Постанова

від 14.05.2019 по справі 0540/7843/18-а

ПЕРШИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПЕРШИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

14 травня 2019 року           справа №0540/7843/18-а

приміщення суду за адресою: 84301, м. Краматорськ вул. Марата, 15

Перший апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого суді Сіваченка І.В., суддів Блохіна А.А., Гаврищук Т.Г., секретар судового засідання Верховецька Г.О., за участі представника позивача Філь А.О., представника відповідача Кравченко О.С., розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Товариства з додатковою відповідальністю «Орендне підприємство «Шахта імені Святої Матрони Московської» на рішення Донецького окружного адміністративного суду від 21 січня 2019 року (повне судове рішення складено 31 січня 2019 року у м. Слов'янську) у справі № 0540/7843/18-а (суддя в І інстанції Циганенко А.І.) за позовом Товариства з додатковою відповідальністю «Орендне підприємство «Шахта імені Святої Матрони Московської» до Головного управління ДФС у Донецькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

УСТАНОВИВ:

В серпні 2018 року Товариство з додатковою відповідальністю «Орендне підприємство «Шахта імені Святої Матрони Московської» (далі – ТДВ «Орендне підприємство «Шахта імені Святої Матрони Московської», платник податків) звернулось до суду з позовом до Головного управління Державної фіскальної служби України у Донецькій області (далі – ГУ ДФС у Донецькій області, контролюючий орган) про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень.          

Позовні вимоги вмотивовані тим, що відповідачем з порушенням діючого законодавства на підставі акту № 425/05-99-14-12-36182252 від 23.04.2018 були складені податкові повідомлення-рішення форми «Р» № 0004041412 та форми «В4» № 0004071412, які не відповідають фактичним обставинам, містять недостовірні дані, є необґрунтованими та безпідставними. Позивач наголошує, що ним були подані всі первинні документи, які підтверджують факт здійснення реальних господарських операцій з Товариством з обмеженою відповідальністю «Донбаскріп», Товариством з обмеженою відповідальністю «Форнест Лтд», Товариством з обмеженою відповідальністю «Форкс Солюшн». Податковий кредит був сформований на підставі податкових накладних, які зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних. Крім того, на думку платника податків, оскільки останній здійснює господарську діяльність на території проведення АТО, то відповідно до статті 10 Закону України від 02 вересня 2014 року № 1669-VII «Про тимчасові заходи на період проведення антитерористичної операції» (далі – Закон № 1669-VII) застосування штрафних санкцій щодо сплати податків є незаконним.

З посиланням на статті 56, 77-79, 102 Податкового кодексу України (далі – ПК України), позивач просив:

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № 0004041412 від 24.05.2018 про збільшення податкового зобов'язання за платежем з податку на додану вартість на загальну суму 1 367 460,50 гривень, у тому числі 911 707,00 гривень за основним платежем та 455 853,50 гривень за штрафними (фінансовими) санкціями;

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № 0004071412 від 24.05.2018 про завищення від'ємного значення ПДВ, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, на загальну суму 32 872,00 гривні.

Рішенням Донецького окружного адміністративного суду від 21 січня 2019 року у задоволенні позовних вимог відмовлено.

Підприємство, не погодившись з вказаним судовим рішенням, подало апеляційну скаргу, в якій посилається на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення місцевого суду та постановити нове, яким задовольнити позовні вимоги.

На обґрунтування апеляційної скарги зазначено, що висновки суду стосовно не доведення платником податків права на формування податкового кредиту, є помилковими та не відповідають фактичним обставинам справи. Оскаржуване рішення взагалі не містить посилань на достовірні докази, які б безспірно підтверджували доводи контролюючого органу про отримання позивачем необґрунтованої податкової вигоди та існування обставин, які виключають право на податковий кредит. Зауважив, що контролюючим органом не перевірялися первинні документи контрагентів позивача, а з огляду на принцип персональної відповідальності платника податку, право на податковий кредит позивача не може ставитись у пряму залежність від додержання податкової дисципліни третіми особами.

В судовому засіданні представник позивача підтримав доводи апеляційної скарги та просив її задовольнити, проти чого заперечував представник відповідача.

Відповідно до вимог ч. 1 та ч. 2 ст. 308 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги. Суд апеляційної інстанції не обмежений доводами та вимогами апеляційної скарги, якщо під час розгляду справи буде встановлено порушення норм процесуального права, які є обов'язковою підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права.

Колегія суддів, заслухавши доповідь судді-доповідача, перевіривши матеріали справи і обговоривши доводи апеляційної скарги, перевіривши юридичну оцінку обставин справи та повноту їх встановлення, дослідивши правильність застосування судом першої інстанції норм процесуального права, встановила таке.

ТДВ «Орендне підприємство «Шахта імені Святої Матрони Московської» зареєстровано в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань за кодом ЄДРПОУ 36182252.

З наявних у справі письмових доказів судом встановлено, що 23 квітня 2018 року посадовими особами відповідача складений акт № 425/05-99-14-12-36182252 «Про результати документальної позапланової виїзної перевірки ТДВ «ОП «Шахта імені Святої Матрони Московської», з питань достовірності формування та віднесення сум податку на додану вартість до податкового кредиту в деклараціях з податку на додану вартість по взаємовідносинах з контрагентами – постачальниками: ТОВ «Донбаскріп» (код ЄДРПОУ 33371723) за лютий 2017 року з урахуванням віднесених сум податку на додану вартість у березні 2017 року, ТОВ «Форнест Лтд» (код ЄДРПОУ 41206437) за червень 2017 року з урахуванням віднесення сум податку на додану вартість до складу податкового кредиту у липні 2017 року, ТОВ «Форкс Солюшин» (код ЄДРПОУ 41132968) за листопад 2017 року з урахуванням віднесення сум податку на додану вартість до складу податкового кредиту у грудні 2017 року» (далі – Акт).

Згідно Акту до перевірки позивачем не були надані документи бухгалтерського та податкового обліку з питань достовірності формування та віднесення сум податку на додану вартість по взаємовідносинах з контрагентами - постачальниками: ТОВ «Донбаскріп» (код ЄДРПОУ 33371723) за лютий 2017 року з урахуванням віднесених сум податку на додану вартість у березні 2017 року, ТОВ «Форнест Лтд» (код ЄДРПОУ 41206437) за червень 2017 року з урахуванням віднесення сум податку на додану вартість до складу податкового кредиту у липні 2017 року, ТОВ «Форкс Солюшин» (код ЄДРПОУ 41132968) за листопад 2017 року з урахуванням віднесення сум податку на додану вартість до складу податкового кредиту у грудні 2017 року, що підтверджують показники, відображені у податковій звітності за перевіряємий період.

Зазначені вище встановлені контролюючим органом порушення були підставою для прийняття спірних податкових повідомлень-рішень: «форми В4» про зменшення розміру від'ємного значення суми податку на додану вартість, звітний податковий період липень 2017 року в сумі 32 872,00 грн., «форми Р» про збільшення грошових зобов'язань з податку на додану вартість та застосування штрафних санкцій на загальну суму 1 367 560, 00 грн. (т.1, а.с.12,13). Суд апеляційної інстанції звертає увагу, що незважаючи на те, що в таблиці податкового повідомлення-рішення «форми Р» (т.1, а.с.13) та розрахунку (т.1, а.с.14) сума грошового зобов'язання за штрафними санкціями визначена в розмірі 455853,50 грн., самим ППР збільшено грошове зобов'язання з податку на додану вартість та застосування штрафних санкцій на загальну суму 1 367 560,00 грн., яка й береться до уваги судом.

За вивченням матеріалів справи встановлено, що 01 квітня 2016 року між Товариством з обмеженою відповідальністю «Донбаскріп» (далі – ТОВ «Донбаскріп») (продавець) та позивачем (покупець) був укладений договір № 0104-16 купівлі-продажу (далі – договір № 0104-16), за умовами якого продавець зобов'язався в порядку та на умовах договору передати у власність покупця, а покупець зобов'язався прийняти та оплатити продукцію виробничо-технічного призначення (товар). Кількість, найменування, вартість товару та строки поставки визначаються в специфікаціях, які є невід'ємними частинами договору № 0104-16. Товар має бути поставлений на склад покупця за адресою: Донецька область, Костянтинівський район, с. Кльобан-Бик, шахта ім. Святої Матрони Московської, якщо інше не обумовлено специфікаціями.

Пунктом 2.1 договору № 0104-16 встановлено, що в пакет документації до кожної поставки товару входить рахунок, видаткова накладна, податкова накладна, сертифікат (якщо товар підлягає сертифікації).

Згідно пункту 3.4 договору № 0104-16 розрахунки здійснюються по факту отримання товару в безготівковій формі шляхом перерахування грошових коштів на поточний рахунок продавця на протязі 90 банківських днів з моменту передавання товару, якщо інше не обумовлено в специфікаціях (т.1, а.с.115, 116).

01 лютого 2017 року між позивачем та ТОВ «Донбаскріп» (продавець) підписана специфікація (додаток №12 до договору № 0104-16 від 01.04.2016) на поставку кріплення арочного КМП АЗ (АПЗ) S11,2 м2 с СВП22 без метизів на суму 141049,38 гривень, умови поставки склад продавця за адресою: Дніпропетровська область, м. Павлоград, Терешкіна, 9/1 (т.1, а.с.119).

Товарно-транспортна накладна № 0902 від 09.02.2016 підписана представниками продавця та покупця на перевезення 31 комплекту кріплення арочного КМП АЗ (АПЗ) S11,2 м2 с СВП22 без метизів (т.1, а.с.120-121).

09 лютого 2017 року ТОВ «Донбаскріп» видана видаткова накладна № 19 на 31 комплект кріплення арочного КМП АЗ (АПЗ) S11,2 м2 с СВП22 без метизів на суму 141049,23 гривень. Місце складення м. Маріуполь (т.1, а.с.122).

Сума податку на додану вартість за податковими накладними лютого 2017 року включена до податкового кредиту за березень 2017 року в сумі 23 508,23 грн. (т.1 а.с.21).

Відомостей щодо розрахунків за умовами цього договору матеріали справи не містять.

Порушення контролюючим органом встановлено внаслідок не надання до перевірки документів, які б підтверджували взаємовідносини ТДВ «ОП «Шахта імені Святої Матрони Московської» з ТОВ «Донбаскріп» за лютий 2017 року, а також не надання документів щодо подальшого використання ТМЦ у господарській діяльності (т.1 а.с.21).

16 липня 2017 року між Товариством з обмеженою відповідальністю «Форкс Солюшин» (далі – ТОВ «Форкс Солюшин») (постачальник) та позивачем (покупець) був укладений договір № 21 постачання (далі – договір № 21), за умовами якого постачальник зобов'язався в порядку та на умовах договору передати у власність покупця, а покупець зобов'язався прийняти та оплатити товар. Кількість, номенклатура, асортимент і ціни товару, що поставляється, узгоджуються сторонами в усній формі на кожну окрему партію, що поставляється і фіксуються в рахунках, які виставляються постачальником та у відповідній специфікації, якщо така оформлена сторонами. Умови поставки згідно специфікації.

Пунктом 2.1 договору № 21 встановлено, що у пакет документації до кожної поставки товару входить рахунок, видаткова накладна, податкова накладна, сертифікат (якщо товар підлягає сертифікації).

Згідно пункту 3.4 договору № 21 розрахунки здійснюються по факту отримання товару в безготівковій формі шляхом перерахування грошових коштів на поточний рахунок постачальника на протязі 180 банківських днів з моменту передавання товару, якщо інше не обумовлено в специфікаціях.

Пунктом 9.2 договору № 21 встановлено, що зобов'язання за цим договором не можуть бути передані третім особам без попередньої письмової згоди на це іншої сторони. Цессія повинна бути оформлена належним чином (т.1, а.с.128, 129, 131).

06 листопада 2017 року позивачем та ТОВ «Форкс Солюшин» підписана специфікація № 3 на поставку товару на загальну суму 2 885 032,00 гривень на умовах постачання DDU, склад: Костянтинівський район, с. Кльобан-Бик, вул. Набережна, 1 (т.1, а.с.132).

В період з 16 по 28 листопада 2017 року ТОВ «Форкс Солюшин» передало позивачу за видатковими накладними № 397, 398, 399, 400, 401, 402, 404, 405, 406, 407, 408, 411, 451, 452, 480 товар на загальну суму 2 885 032,00 гривень (т.1, а.с.133-147).

Сума податку на додану вартість за податковими накладними листопада 2017 року включена до податкового кредиту за грудень 2017 року в сумі 480 838,67 грн. (т.1, а.с.22).

07 грудня 2017 року листом за № 0712-1 ТОВ «Форкс Солюшин» повідомило позивача про відступлення права вимоги за договором № 21 Товариству з обмеженою відповідальністю «Вуглеенергозбут». В додатку значиться договір про відступлення права вимоги № 07/12 від 07 грудня 2017 року на 2-х аркушах (т.1, а.с.148).

01 червня 2017 року між Товариством з обмеженою відповідальністю «Форнест ЛТД» (далі – ТОВ «Форнест ЛТД») (постачальник) та позивачем (покупець) був укладений договір № 37 постачання (далі – договір № 37), за умовами якого постачальник зобов'язався в порядку та на умовах договору передати у власність покупця, а покупець зобов'язався прийняти та оплатити товар. Кількість, номенклатура, асортимент і ціни товару, що поставляється, узгоджуються сторонами в усній формі на кожну окрему партію, що поставляється і фіксуються в рахунках, які виставляються постачальником та у відповідній специфікації, якщо така оформлена сторонами. Умови поставки згідно специфікації.

Пунктом 2.1 договору № 37 встановлено, що у пакет документації до кожної поставки товару входить рахунок, видаткова накладна, податкова накладна, сертифікат (якщо товар підлягає сертифікації).

Згідно пункту 3.4 договору № 37 розрахунки здійснюються по факту отримання товару в безготівковій формі шляхом перерахування грошових коштів на поточний рахунок постачальника на протязі 180 банківських днів з моменту передавання товару, якщо інше не обумовлено в специфікаціях.

Пунктом 9.2 договору № 37 встановлено, що зобов'язання за цим договором не можуть бути передані третім особам без попередньої письмової згоди на це іншої сторони. Цессія повинна бути оформлена належним чином (т.1, а.с.152, 153, 155).

01 червня 2017 року позивачем та ТОВ «Форнест ЛТД» підписана специфікація № 1 на поставку товару на загальну суму 2779440,00 гривень на умовах постачання DDU, склад: Костянтинівський район, с. Кльобан-Бик, вул. Набережна, 1 (т.1, а.с.56).

01 червня 2017 року ТОВ «Форнест ЛТД» передало позивачу за видатковими накладними №№ 129, 130, 140, 146, 148, 149, 152, 184, 185, 189 товар на загальну суму 2779440,00 гривень (т.1, а.с.158-166).

01 червня 2017 року складено податкові накладні № № 9, 10, 26, 27, 28 (т.1, а.с.167-176).

Сума податку на додану вартість за податковими накладними червня 2017 року включена до податкового кредиту за червень 2017 року в сумі 246 840,00 грн. та за липень 2017 року в сумі 216 400,00 грн. (т.1 а.с.22).

За змістом акту перевірки встановлено, що до перевірки надано лист від 26.06.2017 № 206-1 про те, що відповідно до договору про відступлення права вимоги від 26.06.2017 № 43 ТОВ «Форнест ЛТД» відступило право вимоги сплати грошових зобов'язань, які виникли на підставі договору № 37 (т.1, а.с.184).

Порушення контролюючим органом встановлено внаслідок не надання до перевірки документів, які б підтверджували взаємовідносини ТДВ «ОП «Шахта імені Святої Матрони Московської» з ТОВ «Форнест ЛТД»: доказів подальшого використання ТМЦ у господарській діяльності, рахунків, сертифікатів якості, супровідних документів, документів, що підтверджують факт оплати товару, журналів реєстрації довіреностей на отримання ТМЦ (т.1 а.с.23,24).

Відмовляючи у задоволенні позову, суд першої інстанції зазначив, що позивачем не були надані належним чином оформлені документи, передбачені законодавством про податки та збори, щодо підтвердження здійснення витрат, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування податком на додану вартість, у зв'язку з придбанням товарів за договорами, укладеними з контрагентами. А наявні в матеріалах справи оборотно-сальдові відомості по рахунку 631, оборотно-сальдові відомості по рахунку 1521, видаткові накладні, товарно-транспортна накладна не є належними, допустимими та достовірними доказами факту зміни руху активів та зміни стану зобов'язань позивача внаслідок придбання ним товарів (послуг) за вказаними договорами, тобто, вчинені господарські операції не можуть вважатися реальними, а тому ТДВ «ОП «Шахта імені Святої Матрони Московської» отримало необґрунтовану податкову вигоду.

Суд апеляційної інстанції із наведеними висновками не погоджується та зазначає таке.

Як слідує зі ст. 202 Цивільного кодексу України (далі - ЦК України), правочином є дія особи, спрямована на набуття, зміну або припинення прав та обов'язків. При цьому загальними вимогами, додержання яких є необхідним для чинності правочину, встановлено, що правочин має бути спрямований на реальне настання правових наслідків, що обумовлені ним (ч. 5 ст. 203 цього Кодексу).

З приписів статті 6 ЦК України вбачається, що сторони є вільними в укладенні договору, виборі контрагента та визначенні умов договору з урахуванням вимог цього Кодексу, інших актів цивільного законодавства, звичаїв ділового обороту, вимог розумності та справедливості (частина 1 статті 627 ЦК України).

Отже, одним із юридичних елементів дійсності правочину є його спрямування на реальне настання правових наслідків, що ним обумовлені. При цьому, в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

Згідно ст. 42 Конституції України кожен має право на підприємницьку діяльність, що не заборонена законом.

У відповідності до ст. 3 Господарського кодексу України, під господарською діяльністю у цьому Кодексі розуміється діяльність суб'єктів господарювання у сфері суспільного виробництва, спрямована на виготовлення та реалізацію продукції, виконання робіт чи надання послуг вартісного характеру, що мають цінову визначеність.

За положеннями ст. ст. 42-44 цього ж Кодексу підприємництво - це самостійна, ініціативна, систематична, на власний ризик господарська діяльність, що здійснюється суб'єктами господарювання (підприємцями) з метою досягнення економічних і соціальних результатів та одержання прибутку. Підприємці мають право без обмежень самостійно здійснювати будь-яку підприємницьку діяльність, яку не заборонено законом.

Підприємництво здійснюється на основі в тому числі вільного вибору підприємцем видів підприємницької діяльності; самостійного формування підприємцем програми діяльності, вибору постачальників і споживачів продукції, що виробляється, залучення матеріально-технічних, фінансових та інших видів ресурсів, використання яких не обмежено законом, встановлення цін на продукцію та послуги відповідно до закону.

Відповідно до підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України господарська діяльність - діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

А отже, суб'єкти господарювання здійснюють господарську діяльність в залежності від специфіки роботи підприємства та на основі комерційного розрахунку та власного комерційного ризику.

Вимоги до підтвердження даних, визначених у податковій звітності, встановлені у статті 44 ПК України.

Згідно з абзацами першим, другим пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначено Законом України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі – Закон № 996-XIV).

За визначенням, наведеним у статті 1 Закону 996-XIV, первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Аналіз цієї норми дає підстави вважати, що первинний документ згідно з цим визначенням має дві обов'язкові ознаки: він має містити відомості про господарську операцію і підтверджувати її реальне (фактичне) здійснення.

Визначення поняття господарської операції також наведене у статті 1 Закону 996-XIV, згідно положень якої господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства.

Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку.

За змістом частини першої статті 9 цього Закону, підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Тобто, для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій.

Слід зазначити, що договір не є первинним обліковим документом для цілей бухгалтерського обліку. Відповідно до частини першої статті 626 ЦК України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) договором є домовленість двох або більше сторін, спрямована на встановлення, зміну або припинення цивільних прав та обов'язків.

Отже, договір свідчить лише про намір виконання дій (операцій) в майбутньому, а не про їх фактичне виконання.

Відповідно до наведеного вище, визначення господарської операції пов'язане не з фактом підписання договору, а з фактом руху активів платника податків та руху його капіталу.

Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов'язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами ПК України.

Згідно підпункту 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України, податковий кредит - це сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов'язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

За приписами пункту 198.1 статті 198 ПК України (тут і далі редакція кодексу в період формування позивачем податкового кредиту) до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з:

а) придбання або виготовлення товарів та послуг;

б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);

в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України;

г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу;

ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Згідно пункту 198.2 статті 198 ПК України датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше:

дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг;

дата отримання платником податку товарів/послуг.

Відповідно до пункту 198.3 статті 198 ПК України, податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з:

придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг;

придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи);

ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

В силу вимог пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

Тобто, у податковому обліку понесені витрати мають бути підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, які містять відомості про господарську операцію, підтверджують її фактичне здійснення та понесення витрат. І тільки за повної відсутності таких документів, або у разі, коли такі документи є недостовірними, тобто, не відображають реальних подій (господарської операції), витрати, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування та податковий кредит можуть вважатися не підтвердженими.

За умови реального здійснення платником податку господарської операції з придбання товарів (робіт, послуг), яка призвела до об'єктивної зміни складу активів такого платника, придбання такого товару (робіт, послуг) з метою використання у господарській діяльності, наявності первинних документів, які підтверджують понесені витрати, платник податку має право на віднесення таких витрат до витрат, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, а податку на додану вартість - до складу податкового кредиту.

Зі змісту наявних в матеріалах справи доказів, на підтвердження факту постачання товарів ТОВ «ДОНБАСКРІП», ТОВ «Форнест ЛТД», ТОВ «Форкс Солюшн» та їх подальшого використання у господарській діяльності, позивачем суду надані договори купівлі-продажу, додатки до договорів, специфікації, видаткові накладні, податкові накладні, рахунки-фактури, оборотно-сальдові відомості по рахунку 631 за лютий 2017 року, листопад 2017 року, за червень 2017 року, оборотно-сальдові відомості по рахунку 1521 за червень, липень 2017 року, оборотно-сальдові відомості по рахунку 1531 за червень, липень 2017 року, аналіз рахунків 1521, 1532 за липень 2017 року, повідомлення про відступлення права вимоги, картка складського обліку по ТМЦ, оборотна відомість по складу ТМЦ за листопад 2017 року (т.1 а.с.111-193).

Слід зазначити, що на момент вчинення господарських правовідносин між позивачем та його контрагентами, останні були внесені до Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб підприємців та були зареєстровані платниками податку на додану вартість.

Основним видом діяльності позивача є добування кам'яного вугілля, отже специфіка придбаних товарів у контрагентів відповідає такій діяльності.

Судом першої інстанції помилково прийнято до уваги посилання контролюючого органу на підтвердження нереальності господарських операцій в акті перевірки стосовно відсутності реальності здійснення господарських операцій по ланцюгу постачання товарів внаслідок відсутності на підприємствах (контрагентів позивача за перевіряємий період) належної матеріально-технічної бази та штату працівників, підтвердити реальність господарських операцій не має можливості. Такі висновки ґрунтуються лише на даних податкової інформації по спірних контрагентах, а також їх контрагентів по ланцюгу постачання, а не на аналізі суті та наслідків господарських операцій, які мали місце у перевіряємому періоді, що, в свою чергу, не є безумовною підставою для висновків про відсутність фактичного виконання спірних договорів за умови наявності первинних документів, які спростовують такі доводи.

Аналогічна позиція викладена в постановах Верховного Суду від 23 жовтня 2018 року у справі № 804/14515/15, від 29 березня 2019 року у справі № 808/3412/16 (реєстраційні номера рішень в Єдиному державному реєстрі судових рішень 77434993, 80805870 відповідно).

Даючи аналіз висновкам місцевого суду щодо наявних суперечливих відомостей в первинних документах позивача, колегія суддів виходить з такого.

1)          Щодо відсутності підпису на товарно-транспортній накладній від 09.02.2016 № 0902 водієм ОСОБА_6 (т.1, а.с.120,121).

Апеляційний суд одразу зазначає про очевидність помилки в даті вказаної ТТН: замість 2017 року вказано 2016 рік, однак, задля уникнення непорозумінь, використовує саме ту дату, яка вказана в назві цієї ТТН.

Як вже зазначалось вище, 01 квітня 2016 року між ТОВ «Донбаскріп» (продавець) та позивачем (покупець) був укладений договір № 0104-16 купівлі-продажу (далі – договір № 0104-16), за умовами якого продавець зобов'язався в порядку та на умовах договору передати у власність покупця, а покупець зобов'язався прийняти та оплатити продукцію виробничо-технічного призначення (товар).

Товарно-транспортна накладна № 0902 від 09.02.2016 підписана представниками продавця (начальника відділу МТЗ ОСОБА_7) та покупця на перевезення 31 комплекту кріплення арочного КМП АЗ (АПЗ) S11,2 м2 с СВП22 без метизів та не має жодних дефектів форми, змісту або походження, котрі в силу ст. 9 Закону №996-ХІV, п. 2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88 можуть свідчити про відсутність у такого документу юридичної сили та доказовості.

Наявність або відсутність окремих документів, таких як товарно-транспортні накладні, а так само помилки у їх оформленні не є безумовною підставою для висновків про відсутність господарської операції.

Колегія суддів вважає також за необхідне зауважити, що товаросупроводжувальний документ, на дефектність якого яких посилається місцевий суд, не може слугувати підставою для висновку щодо нереальності чи безтоварності укладеної угоди позивача з його контрагентом, оскільки такі документи не можуть однозначно ствердити про наявність таких фактів, з урахуванням тієї обставини, що правовідносини між господарюючими суб'єктами не пов'язані в сфері транспортування, так як основна їх мета - це купівля-продаж товару.

Аналогічна правова позиція висловлена в постанові Верховного Суду від 24 січня 2019 року у справі № 806/8289/13-а (реєстраційний номер рішення в Єдиному державному реєстрі судових рішень 79410441).

2)          Щодо суперечливих відомостей у видатковій накладній № 19 від 09.02.2017 та товарно-транспортній накладній від 09.02.2016 № 0902 (т.1, а.с.122).

Зазначена видаткова накладна підписана особами із відповідними повноваженнями, з боку ТОВ «Донбаскріп» - директором, з боку позивача – ОСОБА_7, яка діяла на підставі довіреності № 29 від 01.02.2017, про що зроблено відповідні записи. Товарно-транспортна накладна № 0902 також містить посилання на видаткову накладну № 19, що свідчить про транспортування саме даного товару. Видаткова накладна фіксує факт отримання/передачі товарів або послуг і по суті завершує купівлю-продажу між продавцем і покупцем. Видаткова накладна складена у м. Маріуполі, а товарно-транспортна накладна складена у м. Павлограді, що на думку колегії суддів, не суперечить діючому законодавству та може бути обумовлено специфікою та організацією діяльності суб'єктів господарювання.

Щодо посилань суду першої інстанції на ненадання позивачем доказів належного оформлення цессії, колегія суддів зазначає таке.

Місцевим судом зазначено, що зі змісту пунктів 9.2 договорів № 0104-16, № 21, № 37 встановлено, що зобов'язання за цими договорами не можуть бути передані третім особам без попередньої письмової згоди на це іншої сторони.

Як вбачається з матеріалів справи, 07 грудня 2017 року листом за № 0712-1 ТОВ «Форкс Солюшин» повідомило позивача про відступлення права вимоги за договором № 21 Товариству з обмеженою відповідальністю «Вуглеенергозбут».

Листом від 26 червня 2017 року ТОВ «Форнест ЛТД» повідомило ТДВ «ОП «Шахта імені Святої Матрони Московської» про відступлення права вимоги за договором № 37.

Згідно пункту 198.2 статті 198 ПК України датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше:

дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг;

дата отримання платником податку товарів/послуг.

Відтак, оскільки товари від ТОВ «Форкс Солюшин», ТОВ «Форнест ЛТД» було отримано раніше дати списання коштів, право позивача на формування податкового кредиту позивача за господарськими операціями виникло з дати отримання товару та, в цьому випадку, не залежить від факту зобов'язань щодо його оплати чи особи набувача таких платежів. Те саме стосується і взаємовідносин з ТОВ «Донбаскріп».

В матеріалах справи міститься оборотно-сальдова відомість по рахунку 631 за листопад 2017 року (контрагент ТОВ «Форкс Солюшин») (т.1, а.с.149), а відступлення права вимоги на користь третьої особи відбулось у грудні 2017 року, що виключає зміну контрагента по розрахункам у листопаді 2017 року та не може свідчити про нереальність здійснення господарської операції.

За оборотно-сальдовою відомістю по рахунку 631 за червень 2017 року (контрагент ТОВ «Форнест ЛТД») (т.1, а.с.177), дебет та кредит по оборотах за період дорівнює 2 779 440,00 грн.

В суді апеляційної інстанції представник відповідача не заперечував наявності факту відступлення позивачем права вимоги на користь третьої особи.

Відповідно до ст. 512 ЦК України кредитор у зобов'язанні може бути замінений іншою особою внаслідок передання ним своїх прав іншій особі за правочином (відступлення права вимоги).

Загальні вимоги для порядку заміни кредитора в зобов'язанні визначені у гл. 47 ЦК України. З огляду на приписи статей 513-519 зазначеного Кодексу, відступлення права вимоги (цессія) є правовідношення, у якому участь боржника, як сторони договору, не є обов'язковою і договір може бути двостороннім.

Отже, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції, надавши оцінку таким фактичним обставинам справи, дійшов помилково висновку про нереальність господарських операцій з огляду на ненадання доказів належного оформлення цессії.

Даючи оцінку висновкам місцевого суду, що позивач ані під час перевірки, ані під час розгляду справи не надав рахунків на сплату, хоча такі документи за умовами договорів № 0104-16, № 21, № 37 мали обов'язково входити в пакет документації до кожної поставки товару, і саме на підставі них позивач мав відобразити заборгованість за одержані товари на субрахунку 631 "Розрахунки з вітчизняними постачальниками", колегія суддів виходить з такого.

Спершу, як вже зазначалось судом вище, договір не є первинним обліковим документом для цілей бухгалтерського обліку. Відповідно до частини першої статті 626 ЦК України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) договором є домовленість двох або більше сторін, спрямована на встановлення, зміну або припинення цивільних прав та обов'язків.

Отже, договір свідчить лише про намір виконання дій (операцій) в майбутньому, а не про їх фактичне виконання. За наявними фактичними обставинами справи встановлено, що розрахунки за договорами з контрагентами за перевіряємий період не були здійснені, відтак відсутність рахунків на сплату не може свідчити про нереальність господарських операцій та позбавляти позивача права на формування податкового кредиту.

Крім того, апеляційний суд вважає обґрунтованими доводи апелянта стосовно того, що підставою обліку заборгованості за одержані товари на субрахунку 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками» є первинні документи, зокрема договори, специфікації та накладні, які з боку позивача було надано контролюючому органу під час перевірки та містяться в матеріалах справи.

При оцінці оспорюваних господарських операцій колегія суддів вважає цілком обґрунтованими доводи позивача, які підтверджено долученими до матеріалів справи копіями належним чином оформлених документів, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку, та які містять достатні дані про зміст господарських операцій і їх учасників, підтверджують фактичність здійснення таких операцій.

Відповідачем, у свою чергу, не наведено переконливих доводів, що ґрунтуються на об'єктивній інформації та спростовують факти господарської діяльності, засвідчені наданими позивачем документами, а також не представлено жодних доказів на підтвердження того, що відомості, які містяться у цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі.

Не подано відповідачем і належних доказів на підтвердження недобросовісності позивача як платника податку на додану вартість або можливої фіктивності його постачальників, як-от: пояснень посадової особи щодо її непричетності до фінансово-господарської діяльності очолюваного суб'єкта господарювання, судових рішень, вироків, не наведено доводів щодо здійснення позивачем операцій за відсутності розумних економічних причин (ділової мети) та наміру одержати економічний ефект тощо.

На момент здійснення спірних господарських операцій позивач та його контрагенти були належним чином зареєстровані як юридичні особи та платники податку на додану вартість, установчі документи недійсними в судовому поряду не визнавались.

Відсутність у контрагентів матеріальних та трудових ресурсів також не виключає можливості реального виконання ним господарської операції та не свідчить про одержання необґрунтованої податкової вигоди покупцем, оскільки залучення працівників є можливим за договорами цивільно-правового характеру, аутсорсингу та аутстафінгу (оренда персоналу). Основні та транспортні засоби можуть перебувати в постачальника на праві оренди або лізингу.

Позивач не може нести відповідальність за невиконання його контрагентами своїх податкових зобов'язань, адже поняття «добросовісний платник», яке вживається у сфері податкових правовідносин, не передбачає виникнення у платника додаткового обов'язку з контролю за дотриманням його контрагентами правил оподаткування, а сам платник не наділений повноваженнями податкового контролю для виконання функцій, покладених на податкові органи, а тому не може володіти інформацією відносно виконання контрагентом податкових зобов'язань.

Судова практика вирішення податкових спорів виходить з презумпції добросовісності платника, яка передбачає економічну виправданість дій платника, що мають своїм наслідком отримання податкової вигоди, та достовірність у бухгалтерській та податковій звітності платника.

Аналогічний висновок міститься в постановах Верховного Суду від 08 травня 2018 року у справі № 813/66/16, від 06 листопада 2018 року у справі № 820/10024/13-а, від 26 лютого 2019 року у справі № 804/1433/16, від 02 квітня 2019 року у справі № 804/1444/14 (реєстраційні номера рішень в Єдиному державному реєстрі судових рішень 73843802, 77699736, 80235648, 80980117 відповідно).

Суд вважає, що відсутність складу податкових правопорушень, покладених податковим органом в основу прийняття спірних податкових повідомлень-рішень, доводить протиправність визначення грошових зобов'язань з податку на додану вартість, застосування штрафних (фінансових) санкцій з цього податку і, як наслідок унеможливлює підтвердження позиції податкового органу про правомірність прийняття ним спірних податкових повідомлень-рішень.

Таким чином, враховуючи встановлені обставини справи, умови укладеного договору між позивачем з контрагентами в перевіряємому періоді з метою виконання договірних зобов'язань, специфіку придбаних товарів у контрагентів, основного виду діяльності позивача, колегія суддів не погоджується з висновком суду першої інстанції, що позивач не надав суду відповідні належно оформлені первинні документи, які в сукупності свідчать про факт вчинення господарських операцій, натомість доводи контролюючого органу знайшли свого підтвердження.

Враховуючи вимоги ст. 77 КАС України, за якою обов'язок доказування правомірності рішення, дії чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень покладається на такого суб'єкта, контролюючий орган мав надати суду належні, достовірні та беззаперечні докази своїх тверджень про те, що задекларований позивачем податковий кредит за господарськими операціями з придбання товарів у ТОВ «Донбаскріп», ТОВ «Форнест ЛТД», ТОВ «Форкс Солюшин» сформовано безпідставно за господарськими операціями, які в реальності не виконувались.

Враховуючи висновки апеляційного суду щодо необґрунтованості висновків відповідача про нереальний характер взаємовідносин позивача з вказаними вище контрагентами, зазначене обумовлює неправомірність прийняття контролюючим органом податкових повідомлень-рішень як стосовно визначення останнім податкового зобов'язання за основним платежем, так і за штрафними (фінансовими) санкціями. Відтак, відсутня необхідність давати оцінку доводам апеляційної скарги щодо застосування до спірних правовідносин положень Закону № 1669-VII.

Враховуючи наведене, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції при постановленні оскаржуваного рішення допустив порушення норм матеріального і процесуального права, у зв'язку з чим рішення підлягає скасуванню з прийняттям нового про задоволення позову.

Відповідно до ч.1 ст. 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Враховуючи задоволення позовних вимог, суд апеляційної інстанції присуджує позивачу відшкодування судових витрат зі сплати судового збору, які підтверджені квитанцією про сплату судового збору на суму 21 004,99 грн. (квитанція № 73 від 14.09.2018) та 31 507,48 грн. (квитанція № 44 від 04.04.2019), за рахунок бюджетних асигнувань відповідача в загальній сумі 52 512,47 грн.

Керуючись статями 23, 33,139, 291, 292, 308, 310, 312, 315, 317, 321, 322, 325, 328, 329, 331 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Товариства з додатковою відповідальністю «Орендне підприємство «Шахта імені Святої Матрони Московської» – задовольнити.

Рішення Донецького окружного адміністративного суду від 21 січня 2019 року у справі № 0540/7843/18-а – скасувати.

Прийняти нову постанову.

Позовні вимоги Товариства з додатковою відповідальністю «Орендне підприємство «Шахта імені Святої Матрони Московської» - задовольнити повністю.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № 0004041412 від 24.05.2018 про збільшення податкового зобов'язання за платежем з податку на додану вартість на загальну суму 1 367 460,00 гривень, у тому числі 911 707,00 гривень за основним платежем та 455 853,50 гривень за штрафними (фінансовими) санкціями.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № 0004071412 від 24.05.2018 про завищення від'ємного значення ПДВ, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, на загальну суму 32 872,00 гривні.

Стягнути на користь Товариства з додатковою відповідальністю «Орендне підприємство «Шахта імені Святої Матрони Московської» (місцезнаходження: 87201, Донецька область, м. Торецьк, вул. Фестивальна, б.1, код ЄДРПОУ 36182252) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДФС у Донецькій області (місцезнаходження: 87526, Донецька область, м. Маріуполь, вул. 130-ї Таганрозької дивізії, б.114, код ЄДРПОУ 39406028) судові витрати у сумі 52 512 (п'ятдесяти двох тисяч п'ятсот дванадцяти) гривень 47 копійок сплаченого судового збору.

Повне судове рішення – 15 травня 2019 року.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів після складення повного тексту в порядку, визначеному ст. 328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Колегія суддів                                                                                І. В. Сіваченко

                                                                                                    А. А. Блохін

                                                                                                    Т. Г. Гаврищук