Постанова

від 20.12.2018 по справі 815/1851/15

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

Іменем України

20 грудня 2018 року

Київ

справа №815/1851/15

адміністративне провадження №К/9901/27891/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача Пасічник С.С.,

суддів: Васильєвої І.А., Юрченко В.П.,

розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Малиновському районі м.Одеси Головного управління ДФС в Одеській області на постанову Одеського апеляційного адміністративного суду у складі колегії суддів: головуючого судді Турецької І.О., суддів: Стас Л.В., Косцової І.П. від 31 березня 2016 року у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю О-ТД1 до Державної податкової інспекції у Малиновському районі м.Одеси Головного управління ДФС в Одеській області про визнання протиправними дій, визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ:

У березні 2015 року Товариство з обмеженою відповідальністю О-ТД1 (далі - відповідач/Товариство) звернулось до суду з адміністративним позовом до Державної податкової інспекції у Малиновському районі м.Одеси Головного управління ДФС в Одеській області (далі - відповідач/Інспекція), в якому, з урахуванням заяви про збільшення позовних вимог, просило: - визнати протиправними дії щодо проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ О-ТД1 з питань дотримання вимог податкового законодавства в частині декларування від'ємного значення (різниці між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту ПДВ) в податкових деклараціях за березень та квітень 2014 року, за результатами якої складено акт від 04 листопада 2014 року №5433/15-52-22-02/39069850/105; - визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 05 грудня 2014 року №0003812202, яким зменшено розмір від'ємного значення за квітень 2014 року на суму 5 900 000, 00 грн.

В обґрунтування позовних вимог посилалось на те, що документальна позапланова невиїзна перевірка проведена без належного повідомлення про дату початку та місця її проведення, а тому невиконання цього обов'язку контролюючим органом призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої. Крім того, Товариство наголошувало та тому, що наявність первинних документів підтверджує реальне виконання умов укладеного договору з контрагентом ТОВ ДАРВИКОН-М , а висновки контролюючого органу про порушення позивачем податкового законодавства ґрунтуються лише на припущеннях.

Постановою Одеського окружного адміністративного суду від 16 жовтня 2015 року позов залишено без задоволення.

Рішення суду першої інстанцій мотивовано тим, що приписи статті 79 Податкового кодексу України не ставлять в залежність можливість проведення перевірки від отримання платником податків документів про призначення перевірки, а вказують лише на необхідність надіслання рекомендованим листом із повідомленням про вручення або вручення йому чи його уповноваженому представнику під розписку копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки. Крім того, суд виходив з того, що позивачем не доведено реальність господарських операцій з ТОВ Дарвикон-М , за наслідками яких зменшено розмір від'ємного значення суми податку на додану вартість за оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням.

Постановою Одеського апеляційного адміністративного суду від 31 березня 2016 року постанову Одеського окружного адміністративного суду від 16 жовтня 2015 року скасовано. Прийнято нове рішення, яким позов задоволено. Визнано дії Державної податкової інспекції у Малиновському районі м.Одеси Головного управління ДФС в Одеській області щодо проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ О-ТД1 з питань дотримання вимог податкового законодавства в частині декларування від'ємного значення різниці між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту ПДВ в податкових деклараціях за березень та квітень 2014 року, за результатами якої складено акт від 04 листопада 2014 року №5433/15-52-22-02/39069850/105, протиправними. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 05 грудня 2014 року №0003812202.

Задовольняючи позов, суд апеляційної інстанції виходив з того, що невиконання контролюючим органом вимог статей 75-81 Податкового кодексу України щодо належного повідомлення про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки порушує гарантії захисту прав та інтересів платника податків, а отже, є порушенням прав останнього в адміністративних правовідносинах та нівелює її наслідки. В свою чергу, надані позивачем належним чином оформлені первинні документи щодо правовідносин з його контрагентом ТОВ Дарвикон-М свідчать про реальне виконання господарської операції.

Не погоджуючись із рішенням суду апеляційної інстанції, відповідач звернувся з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на порушення цим судом норм матеріального та процесуального права, просить рішення суду апеляційної інстанції скасувати та залишити в силі рішення суду першої інстанції.

Наведені у касаційній скарзі доводи відповідача зводяться до безпідставного неврахування апеляційним судом висновків, викладених у акті перевірки, а саме: щодо нереальності господарських операцій між позивачем та ТОВ Дарвикон-М .

Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 10 травня 2016 року відкрито касаційне провадження за вказаною касаційною скаргою.

В подальшому справа передана до Верховного Суду як суду касаційної інстанції в адміністративних справах відповідно до підпункту 4 пункту 1 розділу VІІ Перехідні положення Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) й протоколом автоматизованого розподілу судової справи між суддями Касаційного адміністративного суду у складі Верховного суду визначено колегію суддів для розгляду касаційної скарги у складі судді-доповідача Пасічник С.С., суддів Васильєвої І.А., Юрченко В.П.

Переглянувши судові рішення в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права, Верховний Суд дійшов висновку про відмову в задоволенні касаційної скарги.

Так, судами попередніх інстанцій встановлено, що 21 жовтня 2014 року ДПІ у Малиновському районі м.Одеси з метою здійснення контролю за додержанням податкового законодавства в частині декларування від'ємного значення податку на додану вартість в податкових деклараціях за березень, квітень 2014 року та на підставі підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75, підпункту 78.1.8 пункту 78.1 статті 78, пункту 79.2 статті 79, пункту 82.2 статті 82 Податкового кодексу України прийнято наказ №1545 Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ О-ТД1 .

У наказі зазначено про початок перевірки тривалістю п'ять робочих днів з 22 жовтня 2014 року.

21 жовтня 2014 року податковим органом засобами поштового зв'язку направлено даний наказ позивачу разом із повідомленням про проведення такої перевірки, які отримано представником Товариства 21 листопада 2014 року, що підтверджується копією рекомендованого повідомлення про вручення поштового відправлення та квитанцією.

04 листопада 2014 року Інспекцією складено акт №5433/15-52-22-02/39069850/105 Про результати документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ О-ТД1 з питань дотримання вимог податкового законодавства в частині декларування від'ємного значення з податку на додану вартість в податкових деклараціях за березень та квітень 2014 року , яким встановлено порушення позивачем пунктів 198.1, 198.2, 198.3 статті 198 Податкового кодексу України, в результаті чого завищено залишок від'ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту за березень 2014 року, в сумі 5 900 000, 00 грн.

Висновки контролюючого органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства зводяться до відсутності факту реального здійснення господарських операцій з його контрагентом ТОВ Дарвикон-М .

На підставі акта перевірки Інспекцією прийнято податкове повідомлення-рішення від 05 грудня 2014 року №0003812202, яким позивачу зменшено розмір від'ємного значення суми податку на додану вартість на 5 900 000, 00 грн.

Відповідно до статті 62 Податкового кодексу України (тут і надалі в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин; далі ПК України) одним із способів здійснення податкового контролю є перевірки та звірки відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірки щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.

Пунктом 75.1 статті 75 ПК України передбачено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Згідно із підпунктом 75.1.2. пункту 75.1 статті 75 ПК України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов'язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з обставин, визначених цим Кодексом.

Документальною невиїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться в приміщенні контролюючого органу.

Згідно з підпунктом 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 ПК України документальна позапланова перевірка здійснюється за наявності хоча б однієї з таких обставин: платником подано декларацію, в якій заявлено до відшкодування з бюджету податок на додану вартість, за наявності підстав для перевірки, визначених у розділі V цього Кодексу, та/або з від'ємним значенням з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень.

Відповідно до пункту 78.4 статті 78 ПК України про проведення документальної позапланової перевірки керівник контролюючого органу приймає рішення, яке оформлюється наказом. Право на проведення документальної позапланової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому до початку проведення зазначеної перевірки вручено під розписку копію наказу про проведення документальної позапланової перевірки.

Згідно із пунктом 79.1 статті 79 ПК України документальна невиїзна перевірка здійснюється у разі прийняття керівником контролюючого органу рішення про її проведення та за наявності обставин для проведення документальної перевірки, визначених статтями 77 та 78 цього Кодексу. Документальна невиїзна перевірка здійснюється на підставі зазначених у підпункті 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 цього Кодексу документів та даних, наданих платником податків у визначених цим Кодексом випадках, або отриманих в інший спосіб, передбачений законом.

Документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу виключно на підставі рішення керівника контролюючого органу, оформленого наказом, та за умови надіслання платнику податків рекомендованим листом із повідомленням про вручення або вручення йому чи його уповноваженому представнику під розписку копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки. Виконання умов цієї статті надає посадовим особам контролюючого органу право розпочати проведення документальної невиїзної перевірки (пункт 79.2 статті 79 ПК України).

Отже, з наказом про перевірку, відомостями про дату її початку та місце проведення платник має бути ознайомлений у встановлений законом спосіб до її початку. Невиконання вимог пункту 79.2 статті 79 ПК призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої.

Про обґрунтованість такого висновку також свідчить підпункту 17.1.6 пункту 17.1 статті 17 ПК України, який встановлює, що платник податків має право бути присутнім під час проведення перевірок та надавати пояснення з питань, що виникають під час таких перевірок, ознайомлюватися та отримувати акти (довідки) перевірок, проведених контролюючими органами, перед підписанням актів (довідок) про проведення перевірки, у разі наявності зауважень щодо змісту (тексту) складених актів (довідок) підписувати їх із застереженням та подавати контролюючому органу письмові заперечення в порядку, встановленому цим Кодексом.

Таким чином, Верховний Суд вважає помилковим тлумачення судом першої інстанції у зазначеній справі пункту 79.2 статті 79 ПК України як такого, що не містить жодної вимоги про необхідність отримання платником податків наказу про проведення перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце її проведення саме виключно до початку перевірки.

Як зазначено у пункті 86.1 статті 86 ПК України результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.

В акті перевірки зазначаються як факти заниження, так і факти завищення податкових зобов'язань платника (пункт 86.10 статті 86 ПК України).

У свою чергу, положеннями пункту 86.8 статті 86 ПК України передбачено, що податкове повідомлення-рішення приймається керівником контролюючого органу (його заступником) протягом десяти робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків акта перевірки у порядку, передбаченому статтею 58 цього Кодексу, для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень (за результатами фактичної перевірки - з дня реєстрації (надходження) акта такої перевірки до контролюючого органу за основним місцем обліку платника податків), а за наявності заперечень посадових осіб платника податків до акта перевірки приймається з урахуванням висновку про результати розгляду заперечень до акта перевірки - протягом трьох робочих днів, наступних за днем розгляду заперечень і надання (надсилання) письмової відповіді платнику податків.

З аналізу наведених норм законодавства вбачається, що здійснення перевірки є необхідною передумовою для прийняття податкових повідомлень-рішень у разі встановлення контролюючим органом порушень податкового та іншого законодавства, дотримання якого контролюється податковими органами, тому за відсутності проведеної перевірки як юридичного факту у контролюючого органу відсутня компетенція на прийняття податкового повідомлення-рішення.

Така компетенція не виникає в силу самого лише факту вчинення платником податків податкового правопорушення. Для визначення контролюючим органом грошових зобов'язань платникові податків шляхом прийняття податкового повідомлення-рішення в зв'язку допущеними таким платником порушеннями необхідно дотриматися певних умов, а саме - спочатку провести податкову перевірку.

Отже, нормами ПК України з дотриманням балансу публічних і приватних інтересів встановлені умови та порядок проведення перевірок. Невиконання цих вимог призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої.

Аналогічна правова позиція висловлена колегією суддів Судової палати в адміністративних справах Верховного Суду України, зокрема, у постановах від 27 січня 2015 року (справа № 21-425а14), від 16 лютого 2016 року (справа №826/12651/14) та у постанові Верховного Суду від 17 березня 2018 року (справа №1570/7146/12).

Таким чином, у випадку протиправності дій щодо проведення перевірки, прийнятий за її результатами акт індивідуальної дії підлягає визнанню протиправним та скасуванню.

Враховуючи те, що наказ про проведення перевірки та повідомлення про її проведення отримано позивачем 21 листопада 2014 року, тобто вже після проведення такої перевірки (розпочалася 22 жовтня 2014 року) та складання відповідного акта, що не спростовано відповідачем, Верховний Суд зазначає, що визнання незаконними дій щодо проведення документальної позапланової невиїзної перевірки є безумовною підставою для визнання незаконним і прийнятого за результатами такої перевірки податкового повідомлення-рішення.

Доводи касаційної скарги не спростовують факту протиправності проведення перевірки позивача та правильності мотивів, якими обґрунтовано оскаржуване судове рішення, не дають підстав вважати висновки суду апеляційної інстанції помилковими, а застосування цим судом норм матеріального та процесуального права - неправильним.

Відповідно до пункту 1 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.

Суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій (частина перша статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України).

Враховуючи результат перегляду справи у суді касаційної інстанції та відстрочення ухвалою Вищого адміністративного суду України від 10 травня 2016 року Інспекції сплати судового збору до ухвалення судового рішення у справі, з урахуванням положень статей 133, 139 Кодексу адміністративного судочинства України, судовий збір підлягає стягненню з відповідача.

Керуючись статтями 133, 139, 341, 345, 349, 350, 355, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Малиновському районі м.Одеси Головного управління ДФС в Одеській області залишити без задоволення, а постанову Одеського апеляційного адміністративного суду від 31 березня 2016 року у справі №815/1851/15 - без змін.

Стягнути з Державної податкової інспекції у Малиновському районі м.Одеси Головного управління ДФС в Одеській області (код ЄДРПОУ 39565551, вул.Стовпова, 17, м.Одеса, 65098) за рахунок бюджетних асигнувань до Державного бюджету України судовий збір за подання касаційної скарги у справі №815/1851/15 у розмірі 5 934 (п'ять тисяч дев'ятсот тридцять чотири) гривні 10 коп.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття і оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

С.С. Пасічник

І.А. Васильєва

В.П. Юрченко,

Судді Верховного Суду