Постанова

від 14.03.2019 по справі 816/148/16

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

Іменем України

14 березня 2019 року

Київ

справа №816/148/16

адміністративне провадження №К/9901/28760/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду :

судді-доповідача - Олендера І.Я.,

суддів: Гончарової І.А., Ханової Р.Ф.,

розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю Торговий Дім Дитяче та спеціальне харчування на постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 31.05.2016 (суддя - Бойко С.С.) та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 20.07.2016 (судді: Перцова Т.С. (головуючий), Жигилій С.П., Дюкарєва С.В. ) у справі №816/148/16 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю Торговий Дім Дитяче та спеціальне харчування до Хорольської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Полтавській області про скасування податкового повідомлення-рішення,

У С Т А Н О В И В:

ІСТОРІЯ СПРАВИ

Короткий зміст позовних вимог

1. Товариство з обмеженою відповідальністю Торговий Дім Дитяче та спеціальне харчування (далі - позивач, ТОВ ТД Дитяче та спеціальне харчування ) звернулось до суду з позовом до Хорольської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Полтавській області (далі - відповідач, контролюючий орган) про визнання протиправними та скасування податкового повідомлення-рішення від 03 червня 2015 року № 0000162200.

2. В обґрунтування позовних вимог позивач зазначив, що за наслідками проведеної перевірки контролюючий орган дійшов помилкового висновку про те, що господарські операції позивача з його контрагентом не мали реального характеру, відтак відповідач не мав підстав для прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення щодо збільшення позивачу суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість.

Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій

3. Постановою Полтавського окружного адміністративного суду від 31.05.2016, залишеною без змін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 20.07.2016 відмовлено у задоволенні позовних вимог ТОВ ТД Дитяче та спеціальне харчування .

4. Суд першої інстанції, з висновками якого погодився суд апеляційної інстанції відмовляючи у задоволенні позовних вимог, дійшов висновку про те, що враховуючи недоведеність фактичного вчинення на користь позивача спірних операцій з надання маркетингових послуг, відсутність видимих розумних економічних та організаційно-адміністративних причин для укладання договору про надання таких послуг, а також відсутність чинників, з якими закон пов'язує можливість формування позивачем податкового кредиту за спірними операціями, зокрема, - відсутність зв'язку витрат позивача за вказаним договором з його господарською діяльністю, суди дійшли висновку про відсутність у позивача правових підстав для формування податкового кредиту за господарськими операціями з ПП Орім .

Короткий зміст вимог касаційної скарги

5. Не погодившись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, позивач подав касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 31.05.2016 та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 20.07.2016 та прийняти нове рішення, яким задовольнити позовні вимоги ТОВ ТД Дитяче та спеціальне харчування .

6. Касаційний розгляд справи проведено у судовому засіданні, відповідно до статті 344 Кодексу адміністративного судочинства України.

СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ

7. Судами попередніх інстанцій встановлено, що фактичною підставою для збільшення сум грошових зобов'язань згідно оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, з приводу правомірності якого виник спір у цій справі, стали висновки контролюючого органу, викладені в акті перевірки від 15 травня 2015 року №217/22/34865327, складеному за результатами позапланової виїзної документальної перевірки ТОВ Торговий Дім Дитяче та спеціальне харчування з питань перевірки інформації щодо можливості ухилення від сплати податків при здійсненні взаємовідносин з ПП Орім за жовтень 2014 року та ТОВ Агентство мерчандайзингу Оптима за січень 2015 року, яким встановлено порушення позивачем вимог пунктів 198.3, 198.5 статті 198 Податкового кодексу України, у результаті чого позивачем занижено податок на додану вартість за жовтень 2014 року на 179 755,00 грн.

За результатами перевірки контролюючий орган прийняв податкове повідомлення-рішення від 03 червня 2015 року №0000162200, яким позивачу збільшено суму податкового зобов'язання з податку на додану вартість на 224 693,75 грн, у тому числі: 179 755,00 грн за основним платежем та 44 938,75 грн за штрафними (фінансовими) санкціями.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що спірна сума податкового кредиту в розмірі 179 755,00 грн сформована позивачем за результатами господарських взаємовідносин з ПП Орім за договором про надання маркетингових послуг від 01 вересня 2014 №18, за змістом якого виконавець ПП Орім зобов'язується надати Замовнику (позивачу) маркетингові послуги, перелік яких наведений у Додатку 1.

На підставі вказаного договору ПП Орім на адресу позивача виписано податкову накладну на суму 1 078 530,00 грн, на підставі якої позивач відніс до складу свого податкового кредиту суму ПДВ в розмірі 179 755,33 грн.

На підтвердження фактичного виконання господарських операцій за вказаним договором позивачем надано акт здачі-прийняття робіт (надання послуг).

При дослідженні вказаного акту суди встановили, що вказаний документ містить, опис видів діяльності Виконавця має загальний характер (проведення фокус-груп, проведення кількісного маркетингового дослідження у форматі польового анкетування (відкриті питання), проведення телефонного опитування респондентів, визначення відносної динаміки продажу продукції у торгівельній мережі, визначення залишків продукції в магазинах, що приймали участь у дослідженні, визначення об'єму продажу товарів у торгівельних точках у грошовому виразі, що приймали участь у дослідженні), їх формулювання не відрізняється від загального переліку можливих видів діяльності Виконавця в рамках договору, наведеного у Додатку № 1 до Договору, що свідчить про те, що вказаний акт має знеособлений характер, не містить конкретно визначених змісту та обсягу господарської операції, відомостей про результати наданих послуг, що не дає можливості пов'язати такий документ зі спірною господарською операцією.

ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ

8. У доводах касаційної скарги позивач вказує на неврахування судами першої та апеляційної інстанцій доводів позивача про те, що підтвердженням виконання договору з контрагентом та отримання маркетингових послуг є належним чином складені первинні бухгалтерські документи. Крім того, позивач посилається на те, що висновки контролюючого органу базуються на податковій інформації відносно контрагента позивача, без належного дослідження господарських операцій проведених між позивачем та ПП "Орім".

9. Контролюючим органом подано заперечення на касаційну скаргу, в якому просить касаційну скаргу позивача залишити без задоволення, а судові рішення першої та апеляційної інстанцій - без змін, з посиланням на необґрунтованість такої скарги, з огляду на відсутність фактичного здійснення господарських операцій позивача з ПП Орім .

ДЖЕРЕЛА ПРАВА Й АКТИ ЇХ ЗАСТОСУВАННЯ

10. Податковий кодекс України

10.1. Пункт 44.1 статті 44.

Для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, реєстрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

10.2. Пункт 198.3 статті 198.

Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.

Нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

10.3. Пункт 198.6 статті 198.

Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

11. Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні":

11.1. Стаття 1.

11.1.1. Господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства.

11.1.2. Первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

11.2. Частина 1 статті 9.

Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ

12. Правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов'язані з рухом активів, зміною зобов'язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

13. Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції.

14. Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов'язковою умовою для формування об'єкту оподаткування податком на прибуток та податкового кредиту.

15. Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

16. При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, суди повинні враховувати, що, обов'язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб'єктом владних повноважень покладається на суб'єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову.

17. У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи.

18. Також платник податків при виборі контрагента та укладенні з ним договорів має керуватись і належною обачністю, оскільки від цього залежить подальше фактичне виконання таких договорів, отримання прибутку та права на отримання певних преференцій, зокрема формування податкового кредиту з ПДВ.

19. Про відсутність реального характеру відповідних операцій можуть свідчити, зокрема, наявність таких обставин: неможливість здійснення платником податку зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності, відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, здійснення операцій з товарно-матеріальними цінностями, які не вироблялися або не могли бути вироблені в обсязі, зазначеному платником податку в документах обліку.

20. Таким чином, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, Товариство повинно мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами та, які в сукупності з встановленими обставинами справи, зокрема і щодо можливостей здійснення господарюючими суб'єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для виконання умов, обумовлених договорами, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку.

Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанції

21. Суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права (частина перша статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України).

22. Колегія суддів погоджується з висновками судів попередніх інстанцій відносно правомірності спірного податкового повідомлення - рішення зважаючи на те, що витрати для цілей формування податкового кредиту з податку на додану вартість повинні бути підтверджені належними і допустимими первинними документами, які відображають реальність спірних господарських операцій, і є підставою для формування податкового обліку платника податків.

Надані для дослідження судам попередніх інстанцій первинні документи на підтвердження факту отримання від ПП Орім маркетингових послуг, копії актів здачі-прийняття робіт (надання послуг) не містять конкретно визначених змісту та обсягу господарської операції, що не дає можливості пов'язати такі документи з конкретною господарською операцією.

Крім того, судами встановлено, що у долучених до матеріалів справи документах не визначено собівартість виконаних маркетингових послуг, що унеможливлює визначити яким чином формувалась вартість таких послуг виконавцем, як і визначення розміру витрат, понесених ПП Орім у зв'язку з наданням маркетингових послуг та підтвердження економічної обґрунтованості вартості таких послуг, виставленої до сплати позивачу. Також у позивача відсутні документи, що дали б змогу відстежити результат замовлених робіт (послуг), а залучені до матеріалів справи копії актів приймання-передачі виконаних робіт (наданих послуг) та звітів про проведені маркетингові дослідження мають загальний характер та не містять відомостей про конкретні результати наданих послуг.

Відповідно результати проведених досліджень у цифровому виразі, зроблені на підставі них висновки та надані позивачеві рекомендації повинні бути викладені у звітах про проведені роботи (надані послуги), яких, однак, до перевірки та до матеріалів справи не надано.

Судами попередніх інстанцій обґрунтовано відхилено доводи позивача про економічну обґрунтованість придбання у ПП Орім маркетингових послуг, яка полягала у збереженні ТОВ ТД Дитяче та спеціальне харчування рівня продажів товару (продуктів дитячого харчування) та перегляд підходу до формування цінової політики підприємства, оскільки позивачем жодних доказів на підтвердження факту врахування відомостей, отриманих за результатами маркетингових досліджень, при формуванні ціни на свою продукцію ТОВ ТД Дитяче та спеціальне харчування не надано.

Позивачем також не надано доказів, які б підтверджували економічний вплив отриманих від ПП Орім результатів маркетингових досліджень зокрема, таких, які б свідчили про збільшення обсягів реалізації товарів виробництва ТОВ ТД Дитяче та спеціальне харчування , розширення ринків збуту в результаті заходів, які були вжиті позивачем за результатами цих досліджень.

Крім того, під час проведення перевірки встановлено, що у листопаді 2014 року обсяг реалізації продукції ТОВ ТД Дитяче та спеціальне харчування становив 8 981 066,00 грн, що на 1 548 471,00 грн менше, ніж у перевіряємому періоді (жовтень 2014 року).

Згідно відомостей результатів перевірки ПП Орім за період з 01 вересня 2014 року по 31 січня 2015 року та баз даних контролюючих органів щодо вказаного суб'єкта наймані працівники та основні засоби відсутні, підприємство та його посадові особи не знаходяться за юридичною адресою, підприємство лише упродовж жовтня 2014 року виконало договірні зобов'язання перед 415 контрагентами-покупцями, однак відсутні докази наявності у ПП Орім , постійного кадрового складу або залучених трудових ресурсів, які б могли забезпечити фактичне виконання взятих на себе договірних зобов'язань щодо проведення необхідного обсягу маркетингових досліджень.

Враховуючи недоведеність фактичного вчинення на користь позивача спірних операцій з надання маркетингових послуг, відсутність видимих розумних економічних та організаційно-адміністративних причин для укладання договору про надання таких послуг, а також відсутність чинників, з якими закон пов'язує можливість формування позивачем податкового кредиту за спірними операціями, зокрема, - відсутність зв'язку витрат позивача за вказаним договором з його господарською діяльністю, суди дійшли обґрунтованого висновку про відсутність у позивача правових підстав для формування податкового кредиту за господарськими операціями з ПП Орім .

Висновки за результатами розгляду касаційної скарги

25. Відмовляючи у задоволенні позовних вимог, суди попередніх інстанцій враховуючи встановлені контролюючим органом під час проведення перевірки обставини щодо непідтвердження належними первинними документами операцій з придбання маркетингових послуг, а відповідно і неправомірність формування позивачем податкового обліку за такими операціями, надав належну оцінку зібраним у справі доказам та дійшов обґрунтованого висновку про недостовірність задекларованих позивачем даних податкового обліку, що, відповідно, виключає право позивача формувати ПДВ за такими операціями.

26. Оцінка доказів судами зроблена з огляду на приписи норм процесуального законодавства, надано об'єктивний та обґрунтований їх аналіз з урахуванням доводів наведених як позивачем так і контролюючим органом.

27. Враховуючи встановлені обставини справи в сукупності, а також правове регулювання спірних правовідносин, колегія суддів погоджується з висновком судів першої та апеляційної інстанцій, що контролюючим органом доведено правомірність прийняття оскаржуваного податкового повідомлення - рішення, натомість позивачем належними та допустимими доказами не підтверджено свої заперечення проти наданих контролюючим органом доказів та доводів щодо неправомірного формування даних податкового обліку за господарськими операціями з ПП Орім .

28. Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судами фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду, враховуючи норми Податкового кодексу України, дійшов висновку, що при ухваленні оскаржуваних судових рішень, суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права, які могли б бути підставою для скасування судового рішення, а тому касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю ТД Дитяче та спеціальне харчування на постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 31.05.2016 та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 20.07.2016 слід залишити без задоволення.

29. Відповідно до пункту 1 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.

30. Суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій (частина перша статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України).

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд,

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю Торговий Дім Дитяче та спеціальне харчування залишити без задоволення, а постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 31.05.2016 та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 20.07.2016 у справі № 816/148/16 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

......................

...........................

...........................

І.Я.Олендер

І.А. Гончарова

Р.Ф. Ханова ,

Судді Верховного Суду