Постанова

від 14.02.2019 по справі 807/587/18

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

14 лютого 2019 рокуЛьвів№ 857/3224/18

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі :

головуючого судді Большакової О.О.,

суддів Макарика В.Я., Глушка І.В.,

з участю секретаря судового засідання Гром І.І.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю Гарт до Державної фіскальної служби України, Головного управління Державної фіскальної служби у Закарпатській області про визнання протиправними і скасування рішень та зобов'язання вчинити певні дії, за апеляційною скаргою Головного управління Державної фіскальної служби у Закарпатській області на рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 10 жовтня 2018 року (суддя першої інстанції Рейті С.І., м. Ужгород, повний текст складено 12.10.2018),

В С Т А Н О В И В :

Товариство з обмеженою відповідальністю Гарт (далі - ТОВ Гарт ) звернулося до Закарпатського окружного адміністративного суду з позовом до Державної фіскальної служби України (далі - ДФС України), про визнання протиправними та скасування рішень комісії Державної фіскальної служби України, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, від 21.05.2018 № 712854/22096213, № 712942/22096213, № 712901/22096213, № 712986/22096213; від 08.06.2018 № 771509/22096213, № 771512/22096213, № 771508/22096213, № 771519/22096213, № 771516/22096213, № 771510/22096213, № 771511/22096213, № 771515/22096213, № 771518/22096213, № 771514/22096213, № 771517/22096213; від 12.06.2018 № 782826/22096213, № 782825/22096213, № 782836/22096213, № 782839/22096213, № 782831/22096213, № 782829/22096213, № 782828/22096213, № 782827/22096213, № 782832/22096213, № 782834/22096213; від 14.06.2018 № 794534/22096213, № 794531/22096213, № 794532/22096213, № 794541/22096213, № 794545/22096213, № 794540/22096213, № 794533/22096213, № 794535/22096213, № 794536/22096213, № 794542/22096213, № 794539/22096213, № 794543/22096213, № 794537/22096213, № 794538/22096213, № 794819/22096213, № 794816/22096213, № 794821/22096213, № 794820/22096213, № 794818/22096213, № 794817/22096213; зобов'язання Державної фіскальної служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних наступні податкові накладні: ПН № 183 від 16.06.2017; ПН № 184 від 16.06.2017; ПН № 195 від 16.06.2017; ПН № 203 від 17.06.2017; ПН № 205 від 17.06.2017; ПН № 212 від 19.06.2017; ПН № 215 від 19.06.2017; ПН № 216 від 19.06.2017; ПН № 224 від 20.06.2017; ПН № 226 від 20.06.2017; ПН № 228 від 20.06.2017; ПН № 229 від 20.06.2017; ПН № 232 від 21.06.2017; ПН № 236 від 21.06.2017; ПН № 239 від 22.06.2017; ПН № 246 від 22.06.2017; ПН № 252 від 23.06.2017; ПН № 253 від 23.06.2017; ПН № 254 від 23.06.2017; ПН № 259 від 23.06.2017; ПН № 260 від 23.06.2017; ПН № 278 від 24.06.2017; ПН № 280 від 26.06.2017; ПН № 284 від 26.06.2017; ПН № 302 від 27.06.2017; ПН № 304 від 27.06.2017; ПН № 305 від 27.06.2017; ПН № 183 від 27.06.2017; ПН № 309 від 27.06.2017; ПН № 310 від 27.06.2017; ПН № 315 від 28.06.2017; ПН № 317 від 28.06.2017; ПН № 328 від 29.06.2017; ПН № 332 від 29.06.2017; ПН № 335 від 29.06.2017; ПН № 338 від 30.06.2017; ПН № 339 від 30.06.2017; ПН № 342 від 30.06.2017; ПН № 301 від 27.06.2017; ПН № 234 від 21.06.2017; ПН № 249 від 22.06.2017; ПН № 289 від 26.06.2017; ПН № 300 від 27.06.2017; ПН № 223 від 19.06.2017; ПН № 311 від 27.06.2017.

Судом першої інстанції на підставі поданої представником позивача заяви було залучено до участі у справі в якості другого відповідача Головне управління ДФС у Закарпатській області, рішення якого про відмову в реєстрації податкових накладних є предметом окарження у даній справі.

Рішенням Закарпаттського окружного адміністративного суду від 10 жовтня 2018 року позовні вимоги задоволено. Визнано протиправними та скасовано рішення комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації: від 21.05.2018 № 712854/22096213, від 21.05.2018 року № 712901/22096213, від 21.05.2018 № 712942/22096213, від 21.05.2018 № 712986/22096213, від 08.06.2018 № 771509/22096213, від 08.06.2018 № 771512/22096213, від 08.06.2018 № 771508/22096213, від 08.06.2018 № 771519/22096213, від 08.06.2018 № 771516/22096213, від 08.06.2018 № 771510/22096213, від 08.06.2018 № 771511/22096213, від 08.06.2018 № 771515/22096213, від 08.06.2018 № 771518/22096213, від 08.06.2018 № 771514/22096213, від 08.06.2018 № 771517/22096213; від 12.06.2018 № 782826/22096213, від 12.06.2018 № 782825/22096213, від 12.06.2018 № 782836/22096213, від 12.06.2018 № 782839/22096213, від 12.06.2018 № 782831/22096213, від 12.06.2018 № 782829/22096213, від 12.06.2018 № 782828/22096213, від 12.06.2018 № 782827/22096213, від 12.06.2018 № 782832/22096213, від 12.06.2018 № 782834/22096213; від 14.06.2018 № 794534/22096213, від 14.06.2018 № 794531/22096213, від 14.06.2018 № 794532/22096213, від 14.06.2018 № 794541/22096213, від 14.06.2018 № 794545/22096213, від 14.06.2018 № 794540/22096213, від 14.06.2018 № 794533/22096213, від 14.06.2018 № 794535/22096213, від 14.06.2018 № 794536/22096213, від 14.06.2018 № 794542/22096213, від 14.06.2018 № 794539/22096213, від 14.06.2018 № 794543/22096213, від 14.06.2018 № 794537/22096213, від 14.06.2018 № 794538/22096213, від 14.06.2018 № 794819/22096213, від 14.06.2018 № 794816/22096213, від 14.06.2018 № 794821/22096213, від 14.06.2018 № 794820/22096213, від 14.06.2018 № 794818/22096213, від 14.06.2018 № 794817/22096213. Зобов'язано Державну фіскальну службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних: податкову накладну № 183 від 16.06.2017, податкову накладну № 184 від 16.06.2017, податкову накладну № 195 від 16.06.2017, податкову накладну № 203 від 17.06.2017, податкову накладну № 205 від 17.06.2017, податкову накладну № 212 від 19.06.2017, податкову накладну № 215 від 19.06.2017, податкову накладну № 216 від 19.06.2017, податкову накладну № 224 від 20.06.2017, податкову накладну № 226 від 20.06.2017, податкову накладну № 228 від 20.06.2017, податкову накладну № 229 від 20.06.2017, податкову накладну № 232 від 21.06.2017, податкову накладну № 236 від 21.06.2017, податкову накладну № 239 від 22.06.2017, податкову накладну № 246 від 22.06.2017, податкову накладну № 252 від 23.06.2017, податкову накладну № 253 від 23.06.2017, податкову накладну № 254 від 23.06.2017, податкову накладну № 259 від 23.06.2017, податкову накладну № 260 від 23.06.2017, податкову накладну № 278 від 24.06.2017, податкову накладну № 280 від 26.06.2017, податкову накладну № 284 від 26.06.2017, податкову накладну № 302 від 27.06.2017, податкову накладну № 304 від 27.06.2017, податкову накладну № 305 від 27.06.2017, податкову накладну № 183 від 27.06.2017, податкову накладну № 309 від 27.06.2017, податкову накладну № 310 від 27.06.2017, податкову накладну № 315 від 28.06.2017, податкову накладну № 317 від 28.06.2017, податкову накладну № 328 від 29.06.2017, податкову накладну № 332 від 29.06.2017, податкову накладну № 335 від 29.06.2017, податкову накладну № 338 від 30.06.2017, податкову накладну № 339 від 30.06.2017, податкову накладну № 342 від 30.06.2017, податкову накладну № 301 від 27.06.2017, податкову накладну № 234 від 21.06.2017, податкову накладну № 249 від 22.06.2017, податкову накладну № 289 від 26.06.2017, податкову накладну № 300 від 27.06.2017, податкову накладну № 223 від 19.06.2017, податкову накладну № 311 від 27.06.2017.

Із таким судовим рішенням не погодилося Головне управління ДФС у Закарпатській області та подало апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального і процесуального права, невідповідність висновків суду фактичним обставинам справи, просило скасувати оскаржуване рішення та прийняти нове - про відмову у задоволенні позову. Апелянт зазначив, що рішення комісії Головного управління ДФС у Закарпатській області про відмову у реєстрації податкових накладної ТОВ Гарт є законними і обгрунтованими. Так, апелянт звернув увагу, що ДФС було прийнято рішення про зупинення реєстрації податкових накладних і запропоновано позивачу надати документи та пояснення у відповідності до п. 14 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної /розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого Постановою КМУ від 21 лютого 2018 року №117. Позивачем були отримані квитанції про зупинення реєстрації податкових накладних за критерієм невідповідність обсягів постачання обсягам придбання по товарах . Позивач подав у встановленому порядку в електронному вигляді пояснення та подав електронні пакети документів. Однак під час аналізу наданих документів комісією було встановлено, що в певних пакетах не надано всі передбачені порядком документи, а деякі неможливо ідентифікувати, так як електронні файли були пошкодженими і недоступними для огляду. Всі надіслані файли містять ідентичні пошкодження, що, на думку відповідача, свідчить про можливу некоректну роботу програмного забезпечення позивача або людський фактор, що призвело до надіслання до ДФС файлів вміст яких є недоступним для огляду та аналізу. Також суд безпідставно послався у тексті рішення на норми постанови КМУ від 29 березня 2017 року № 190 Про встановлення підстав для прийняття рішення комісією державної фіскальної служби про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування , яка на дату прийняття оскаржуваних рішень втратила чинність.

У судовому засіданні представник Головного управління ДФС у Закарпатській області Блага О.П. підтримала апеляційну скаргу та дала пояснення, аналогічні доводам, що в ній викладені.

Представник позивача Лендєл О.В. у судовому засіданні заперечив щодо задоволення апеляційної скарги та пояснив, що підприємство подало податковому орану всі необхідні документи, що підтверджують реальність зафіксованих у податкових накладних торгових операцій. У встановленому порядку такі було надіслано відповідачу, однак через недоліки роботи електронної системи відповідач не зміг їх відкрити. Зауважив, що вини підприємства в цьому немає, первинні документи у паперовому вигляді були подані до суду в якості доказів реальності господарських операцій.

Суд заслухавши пояснення учасників судового розгляду, дослідивши матеріали справи, дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення апеляційної скарги з таких мотивів.

Судом першої інстанції встановлено, що ТОВ Гарт складено та направлено для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних наступні податкові накладні: від 16.06.2017 № 183, № 184, № 195, від 17.06.2017 № 203, № 205, від 19.06.2017 № 212, № 215, № 216, № 223, від 20.06.2017 № 224, № 226, № 228, № 229, від 21.06.2017 № 232, № 234, № 236, від 22.06.2017 № 239, № 246, № 249, від 23.06.2017 № 252, № 253, № 254, № 259, № 260, від 24.06.2017 № 278, від 26.06.2017 № 280, № 284, № 289, від 27.06.2017 № 300, № 301, № 302, № 304, № 305, № 306, № 309, № 310, № 311, від 28.06.2017 № 315, № 317, від 29.06.2017 № 328, № 332, № 335, від 30.06.2017 № 342 та на виконання п.п. 201.16.2. п. 201.16 ст. 201 ПК України ТОВ Гарт було надало ДФС усі необхідні документи, які підтверджують реальність здійснення операцій по податкових накладних.

Щодо вищевказаних податкових накладних були отримані квитанції від 05.07.2017, згідно яких були прийняті рішення про зупинення реєстрації вищевказаних податкових накладних.

01.05.2018 комісією ГУ ДФС у Закарпатській області були прийняті рішення № 712854/22096213 про відмову у реєстрації податкової накладної № 183 від 16.06.2017, рішення №712942/22096213 про відмову у реєстрації податкової накладної № 184 від 16.06.2017, рішення № 712901/22096213 про відмову у реєстрації податкової накладної № 195 від 16.06.2017, які ТОВ Гарт видало внаслідок постачання товару ТОВ Маркет Рітейл та рішення № 712986/22096213 про відмову у реєстрації податкової накладної № 301 від 27.06.2017 року, яку ТОВ Гарт видало внаслідок постачання товару ТОВ Мукачівський Міськкоопторг .

08.06.2018 комісією ГУ ДФС у Закарпатській області були прийняті рішення № 771509/22096213 про відмову у реєстрації податкової накладної № 203 від 17.06.2017, рішення № 771512/22096213 про відмову у реєстрації податкової накладної № 205 від 17.06.2017, рішення № 771508/22096213 про відмову у реєстрації податкової накладної № 212 від 19.06.2017, рішення № 771519/22096213 про відмову у реєстрації податкової накладної № 215 від 19.06.2017, рішення № 771516/22096213 про відмову у реєстрації податкової накладної № 216 від 19.06.2017, рішення № 771510/22096213 про відмову у реєстрації податкової накладної № 224 від 20.06.2017, рішення № 771511/22096213 про відмову у реєстрації податкової накладної № 226 від 20.06.2017, рішення № 771515/22096213 про відмову у реєстрації податкової накладної № 228 від 20.06.2017, рішення № 771518/22096213 про відмову у реєстрації податкової накладної № 229 від 20.06.2017, рішення № 771514/22096213 про відмову у реєстрації податкової накладної № 232 від 21.06.2017, рішення № 771517/22096213 про відмову у реєстрації податкової накладної № 236 від 21.06.2017 року, які ТОВ Гарт видало внаслідок постачання товару ТОВ Маркет Рітейл .

12.06.2018 року комісією ГУ ДФС у Закарпатській області були прийняті рішення № 782826/22096213 про відмову у реєстрації податкової накладної № 239 від 22.06.2017, рішення № 782825/22096213 про відмову у реєстрації податкової накладної № 246 від 22.06.2017, рішення № 782836/22096213 про відмову у реєстрації податкової накладної № 252 від 23.06.2017, рішення № 782839/22096213 про відмову у реєстрації податкової накладної № 253 від 23.06.2017, рішення № 782831/22096213 про відмову у реєстрації податкової накладної № 254 від 23.06.2017, рішення № 782829/22096213 про відмову у реєстрації податкової накладної № 259 від 23.06.2017, рішення № 782828/22096213 про відмову у реєстрації податкової накладної № 260 від 23.06.2017, рішення № 782827/22096213 про відмову у реєстрації податкової накладної № 278 від 24.06.2017, рішення № 782832/22096213 про відмову у реєстрації податкової накладної № 280 від 26.06.2017, рішення № 782834/22096213 про відмову у реєстрації податкової накладної № 284 від 26.06.2017, які ТОВ Гарт видало внаслідок постачання товару ТОВ Маркет Рітейл .

14.06.2018 року комісією ГУ ДФС у Закарпатській області були прийняті рішення № 794534/22096213 про відмову у реєстрації податкової накладної № 302 від 27.06.2017, рішення № 794531/22096213 про відмову у реєстрації податкової накладної № 304 від 27.06.2017, рішення № 794532/22096213 про відмову у реєстрації податкової накладної № 305 від 27.06.2017, рішення № 794541/22096213 про відмову у реєстрації податкової накладної № 306 від 27.06.2017, рішення № 794545/22096213 про відмову у реєстрації податкової накладної № 309 від 27.06.2017, рішення № 794540/22096213 про відмову у реєстрації податкової накладної № 310 від 27.06.2017, рішення № 794533/22096213 про відмову у реєстрації податкової накладної № 315 від 28.06.2017, рішення № 794535/22096213 про відмову у реєстрації податкової накладної № 317 від 28.06.2017, рішення № 794536/22096213 про відмову у реєстрації податкової накладної № 328 від 29.06.2017, рішення № 794542/22096213 про відмову у реєстрації податкової накладної № 332 від 29.06.2017, рішення № 794539/22096213 про відмову у реєстрації податкової накладної № 335 від 29.06.2017, рішення № 794543/22096213 про відмову у реєстрації податкової накладної № 338 від 30.06.2017, рішення № 794537/22096213 про відмову у реєстрації податкової накладної № 339 від 30.06.2017, рішення № 794538/22096213 про відмову у реєстрації податкової накладної № 342 від 30.06.2017, які ТОВ Гарт видало внаслідок постачання товару ТОВ Маркет Рітейл ; рішення № 794819/22096213 про відмову у реєстрації податкової накладної № 234 від 21.06.2017, рішення № 794816/22096213 про відмову у реєстрації податкової накладної № 249 від 22.06.2017, які ТОВ Гарт видало внаслідок постачання товару УаП ТОВ Фішер-Мукачево ; рішення № 794821/22096213 про відмову у реєстрації податкової накладної № 289 від 26.06.2017, рішення № 794820/22096213 про відмову у реєстрації податкової накладної № 300 від 27.06.2017, які ТОВ Гарт видало внаслідок постачання товару ТОВ Імпульс ; рішення № 794818/22096213 про відмову у реєстрації податкової накладної № 223 від 19.06.2017, рішення № 794817/22096213 про відмову у реєстрації податкової накладної № 311 від 27.06.2017, які ТОВ Гарт видало внаслідок постачання товару ФГ Світ М'яса .

Згідно вказаних рішень, підставою для відмови у реєстрації податкових накладних є ненадання платником податку копій документів. а саме: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційних описів), у тому числі рахунків-фактур/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (не підкреслено документи, які не надано).

Апеляційний суд погоджується з висновком суду першої інстанції про протиправність вказаних рішень ГУ ДФС у Закарпатській області про відмову у реєстрації податкових накладних з таких підстав.

Відповідно до ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Згідно з п. 1 ч. 2 ст. 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Оцінюючи правомірність дій та рішень органів владних повноважень, суд керується критеріями, закріпленими у ст. 2 КАС України, які певною мірою відображають принципи адміністративної процедури, встановлюючи при цьому чи прийняті (вчинені) ним рішення (дії): на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Пункт 201.10 статті 201 ПК України передбачає, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 01 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.

Відповідно до п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України (в редакції станом на час виникнення спірних правовідносин, далі ПК України), реєстрація податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена у порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України, у разі відповідності такої податкової накладної / розрахунку коригування сукупності критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлених відповідно до пункту 74.2 статті 74 цього Кодексу.

Як передбачено підп. 201.16.1 п. 201.16 цієї ж статті, у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних платнику податку протягом операційного дня контролюючий орган в автоматичному режимі надсилає (в електронному вигляді у текстовому форматі) квитанцію про зупинення реєстрації такої податкової накладної/розрахунку коригування. Така квитанція є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

а) порядковий номер та дата складення податкової накладної / розрахунку коригування;

б) визначення критерію(їв) оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, на підставі яких було здійснено зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування;

в) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та/або копії документів (за вичерпним переліком), достатніх для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію такої податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Вичерпний перелік таких документів у розрізі критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Згідно з п. 6 Критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (затверджених наказом Міністерства фінансів України від 13.06.2017 за № 567 та зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 16.06.2017 за № 753/30621, в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин), моніторинг податкової накладної/розрахунку коригування здійснюється ДФС за такими критеріями:

1) обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній / розрахунку коригування, яка подана на реєстрацію в Реєстрі, у 1,5 разу більший за величину, що дорівнює залишку різниці обсягу придбання на митній території України такого товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 01 січня 2017 року в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих в Реєстрі, і митних деклараціях, та обсягу постачання відповідного товару/послуги, зазначеного у податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих з 01 січня 2017 року в Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 75 % загального такого залишку) товарів з кодами згідно з УКТ ЗЕД, які визначаються ДФС, та відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, яка подана на реєстрацію в Реєстрі, в інформації, поданій платником податку за встановленою формою, як товару/послуги, що на постійній основі постачається (виготовляється);

2) відсутність (анулювання, призупинення) ліцензій, виданих органами ліцензування, які засвідчують право суб'єкта господарювання на виробництво, експорт, імпорт, оптову і роздрібну торгівлю підакцизними товарами (продукцією), визначеними пп. 215.3.1, 215.3.2 п. 215.3 ст. 215 ПК України, стосовно товарів, які зазначені платником податку у податковій накладній, поданій на реєстрацію в Реєстрі.

Згідно з Вичерпного переліку документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, у розрізі Критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних:

1) для критерію, зазначеного у підпункті 1 пункту 6 Критеріїв: договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками, листування з контрагентами; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для провадження господарської операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання й транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передавання товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи, банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством;

2) для критерію, зазначеного в підпункті 2 пункту 6 Критеріїв: договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками, листування з контрагентами; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для провадження господарської операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання й транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передавання товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи, банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством.

Суд відхиляє доводи апелянта про безпідставність застосування зазначеного нормативного акту щодо спірних правовідносин через втрату ним чинності, оскільки рішення про зупинення реєстрації податкоих накладних було прийнято 14 липня 2017 року, а вказаний втратив чинність згідно з наказом Міністерства фінансів України від 6 квітня 2018 року N 409. Отже, при зупиненні реєстарції відповідач мав керуватися саме цим документом.

Державна фіскальна служба України листом № 959/99-99-07-18 від 21 березня 2018 року визначила Критерії ризиковості платника податку.

1. Платник податків відповідає критеріям ризиковості, якщо:

1.1. платника податку зареєстровано (перереєстровано) на недійсні (втрачені, загублені) та підроблені документи згідно з інформацією, наявною в органах Державної фіскальної служби;

1.2. платника податку зареєстровано (перереєстровано) в органах державної реєстрації фізичними особами з подальшою передачею (оформленням) у володіння чи управління неіснуючим, померлим, безвісти зниклим особам згідно з інформацією, наявною в органах Державної фіскальної служби;

1.3. платника податку зареєстровано (перереєстровано) в органах державної реєстрації фізичними особами, що не мали наміру провадити фінансово-господарську діяльність або реалізовувати повноваження згідно з інформацією, наданою такими фізичними особами;

1.4. платника податку зареєстровано (перереєстровано) та проваджено фінансово-господарську діяльність без відома та згоди його засновників і призначених у законному порядку керівників згідно з інформацією, наданою такими засновниками та/або керівниками;

1.5. наявний обвинувальний вирок суду стосовно посадової особи (посадових осіб) платника податку за статтею 205 Кримінального кодексу України згідно з інформацією, наявною в органах Державної фіскальної служби;

1.6. комісії головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДФС можуть розглядати питання щодо встановлення ризиковості платника податків, а саме:

платник податку зареєстрований (перереєстрований) за адресою, що знаходиться на непідконтрольній території України (зона АТО, АР Крим);

дата реєстрації платником податку на додану вартість не перевищує трьох місяців з дати такої реєстрації;

платник податку - юридична особа, який не має відкритих рахунків у банківських установах, крім рахунків в органах державної казначейської служби України (крім бюджетних установ);

платник податку, посадова особа та/або засновник якого був посадовою особою та/або засновником суб'єкта господарювання, якого ліквідовано за процедурою банкрутства протягом останніх трьох років;

платником податку не подано контролюючому органу податкову звітність з податку на додану вартість за два останні звітні періоди всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та абзацу першого пункту 49.2 і пункту 49.18 статті 49 Податкового кодексу України;

платником податку на прибуток не подано контролюючому органу фінансову звітність за останній звітний період всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та пункту 46.2 статті 46 Податкового кодексу України (далі - Кодекс);

наявна податкова інформація, що свідчить про наявність ознак здійснення ризикових операцій платником.

Головні управління ДФС в областях, м. Києві та Офіс великих платників податків ДФС постійно обраховують та проводять моніторинг показників, визначених у пунктах 1.1 - 1.6 цих Критеріїв.

Ризиковість платника податку може бути встановлено у разі виконання хоча б одного з критеріїв, визначених у пунктах 1.1 - 1.5 цих Критеріїв.

Якщо виявлено, що платник податків має ознаки ризиковості згідно з пунктом 1.6 цих Критеріїв, то такий платник податків виноситься на розгляд Комісії в той самий день і вноситься до переліку ризикових платників у день проведення засідання Комісії, на якому прийнято відповідне рішення.

Якщо платник податків, якого внесено до переліку ризикових суб'єктів господарювання, перестав відповідати критеріям ризиковості, що визначені у пунктах 1.1 - 1.5 цих Критеріїв, такого платника податків виключають з переліку ризикових суб'єктів господарювання в день отримання/виявлення такої інформації.

У разі якщо платник податків, внесений до переліку ризикових суб'єктів господарювання, перестав відповідати критеріям ризиковості, що визначені у пункті 1.6 цих Критеріїв, платника виключають з переліку ризикових суб'єктів господарювання за рішенням комісій головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДФС.

Станом на день прийняття оспорюваних рішень про відмову у реєстрації податкових накладних діяв Порядок зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджений Постановою Кабінету Міністрів України від 21 лютого 2018 р. № 117.

Згідно з п. п. 12, 13 цього Порядку у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування. Така квитанція є підтвердженням зупинення такої реєстрації. У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складання податкової накладної / розрахунку коригування; 2) порядковий номер, номенклатура товарів/послуг продавця, код товару згідно з УКТЗЕД / послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, зазначені у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрація яких зупинена; 3) критерій(ї) ризиковості платника податку та/або критерій(ї) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого(их) зупинено реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 4) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі.

Відповідно до пунктів 18-20 Порядку письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу, розглядаються комісіями контролюючих органів. Комісії контролюючих органів складаються з комісій регіонального рівня (комісії головних управлінь ДФС в областях, м.Києві та Офісу великих платників ДФС) та комісії центрального рівня (ДФС). Зазначені комісії приймають рішення про: реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі; відмову у реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі.

Пункт 21 Порядку передбачає, що підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено; ненадання платником податку копій документів відповідно до підпункту 4 пункту 13 цього Порядку; надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства.

Системний аналіз вказаних законодавчих положень дозволяє суду апеляційної інстанції дійти висновку, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків.

Як вбачається із змісту наявних у матеріалах справи копій квитанцій про зупинення реєстрації податкових накладних, контролюючим органом, всупереч вимогам підп. 201.16.1 п. 201.16 ст. 201 ПК України, не зазначено конкретного критерію чи критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатнього для зупинення реєстрації податкової накладної. Також не зазначено які саме документи (згідно вичерпного переліку) слід надати до перевірки, що були б достатні для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Дані обставини свідчать про те, що таке рішення відповідача не відповідає критеріям чіткості та зрозумілості акта індивідуальної дії субєкта владних повноважень, що перешкоджає платнику податків своєчасно та в повній мірі виконати свої обовязки та скористатись своїми правами, передбаченими чинним податковим законодавством, яким врегульовано порядок реєстрації податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних.

Вказане узгоджується з позицією Верховного Суду, викладеною у постановах від 23 жовтня 2018 року (справа №822/1817/18), від 04 грудня 2018 року (справа №821/1173/17).

Також, як вбачається з матеріалів справи, ДФС у Закарпатській області визнала, що позивач у встановленому порядку в електронному вигляді надав пояснення та документи на підтвердження реальності господарських операцій, однак деякі файли були пошкоджені, що призвело до немождливості дослідження їх змісту.

Із матеріалів справи встановлено, що в оскаржених рішеннях про відмову в реєстрації податкових накладних підставою для відмови податковим органом позивачу у реєстрації податкових накладних вказано ненадання платником податку копій документів, а саме: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні (документи, які не надано підкреслити).

Форма рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних визначена Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, що затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 21.02.2018 № 117 (додаток 2 до вказаного Порядку).

Передбачено, що в разі відмови в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних через ненадання платником податку копій документів, документи, які не надано (з тих, що визначені вказаною формою рішення), мають бути підкреслені.

У порушення наведених вимог законодавства, рішення комісії ГУ ДФС у Закарпатській області про відмову у реєстрації податкових накладних містять лише загальний перелік документів, передбачений формою такого рішення (додаток 2 до вказаного Порядку), і підкреслення документів, які, на думку контролюючого органу, позивачем не надано, не містять.

Крім того, апеляційний суд також погоджується з висновкамим суду першої інтснації про те, що неможливість з технічних причин відкрити файл, що надійшов від платника податку, не може бути визнана підставою для відмови у реєстрації податкової накладної, реальність господарських операцій по якій підтверджується іншими поданими документами.

Як вбачаєтсья з матеріалів справи, на підтвердження реальності здійснення господарських операцій, за якими було виписано податкові накладні, позивач подав суду копії первинних документів, зокрема платіжних доручень про оплату товару, видаткових накладних, договорів, в тому числі щодо транспортування товарів, а також подорожніх листів, акти списання товартно-матеріальних цінностей, тощо. Також було подано документи, що підтверджують факт володіння позивачем відповідною матеріальною базою для здійснення торгових операці, що вказані у податких накладних.

Отже, суд вважає, що рішення відповідача про відмову у реєстрації податкових накладних є необгрунтованим і протиправним, оскільки прицнято без ретельного дослідження всіх первинних документів та економічної обгрунтованості зазначених господарських операцій.

Доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують.

Суд враховує положення Висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів щодо якості судових рішень (пункти 32-41), в якому, серед іншого, звертається увага на те, що усі судові рішення повинні бути обґрунтованими, зрозумілими, викладеними чіткою і простою мовою і це є необхідною передумовою розуміння рішення сторонами та громадськістю; у викладі підстав для прийняття рішення необхідно дати відповідь на доречні аргументи та доводи сторін, здатні вплинути на вирішення спору; виклад підстав для прийняття рішення не повинен неодмінно бути довгим, оскільки необхідно знайти належний баланс між стислістю та правильним розумінням ухваленого рішення; обов'язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент заявника на підтримку кожної підстави захисту; обсяг цього обов'язку суду може змінюватися залежно від характеру рішення.

При цьому, зазначений Висновок також акцентує увагу на тому, що згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах.

Суд також враховує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у касаційному провадженні), сформовану, зокрема у справах Салов проти України (заява № 65518/01; від 6 вересня 2005 року; пункт 89), Проніна проти України (заява № 63566/00; 18 липня 2006 року; пункт 23) та Серявін та інші проти України (заява № 4909/04; від 10 лютого 2010 року; пункт 58): принцип, пов'язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов'язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов'язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі Руїс Торіха проти Іспанії (Ruiz Torija v. Spain) серія A. 303-A; 09 грудня 1994 року, пункт 29).

З огляду на викладене, суд першої інстанції правильно і повно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків рішення , а тому підстав для його скасування суд апеляційної інстанції не вбачає.

Керуючись ч. 3 ст. 243, ст.ст. 308, 310, п. 1 ч. 1 ст. 315, ст.ст. 316, 321, 322, 325 КАС України, суд,

П О С Т А Н О В И В :

апеляційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Закарпатській області залишити без задоволення, а рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 10 жовтня 2018 року у справі № 807/587/18 - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів з дня складання повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.

Головуючий суддя О. О. Большакова судді В. Я. Макарик І. В. Глушко Повний текст постанови складено 25 лютого 2019 року.