Постанова

від 10.04.2019 по справі 826/109/17

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД Справа № 826/109/17 Суддя першої інстанції: Арсірій Р.О.

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

10 квітня 2019 року м. Київ

Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі:

головуючого судді - Степанюка А.Г.,

суддів - Губської Л.В., Епель О.В.,

при секретарі - Ліневській В.В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДФС у м. Києві на прийняте у порядку письмового провадження рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 13 грудня 2018 року у справі за адміністративним позовом Публічного акціонерного товариства Електротехнічний завод до Головного управління ДФС у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

В С Т А Н О В И Л А :

У грудні 2016 року Публічне акціонерне товариство Електротехнічний завод (далі - Позивач, ПАТ Електротехнічний завод ) звернулося до Окружного адміністративного суду міста Києва з позовом до Головного управління ДФС у м. Києві (далі - Відповідач, ГУ ДФС у м. Києві) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 14.10.2016 року №1140140303 та №1141140303, від 16.12.2016 року №0006461401 та №0006451401.

Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 13.12.2018 року позов задоволено частково - визнано протиправними та скасовані податкові повідомлення-рішення від 04.10.2016 року №1140140303, № 1141140303 та від 16.12.2016 року №0006461401. У задоволенні іншої частини позовних вимог відмовлено.

При цьому суд першої інстанції виходив з того, що контролюючим органом не вірно обраховано податкове зобов'язання з податку на прибуток, а також безпідставно нараховано податкове зобов'язання з податку на прибуток на кошти, сплачені контрагенту. Крім того, зазначив, що належними і допустимими доказами підтверджується правомірність реалізації ПАТ Електротехнічний завод рухомого майна за визначеними в актах експертної оцінки цінами, у той час як ГУ ДФС у м. Києві не обґрунтовано правильність розрахунків середньоринкової вартості легкових автомобілів.

Поряд з цим, відмовляючи у задоволенні іншої частини позовних вимог, суд підкреслив, що відсутність будь-яких первинних документів на підтвердження господарських операцій з ТОВ Пейпа Трейд Україна унеможливлює формування даних податкового обліку, зокрема, віднесення сплачених такій особі сум до складу податкового кредиту.

Не погоджуючись із вказаним рішенням суду першої інстанції, Відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати його в частині задоволених позовних вимог та прийняти нове, яким відмовити у задоволенні позову у повному обсязі. В обґрунтування своїх доводів зазначає, що судом першої інстанції не було враховано недоліки актів експертної оцінки та актів прийому-передачі рухомого майна, які у такому випадку не можуть підтверджувати ціну транспортних засобів, а відтак, за розрахунками контролюючого органу, така ціна була нижче середньоринкової вартості. Крім того, наголошує, що судом не досліджувалися взаємовідносини ПАТ Електротехнічний завод з ТОВ Будсервіс-К , адже донарахування податку на прибуток згідно податкового повідомлення-рішення від 16.12.2016 року №0006461401 здійснювалося як за наслідками господарських відносин з ТОВ Пейпа Трейд Україна , так і з ТОВ Будсервіс-К , які, за наслідками перевірки, були встановлені безтоварними.

Ухвалами Шостого апеляційного адміністративного суду від 18.02.2019 року було відкрито апеляційне провадження у справі, встановлено строк для подачі відзиву на апеляційну скаргу та призначено справу до розгляду у відкритому судовому засіданні на 20.03.2019 року.

Ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 20.03.2019 року зобов'язано учасників справи подати запитувані судом додаткові документи та відкладено розгляд справи на 10.04.2019 року.

У відзиві на апеляційну скаргу ПАТ Електротехнічний завод просить залишити її без задоволення, а рішення суду першої інстанції в частині задоволених позовних вимог - без змін. В обґрунтування своєї позиції зазначає, що вартість реалізованих транспортних засобів була встановлена відповідно до звіту незалежного суб'єкта оціночної діяльності, а тому Відповідач, не будучи суб'єктом оціночної діяльності, не може стверджувати про некоректність даних звіту. Крім того, наголошує, що Відповідачем невірно обраховано ставку податку на доходи фізичних осіб, оскільки вона має складати 5% бази оподаткування. Стверджує, що твердження ГУ ДФС у м. Києві про безтоварність господарських операцій з ТОВ Пейпа Трейд Україна не підтверджуються належними і допустимими доказами з огляду на принцип персональної відповідальності платника податків. Окремо звертає увагу, що оскаржувані індивідуальні акти були прийняті передчасно до моменту розгляду заперечень на акт перевірки.

У судовому засіданні представник Відповідача доводи апеляційної скарги підтримав та просив суд її вимоги задовольнити повністю.

Представник Позивача наполягав на залишенні апеляційної скарги без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.

Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Оскільки рішення суду першої інстанції в частині відмови у задоволенні позовних вимог не є предметом апеляційного оскарження, судова колегія вважає за необхідне здійснювати перевірку його законності та обґрунтованості у межах доводів та вимог апеляційної скарги ГУ ДФС у м. Києві.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, заслухавши пояснення представників учасників справи, повно та всебічно дослідивши обставини справи, колегія суддів вважає, що апеляційну скаргу необхідно задовольнити частково, а рішення суду першої інстанції - змінити, виходячи з такого.

Вирішуючи спір, суд першої інстанції встановив, що у липні - вересні 2016 року працівниками ГУ ДФС у м. Києві на підставі наказу від 13.07.2016 року №4267, повідомлення від 14.07.2016 року №187/26-15-14-01-02, направлень від 29.07.2016 року №№ 849/26-15-14-01-02, 850/26-15-14-01-02, 848/26-15-14-01-02, 847/26-15-14-01-02, 1964/26-15-14-03-03, 1345/26-15-14-06-03, 1842/26-15-14-04-06, 1842/26-15-14-04-06 та згідно пп. 75.1.2 п. 75.1 ст. 75, ст. 77, п. 82.1 ст. 82 ПК України було проведено документальну планову виїзну перевірку ПАТ Електротехнічний завод з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2013 року по 31.03.2016 року, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2013 року по 31.03.2016 року.

У ході перевірки податковим органом було виявлено порушення Позивачем, зокрема:

- п. 44.1 ст. 44, п. 134.1 ст. 134, пп. 14.1.36 п. 14.1 ст. 14, п.п. 138.1, 138.2 ст.138, пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139 Податкового кодексу України, п. 18 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 Витрати , затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 року №318, що призвело до заниження податку на прибуток на загальну суму 2 633 910 грн.;

- абз. а п. 138.1, абзаців 1, 2 п. 198.3 ст. 198 Податкового кодексу України, в результаті чого, занижено податок на додану вартість на загальну суму 3 975 221,00 грн.;

- пп. 164.2.4 п. 164.2 ст. 164, пп. є пп. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164, п. 167.1 ст. 167, пп. 168.1.1 п. 168.1 ст. 168, п. 173.1 ст. 173 Податкового кодексу України, внаслідок чого встановлено несплату податку на доходи фізичних осіб на загальну суму 111 232,94 грн.;

- пп. пп. 1.1, 1.2 п. 161 підрозділу 10 розділу XX, підпунктів 168.1.1, 168.1.2, 168.1.5 п. 168.1 ст. 168, п. 173.1 ст. 173 Податкового кодексу України, внаслідок чого встановлено несплату військового збору у суму 8 388,14 грн.

Висновки перевірки зафіксовані в акті від 16.09.2016 року №282/26-15-14-01-02/22965117 (т. 1 а.с. 37-201), заперечення на які (т. 1 а.с. 202-250, т. 2 а.с. 1-5) були залишені без розгляду, про що ГУ ДФС у м. Києві було повідомлено ПАТ Електротехнічний завод листом від 03.10.2016 року №21498/10/26-15-14-0102 (т. 2 а.с. 6-8).

На підставі викладених в акті перевірки висновків Відповідачем прийняті податкові повідомлення-рішення:

- №0004751401 від 04.10.2016 року, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість на суму 4 808 256,00 грн. (у тому числі 3 846 605,00 грн. за основним платежем та 961 651,00 грн. штрафних санкцій);

- №0004761401 від 04.10.2016 року, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток на суму 3 146 825,00 грн. (у тому числі за основним платежем 2 633 910,00 грн., штрафні санкції 512 915,00 грн.);

- №1140140303 від 04.10.2016 року, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб на суму 139 041,17 грн. (у тому числі 111 232,94 грн. за основним платежем та 27 808,23 грн. штрафних санкцій) (т. 1 а.с. 27);

- №1141140303 від 04.10.2016 року, яким збільшено суму грошового зобов'язання з військового збору на суму 10 485,17 грн. (у тому числі 8 388,14 грн. за основним платежем та 2 097,03 грн. штрафних санкцій) (т. 1 а.с. 29).

За результатами адміністративного оскарження рішенням ДФС України від 08.12.2016 року №26529/6/99-99-11-02-01-15 (т. 2 а.с. 72-83) скарга ПАТ Електротехнічний завод від 12.10.2016 року №500/124 (т. 2 а.с. 10-69) задоволена частково - скасовано податкові повідомлення-рішення від 04.10.2016 року №0004751401, №0004761401 в частині визначення податку на прибуток та податку на додану вартість по взаємовідносинах з ТОВ Алонез , ТОВ Ньюлес , ТОВ Аіронікс Компоненте , ТОВ Промелектро , ТОВ Ломекс , ТОВ НВ Центр Розвитку Технологій та у відповідній частині штрафні санкції, а в іншій частині зазначені податкові повідомлення-рішення залишені без змін. Податкові повідомлення-рішення від 04.10.2016 року №1140140303 та №1141140303 залишені без змін.

На виконання вказаного рішення ДФС України Відповідачем 16.12.2016 року прийнято податкові повідомлення-рішення:

- №0006461401, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток на суму 30 831,00 грн. (у тому числі 20 554,00 грн. за основним платежем та 10 277,00 грн. штрафних санкцій) (т. 1 а.с. 32-33);

- №0006451401, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість на суму 13 831,00 грн. (у тому числі за основним платежем 10 631,00 грн., штрафні санкції 2 657,00 грн.) (т. 1 а.с. 34-35).

Вирішуючи питання про правомірність оскаржуваних індивідуальних актів, суд першої інстанції встановив, що контролюючими органами поставлено під сумнів реальність господарських відносин ПАТ Електротехнічний завод із ТОВ Пейпа Трейд Україна .

Як зазначив суд першої інстанції зі змісту акту перевірки, ПАТ Електротехнічний завод на підставі укладеного з ТОВ Пейпа Трейд Україна договору №46 від 10.04.2013 року та згідно з видатковими накладними, перелік яких наведено в акті перевірки, придбало канцелярській товари, миючі засоби. До складу адміністративних витрат ПАТ Електротехнічний завод включено витрати по взаєморозрахунках з ТОВ Пейпа Трейд Україна за 2013 рік - в сумі 33 709,00 грн., на підставі податкових накладних включено до складу податкового кредиту за лютий- вересень 2013 року ПДВ в сумі 6 742,00 грн.

При цьому суд першої інстанції зауважив, що Відповідач в обґрунтування висновків про відсутність реального характеру вказаних господарських операцій посилався на інформацію, внесену оперативним управлінням Державної податкової інспекції у Солом'янському районі міста Києва №7353/8/26-58-07-04 від 17.12.2015 року, згідно якої засновник ТОВ Пейпа Трейд Україна ОСОБА_1 надав пояснення, в якому зазначив, що жодного відношення до реєстрації та ведення фінансово-господарської діяльності на підприємстві не має. В акті перевірки також зафіксовано, що відкрито кримінальне провадження №32015100090000184 від 14.12.2015 за ч. 1 ст. 205 Кримінального кодексу України.

Крім іншого, як зазначив суд першої інстанції з посиланням на матеріали перевірки, ГУ ДФС у м. Києві підкреслило, що на ТОВ Пейпа Трейд Україна зареєстрована тільки одна особа, при цьому дане товариство здійснювало реалізацію різних товарних груп та здійснювало надання різнопланових послуг, робіт.

Поряд з цим, Окружним адміністративним судом міста Києва зі змісту акту перевірки встановлено, що ПАТ Електротехнічний завод здійснено реалізацію рухомого майна (легкових автомобілів) фізичній особі ОСОБА_2, а саме: Daewoo Lanos TF 48Y 2006 за 30,00 грн.; Fiat Doblo Cargo Panorama 2008 року за 490,00 грн.; Fiat Doblo Cargo Panorama 2010 року за 1 650,00 грн.; Toyota Corolla 2012 року за 51 030,00 грн.

Як зазначив суд першої інстанції, до перевірки Позивачем надано акти експертної оцінки рухомого майна, дослідивши які Відповідач не взяв їх до уваги посилаючись на те, що в актах експертної оцінки при визначенні дійсної ринкової вартості транспортних засобів не враховано пробіг транспортного засобу; в акті зазначено, що об'єкти оцінювання непридатні для використання без зазначення причини та оцінені як чорний метал, ціна 1 кг металу становить 3,00 гривні; в акті зазначено оціночну вартість станом на 03.12.2015 року, згідно видаткової накладної №81 від 08.12.2015 передано транспортні засоби фізичній особі ОСОБА_2

На підставі встановлених вище обставин, суд першої інстанції прийшов до висновку, що оскільки у матеріалах справи відсутні будь-які документи, які підтверджують господарські відносини ПАТ Електротехнічний завод з ТОВ Пейпа Трейд Україна , то твердження контролюючого органу про заниження Позивачем податку на додану вартість на суму 10 631,00 грн. є обґрунтованим, а тому підстави для скасування податкового повідомлення-рішення від 16.12.2016 року №0006451401 відсутні. Поряд з цим, суд вказав на безпідставності прийняття Відповідачем податкових повідомлень-рішень від 04.10.2016 року №1140140303 та №1141140303 й від 16.12.2016 року №0006461401, оскільки, по-перше, ГУ ДФС у м. Києві було нараховано на об'єкт оподаткування 33 709,00 грн. податок на прибуток у розмірі 20 554,00 грн., що більше ніж втричі перевищує діючу на момент виникнення спірних правовідносин ставку податку, по-друге, перераховані в указаній сумі кошти на рахунок ТОВ Пейпа Трейд Україна не можуть вважатися доходом, а відтак охоплюються об'єктом оподаткування податку на прибуток, по-третє, Відповідачем не було дотримано механізму визначення середньоринкової вартості реалізованих Позивачем автомобілів, а тому їх продаж за ціною, визначеною у звітах про експертну оцінку, узгоджується з вимогами чинного законодавства.

З такими висновками суду першої інстанції колегія суддів не може повністю погодитися з огляду на таке.

Щодо позиції суду першої інстанції про відсутність доказів реальності господарських операцій з ТОВ Пейпа Трейд Україна колегія суддів зауважує таке.

Згідно п. 44.1 ст. 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Приписами ст. 1 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні визначено, що первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Згідно ч. 1 ст. 9 вказаного Закону підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Відповідно до ч. 2 ст. 9 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Крім того, згідно п. 2.4 затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 року №88 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку первинні документи повинні мати такі обов'язкові реквізити: найменування підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), дата і місце складання, зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції (у натуральному та/або вартісному виразі), посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий чи електронний підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Отже, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції.

Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.

З урахуванням викладеного для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції.

Податковий кредит для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на додану вартість, а також витрати, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування податком на прибуток, мають бути фактично здійснені і підтверджені належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.

Водночас за відсутності факту придбання товарів чи послуг або в разі якщо придбані товари чи послуги не призначені для використання у господарській діяльності платника податку відповідні суми не можуть включатися до складу витрат для цілей податкового кредиту з податку на додану вартість навіть за наявності формально складених, але недостовірних документів або сплати грошових коштів.

Тобто, при вирішенні питання про правомірність формування податкових зобов'язань суд повинен встановити, насамперед, реальність господарської операції, про що мають свідчити належним чином оформлені первинні документи. При цьому чинне законодавство передбачає перелік необхідних первинних документів з огляду на предмет господарських відносин.

У контексті наведеного судовою колегією враховується, що до матеріалів справи ПАТ Електротехнічний завод не було надано жодного документа, який би підтверджував факт здійснення господарських операцій з ТОВ Пейпа Трейд Україна , що свідчить про обґрунтованість висновків суду першої інстанції про безтоварність господарської операції між вказаними контрагентами.

Крім того, суд апеляційної інстанції вважає за необхідні підкреслити, що у матеріалах справи відсутні будь-які документи на підтвердження реальності здійснення господарських операцій між ПАТ Електротехнічний завод і ТОВ Будсервіс-К . Проте, вказані обставини залилися поза увагою суду першої інстанції попри те, що формування даних податкового обліку здійснювалося Позивачем як за наслідками господарських відносин як з ТОВ Пейпа Трейд Україна , так і з ТОВ Будсервіс-К .

Надаючи оцінку посиланню ГУ ДФС у м. Києві на матеріали кримінального провадження №32015100090000184 у рамках якого ОСОБА_1 (директором ТОВ Пейпа Трейд Україна на момент укладення договору) надані пояснення та показання щодо заперечення участі у господарській діяльності ТОВ Пейпа Трейд Україна , судовою колегією враховується, що первинні документи, виписані від імені підприємства та від особи, яка, по-перше, заперечує свою участь у створенні та діяльності цього підприємства, по-друге, не мала можливості їх підписати, не можуть вважатися належно оформленими та підписаними повноважними особами, відповідно посвідчувати факт придбання товарів/робіт/послуг.

Наведена позиція узгоджується з правовими висновками Верховного Суду, викладеними, зокрема, у постановах від 14.03.2019 року у справі № 825/2042/14 та у справі № 808/2159/17.

Крім того, у постанові Верховного Суду України від 05.03.2012 року у справі № 21-421а11 також міститься правовий висновок, відповідно до якого податкові накладні, які стали підставою для формування податкового кредиту, виписані від імені осіб, які заперечують свою участь у створенні та діяльності контрагентів платника податків, зокрема й у підписанні будь-яких первинних документів, не можуть вважатися належно оформленими та підписаними повноважними особами звітними документами, які посвідчують факт придбання товарів, робіт чи послуг, а тому віднесення відображених у них сум ПДВ до податкового кредиту є безпідставним.

Поряд з цим, в акті перевірки контролюючим органом зверталася увага на вирок Автозаводського районного суд міста Кременчука Полтавської області від 04.12.2014 року у справі №524/10551/14-к, який набрав законної сили 06.01.2015 року, за обвинуваченням ОСОБА_3 у вчиненні кримінальних правопорушень, передбачених ч. 2 ст. 28, ч. 2 ст. 205 КК України, в якому затверджено угоду про визначення винуватості вказаної особи, встановлено факт фіктивності ТОВ Будресурс-К .

У контексті наведених обставин колегія суддів вважає за необхідне підкреслити, що статус фіктивного підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю навіть за формального підтвердження її первинними документами та дає підстави для висновку про те, що первинні документи, які стали підставою для формування податкового кредиту та валових витрат, виписані контрагентом, фіктивність господарської діяльності якого встановлена вироком суду, не можуть вважатися належно оформленими та підписаними повноважними особами звітними документами, які посвідчують факт придбання товарів, робіт чи послуг, а тому віднесення відображених у них сум ПДВ до податкового кредиту є безпідставними.

Вказаний правовий висновок щодо застосування норм права у подібних правовідносинах викладено в постанові Верховного Суду України від 26.01.2016 року у справі № 21-4781а15 та у подальшому підтримано Верховним Судом, зокрема, у постановах від 06.02.2018 року у справі №826/6986/14, від 18.04.2018 року у справі №2а/0470/14206/12, від 08.05.2018 року у справі №802/3954/15-а, від 15.05.2018 року у справі №815/5318/17, від 15.05.2018 року у справі №826/10170/17.

Таким чином, беручи до уваги викладене, а також той факт, що ТОВ Будсервіс-К створене з метою здійснення удаваних (безтоварних) операцій та незаконного одержання доходів, що встановлено вироком суду, який набрав законної сили, судова колегія приходить до висновку про відсутність реальності здійснення господарських операцій ПАТ Електротехнічний завод із вказаним контрагентом.

Відтак, з урахуванням наведених доказів у своїй сукупності, а саме - відсутності будь-яких документів, які підтверджують реальність господарських операцій з ТОВ Пейпа Трейд Україна і ТОВ Будсервіс-К , а також надання директором ТОВ Пейпа Трейд Україна у рамках кримінального провадження №32015100090000184 пояснень щодо заперечення будь-якої причетності до господарської діяльності даного товариства та підписання від його імені документів, та встановлення вироком суду, який набрав законної сили, фіктивності ТОВ Будверсів-К , колегія суддів приходить до висновку про відсутність правових підстав стверджувати про реальність та товарність господарських операцій між вказаними суб'єктами господарювання.

З урахуванням наведеного судова колегія вважає за необхідне зазначити таке.

Відповідно до пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 ПК України об'єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.

Для цілей цього підпункту до річного доходу від будь-якої діяльності, визначеного за правилами бухгалтерського обліку, включається дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), інші операційні доходи, фінансові доходи та інші доходи.

Згідно п. 138.2 ст. 138 ПК України витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Приписи п. 135.1 ст. 135 ПК України визначають, що базою оподаткування є грошове вираження об'єкту оподаткування, визначеного згідно із статтею 134 цього Кодексу з урахуванням положень цього Кодексу.

За правилами п. 137.1 ст. 137 Податкового кодексу України податок нараховується платником самостійно за ставкою, визначеною статтею 136 цього Кодексу, від бази оподаткування, визначеної згідно зі статтею 135 цього Кодексу.

Крім того, відповідно до п. 198.1, п. 198.3 ст. 198 ПК України, податковий кредит звітного періоду складається із сум податків, сплачених (нарахованих) платником податку у звітному періоді у зв'язку з придбанням товарів (робіт і послуг), вартість яких відноситься до складу витрат виробництва (обігу). Право на нарахування податкового кредит виникає незалежно від того, чи такі товари (послуги) та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Згідно п.198.6 ст. 198 ПК України не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами згідно п. 201.11 ст.201 Кодексу). У разі коли на момент перевірки платника податку органом державної податкової служби суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим підпунктом документами, платник податку несе відповідальність у вигляді фінансових санкцій, установлених законодавством, нарахованих на суму податкового кредиту, не підтверджену зазначеними цим підпунктом документами.

Відповідно до п. 198.2 ст. 198 ПК України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Згідно п. 201.10 ст. 201 ПК України податкова накладна видається платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, на вимогу покупця та є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Відповідно до п. 200.1 ст. 200 Податкового кодексу України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Пунктом 200.3 ст. 200 ПК України визначено, що при від'ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу), а в разі відсутності податкового боргу - зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

З наведеного вбачається, що в силу положень п. 198.6 ст. 198 ПК України не дають право на формування податкового кредиту операції, не підтверджені належним чином оформленими документами. При цьому, судова колегія вважає за необхідне підкреслити, що встановлення факту нереальності вчинення господарської операції не потребує з'ясування змісту умислу учасників такої операції. Відсутність реально вчиненої господарської операції та, як наслідок, юридична дефектність відповідних первинних документів за змістом пункту 44.1 ст. 44 Податкового кодексу України не дозволяє формувати дані податкового обліку незалежно від спрямованості умислу платників податку - учасників відповідної операції.

Таким чином, враховуючи, що Позивачем не було доведено реальності здійснення господарських операцій та факту отримання від контрагента товарів, колегія суддів приходить до висновку про відсутність у ПАТ Електротехнічний завод правових підстав для формування податкового кредиту та витрат, які враховуються при визначенні об'єкта оподаткування, за наслідкам відносин з ТОВ Пейпа Трейд Україна , що свідчить про обґрунтованість твердження суду першої інстанції про відсутність правових підстав для визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 16.12.2016 року №0006451401..

Аналогічна за своїм змістом правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 12.03.2019 року у справі №826/3632/17.

При цьому, суд першої інстанції, скасовуючи податкове повідомлення-рішення від 16.12.2016 року №0006461401 та стверджуючи про неправильне обрахування контролюючим органом ставки податку на прибуток підприємств, виходячи з об'єкту оподаткування 33 709,00 грн. (сплачені ТОВ Електротехнічний завод на користь ТОВ Пейпа Трейд Україна ), не врахував, що даним індивідуальним актом донараховано Позивачу грошові зобов'язання з податку на прибуток не лише за наслідками господарських відносин з ТОВ Пейпа Трейд Україна , а й з ТОВ Будсервіс-К , які, як було вірно підкреслено ГУ ДФС у м. Києві, взагалі не були предметом дослідження суду першої інстанції.

Зі змісту акту перевірки, а також наданих Відповідача на виконання вимог ухвали Шостого апеляційного адміністративного суду від 20.03.2019 року розрахунків вбачається, що за наслідками встановлення нереальності господарських відносин з ТОВ Пейпа Трейд Україна і ТОВ Будсервіс-К , контролюючим органом встановлено завищення у 2013 році витрат, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування, на суму 33 709,00 грн. (щодо ТОВ Пейпа Трейд Україна ) і 64 166,69 грн. (щодо ТОВ Будсервіс-К ).

Проте, судова колегія вважає за необхідне підкреслити, що, аналіз змісту наданих ГУ ДФС у м. Києві розрахунків свідчить, що контролюючим органом було застосовано ставку податку на прибуток підприємств 21%. Водночас, згідно п. 151.1 ст. 151 ПК України у редакції, яка була чинною на момент виникнення спірних правовідносин, з урахування положень п. 10 підрозділу 4 розділу ХХ Прикінцеві положення Податкового кодексу України, ставка податку на прибуток підприємств у 2013 році складала 19%.

Таким чином, застосування ГУ ДФС у м. Києві невірної ставки податку на прибуток підприємств, яка діяла у 2013 році, свідчить про необґрунтованість розміру донарахованого ПАТ Електротехнічний завод грошового зобов'язання із вказаного податку, наслідком чого є визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 16.12.2016 року №0006461401.

Надаючи оцінку висновкам суду першої інстанції про відсутність правових підстав для донарахування Позивачу грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб та військового збору, судова колегія вважає за необхідне зазначити таке.

Як було встановлено раніше, ПАТ Електротехнічний завод здійснено реалізацію рухомого майна (легкових автомобілів) фізичній особі ОСОБА_2, а саме: Daewoo Lanos TF 48Y 2006 за 30,00 грн.; Fiat Doblo Cargo Panorama 2008 року за 490,00 грн.; Fiat Doblo Cargo Panorama 2010 року за 1 650,00 грн.; Toyota Corolla 2012 року за 51 030,00 грн.

Вартість даних автомобілів визначена на підставі звіту про незалежну оцінку вартості транспортних засобів, що належать ПАТ Електротехнічний завод , складеного ТОВ Трансєвро , який разом з додатками до нього наданий на виконання вимог ухвали Шостого апеляційного адміністративного суду від 20.03.2019 року.

У контексті наведеного судовою колегією враховується, що згідно пп. 14.1.54 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України дохід з джерелом їх походження з України - будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні, у тому числі, але не виключно, доходи у вигляді: в) доходів від продажу рухомого та нерухомого майна, доходів від відчуження корпоративних прав, цінних паперів, у тому числі акцій українських емітентів.

Порядок оподаткування операцій з продажу або обміну об'єктів рухомого майна визначений статтею 173 Податкового кодексу України, якою закріплено, що дохід платника податку від продажу (обміну) об'єкта рухомого майна протягом звітного податкового року оподатковується за ставкою, визначеною в пункті 167.2 статті 167 цього Кодексу.

Дохід від продажу (обміну) легкового автомобіля, мотоцикла, мопеда визначається виходячи з ціни, зазначеної у договорі купівлі-продажу (міни), але не нижче середньоринкової вартості відповідного транспортного засобу або не нижче його оціночної вартості, визначеної згідно із законом (за вибором платника податку).

Середньоринкова вартість легкових автомобілів, мотоциклів, мопедів визначається щокварталу центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування державної політики у сфері економічного розвитку, у порядку, встановленому Кабінетом Міністрів України (для кожної марки, моделі таких транспортних засобів з урахуванням року випуску та пробігу, на підставі аналізу фактичних цін продажу відповідних транспортних засобів), і оприлюднюється на офіційному веб-сайті цього органу в режимі вільного доступу до 10 числа місяця, наступного за звітним кварталом.

Зі змісту наведених норм випливає, що дохід від продажу (обміну) легкового автомобіля, мотоцикла, мопеда визначається виходячи з ціни, зазначеної у договорі купівлі-продажу (міни), але або не нижче середньоринкової вартості відповідного транспортного засобу, або не нижче його оціночної вартості, визначеної згідно із законом (за вибором платника податку).

Поряд з цим, як вбачається з матеріалів справи, зокрема, зі змісту наданого на виконання вимог ухвали суду апеляційної інстанції звіту про незалежну оцінку транспортних засобів, вартість автомобіля Daewoo Lanos була визначена в сумі 4 361,00 грн.; Fiat Doblo Cargo Panorama 2008 року - 3 524,00 грн.; Fiat Doblo Cargo Panorama 2010 року - 4 212,00 грн.; Toyota Corolla 2012 року - 3 551,00 грн.

Викладене, у свою чергу, свідчить, що всупереч наведених положень ПК України, ПАТ Електротехнічний завод було відчужено на користь фізичної особи ОСОБА_2 транспортні засоби Daewoo Lanos, Fiat Doblo Cargo Panorama 2008 року та Fiat Doblo Cargo Panorama 2010 року за ціною, що була нижче його оціночної вартості.

Таким чином, висновок контролюючого органу про порушення Позивачем вимог ст. 173 ПК України є правильним, що спростовує протилежне твердження Окружного адміністративного суду міста Києва.

Проте, обраховуючи розмір грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб, ГУ ДФС у м. Києві не врахувало такого.

На виконання вимог п. 173.1 ст. 173 Податкового кодексу України постановою Кабінету Міністрів України від 10.04.2013 року №403 затверджено Порядок визначення середньоринкової вартості легкових автомобілів, мотоциклів, мопедів, який встановлює механізм визначення середньоринкової вартості легкових автомобілів, мотоциклів, мопедів (далі - транспортні засоби) з метою визначення доходу від їх продажу (обміну) для цілей обкладення податком на доходи фізичних осіб (далі - Порядок №403).

Пунктами 3 - 4 цього вказаного Порядку передбачено, що середньоринкова вартість транспортного засобу розраховується за методом аналогії цін ідентичних транспортних засобів за такою формулою:

Сср = Цн х (Г / 100) х (1 ± (Гк / 100),

де Цн - ціна нового транспортного засобу в Україні;

Г - коефіцієнт коригування ринкової ціни транспортних засобів залежно від строку експлуатації згідно з додатком 1;

Гк - коефіцієнт коригування ринкової ціни транспортних засобів залежно від пробігу згідно з додатком 2.

Джерелом інформації про ціни нових транспортних засобів в Україні є офіційні прайс-листи виробників (дилерів) або довідкові дані про ціни щодо ідентичних або аналогічних нових транспортних засобів в Україні чи країнах-виробниках (експортерах) з урахуванням податків та зборів, що визначаються відповідно до законодавства.

Згідно п. 11 Порядку №403 коефіцієнт коригування ринкової ціни транспортних засобів залежно від строку експлуатації визначається як середнє значення співвідношення ціни транспортних засобів, що були у використанні, до ціни аналогічних нових транспортних засобів та не може бути меншим ніж 4.

За правилами п. 12 Порядку №403 коефіцієнт коригування ринкової ціни транспортних засобів залежно від пробігу визначається з урахуванням фактичного та нормативного середньорічного пробігу транспортних засобів.

У разі коли фактичний середньорічний пробіг транспортних засобів є вищим, ніж їх нормативний середньорічний пробіг, середньоринкова вартість зменшується, а у разі, коли фактичний середньорічний пробіг є нижчим, ніж нормативний середньорічний пробіг, середньоринкова вартість збільшується.

Як вірно зазначив суд першої інстанції, в акті перевірки Відповідачем вказано наступну середньоринкову вартість легкових автомобілів: Daewoo Lanos TF 48Y 2006 - 58449,60 грн.; Fiat Doblo Cargo Panorama 2008 року - 161479,00 грн.; Fiat Doblo Cargo Panorama 2010 року за 188461,62 грн.; Toyota Corolla 2012 року за 204319,50 грн.

Однак, здійснюючи розрахунок середньоринкової вартості, ГУ ДФС у м. Києві не було зазначено пробіг цих автомобілів, а тому відсутні правові підстави для визнання зазначеної Відповідачем середньоринкової вартості відчужених Позивачем транспортних засобів обґрунтованими.

За таких обставин, здійснені у ході перевірки висновки про заниження Позивачем податку на доходи фізичних осіб внаслідок неоподаткування таким податком доходу платника податків саме на суму 559209,72 грн. від реалізації рухомого майна не підтверджуються належними і допустимими доказами, а тому податкове повідомлення-рішення від 04.10.2016 року №1140140303 підлягає скасуванню.

Оцінюючи висновки Окружного адміністративного суду міста Києва в частині безпідставності донарахування ГУ ДФС у м. Києві належної до сплати суми військового збору у розмірі 8 388,14 грн., судова колегія вважає за необхідне зазначити таке.

Відповідно до п. 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідних положень Податкового кодексу України тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, встановлюється військовий збір.

Платниками збору є особи, визначені пунктом 162.1 статті 162 цього Кодексу.

Об'єктом оподаткування збором є доходи, визначені статтею 163 цього Кодексу.

Ставка збору становить 1,5 відсотка від об'єкта оподаткування, визначеного підпунктом 1.2 цього пункту.

Нарахування, утримання та сплата (перерахування) збору до бюджету здійснюються у порядку, встановленому статтею 168 цього Кодексу, за ставкою, визначеною підпунктом 1.3 цього пункту.

Відповідальними за утримання (нарахування) та сплату (перерахування) збору до бюджету є особи, визначені у статті 171 цього Кодексу.

Згідно пп. 168.1.1 п. 168.1 ст. 168 ПК України податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов'язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в статті 167 цього Кодексу.

Пунктом 171.2 статті 171 Податкового кодексу України передбачено, що особою, відповідальною за нарахування, утримання та сплату (перерахування) до бюджету податку з інших доходів, є, зокрема, податковий агент - для оподатковуваних доходів з джерела їх походження в Україні.

Приписи п. 163.1 ст. 163 Податкового кодексу України визначають, що об'єктом оподаткування резидента є: загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід; доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання); іноземні доходи - доходи (прибуток), отримані з джерел за межами України.

За правилами п. 164.1 ст. 164 ПК України базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом.

Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.

Відповідно до пп. 168.1.5 п. 168.1 ст. 168 ПК України якщо оподатковуваний дохід нараховується податковим агентом, але не виплачується (не надається) платнику податку, то податок, який підлягає утриманню з такого нарахованого доходу, підлягає перерахуванню до бюджету податковим агентом у строки, встановлені цим Кодексом для місячного податкового періоду.

Тобто, розмір військового збору обраховується виходячи з розміру доходу (прибутку), отриманого фізичною особою, що підлягає оподаткуванню податком з доходів фізичних осіб, обов'язок з нарахування та виплати якого належить податковому агенту.

Зважаючи, що, як вбачається зі змісту акту перевірки, підставою для донарахування зобов'язань зі сплати військового збору було заниження ПАТ Електротехнічний завод , на думку контролюючого органу, середньоринкової вартості реалізованих фізичній особі автомобілів на суму 559 209,72 грн., а необґрунтованість такого висновку ГУ ДФС у м. Києві була встановлена раніше, судова колегія повністю погоджується з висновками суду першої інстанції про відсутність у Відповідача правових підстав для збільшення Позивачу грошового зобов'язання зі сплати військового збору на суму 8 388,14 грн. З огляду на викладене податкове повідомлення-рішення від 04.10.2016 року №1141140303 підлягає скасуванню як протиправне, що вірно підкреслив суд першої інстанції.

Судовою колегією враховується, що згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов'язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов'язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.

Таким чином, суд першої інстанції дійшов до вірного висновку про наявність правових підстав для часткового задоволення позову, однак обґрунтував його з неправильним застосуванням норм матеріального права та з неповним з'ясуванням обставин, що мають значення для вирішення справи. Наведені вище обставини є підставою для зміни судового рішення.

Відповідно до п. 2 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.

Приписи п. п. 1, 4 ч. 1, ч. 2 ст. 317 КАС України визначають, що підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є неповне з'ясування судом обставин, що мають значення для справи, неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

Неправильним застосуванням норм матеріального права вважається: неправильне тлумачення закону або застосування закону, який не підлягає застосуванню, або незастосування закону, який підлягав застосуванню.

У зв'язку з цим колегія суддів вважає необхідним апеляційну скаргу - задовольнити частково, а рішення суду першої інстанції - змінити, зазначивши, що підстави для часткового задоволення позовних вимог викладені у мотивувальній частині даної постанови.

Керуючись ст. ст. 242-244, 250, 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325 КАС України, колегія суддів, -

ПОСТАНОВИЛА:

Апеляційну скаргу Головного управління ДФС у м. Києві - задовольнити частково.

Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 13 грудня 2018 року - змінити, зазначивши, що підстави для часткового задоволення позовних вимог викладені у мотивувальній частині даної постанови.

В іншій частині рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 13 грудня 2018 року - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття.

Касаційна скарга на рішення суду апеляційної інстанції подається безпосередньо до Верховного Суду у порядку та строки, визначені ст.ст. 328-331 КАС України.

Головуючий суддя А.Г. Степанюк

Судді Л.В. Губська

О.В. Епель

Повний текст постанови складено 10 квітня 2019 року.