Постанова

від 14.02.2019 по справі 817/1661/18

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

14 лютого 2019 рокуЛьвів№ 857/1047/19

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:

головуючого судді - Носа С. П.,

суддів - Кухтея Р.В., Шевчук С. М.;

розглянувши в порядку письмового провадження в м. Львові апеляційну скаргу Сарненської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Рівненській області на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 19 липня 2018 року в справі № 817/1661/18 (головуючий суддя - Махаринець Д. Є., м. Рівне) за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Сарненської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Рівненській області про скасування податкових повідомлень-рішень,-

ВСТАНОВИВ:

18 червня 2018 року Рівненським окружним адміністративним судом зареєстровано позовну заяву фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Сарненської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Рівненській області про скасування податкових повідомлень-рішень від 30.06.2016 за № 1157-13, №1159-13, №1160-13, №1161-13.

В обґрунтування вимог позовної заяви зазначено, що ставки податку не можуть змінюватись протягом бюджетного року та не можуть вноситись зміни до будь-яких елементів податків не пізніше як за шість місяців до початку нового бюджетного періоду, а у випадку введення нових податків, зміни в ставки податку посеред бюджетного року вони можуть застосовуватись лише у наступному бюджетному році в незалежності від вказівки самого рішення місцевої ради про початок їх застосування.

Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 19 липня 2018 року адміністративний позов задоволено. Визнано протиправним та скасовано податкові повідомлення-рішення Сарненської обєднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Рівненській області від 30.06.2016 за № 1157-13, 1159-13, 1160-13, 1161-13.

Не погоджуючись з прийнятим рішенням, відповідачем - Сарненською об'єднаною державною податковою інспекцією Головного управління ДФС у Рівненській області, подано апеляційну скаргу, в якій висловлено прохання скасувати оскаржуване рішення та прийняти нове, яким відмовити в задоволенні позовних вимог в повному обсязі.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги вказано, що судом першої інстанції при прийнятті оскаржуваної постанови було порушено норми матеріального та процесуального права. Також вказано, що нарахування податкових зобов'язань в розмірі 29073,67грн. проведено на підставі рішень органів самоврядування якими встановлено ставку податку - 1% розміру мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня звітного (податкового) року за 1 кв.м. бази оподаткування та у відповідності до положень Податкового кодексу.

Відповідно до п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).

Встановлено, що суд першої інстанції розглянув адміністративну справу № 817/1661/18 за правилами спрощеного позовного провадження.

Заслухавши суддю-доповідача, проаналізувавши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів не знаходить підстав для її задоволення.

Відповідно до ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Пунктом 3.1 ст.3 Податкового кодексу України визначено, що податкове законодавство України складається з Конституції України; цього Кодексу; Митного кодексу України та інших законів з питань митної справи у частині регулювання правовідносин, що виникають у зв'язку з оподаткуванням митом операцій з переміщення товарів через митний кордон України; чинних міжнародних договорів, згода на обов'язковість яких надана Верховною Радою України і якими регулюються питання оподаткування; нормативно-правових актів, прийнятих на підставі та на виконання цього Кодексу та законів з питань митної справи; рішень Верховної Ради Автономної Республіки Крим, органів місцевого самоврядування з питань місцевих податків та зборів, прийнятих за правилами, встановленими цим Кодексом.

Пунктом 4.1.9 пункту 4.1 ст.4 Кодексу законодавець встановив, зокрема такий принцип податкового законодавства, як його стабільність. За цим принципом зміни до будь-яких елементів податків та зборів не можуть вноситися пізніш як за шість місяців до початку нового бюджетного періоду, в якому будуть діяти нові правила та ставки. Податки та збори, їх ставки, а також податкові пільги не можуть змінюватися протягом бюджетного року.

Статтею 7 Кодексу дано перелік елементів податку, за якими це є зокрема платники податку, база оподаткування, ставка податку, податковий період і ін.

За пунктом 7.3 цієї статті, будь-які питання щодо оподаткування регулюються цим Кодексом і не можуть встановлюватися або змінюватися іншими законами України, крім законів, що містять виключно положення щодо внесення змін до цього Кодексу та/або положення, які встановлюють відповідальність за порушення норм податкового законодавства

З аналізу пп.4.1.9 п.4.1 ст.4 та ст.7 вбачається, що і внесення самого податку повинно не може проводитись пізніше, як за шість місяців до початку нового бюджетного періоду, в якому повинен діяти вказаний податок.

Частиною 3 ст.27 Бюджетного кодексу України встановлено, що Закони України або їх окремі положення, які впливають на показники бюджету (зменшують надходження бюджету та/або збільшують витрати бюджету) і приймаються: не пізніше 15 липня року, що передує плановому, вводяться в дію не раніше початку планового бюджетного періоду; після 15 липня року, що передує плановому, вводяться в дію не раніше початку бюджетного періоду, що настає за плановим.

Підпунктом 12.3.4 п.12.3 ст.12 Податкового кодексу України визначено, що рішення про встановлення місцевих податків та зборів офіційно оприлюднюється відповідним органом місцевого самоврядування до 15 липня року, що передує бюджетному періоду, в якому планується застосовування встановлюваних місцевих податків та зборів або змін (плановий період). В іншому разі норми відповідних рішень застосовуються не раніше початку бюджетного періоду, що настає за плановим періодом.

Законом України від 28.12.2014 Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи внесено зміни в ст.266 Податкового кодексу України, за якою передбачено сплату податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки та який набрав чинності із 01 січня 2015 року. Однак ним не внесено зміни, застереження в сам Податковий кодекс щодо дій положень пп.4.1.9 пункту 4.1 ст.4, пп.12.3.4 пункту 12.3 та п.12.5 ст.12.

Підпунктом 266.1.1 п.266.1 ст.266 Податкового кодексу України визначено, що платниками податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки є фізичні та юридичні особи, в тому числі нерезиденти, які є власниками об'єктів житлової та/або нежитлової нерухомості.

Об'єктом оподаткування відповідно до пп.266.2.1 п.266.2 ст.266 Податкового кодексу України є об'єкти житлової та нежитлової нерухомості, в тому числі його частка.

При цьому, ставки податку для об'єктів житлової та/або нежитлової нерухомості, що перебувають у власності фізичних та юридичних осіб, встановлюються за рішенням сільської, селищної, міської ради або ради об'єднаних територіальних громад, що створені згідно із законом та перспективним планом формування територій громад, залежно від місця розташування (зональності) та типів таких об'єктів нерухомості у розмірі, що не перевищує три відсотки розміру мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня звітного (податкового) року, за 1 квадратний метр бази оподаткування (пп.266.5.1 п.266.5 ст.266 Податкового кодексу України).

Обчислення суми податку з об'єкта/об'єктів нежитлової нерухомості, які перебувають у власності фізичних осіб, здійснюється контролюючим органом за місцем податкової адреси (місцем реєстрації) власника такої нерухомості виходячи із загальної площі кожного з об'єктів нежитлової нерухомості та відповідної ставки податку (пп.266.7.1 п.266.7 ст.266 Податкового кодексу України).

Податкове/податкові повідомлення-рішення про сплату суми податку, обчисленого згідно з пп.266.7.1 п.266.7 цієї статті, та відповідні платіжні реквізити, зокрема, органів місцевого самоврядування за місцезнаходженням кожного з об'єктів житлової та/або нежитлової нерухомості, надсилаються (вручаються) платнику податку контролюючим органом за місцем його податкової адреси (місцем реєстрації) до 1 липня року, що настає за базовим податковим (звітним) періодом (роком) (пп.266.7.2 п.266.7 ст.266 Податкового кодексу України).

Податок сплачується за місцем реєстрації об'єктів оподаткування і зараховується до відповідного бюджету згідно з положеннями Бюджетного кодексу України. Податок фізичними особами сплачується протягом 60 днів з дня вручення податкового повідомлення-рішення (пп.266.10.1 п.266.10 ст.266 Податкового кодексу України).

Відповідно до ст.58 Конституції України закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі, крім випадків, коли вони пом'якшують або скасовують відповідальність особи.

Цей принцип треба розуміти так, що дія закону починається з моменту набрання цим актом чинності і припиняється з втратою ним чинності, тобто до події, факту застосовується той закон або інший нормативно-правовий акт, під час дії якого вони настали або мали місце (Рішення Конституційного Суду України у справі за конституційним зверненням Національного банку України щодо офіційного тлумачення положення ч.1 ст.58 Конституції України (справа про зворотну дію в часі законів та інших нормативно-правових актів від 09.02.1999).

Об'єктом оподаткування за наведеними вище нормами Податкового кодексу є об'єкти житлової та нежитлової нерухомості. Водночас в силу імперативної вимоги викладеної в пп.4.1.9 п.4.1 ст.4 Податкового кодексу, частини 3 ст.27 Бюджетного кодексу - обов'язок сплати нового податку податку на нерухоме майно відмінне від земельної ділянки починається лише із наступного бюджетного року.

Визначаючи об'єкт оподаткування вказаним вище податком, законодавець передбачив, що ознаками такого є перебування у власності об'єктів житлової та/або нежитлової нерухомості. Отже, обов'язок сплачувати податок покладено на позивача після набрання чинності Законом від 28.12.2014 №71-VIII та з врахуванням пп.4.1.9 п.4.1 ст.4 пп.12.3.4 п.12.3 ст.12 Податкового кодексу, частини 3 ст.27 Бюджетного кодексу не поширюється на період до 01.01.2016 року.

Встановлено, що позивачу на праві власності належить обєкти нежитлової нерухомості, який за визначенням - є об'єктом оподаткування податком на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки і не є предметом спору, а позивач - платником такого податку відповідно (на час перебування обєктів нежитлової нерухомості у власності позивача).

Проте, суд зазначає, що податковим органом під час визначення податкового зобов'язання не було враховано, що податок на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки належить до місцевих податків, особливості введення якого передбачені ст.12 Податкового кодексу України. В Податковий кодекс у відповідності до пункту 2.1 ст.2 Кодексу змін, застережень щодо імперативних норм пп.4.1.9 п.4.1 ст.4 та пп.12.3.4 п.12.3 та п.12.5 ст.12 не внесено. Таким чином виходячи із пріоритетності норм Податкового кодексу встановленого пунктом 5.2 ст.5 цього Кодексу, продовжують діяти його вимоги до порядку прийняття та застосування нормативно-правових актів на 2015 рік викладених в пп.4.1.9, в пп.12.3.4 та в п.12.5.

У відповідності до п.8.1 та п.8.3 ст.8 ст.12 Податкового кодексу України, в Україні встановлюються загальнодержавні та місцеві податки та збори. До місцевих належать податки та збори, що встановлені відповідно до переліку і в межах граничних розмірів ставок, визначених цим Кодексом, рішеннями сільських, селищних і міських рад у межах їх повноважень, і є обов'язковими до сплати на території відповідних територіальних громад.

Згідно з п.10.3 ст.10 Податкового кодексу України, до місцевих податків належить податок на майно, який в силу ст.265 Кодексу складається з податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки; транспортного податку; плати за землю. Місцеві ради в межах повноважень, визначених цим Кодексом, вирішують питання відповідно до вимог цього Кодексу щодо встановлення податку на майно (в частині податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки) та встановлення збору за місця для паркування транспортних засобів, туристичного збору.

Положеннями ст.12 Податкового кодексу України визначено, що Верховна Рада України встановлює на території України загальнодержавні податки та збори і визначає: перелік загальнодержавних податків та зборів; перелік місцевих податків та зборів, установлення яких належить до компетенції сільських, селищних та міських рад; положення, визначені в п.7.1 та п.7.2ст.7 цього Кодексу щодо загальнодержавних податків та зборів; положення, визначені в п.7.1 та п.7.2 ст.7 цього Кодексу щодо місцевих податків та зборів. Встановлення місцевих податків та зборів здійснюється у порядку, визначеному цим Кодексом.

Згідно з п.24 ч.1 ст.26 Закону України "Про місцеве самоврядування в Україні", виключно на пленарних засіданнях сільської, селищної, міської ради вирішуються такі питання: встановлення місцевих податків і зборів відповідно до Податкового кодексу України.

Таким чином, податок на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, як місцевий податок, підлягав би сплаті у 2015 році виключно у разі прийняття органом місцевого самоврядування рішення про його встановлення до 15.07.2014.

В матеріалах справи наявні копії рішення Висоцької сільської ради від 27.01.2015 №419, рішення Туменської сільської ради від 28.01.2015 №225 та рішення Людинської сільської ради від 27.01.2015 №338 якими запроваджено на їх території податок на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, що само по собі виключає можливість його встановлення до зазначеної вище дати.

Згідно з ст.3 Бюджетного кодексу України, бюджетний період для всіх бюджетів, що складають бюджетну систему України, становить один календарний рік, який починається 1 січня кожного року і закінчується 31 грудня того ж року.

За вказаних положень Податкового та Бюджетного кодексів та у взаємозвязку їх із нормою прямої дії, імперативною нормою ст.58 Конституції України, за якою нормативно-правові акти не можуть діяти в зворотному часі то в 2015 році, в якому прийняті рішення вказаними сільськими радами плановим бюджетним роком не може бути 2015 рік. Це є звітний бюджетний період. Плановим періодом для 2015 року є 2016 рік. Відповідно в 2014 році плановим бюджетним періодом був 2015 рік.

Закон України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи" №71-VIII прийнятий 28.12.2014, тобто після 15.07.2014, а податок на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки встановлено на території вказаних сільських рад у 2015 році, у зв'язку з чим суд дійшов висновку, що застосування контролюючим органом положень Податкового кодексу України з урахуванням внесених Законом змін з метою оподаткування вказаним вище податком, може мати місце не раніше наступного бюджетного періоду, тобто не раніше 2016 року.

Згідно із положеннями п.4 розділу ІІ Прикінцевих положень Закону України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи" від 28.12.2014 №71-VIII, органам місцевого самоврядування рекомендовано у місячний термін з дня опублікування цього Закону переглянути рішення щодо встановлення на 2015 рік податку на майно (в частині податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки) для об'єктів житлової нерухомості, а також прийняти та оприлюднити рішення щодо встановлення у 2015 році податку на майно (в частині податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки) для об'єктів нежитлової нерухомості, податку на майно (в частині транспортного податку) та акцизного податку з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів. Також встановлено, що в 2015 році до рішень місцевих рад про встановлення місцевих податків на 2015 рік не застосовуються вимоги, встановлені Законом України "Про засади державної регуляторної політики у сфері господарської діяльності".

Однак, Законом України від 28.12.2014 №71-VIII Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи не внесено зміни, застереження до Податкового кодексу що до рішень органів місцевого самоврядування про встановлення такого податку не застосовуються правила, зазначені у ст.12 Податкового кодексу України. За пунктом 2.1 ст.2 Кодексу зміна його положень може здійснюватися виключно шляхом внесення змін до цього Кодексу. За пунктом 5.2 Кодексу його норми, положення мають пріоритет перед іншими законодавчими актами при регулюванні податкових відносин. За таких обставин та пріоритетних норм Податкового кодексу продовжує свою дію і на 2015 рік його положення викладені в підпункті 12.3.4 пункту 12.3 ст.4.

Як вбачається із наведених положень Податкового кодексу вони вступають в протиріччя із положеннями Закону №71-VIII та які по різному випливають на права та обовязки платників податків: за п.2.1, п.7.3 та п.5.2 ПКУ вказується, що зміни можуть вноситися виключно законами в яких є вказівка на внесення зміни до положень цього Кодексу та зміна положень цього Кодексу може здійснюватися виключно шляхом внесення змін до цього Кодексу, а змін, застережень до нього не внесено, і за Кодексом його положення, норми мають пріоритет перед іншими законодавчими актами, тобто і над Законом №71-VIII, а не навпаки.

За нормами ПКУ(п.п.4.1.9 та п.п.12.3.4) орган самоврядування зобовязаний завчасно, у межах встановлених строків, довести до відома платника податків про встановлення нового податку для надання йому можливості чітко розуміти та передбачати правові наслідки вчинюваних ним дій та прийняття ним фундаментальних для нього рішень, у противному випадку ці рішення діють на наступний за плановим періодом і тим більш не можуть такі зміни проводитись в звітному періоді. В противному випадку ці рішення діють на наступний бюджетний період , що слідує за плановим періодом і тим більше не можуть застосовуватись у звітному періоді. Тобто, у платника податку не виникає обовязку сплати податку, чи зміни його сплати за новими умовами.

З аналізу положень Закону №71-VIII вбачається запроваджується новий податок без конкретизації з якого моменту встановлюються такі зміни, які фактично погіршують майнові права платника податку, що не дає йому можливості завчасно передбачити правові наслідки вчинюваних ним дій та своєчасно здійснити ним фундаментальні для нього рішення та наявністю за цих умов обовязку сплачувати новий податок, або сплату його за новими умовами.

За таких суперечностей в законодавстві підлягають застосуванню підпункт 4.1.4 пункту 4.1 ст.4 та пункту 56.21 ст.56 Податкового кодексу, та які зобовязують державні органи у випадку оскарження їх рішень - рішення приймати на користь платника податку.

За таких обставин, та пріоритетності норм Податкового кодексу, суд дійшов висновку, що у відповідача відсутні підстави для нарахування позивачу у 2015 році податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки та винесення податкових повідомлень-рішень від 30.06.2016р. № 1157-13, 1159-13, 1160-13, 1161-13 яким позивачу визначено суми податкових зобов'язань за платежем з вказаного податку. Крім того, визначення позивачу вказаних податкових зобов'язань суперечить принципу стабільності закріпленого нормами Податкового кодексу України.

Приймаючи рішення про задоволення позовних вимог, суд також враховує висновки Верховного суду у справі щодо місцевих податків від 27 березня 2018 року справа N820/6849/16, рішення Європейського суду з прав людини у справах "Серков проти України" (заява №39766/05), "Щокін проти України" (заяви №23759/03 та №37943/06), які відповідно до ст.17 Закону України "Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини" підлягають застосуванню судами як джерела права, та якими було встановлено порушення ст.1 Першого протоколу до Конвенції, оскільки органи держаної влади віддали перевагу найменш сприятливому тлумаченню національного законодавства, що призвело до накладення на заявника додаткових зобов'язань зі сплати прибуткового податку.

Згідно з ст.316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

З огляду на викладене, суд апеляційної інстанції приходить до переконання, що суд першої інстанції дійшов правильного висновку про задоволення позовних вимог, доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують, тому підстав для скасування рішення суду першої інстанції немає.

Керуючись статтями 229, 241, 250, 308, 310, 316, 321, 322, 325, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Сарненської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Рівненській області - залишити без задоволення, а рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 19 липня 2018 року в справі № 817/1661/18 - без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає оскарженню в касаційному порядку, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.

Головуючий суддя С. П. Нос судді Р. В. Кухтей С. М. Шевчук