Постанова

від 27.02.2019 по справі 804/963/18

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

27 лютого 2019 року м. Дніпросправа № 804/963/18

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого судді: Дурасової Ю.В.,

суддів: Божко Л.А., Іванова С.М.,

секретар судового засідання: Комар Н.В.

за участю: представника позивача: Долідзе Аліни Олександрівни;

представника відповідача: Резнікова Юрія Миколайовича;

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Дніпро апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Стройпрогрес"

на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 11.06.2018 (суддя Коренев Андрій Олексійович)

у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Стройпрогрес" до Головного управління ДФС у Дніпропетровської області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-

ВСТАНОВИВ:

Позивач, ТОВ Стройпрогрес , звернувся до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДФС у Дніпропетровській області, в якому просив визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення.

Позов обґрунтовано тим, що висновки контролюючого органу зроблені на підставі того, що Товариство мало взаємовідносини з ПП ЕРГО-ТЕХ (код 38923759), ТОВ МОНОЛІТ ТРЕЙД СИСТЕМ (код 38747781), ТОВ ДЕНЕКС ГРУП (код 38947518), ТОВ РОТМЕНТ (код 39380597), ТОВ АЛІНСО (код 39383247), ТОВ СТРОЙСІТІ (код 39442595), ТОВ ЮПОКОМ (код 39652722), ТОВ БУД-СІТІ-ЛАЙФ (код 39898203), ТОВ БІЛДІНГ-ЛАЙФ які не мали реального характеру, оскільки у останніх, відповідно до податкової інформації отриманої із ІС Податковий блок стосовно відсутності у контрагентів нашого підприємства трудових та матеріальних ресурсів, а також за інформацією кримінальних справ, які порушені не у відношенні контрагентів, які перелічені вище. Висновки про неможливість взаємовідносин між позивачем та контрагентами, є безпідставними оскільки відсутність у суб'єкта господарювання (контрагента) достатніх матеріальних чи будь - яких інших ресурсів для здійснення господарської діяльності, не є наслідком недійсність укладеного ним правочину чи слугувати доказом наявності у вказаного суб'єкта господарювання такої мети як порушення інтересів держави у сфері оподаткування. А відтак не є підставою для позбавлення платника податку права на валові витрати у випадку, коли останній виконав усі передбачені законом умови стосовно отримання такого права та має необхідні документальні підтвердження розміру своїх витрат, оскільки податкове законодавство України не ставить право платника податку на валові витрати в залежність від дій або бездіяльності його контрагентів чи відсутності у контрагентів основних фондів, кваліфікованого персоналу тощо. Враховуючи вищезазначене, податкові-повідомлення рішення прийнятті Головним управління ДФС у Дніпропетровській області від 26 вересня 2017 року №0000061422 за платежем податок на прибуток на загальну суму 529438,00 грн. та від 26 вересня 2017 року №0000071422 за платежем ПДВ на загальну суму 1298705,00 грн. є протиправними та підлягають скасуванню.

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 11.06.2018 в задоволенні позову відмовлено.

Свою позицію суд першої інстанції обґрунтував тим, що несприятливі наслідки недостатньої обережності у підприємницькій діяльності мають покладатися на особу, якою були укладені відповідні правочини, та не можуть бути перенесені на бюджет шляхом зменшення податкових зобов'язань та здійснення необґрунтованих виплат з бюджету. У разі недобросовісності контрагентів покупець несе певний ризик не лише невиконання цивільно-правового договору, але й в рамках податкових правовідносин, позаяк в силу вимог податкового законодавства позбавляється можливості скористатися правом на податковий кредит в силу відсутності документів, що мають силу первинних документів.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, позивачем подано апеляційну скаргу, згідно якої просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове, яким задовольнити позовні вимоги повному обсязі. Вважає, що оскаржуване рішення прийнято з порушенням норм матеріального та процесуального права. Зазначає, що зобов'язання контрагентів ТОВ Стройпрогрес не спричиняють цивільно-правових чи податкових наслідків для позивача, так само ТОВ Стройпрогрес не може нести відповідальність за будь-які порушення законодавства вчинені його контрагентами.

Відповідачем надано відзив на апеляційну скаргу згідно якого просить відмовити в задоволенні апеляційної скарги, а рішення суду першої інстанції залишити без змін. Вказує на те, що по контрагентам позивача наявні доказ0и щодо відсутності факту здійснення господарських операцій з виконання будівельно-монтажних робіт через недостатність у контрагентів необхідних матеріальних та трудових ресурсів, будівельних машин, механізмів.

У судовому засіданні представник позивача підтримав доводи апеляційної скарги, просив апеляційну скаргу задовольнити, а рішення суду першої інстанції скасувати та задовольнити позовні вимоги в повному обсязі. Надано пояснення, аналогічні викладеним в апеляційній скарзі.

Представник відповідача у судовому засіданні проти апеляційної скарги заперечив, вважає рішення суду першої інстанції законним та обґрунтованим, просить залишити апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін. Надано пояснення, аналогічні викладеним в відзиві на апеляційну скаргу.

Перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, відзиву на апеляційну скаргу колегія суддів апеляційної інстанції зазначає про наявність підстав для задоволення апеляційної скарги, внаслідок наступного.

Судом першої інстанції встановлено, що проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ СТРОЙПРОГРЕС з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2014 по 31.12.2016, валютного законодавства за період з 01.01.2014 по 31.12.2016, з питань єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування період з 01.01.2014 по 31.12.2016 у період з урахуванням подовження термінів проведення з 24 липня 2017 року по 11 серпня 2017 року.

За результатами перевірки складено акт 9356/04-36-14-22/31277192 від 18.08.2017 року, встановлено наступні порушення:

пп. 134.1.1 п.134.1 ст.134, п.135.1, п.135.4, пп. 135.5.4 п.135.5 ст.135, п.137.1 ст.137, п. пп.138.1.1 п.138.1, п.138.2 ст.138, пп.139.1.9 п.138.1 ст.139 ПК України, занижено податок прибуток на загальну суму 487809грн., у т.ч. за 2014 рік - 162412грн., за 2015 321293грн., за 2016 рік - 4104грн.;

п. 185.1 ст.185, п.188.1 ст.188, пп. А п.193.1 ст.193, п.198.1, п.198.2 п.198.3, п.198.6 ст.198 пп В п.200.4 ст.200, п.201.4, п.201.7, п.201.10 ст.201 ПК України, в результаті чого занижено податок на додану вартість у періоді, що перевірявся на загальну суму 1120763грн. (з урахуванням закінчення терміну 1095 днів на суму 77407грн.).

Не погодившись з висновками акту перевірки, позивачем надані заперечення від 19 вересня 20117 року, у листі ГУ ДФС у Дніпропетровській обл. від 26.09.2017 року №24963/10/04-36-14-03-18 Про результати розгляду заперечень зазначено, що ТОВ Стройпрогрес не надано документів на спростування висновків перевірки.

26 вересня 2017 року Головним управлінням ДФС у Дніпропетровській області прийнятті податкові повідомлення-рішення №0000061422 та №0000071422 від 26 вересня 2017 року.

Не погодившись з висновками про розгляд заперечень, ТОВ Стройпрогрес направило скаргу до ДФС України на податкові повідомлення-рішення від 26.09.2017 року №0000061422 за платежем податок на прибуток на загальну суму 529438грн. та від 26.09.2017 №0000071422 за платежем ПДВ на загальну суму 1298705грн.

Рішенням Державної Фіскальної служби України від 06.12.2017 року за №28904/6/99-99-11-01-01-25 податкові повідомлення-рішення від 26.09.2017 року №0000061422 та №0000071422 залишені без змін, а скарга без задоволення.

Судом апеляційної інстанції встановлено, що до даних правовідносин слід застосовувати норми Податкового кодексу України, Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні від 16 липня 1999 року № 996-XIV.

Досліджуючи правильність прийняття судом першої інстанції рішення, колегія суддів апеляційної інстанції вважає за необхідне дослідити ряд норм законодавства, що регулюють дані правовідносини.

Так, відповідно до п.44.1 ст. 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Згідно з п. 44.2 ст. 44 Податкового кодексу України для обрахунку об'єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.

У п. 83.1 ст. 83 Податкового кодексу України зазначено, що для посадових осіб контролюючих органів під час проведення перевірок підставами для висновків є: документи , визначені цим Кодексом, податкова інформація, експертні висновки, судові рішення, інші матеріали, отримані в порядку та у спосіб, передбачені цим Кодексом або іншими законами, контроль за дотриманням яких покладений на контролюючі органи.

Отже, контролюючий орган має ґрунтувати свої висновки на документах, які досліджені в ході перевірки, а також на податковій інформації, експертних висновках, судових рішеннях та інших матеріалах, отриманих у відповідному порядку.

Згідно з ч.2 ст.3 Закону України „Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" бухгалтерський облік є обов'язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються наданих бухгалтерського обліку.

Статтею 9 Закону України „Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" визначено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Такі первинні документи повинні мати обов'язкові реквізити назву документа (форми), дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення: особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Таким чином, первинні документи є об'єктом дослідження контролюючого органу в ході проведення перевірки.

Первинним документом вважається документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення (стаття 1 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні ).

Підставою для бухгалтерського обліку операцій банку відповідно до підпункту 2.1.1 Положення про організацію бухгалтерського обліку та звітності в банках України, затвердженою постановою Правління Національного банку України від 30 грудня 1998 року № 566 (Положення чинне на період проведення перевірки; втрата чинності 07.07.2018), є первинні документи, які фіксують факти здійснення цих операцій. У разі складання їх у вигляді електронних записів при потребі повинно бути забезпечено отримання інформації на паперовому носії.

Отже, саме первинні документи фіксують факти здійснення господарських операцій та є підставою для бухгалтерського обліку операцій банку.

Положенням про організацію операційної діяльності в банках України, затвердженим постановою Національного банку України від 18 червня 2003 року № 254 (далі - Положення № 254), визначено перелік первинних документів , які складаються банками залежно від виду операції, та їх обов'язкові реквізити (Положення чинне на період проведення перевірки; втрата чинності 07.07.2018).

Залежно від виду операції первинні документи банку (паперові та електронні) поділяють на касові, які підтверджують здійснення операцій з готівкою, та меморіальні, що використовуються для здійснення безготівкових розрахунків із банками, клієнтами, списання коштів з рахунків та внутрішньобанківських операцій.

До первинних меморіальних документів, які підтверджують надання банком послуг з розрахунково-касового обслуговування, належать меморіальні ордери, платіжні доручення, платіжні вимоги-доручення, платіжні вимоги, розрахункові чеки та інші платіжні інструменти, що визначаються нормативно-правовими актами Національного банку України.

Пунктом 5.1 глави 5 Положення № 254 визначено, що інформація, яка міститься в первинних документах, систематизується у регістрах синтетичного та аналітичного обліку. Запис у регістрах аналітичного обліку здійснюється лише на підставі відповідного санкціонованого первинного документа.

Слід звернути увагу, що виписки з особових рахунків клієнтів, що є регістрами аналітичного обліку, вміщують записи про операції, здійснені протягом операційного дня, та є підтвердженням виконаних за день операцій і призначаються для видачі або відсилання клієнту. Порядок, періодичність друкування та форма надання виписок (у паперовій чи електронній формі) з особових рахунків клієнтів обумовлюються договором банківського рахунка, що укладається між банком і клієнтом під час відкриття рахунка.

У ст. 336 розд. І таблиці Переліку типових документів, затвердженого наказом Мін'юсту від 12.04.12 р. № 578/5 (далі - Перелік № 578/5). до первинних документів, які фіксують факт виконання господарської операції та служать підставою для записів у регістрах бухгалтерського обліку і в податкових документах, віднесені:

касові, банківські документи;

повідомлення банків;

виписки банків;

корінці квитанцій і касових чекових книжок.

Таким чином, колегія суддів апеляційної інстанції не може погодитися з висновком суду першої інстанції, що виписки з особового рахунка клієнта банку є доказом, що господарську операцію, на думку колегії суддів апеляційної інстанції виписки з особового рахунка клієнта банку є документом , що підтверджує суму перерахованих коштів ТОВ Спгройпрогрес контрагентам у т.ч.: ПП ЕРГО-ТЕХ (договір підряду № 023 від 03.02.2014 року строком до 31.12.2014 року), ТОВ МОНОЛІТ ТРЕЙД СИСТЕМ (договір підряду № 781 від 02.04.2014 року строком до 31.12.2014 року), ТОВ ДЕНЕКС ГРУП (договір підряду № 187 від 08.07.2014 року строком до 31.12.2014 року), TOB РОТМЕНТ (договір підряду № 42 від 03.11.2014 року строком до 31.12.2014 року), ТОВ АЛІНСО (договір підряду № 2 від 05.01.2015 року строком до 31.12.2015 року), ТОВ СТРОЙСІТІЛТД (договір підряду № 03-03/33 від 03.03.2015 року строком до 31.12.2015 року), ТОВ ЮПОКОМ (договір підряду № 0501 15 05.05.2015 року строком до 31.12.2015 року) ТОВ БУД-СІТІ-ЛАЙФ (договір підряду № 07-07/2 від 07.07.2015 року строком до 31.12.2015 року), ТОВ БІЛДІНГ-ЛЛЙФ (договір підряду № 31/08-8 від 31.08.2015 року строком до 31.12.2015 року) укладено договори на здійснення останніми будівельних робіт у період з 2014 по 2015 рік.

Суд першої інстанції також робить наступні висновки: ПП ЕРГО-ТЕХ припинено 17.02.2015 року та є фігурантом, кримінального провадження, як ТОВ МОНОЛІТ ТРЕЙД СИСТЕМ , ТОВ ДЕНЕКС ГРУП , TOB РОТМЕНТ , ТОВ СТРОЙСІТ1 ЛТД , ТОВ ЮПОКОМ , ТОВ БУД-СІТ1- ЛАЙФ , ТОВ БІЛДШГ-ЛАЙФ , що підтверджується даними реєстру судових рішень. Актом перевірки встановлено, що на підставі наданих документів позивачем до перевірки щодо перерахування протягом 2015 року коштів на користь ТОВ РОТМЕНТ , ТОВ СТРОЙСІТІ ЛТД , ТОВ ЮПОКОМ , ТОВ БУД-СІТІ-ЛА ЙФ , ТОВ БІЛДШГ- ЛАЙФ у загальній сумі 1264449,41 грн., не підтверджують факту здійснення господарських операцій з виконання будівельно-монтажних робіт через недостатність у контрагентів необхідних матеріальних та трудових ресурсів, будівельних машин і механізмів (включаючи розрахункову кількість машино-годин), відсутність операцій по залученню третіх осіб до виконання робіт (згідно з даними СПРН), однак позивачем на спростування вказаних висновків доказів не надано .

З цього приводу колегія суддів апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити наступне.

Кодекс адміністративного судочинства України (КАС України) містить норму, яка визначає підстави для звільнення від доказування, будь-то податковий орган чи платник податку, який перевірявся.

Так, відповідно до ст. 78 КАС України обставини, встановлені рішенням суду у господарській, цивільній або адміністративній справі, що набрало законної сили, не доказуються при розгляді інших справ, у яких беруть участь ті самі особи або особа, щодо якої встановлено ці обставини, якщо інше не встановлено законом.

Водночас, вирок суду в кримінальному провадженні, ухвала про закриття кримінального провадження і звільнення особи від кримінальної відповідальності або постанова суду у справі про адміністративне правопорушення, які набрали законної сили, є обов'язковими для адміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, щодо якої ухвалений вирок , ухвала або постанова суду, лише в питаннях, чи мало місце діяння та чи вчинене воно цією особою (ч. 6 ст. 78 КАС України).

Колегія суддів апеляційної інстанції бере до уваги, що матеріали даної справи не містять вироків у кримінальних провадженнях, отже, адміністративний суд не має правових підстав для застосування ч. 6 ст. 78 КАС України; також, суд не має правових підстав застосовувати будь-які дані що містяться в матеріалах слідства, оскільки матеріали слідства становлять відповідну таємницю, яка не підлягає розголошенню, при цьому, дані що містяться в матеріалах слідства, не є такими, що встановлені судом, тому не можуть бути основою для висновків при розгляді даної адміністративної справи (а.с. 29-32 т. 5).

Оскільки немає вироку по кримінальній справі щодо контрагента (посадових осіб контрагента), показання свідків з кримінального провадження не є належними та допустимими доказами в адміністративній справі.

Разом з тим, колегія суддів апеляційної інстанції бере до уваги, що матеріали справи містять копію Ухвали Індустріального районного суду м. Дніпропетровська від 25.09.2017 року у кримінальному провадженні (а.с. 33-34 т. 5).

Згідно вказаної ухвали звільнено ОСОБА_4 від кримінальної відповідальності та закрито кримінальне провадження № 32016040650000044 від 08.08.2017 року у скоєнні кримінального правопорушення/злочину, передбаченого ч. 2 ст. 28, ч. 1 ст. 205 КК України у зв'язку з закінченням строків давності притягнення до кримінальної відповідальності.

Колегія суддів апеляційної інстанції надає оцінку зазначеній ухвалі.

Так в Ухвалі Індустріального районного суду м. Дніпропетровська від 25.09.2017 року зазначено, що ОСОБА_4 повідомлено про підозру та складено обвинувальний акт 30.08.2017 року. Скоєне у лютому 2015 року (понад 2-х років) кримінальне правопорушення відноситься до категорії невеликої тяжкості згідно ст. 12 КК України. Захисник обвинуваченої заявив клопотання про звільнення ОСОБА_4 від кримінальної відповідальності у зв'язку з закінченням строків давності притягнення до кримінальної відповідальності. У відповідності до ст. 12, п. 1 ч. 1 ст. 49 КК України, ст. 284, 285, 286 КПК України ОСОБА_4 звільнено від кримінальної відповідальності у зв'язку з закінченням строків давності притягнення до кримінальної відповідальності.

Отже, в дані ухвалі не встановлено, що особа визнала себе винною, в зазначеній ухвалі йдеться про звільнення особи від кримінальної відповідальності у зв'язку з закінченням строків давності притягнення до кримінальної відповідальності за ч. 2 ст. 28, ч. 1 ст. 205 КК України.

При цьому, повідомлення про підозру та складення обвинувального акту не є встановленням вини особи.

Також колегія суддів апеляційної інстанції бере до уваги, що ОСОБА_4, особа, яку звільнено від кримінальної відповідальності у зв'язку з закінченням строків давності притягнення до кримінальної відповідальності не укладала жодного договору з позивачем. Разом с тим, Ухвала Індустріального районного суду м. Дніпропетровська про звільнення ОСОБА_4 від кримінальної відповідальності датована 25.09.2017 року, а договори позивачем укладені в 2015 році, при цьому не з ОСОБА_4, отже відсутні будь-які підстави для висновку про протиправні дії позивача, які могли спричинити порушення норм податкового законодавства.

Таким чином є помилковим висновок податкового органу про можливість покладення в основу порушень позивача Ухвали Індустріального районного суду м. Дніпропетровська від 25.09.2017 року про звільнення від кримінальної відповідальності ОСОБА_4, оскільки остання не має відношень до договорів, що укладені з позивачем.

Колегія суддів апеляційної інстанції також вважає за необхідне зазначити, що відносно первинних бухгалтерських документів свою позицію висловив Верховний суд України в рішенні від 19,04.2016 у справі №21-4985а15 вказавши, що господарська операція пов'язана не з фактом підписання договору, а з фактом руху активів платника податків та руху його капіталу, при цьому, сам договір не є первинним обліковим документом для цілей бухгалтерського обліку.

Разом з тим, суд першої інстанції не врахував факт руху активів ТОВ Стройпрогрес по операціям з ПП ЕРГО-ТЕХ (код 38923759), ТОВ МОНОЛІТ ТРЕЙД СИСТЕМ (код 38747781), ТОВ ДЕНЕКС ГРУП (код 38947518), ТОВ РОТМЕНТ (код 39380597). TOB АЛІНСО (код 39383247), ТОВ СТРОЙСІТІ (код 39442595), ТОВ ЮПОКОМ , TOB БУД-СІТІ-ЛАЙФ (код 39820893) та з TOB БІЛДІНГ-ЛАЙФ (код 39817330).

Натомість, підтвердженням руху активів є зміни у структурі балансу підприємства (зміна сум кредиторської та дебіторської заборгованості, зміна величини нерозподіленого прибутку та in). Так, позивачем надано у якості доказів Баланси (Звіти про фінансовий стан підприємства) за 2014-2016 роки, які підтверджують рух активів та вчинення господарських операцій.

Слід зазначити, що норми податкового законодавства не ставлять в залежність факт отримання права платника податків на податковий кредит та формування валових витрат від кількості працюючих осіб на підприємстві контрагента, даних його податкової звітності, наявності ресурсів та матеріально-технічного забезпечення діяльності контрагента.

В силу ст. 61 Конституції України, юридична відповідальність особи має індивідуальний характер. При цьому, нормативними актами України не передбачена відповідальність юридичної особи за зобов'язаннями іншої юридичної особи, в тому числі за податковими зобов'язаннями.

Неприпустимість притягнення до відповідальності однієї компанії, у випадку за неправомірні дії іншої компанії підтверджується практикою Європейського суду з прав людини. Так, в пункті 71 рішення у справі Булвес проти Болгарії Європейського суду з прав людини дійшов такого висновку: ... Суд вважає, що компанія-заявник не повинна нести відповідальність за наслідки невиконання постачальником його обов'язків щодо своєчасного декларування податку на додану вартість і. як наслідок, сплачувати податок на додану вартість повторно разом із пенею. Суд вважає, що такі вимоги прирівнюються до надзвичайного обтяження для компанії-заявника, що порушило справедливий баланс, який повинен був підтримуватися між вимогами загальних інтересів та вимогами захисту права власності .

Отже, Європейський суд з прав людини чітко визначає правило індивідуальної відповідальності платника податків. Тобто добросовісний платник податків не має зазнавати негативних наслідків через порушення з боку його контрагентом.

За змістом ч. 1 ст. 9 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Частиною 2 ст. 9 Закону № 996-ХІV передбачені обов'язкові реквізити, які мають містити первинні та зведені облікові документи.

Відповідно до п. 2.15 та 2.16 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88 (далі - Положення) первинні документи підлягають обов'язковій перевірці працівниками, які ведуть бухгалтерський облік , за формою і змістом, тобто перевіряється наявність у документі обов'язкових реквізитів та відповідність господарської операції чинному законодавству, логічна ув'язка окремих показників. Забороняється приймати до виконання первинні документи на операції, що суперечать нормативно-правовим актам, встановленому порядку приймання, зберігання і витрачання грошових коштів, товарно-матеріальних цінностей та іншого майна, порушують договірну і фінансову дисципліну, завдають шкоди державі, власникам, іншим юридичним і фізичним особам. Такі документи повинні бути передані керівнику підприємства, установи для прийняття рішення.

Пунктом 2.4 Положення визначено, що первинні документи повинні мати такі обов'язкові реквізити: найменування підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), дата і місце складання, зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції (у натуральному та/або вартісному виразі), посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий чи електронний підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Матеріали справи містять первинні документи ТОВ Стройгірогрес на підставі яких задекларовано грошові зобов'язання з податку на додану вартість. При цьому відповідач не зазначає про недоліки в оформленні первинних документів.

Представник відповідача, зазначає, про певні порушення, допущені контрагентом контрагента позивача.

Водночас з цього приводу слід зазначити, що чинне законодавство України не ставить в залежність виникнення у платника ПДВ права на податковий кредит від дотримання вимог податкового законодавства іншим суб'єктом господарювання, зокрема, тим, який не був постачальником товарів (послуг), на вартість яких нарахований ПДВ, що включений платником податку до податкового кредиту.

Такий висновок узгоджується із практикою Європейського Суду з прав людини (справа БУЛВЕС проти Болгарії (заява № 3991/03) Європейський Суд з прав людини у своєму рішенні від 22 січня 2009 року). Платник податку не повинен нести наслідків невиконання постачальником його зобов'язань зі сплати податку і в результаті сплачувати ПДВ другий раз, а також сплачувати пеню. На думку Суду, такі вимоги стали надмірним тягарем для платника податку, що порушило справедливий баланс, який повинен підтримуватися між вимогами суспільного інтересу та вимогами захисту права власності.

Отже, зобов'язання контрагентів позивача (ТОВ Стройпрогрес ) не можуть спричиняти цивільно-правових чи податкових наслідків для позивача, водночас і позивач (ТОВ Стройпрогрес ) не може нести відповідальність за будь-які можливі порушення законодавства вчинені контрагентами.

При цьому, документи та інші дані, що викликають сумнів у реальності здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - умов перевезення, зберігання товарів, змісту послуг, що надаються тощо.

Натомість, сама наявність або відсутність окремих документів, а так і помилки у їх оформленні не є підставою для остаточних висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов'язаннях платника податків у зв'язку з його господарською діяльністю мали місце.

Відповідно до п. 11 підрозд. 2 розд. XX Перехідних положень ПКУ з 01.01.2012 року обов'язковій реєстрації в ЄРПН підлягали податкові накладні, у яких сума ПДВ в одній податковій накладній становить понад 10 тисяч гривень.

В свою чергу Законом України № 71-VIII від 28.12.2014 пункт 11 підрозд. 2 розд. XX Перехідних положень ПКУ доповнено абз. 8, яким, зокрема, визначено, що з 01.02.2015 року до ЄРПН вносяться усі податкові накладні.

Таким чином, з огляду на наведене, право на податковий кредит виникає у платника податків за умови належним чином оформленої податкової накладної.

Саме податкова накладна є документом, який свідчить про придбання платником податків ТМЦ, послуг, у зв'язку з чим у такого платника податків виникає право нa податковий кредит.

Матеріали справи не містять доказів про відсутність зареєстрованих вищевказаними контрагентами в ЄРПН податкових накладних, виписаних на користь Позивача. При цьому, Відповідач не заперечує проти наявності вказаних податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних. На думку колегії суддів апеляційної інстанції такі обставини вказують на підтвердження вчинення господарських операцій.

Суд першої інстанції вказує, що в акті перевірки зазначено, що перевіркою встановлено, ТОВ Стройпрогрес протягом 2015 року в окремих податкових (звітних) періодах здійснювались операції з постачання самостійно виготовлених робіт та послуг за цінами нижчими за їх собівартість, що ґрунтується на даних бухгалтерського обліку товариства по рахунках 901 Собівартість реалізації робіт та послуг та 701 Дохід від реалізації робіт та послуг з урахуванням висновків перевірки щодо необґрунтованості включення до складу собівартості реалізованих робіт та послуг вартості субпідрядних робіт ТОВ АЛІНСО , СТРОЙСІТІ ЛТД , ТОВ ЮПОКОМ , ТОВ БУД-СІТІ-ЛАЙФ , ТОВ БІЛДІНГ-ЛАЙФ .

З цього приводу колегія суддів апеляційної інстанції зазначає наступне. Матеріали справи не містять даних про дослідження судом першої інстанції даних бухгалтерського обліку по рахунках 901 Собівартість реалізації робіт та послуг та 701 Дохід від реалізації робіт та послуг . Водночас, в основу висновків покладені відомості, які відображені у акті перевірки №9356/04-36-14-22/31277192, без посилання на конкретні документи бухгалтерського та податкового обліку. На думку колегії суддів апеляційної інстанції зазначене є порушенням прав позивача, оскільки висновки акта перевірки не слугувати безспірним доказом порушень податкового законодавства платником податків.

Колегія суддів апеляційної інстанції бере до уваги, що в Акті перевірки відсутні будь-які розрахунки різниці між сумою собівартості та ціною за якою було реалізовано товари (роботи, послуги). Водночас, суд першої інстанції також не дослідив зазначені розрахунки.

Відповідно до пункту статті 3 Господарського кодексу України під господарською діяльністю розуміється діяльність суб'єктів господарювання у сфері суспільного виробництва, спрямована на виготовлення та реалізацію продукції, виконання робіт чи надання послуг вартісного характеру, що мають цінову визначеність.

Згідно з підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України господарська діяльність - діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Відповідно до підпункту 14.1.56 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України доходи - загальна сума доходу платника податку від усіх видів діяльності, отриманого (нарахованого) протягом звітного періоду в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах як на території України, її континентальному шельфі у виключній (морській) економічній зоні, так і за їх межами

Із аналізу наведених норма вбачається, що законодавець визначив, що поняття доходу для цілей податкового законодавства, яке визначає усі види надходжень, які набуваються платником податку у власність чи на його користь і мають вартісне вираження. При цьому, здійснення господарської діяльності не пов'язується з фактом перевищення надходжень до такого платника податків над його витратами.

Крім того, визначення розміру витрат підприємства шляхом визначення їх на рівні отриманого доходу чинним податковим законодавством України не передбачено.

На думку колегії суддів апеляційної інстанції факт отримання позивачем (TOB Стройпрогрес ) економічної вигоди від здійснення господарської діяльності підтверджується, зокрема, даними статистичної звітності, яка базується на даних бухгалтерського обліку, а саме Звітами про фінансові результати за 2014 рік, 2015 рік та 2016 ріки.

У зазначених звітах позивачем по рядку 2350 (Чистий фінансовий результат) відображено прибуток па загальну суму 2 419 000, гри.: 2014 рік - 288 000 гри., 2015 рік - 1 396 000 гри., 2016 рік - 735 000 гри., що підтверджує право платника податків (позивача) на податковий кредит та реальність здійснення господарських операцій.

Суд першої інстанції зазначає, що позивачем (ТОВ Стройпрогрес ) за червень та грудень 2015 року, березень та червень 2016 року відображено списання кредиторської заборгованості перед ПП Паратус , ГІП A-Прайм , ПП МД-Колхіда , ТОВ ПДО-Дніпро , ТОВ Фай-Торг та ТОВ Астер Груп . Так, частина відображеної в бухгалтерському обліку списаної кредиторської заборгованості була пов'язана із здійсненими в минулому операціями з придбання товарів (робіт, послуг), за якими ТОВ Стройпрогрес у відповідних податкових (звітних) періодах був задекларований податковий кредит з ПДВ, товари/послуги на дату списання боргу набувають статусу безоплатно наданих, оскільки фактично оплата за них не відбулась. Враховуючи те, що платник податку при придбанні товарів/послуг на підставі отриманої податкової накладної сформував податковий кредит, але такі товари/послуги не були оплачені протягом терміну позовної давності, то в податковому періоді, в якому відбувається списання кредиторської заборгованості, платнику податку необхідно відкоригувати суму податкового кредиту. При цьому коригування податкового кредиту у вказаному випадку здійснюється на підставі бухгалтерської довідки .

Колегія суддів апеляційної інстанції не може погодитися з зазначеним висновком виходячи з наступного.

Пунктом 198.3 ст.198 ПКУ передбачено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою п. 193.1 ст. 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з:

- придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг;

- придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи) ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

За таких підстав, якщо платник податків отримав товари, роботи, послуги на підставі договору купівлі-продажу (надання робіт/послуг), посилання контролюючого органу на порушення п. 198.3 ст. 198 ПКУ є таким, що не відповідає нормам ПКУ.

Разом із тим, у пунктом 198.5 ст.198.5 ПКУ перелічені випадки, коли платник ПДВ зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання. При цьому, серед підстав, встановлених пунктом 198.5 ст.198.5 ПКУ відсутня норма щодо "списання простроченої кредиторської заборгованості".

Крім того, стаття 192 ПКУ визначає вичерпний перелік підстав для коригування податкового кредиту. Серед вказаного переліку відсутня така підстава для коригування податкового кредиту, як списання безнадійної кредиторської заборгованості.

Дана норма не регулює операції визнання заборгованості безнадійною. Так. при визнанні заборгованості безнадійною не відбувається зміна компенсації за товари/послуги та у продавця не виникає обов'язку виписати покупцю розрахунок коригування з наступним зменшенням у продавця податкових зобов'язань та зменшенням у покупця податкового кредиту.

Отже є помилковим висновок суду першої інстанції про необхідність коригування податкового кредиту при списанні безнадійної кредиторської заборгованості, оскільки це суперечить ст.192 ПКУ.

Колегія суддів апеляційної інстанції вважає за необхідне наголосити, що відповідно п.п.4,1.4 п.4.1 статті 4 ПКУ, встановлена презумпція правомірності рішень платника податку в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов'язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу.

Отже, за умови коли статтею 192 ПКУ визначено вичерпний перелік підстав для коригування податкового кредиту, платник ПДВ не зобов'язаний коригувати податковий кредит з ПДВ при списанні кредиторської заборгованості.

Окремо слід зауважити, що згідно п.44.2 ст.44 ПКУ, для обрахунку об'єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.

Згідно п.5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 11 "Зобов'язання", зобов'язання визнається, якщо його оцінка може бути достовірно визначена та існує ймовірність зменшення економічних вигод у майбутньому внаслідок його погашення. Якщо на дату балансу раніше визнане зобов'язання не підлягає погашенню, то його сума включається до складу доходу звітного періоду.

Інструкцією про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій передбачено, що на субрахунку 717 "Дохід від списання кредиторської заборгованості" (це рахунок 71 - "Інший операційний дохід") узагальнюється інформація про доходи від списання кредиторської заборгованості, що виникла вході операційного циклу, по закінченні строку позовної давності. Разом із тим, рахунок 71 за кредитом кореспондує із дебетом рахунку 63 "Розрахунки з постачальниками та підрядниками".

При придбанні товарів, робіт, послуг платником ПДВ робляться такі проведення:

Дт 28/90/92 Кт 63 - на суму придбання без ПДВ.

Дт 641/ПДВ Кт 63 - на суму ПДВ.

За таких обставин, списання кредиторської заборгованості має вигляд:

Дт 63 Кт 717 - на всю суму заборгованості.

Таким чином, у відповідності до пункту 44.2 статті 44 ПКУ для обрахунку об'єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування, тому сума списаної кредиторської заборгованості оподатковується податком на прибуток підприємства. При ньому, сума податкового кредиту з ПДВ не підлягає коригуванню.

На думку колегії суддів апеляційної інстанції неповне з'ясування судом першої інстанції обставин, що мають значення для справи призвело до неправильного вирішення справи, що є підставою для скасування рішення суду першої інстанції.

Таким чином, колегія суддів апеляційної інстанції не погоджується з висновком суду першої інстанції про відмову в задоволенні позовних вимог.

Вищезазначене є мотивом для прийняття судом апеляційної інстанції аргументів та доводів, викладених в апеляційній скарзі.

Доводи апеляційної скарги спростовують правове обґрунтування, покладене в основу рішення суду першої інстанції, тому можуть бути підставою для його скасування.

Керуючись 241-245, 250, 315, 316, 321, 322, 327, 328, 329 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Стройпрогрес" на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 11.06.2018 - задовольнити.

Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 11.06.2018 - скасувати та прийняти нову постанову.

Позов задовольнити.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 26.09.2017 № 0000061422 за платежем податок на прибуток на загальну суму 529 438 грн., винесене Головним управлінням ДФС у Дніпропетровської області.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 26.09.2017 № 0000071422 за платежем ПДВ на загальну суму 1 298 705 грн., винесене Головним управлінням ДФС у Дніпропетровської області.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДФС у Дніпропетровської області (код 39394856) на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Стройпрогрес" (код 31277192) судові витрати у розмірі 8 000 грн. за подачу позовної заяви та 41 133, 23 грн. за подачу апеляційної скарги.

Постанова набирає законної сили 27.02.2019 та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом 30 днів в порядку та строки передбачені ст. 328, 329 КАС України з дня складання повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.

Вступну та резолютивну частини постанови проголошено 27.02.2019.

В повному обсязі постанова виготовлена 06.03.2019.

Головуючий суддя Ю.В. Дурасова

суддя Л.А. Божко

суддя С.М. Іванов