Постанова

від 19.03.2019 по справі 2а-3789/11/1070

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

Іменем України

Київ

19 березня 2019 року

справа №2а-3789/11/1070

адміністративне провадження №К/9901/28058/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

головуючого - Ханової Р.Ф.(суддя-доповідач),

суддів: Гончарової І.А., Олендера І.Я.,

розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Приватного акціонерного товариства Кондитерська фабрика Лагода

на постанову Київського окружного адміністративного суду від 26 квітня 2016 року у складі судді Панової Г.В.

та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 26 липня 2016 року у складі суддів Безименної Н.В., Аліменка В.О., Кучми А.Ю.,

у справі № 2а-3789/11/1070

за позовом Приватного акціонерного товариства Кондитерська фабрика Лагода

до Миронівської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Київській області

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

У С Т А Н О В И В :

17 серпня 2011 року Приватне акціонерне товариство Кондитерська фабрика Лагода (далі - Товариство, платник податків, позивач у справі) звернулося до суду з позовом до Миронівської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Київській області (далі - податковий орган, відповідач у справі) про визнання протиправними дії Кагарлицької об'єднаної Державної податкової інспекції в Київській області в частині порушення термінів проведення планової виїзної документальної перевірки, оформлення її результатів та винесення податкових повідомлень-рішень, визнання протиправними дії Кагарлицької об'єднаної Державної податкової інспекції в Київській області в частині визнання укладеного позивачем правочину із постачальником Товариством з обмеженою відповідальністю Фаворит - ЛМ нікчемним, визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень від 18 липня 2011 № 0002482301, яким зменшено суму від'ємного значення об'єкту оподаткування податку на прибуток (зменшено збитки) у І кварталі 2011 року суму 1 000 000 грн. та № 0002492301, яким визначено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість на загальну суму 242678,89 грн у повному обсязі.

Розгляд справи здійснювався судам неодноразово, судові рішення, які є предметом цього касаційного перегляду, ухвалені на виконання ухвали Вищого адміністративного суду України від 15 жовтня 2015 року, якою скасовано постанову Київського окружного адміністративного суду від 14 вересня 2011 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 19 квітня 2012 року, а справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції. Скасовуючи рішення судів попередніх інстанцій, Вищий адміністративний суд України зазначив, що судами попередніх інстанцій не було з'ясовано належним чином всіх обставин справи.

26 квітня 2016 року постановою Київського окружного адміністративного суду, залишеною без змін ухвалою від 26 липня 2016 року Київського апеляційного адміністративного суду, позов Товариства задоволено частково, визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Миронівської міжрайонної державної податкової інспекції Київської області ДПС від 18 липня 2011 року № 0002492301 в частині збільшення суми грошового зобов'язання за платежем податок на додану вартість у розмірі 42 678 (сорок дві тисячі шістсот сімдесят вісім) грн. 98 коп. У задоволенні решти позовних вимог відмовлено.

Рішення суду у частині задоволення позову вмотивовано тим, що господарські операції між позивачем та Товариством з обмеженою відповідальністю Пром-Техсервіс носять реальний характер, що підтверджується первинними бухгалтерськими документами, оформленими у відповідності до вимог законодавства, натомість господарські операції між позивачем та Товариством з обмеженою відповідальністю Фаворит-ЛМ не носять реального характеру, правочини між ними здійснені без настання реальних наслідків, а тому у позивача відсутні підстави формувати на їх основі витрати та податковий кредит.

11 серпня 2016 року Товариством подано касаційну скаргу до Вищого адміністративного суду України, в якій позивач, посилаючись на порушення судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, невірної оцінки фактичним обставинам справи та доказів у справі в частині відмови у задоволені позову, просить скасувати постанову суду першої інстанції та ухвалу суду апеляційної інстанції в частині відмови у задоволені позовних вимог та ухвалити нове судове рішення, яким позовні вимоги Товариства задовольнити в повному обсязі.

12 серпня 2016 року ухвалою Вищого адміністративного суду України відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою Товариства та витребувано справу №2а-3789/11/1070 з Київського окружного адміністративного суду.

Податковим органом заперечення або відзив на касаційну скаргу Товариства до Вищого адміністративного суду України не подавались, що не перешкоджає її розгляду по суті.

07 вересня 2016 року справа №2а-3789/11/1070 надійшла до Вищого адміністративного суду України.

23 лютого 2018 року справа №2а-3789/11/1070 разом із матеріалами касаційної скарги №К/9901/28058/18 передані до Верховного Суду.

Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

Верховний Суд, переглянувши судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, не вбачає підстав для задоволення касаційної скарги.

Відповідно до частин першої, другої, третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.

Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Зазначеним вимогам закону судові рішення відповідають.

Суди першої та апеляційної інстанцій установили, що податковим органом проведено у травні - червні 2011 року документальну планову виїзну перевірку Товариства з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01 квітня 2010 року по 31 березня 2011 року, валютного та іншого законодавства за період 01 березня 2010 року по 31 березня 2011 року, результати якої викладені в акті перевірки від 08 липня 2011 року №241/23-1/32967502 (далі - акт перевірки), яким встановлені порушення підпункту 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємства", в результаті чого зменшено від'ємне значення об'єкта оподаткування податком на прибуток за І квартал 2011 року на суму 1 000 000 грн., пункту 1.3 статті 1, підпункту 7.2.6 пункту 7.2, підпункту 7.4.5. пункту 7.4 статті 7 Закону України "Про податок на додану вартість" від 03 квітня 1997 року № 168/97-ВР за період з 01 квітня 2010 року по 31 березня 2011 року, в результаті чого занижено податок на додану вартість на загальну суму 240 396, 71 грн, в тому числі за травень 2010 року на суму 716, 68 грн, за серпень 2010 року на суму 8 408, 37 грн, за лютий 2011 року на суму 231271,66 грн.

18 липня 2011 року керівником податкового органу згідно з підпунктом 54.3.2 пункту 54.3 статті 54, пунктом 58.1 статті 58 Податкового кодексу України на підставі акта перевірки прийнято податкові повідомлення-рішення № 0002482301, яким зменшено позивачу суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 1 000 001, 00 грн, з яких 1 000 000, 00 грн. за основним платежем за порушення підпункту 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 Закону України Про оподаткування прибутку підприємств та 1 грн за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) та № 0002492301, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість у розмірі 242 678, 98 грн, з яких - 240 396, 71 грн за основним платежем за порушення пункту 1.3 статті 1, підпункту 7.2.6 пункту 7.2, підпункту 7.4.5 пункту 7.4 статті 7 Закону України Про податок на додану вартість та 2 282, 27 грн за штрафними (фінансовими) санкціями, застосованими на підставі пункту 123.1 статті 123 Податкового кодексу України, з мотивів нереальності господарських операцій за договорами, укладеними між позивачем та Товариством з обмеженою відповідальністю Фаворит ЛМ , Товариством з обмеженою відповідальністю Пром-Техсервіс .

Оцінюючи спірні правовідносини щодо формування податку на додану вартість, суди попередніх інстанцій здійснили аналіз положень пункту 1.7 статті 1, підпунктів 7.4.1, 7.4.5 пункту 7.4, пункту 7.5 статті 7 Закону України Про податок на додану вартість (в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин).

Здійснюючи оцінку спору в частині формування позивачем валових витрат суди попередніх інстанцій висновувалися на аналізі положень статті 3, статті 5 Закону України Про оподаткування прибутку підприємств , за положеннями якої валові витрати виробництва та обігу (далі - валові витрати) визначені, як сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

До складу валових витрат включаються, у тому числі, суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3-5.7 цієї статті.

Системний аналіз положень абзацу четвертого підпункту 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 Закону України Про оподаткування прибутку підприємств та частини першої, частини другої статті 9 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні , зумовлює висновок про те, що обов'язковою умовою виникнення права на формування податкового кредиту та витрат, є сплата податку на додану вартість у ціні придбаного або виготовленого товару чи послуг та понесення витрат саме у зв'язку з отриманням товарів, робіт (послуг).

Відтак, правомірність формування валових витрат та податкового кредиту залежить безпосередньо від фактичного придбання товару, робіт, послуг та їх подальшого використання платником податків в оподаткованих операціях у межах господарської діяльності.

Суди попередніх інстанцій встановили, що між позивачем та Товариством з обмеженою відповідальністю Пром-Техсервіс укладено та виконано договір про надання транспортно-експедиторських послуг від 04 січня 2010 року № 20/ТЕ, реальність господарських операцій за вказаним договором про надання транспортно-експедиторських послуг, що обумовило висновок судів попередніх інстанцій про правомірність формування позивачем податкового кредиту за цими операціями та задоволення позову у цій частині, що не є предметом касаційного перегляду.

Також встановлено, що між позивачем (замовник) та Товариством з обмеженою відповідальністю Фаворит-ЛМ (виконавець) укладено договір про надання послуг № 05/07-П від 30 вересня 2010 року, за умовами якого замовник доручає, а виконавець зобов'язується надавати останньому інформаційно-маркетингові послуги та послуги мерчандайзингу, які замовник приймає на визначених у даному договорі умовах, на підтвердження реальності виконання умов за вказаним договором, позивач надав суду копії акта здачі-прийняття робіт від 30 вересня 2010 року № Ф-00000054, податкової накладної від 30 вересня 2010 року № 147 та банківські виписки.

Оцінюючи надані суду документи, як підстави формування бухгалтерського обліку по факту здійснення господарських операцій, суд апеляційної інстанції зазначив, що у наданому суду акті здачі-прийняття робіт від 30 вересня 2010 року № Ф-00000054 відсутня інформація про зміст і обсяг виконаних робіт (наданих послуг), період їх виконання, одиниця виміру господарської операції, в чому ці роботи полягали та в якому обсязі були виконані. Крім того, зазначений акт датований 30 вересня 2010 року тобто датою складання самого договору, що також ставить під сумнів реальність надання послуг за вищевказаним договором про надання послуг.

Судом апеляційної інстанції надані позивачем, на підтвердження факту оплати вказаних послуг, банківські виписки не прийняті у якості належних доказів виконання договору від 30 вересня 2010 року з огляду на те, що згідно виписок всі проплати за послуги мерчандайзингу здійснювались на підставі договору про надання послуг від 05 липня 2010 року № 05\07-П, а не на підставі договору про надання послуг від 30 вересня 2010 № 05\07-П.

Судами попередніх інстанцій також встановлено, що наданий позивачем, на підтвердження виконання умов вищевказаного договору, звіт, датований 11 січня 2011 року, отриманий ним лише 27 січня 2011 року, що підтверджується печаткою на титульній сторінці та копією журналу реєстрації вхідної кореспонденції за 2011 рік, при цьому акт здачі-прийняття робіт підписаний 30 вересня 2010 року, тобто задовго до отримання зазначеного звіту.

Суд апеляційної інстанції проаналізувавши наявні у матеріалах справи документи, дійшов висновку, що надання Товариством з обмеженою відповідальністю Фаворит-ЛМ послуг за договором № 05/07-П від 30 вересня 2010 року не підтверджується щодо реального часу здійснення таких операцій, місцезнаходженням майна, наявності трудових ресурсів, виробничо-складських приміщень та іншого майна, які економічно необхідні для виконання такого виду діяльності, оскільки маркетингові та мерчандайзингові послуги потребують значних зусиль та затрат, тривалого часу для їх надання, що свідчить про відсутність необхідних умов для результатів відповідної господарської, економічної діяльності, технічного персоналу, основних фондів, виробничих активів, складських приміщень і транспортних засобів у контрагента позивача.

За висновком судів попередніх інстанцій Товариство з обмеженою відповідальністю "Фаворит-ЛМ" фактично не могло здійснювати господарські операції за договором про надання послуг № 05/07-П від 30 вересня 2010 року, укладеним з позивачем, а тому, враховуючи відсутність в діях позивача економічної доцільності витрат на маркетингові та мерчандайзингові послуги, причинно-наслідкового зв'язку між придбаними послугами та отриманням в подальшому прибутку, що зумовило висновок про відсутність підстав для включення позивачем до складу податкового кредиту 200000 грн суми податку на додану вартість сплаченого відповідно до податкової накладної від 30 вересня 2010 року № 147 та відповідно відсутності підстав для формування валових витрат у сумі 1000000 грн.

Суд погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про відсутність у позивача за взаємовідносинами з Товариством з обмеженою відповідальністю Фаворит-ЛМ відповідних первинних документів як підстав для бухгалтерського обліку господарських операцій, якими зафіксовані факти їх здійснення, відповідно до частини першої та другої статті 9 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні .

Суд визнає, що мерчандайзингові послуги, як частина процесу маркетингу, передпродажний захід стосовно товарів (робіт, послуг), що продаються на час спірних правовідносин (2010 рік) належали до витрат подвійного призначення особливості віднесення яких до складу валових витрат платника податку були врегульовані підпунктом 5.4.4 пункту 5.4 статті 5 Закону України Про оподаткування прибутку підприємства . Впродовж усіх судових розглядів доказів дотримання особливостей оподаткування послуг цього виду позивач не надав.

Також не надано доказів формування позивачем витрат в розумінні пунктів 17-19 Положення (Стандарту) бухгалтерського обліку 16 Витрати , затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 1999 року № 318 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 19 січня 2000 року за №27/4248), який підлягав застосуванню до спірних відносин відповідно до статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України, що діяла в редакції до 15 грудня 2017 року, підлягає застосуванню на час касаційного перегляду відповідно до статті 7 цього кодексу, в редакції, яка діє з 15 грудня 2017 року.

Відсутність підстав для віднесення понесених на вищеозначені послуги витрат позивачем, не доведеність їх використання у власній господарській діяльності в оподаткованих операціях, унеможливлює прийняття позиції Товариства щодо належності включення до складу валових витрат 1000000 грн та як наслідок цього формування податкового кредиту у сумі 200000 грн відповідно до підпункту 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону України Про податок на додану вартість .

Позивач касаційною скаргою просить про переоцінку, додаткову перевірку доказів стосовно здійснення господарських операцій із його контрагентом, що знаходиться за межами касаційного перегляду встановленими частиною другою статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України.

Верховний Суд визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права чи порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень, внаслідок чого касаційна скарга позивача залишається без задоволення, а рішення судів першої та апеляційної інстанції - без змін.

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Приватного акціонерного товариства Кондитерська фабрика Лагода залишити без задоволення.

Постанову Київського окружного адміністративного суду від 26 квітня 2016 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 26 липня 2016 року у справі № 2а-3789/11/1070 залишити без змін.

Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з моменту її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Головуючий Р.Ф. Ханова

Судді: І.А. Гончарова

І.Я. Олендер