладено Договір про відступлення права вимоги № 2. За даним Договором, Первісний кредитор відступає Новому кредитору, а Новий кредитор набуває право вимоги, належне Первісному кредитору, згідно Договорам № 134, № 135 від 10.12.2012 року про надання послуг з поточного середнього ремонту автомобільних доріг: Малий Житин на ділянці км 0+000-км 3+200, з поточного ремонту автомобільної дороги місцевого значення (Т-18-07) Радиславівка на ділянці км 0+000 км 2+800, що укладені між Первісним кредитором та Філією Рівненський райавтодор ДП Рівненський облавтодор на суму 3413843,52 грн.

Суд вважає, що вказані вище письмові докази не можуть підтвердити факт здійснення господарських операцій позивача з ТОВ Регіонметал-Захід , з огляду на наступне.

Відповідно до статті 1 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Аналіз цієї норми дає підстави вважати, що первинний документ згідно з цим визначенням містить дві обов'язкові ознаки: він має містити відомості про господарську операцію і підтверджувати її реальне (фактичне) здійснення.

Згідно із частинами 1 та 2 статті 9 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Згідно зі статтею 1 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства.

Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку.

Водночас колегія суддів суду апеляційної інстанції зазначає, що необхідно встановити факт реальності господарських операцій, тобто фактичне поставлення товарів (послуг), а аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту.

При цьому, необхідною умовою для віднесення вартості придбаних товарів (робіт, послуг) до складу валових витрат, а сум податку на додану вартість, сплачених в ціні цих товарів (робіт, послуг), до податкового кредиту, є факт реальності придбання таких товарів (робіт, послуг), для чого відповідні витрати платника податків мають бути підтверджені належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції та є підставою для формування податкового обліку.

Наслідки в податковому обліку платника створюють лише реально вчинені господарські операції, тобто такі, що пов'язані з рухом активів, зміною зобов'язань чи власного капіталу платника, та відповідають змісту, відображеному в укладених платником податку договорах.

Якщо певна господарська операція не відбулася чи відбулася не за тим її змістом, який відображений в укладених платником податку договорах, то це є підставою для застосування відповідних наслідків у податковому обліку.

Так, судом першої інстанції встановлено, що з матеріалів з кримінального провадження № 32017180000000036 за фактом фіктивного підприємництва за ознаками ч.2 ст.205 КК України видно, що ТОВ Регіонметал-Захід господарської діяльності не здійснювало, а його керівник ОСОБА_2 за винагороду передав свій паспорт незнайомій особі та підписав установчі документи під час реєстрації ТОВ Регіонметал-Захід . У подальшому жодних договорів з ДП Рівненський облавтодор він не укладав, будь-яких первинних документів не підписував. Крім того, допитані в якості свідків працівники позивача також повністю заперечили факти виконання будівельних робіт на зазначених вище об'єктах працівниками чи технікою інших підприємств, крім ДП Рівненський облавтодор .

Зокрема, колегія суддів суду апеляційної інстанції наголошує, що статус фіктивного, нелегального підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю. Господарські операції таких підприємств не можуть бути легалізовані навіть за формального підтвердження документами бухгалтерського обліку.

Враховуючи наведене вище, колегія суддів суду апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що відомості, які містяться в первинних документах позивача, є недостовірними, вони не підтверджують фактичного здійснення відповідних господарських операцій, та є наслідком угод, укладених з метою заниження податкових зобов'язань, а тому їх надання податковому органу з метою одержання податкової вигоди не є підставою для її одержання.

Наведене свідчить, що операції з виконання робіт для позивача носили формальний характер, без реального їх виконання.

Доводи апелянтів про те, що операції між контагентами фактично вібулися та носили реальний характер, підтверджені первинними бухгалтерськими документами, а відтак відсутні підстави для прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення є безпідставними та спростовані вищенаведеними фактами та мотивами, які були наведені судом апеляційної інстанції, а відтак суд не вбачає підстав для задоволення апеляційних скарг в цій частині.

Щодо правомірності податкового повідомлення-рішення №0000041401 від 05.01.2017 року, яким позивачу зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 448 638,00 грн. за 2015 рік та 36428,00 грн. за І-ше півріччя 2016 року колегія суддів суду апеляційної інстанції виходить із такого.

Як вбачається із матеріалів справи, що заборгованість у розмірі 761738,37 грн. відображена у оборотно-сальдовій відомості по рахунку 361, субрахунок Контрагент ПМП Еребуні за 2012 рік. З аналізу рахунку 361 по субконто Контрагент ПМП Еребуні вбачається, що остання операція між позивачем та зазначеним контрагентом відбулася 24.12.2012 року.

Згідно з п.п.14.1.11 п.14.1 ст.14 ПК України під безнадійною заборгованістю розуміється заборгованість, що відповідає одній з таких ознак: а) заборгованість за зобов'язаннями, щодо яких минув строк позовної давності; б) прострочена заборгованість фізичної або юридичної особи, що не погашена внаслідок недостатності майна зазначеної особи, за умови, що дії кредитора, спрямовані на примусове стягнення майна боржника, не призвели до повного погашення заборгованості; в) заборгованість суб'єктів господарювання, визнаних банкрутами у встановленому законом порядку або припинених як юридичні особи у зв'язку з їх ліквідацією; г) заборгованість, яка виявилася непогашеною внаслідок недостатності коштів, одержаних після звернення кредитором стягнення на заставлене майно відповідно до закону та договору, за умови, що інші дії кредитора щодо примусового стягнення іншого майна позичальника, визначені нормативно-правовими актами, не призвели до повного покриття заборгованості; ґ) заборгованість, стягнення якої стало неможливим у зв'язку з дією обставин непереборної сили, стихійного лиха (форс-мажорних обставин), підтверджених у порядку, передбаченому законодавством; д) прострочена заборгованість померлих фізичних осіб, а також осіб, які у судовому порядку визнані безвісно відсутніми, недієздатними або оголошені померлими, а також прострочена заборгованість фізичних осіб, засуджених до позбавлення волі.

Таким чином, у разі якщо сума кредиторської заборгованості платника податку за отримані, але неоплачені товари (роботи, послуги) залишилася нестягнутою після закінчення терміну позовної давності, то у податковому періоді, на який припадає закінчення терміну позовної давності, платник податку повинен всю суму такої непогашеної кредиторської заборгованості, з урахуванням податку на додану вартість, включити до складу доходів, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування.

Як вбачається із матеріалів справи, що позивач виконав всі можливі заходи, які залежали від нього, для стягнення боргу з контрагента - ПМП Еребуні . Однак, відсутність контрагента за поштовою адресою, унеможливило звернення позивача до Господарського суду із позовом про стягнення з контрагента суми боргу.

Відтак, колегія суддів апеляційного суду, погоджується із висновками суду першої інстанції про те, що позивачем було правомірно віднесено суму у розмірі 761738,37 грн. до вкладу витрат у 2015 році, у зв'язку з чим податкове повідомлення-рішення від 05.01.2017 року №0000041401в частині зменшення суми від'ємного значення обєкта оподаткування податком на прибуток на вказану суму за 2015 рік підлягає визнанню протиправним та скасуванню.

Так як позивачем не надано доказів протиправності зазначеного податкового повідомлення-рішення в частині зменшення суми від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток в розмірі 36 428,00 грн. за 1 півріччя 2016 року, судом першої інстанції правомірно відмовлено в задоволенні позову у цій частині.

Щодо висновків суду першої інстанції про правомірність податкового повідомлення-рішення № 0000051401 від 05.01.2017 року, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання за податком на додану вартість у розмірі 237 576,00 грн., у т.ч. за податковими зобов'язаннями - 158 384,00 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) у розмірі 79192,00 грн., колегія суддів апеляційної інстанції зазначає.

Відповідно до п.189.9 ст.189 Податкового кодексу України у разі, якщо основні виробничі або невиробничі засоби ліквідуються за самостійним рішенням платника податку, така ліквідація для цілей оподаткування розглядається як постачання таких основних виробничих або невиробничих засобів за звичайними цінами, але не нижче балансової вартості на момент ліквідації.

Норма цього пункту не поширюється на випадки, коли основні виробничі або невиробничі засоби ліквідуються у зв'язку з їх знищенням або зруйнуванням внаслідок дії обставин непереборної сили, в інших випадках, коли така ліквідація здійснюється без згоди платника податку, у тому числі в разі викрадення основних виробничих або невиробничих засобів, що підтверджується відповідно до законодавства або коли платник податку подає контролюючому органу відповідний документ про знищення, розібрання або перетворення основних виробничих або невиробничих засобів у інший спосіб, внаслідок чого вони не можуть використовуватися за первісним призначенням.

Як встановлено судом першої інстанції та не заперечується сторонами, позивачем направлені до органів Національної поліції України заяви про вчинення кримінальних правопорушень щодо захоплення майна, яке належить товариству, невідомими особами.

Ведення обліку викраденого тепловозу марки ТГК-2М на балансі Філії Рокитнівський райавтодор підтверджується: актом прийому-передачі від 30.12.2003 року про те, що Філія Рокитнівський райавтодор прийняла, а Філія Доркомплект передала у справному та комплексному стані тепловоз марки ТГК-2М; накладною № 258 від 30.12.2003 року на суму 206248,33 грн. (загальна сума 247498,00 грн., у т.ч. ПДВ 41249,67 грн.); інвентарною карточкою № 118 обліку основних засобів, щодо тепловозу ТГК-2м вартістю 206248,33 грн. без ПДВ.

Окрім вищезазначеного, також встановлений факт зберігання викраденого тепловозу марки ТГК-2М на території ПРАТ Ярівський гранкарєр в смт.Томашгород, що підтверджується Договором про зберігання від 01.01.2004 року, згідно якого Філія Рокитнівський райавтодор передає, а ЗАТ Ярівський гранкар'єр приймає на зберігання тепловоз марки ТГК-2М в кількості однієї штуки.

На підставі викладеного апеляційний суд погоджується з висновком суду першої інстанції про протиправність прийнятого податкового повідомлення-рішення, оскільки в спірних правовідносинах відсутній факт постачання товарів (послуг) або свідомого призначення використання таких активів у власній господарській діяльності або в операціях, що не є власною господарською діяльністю платника податку, внаслідок втрати контролю та доступу до всього майна та документів у звязку з його захоплення, зокрема крадіжкою.

16.07.2009 року позивачем було придбано фарбу у кількості 2130 кг у ТОВ КЛІНОСОЛ ТРЕЙДІНГ КОМПАНІ , що підтверджується накладною № 329 від 16.07.2009 року на загальну суму 59639,92 (у т.ч. ПДВ 9939,99 грн.) (т.2 а.с.36). Оплата за отримані ТМЦ позивачем не була здійснена, а вказана кредиторська заборгованість була списана. Вказані обставини підтверджуються протоколом інвентаризаційної комісії від 12.11.2015 року та не заперечуються органом ДФС у акті перевірки

Так, у п.198.3 ст.198 ПКУ передбачено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою п.193.1 ст.193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України. Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду. Отже, якщо платник податків отримав товари, роботи, послуги на підставі договору купівлі-продажу (надання робіт/послуг), посилання на п.198.3 ст.198 ПКУ є безпідставним.

При цьому, стаття 192 ПКУ, визначає вичерпний перелік підстав для коригування податкового кредиту. У вказаному переліку відсутня така підстава для коригування податкового кредиту, як списання безнадійної кредиторської заборгованості.

Вказана норма (ст.192 ПКУ) не регулює операції визнання заборгованості безнадійною, оскільки, при визнанні заборгованості безнадійною не відбувається зміна компенсації за товари/послуги та у продавця не виникає обов'язку виписати покупцю розрахунок коригування з наступним зменшенням у продавця податкових зобов'язань та зменшенням у покупця податкового кредиту.

Таким чином, твердження відповідача про необхідність коригування податкового кредиту при списанні безнадійної кредиторської заборгованості суперечить вимогам ст.192 ПКУ.

Доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції.

З огляду на викладене, суд апеляційної інстанції вважає, що постанова суду першої інстанції ґрунтується на повно, об'єктивно і всебічно з'ясованих обставинах, а доводи апелянта на правомірність прийнятої постанови не впливають та висновків суду не спростовують.

Згідно ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись ч.3 ст.243, ст.ст. 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325 КАС України, суд,-

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційні скарги Головного управління Державної фіскальної служби у Рівненській області, Дочірнього підприємства Рівненський облавтодор ВАТ ДАК Автомобільні дороги України , Приватного підприємства ЮР-ПРО залишити без задоволення, рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 5 березня 2018 року у справі №817/1879/18 за позовом Дочірнього підприємства Рівненський облавтодор ВАТ ДАК Автомобільні дороги України до Головного управління Державної фіскальної служби у Рівненській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень - без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя Я. С. Попко судді Т. В. Онишкевич Р. П. Сеник Повне судове рішення складено 22.12.2018.