Постанова

від 21.05.2019 по справі 2а-14429/11/1370

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

Іменем України

Київ

21 травня 2019 року

справа №2а-14429/11/1370

адміністративне провадження №К/9901/25920/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

головуючого - Ханової Р.Ф.(суддя-доповідач),

суддів: Гончарової І.А., Олендера І.Я.,

розглянувши у порядку письмового провадження касаційну скаргу Державного підприємства Дирекція по будівництву об`єктів

на постанову Львівського окружного адміністративного суду від 08 лютого 2016 року у складі судді Сасевича О.М.

та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 18 серпня 2016 року у складі суддів Яворського І.О., Кухтея Р.В., Носа С.П.

у справі № 2а-14429/11/1370

за позовом Державного підприємства Дирекція по будівництву об`єктів

до Державної податкової інспекції у м. Червонограді Головного управління ДФС у Львівській області

про скасування податкового повідомлення-рішення,

У С Т А Н О В И В :

У грудні 2011 року Державне підприємство Дирекція по будівництву об`єктів (далі - Підприємство, платник податків, позивач у справі) звернулося до суду з позовною заявою до Державної податкової інспекції у м. Червонограді Головного управління ДФС у Львівській області (далі - податковий орган, відповідач у справі, правонаступник Державної податкової інспекції у м. Червонограді Львівської області) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 16 червня 2011 року №0000372301, яким позивачу збільшено суми грошового зобов`язання з податку на прибуток на загальну суму 4 806 320 грн, у тому числі 3 845 056 грн за основним платежем та 961 264 грн за штрафними (фінансовими) санкціями), з мотивів безпідставності його прийняття.

22 травня 2012 року постановою Львівського окружного адміністративного суду у задоволенні позову відмовлено.

10 грудня 2014 року постановою Львівського апеляційного адміністративного суду скасовано рішення суду першої інстанцій у частині відмови у задоволенні позовних вимог Підприємства про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 16 травня 2011 року №0000372301 щодо збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток на 523 413 грн за основним платежем та на 130 853 грн 25 коп за штрафними (фінансовими) санкціями та прийнято нову, якою такі позовні вимоги задоволено. У решті постанову суду від 22 травня 2012 року залишено без змін

20 жовтня 2015 року Ухвалою Вищого адміністративного суду України скасовано рішення судів попередніх інстанцій, а справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції.

В своєму рішенні Вищий адміністративний суду України звернув увагу, що для правильного вирішення спору необхідно з`ясувати характер та зміст операцій, які стали підставою для виникнення у позивача права на формування даних податкового обліку; дослідити договори оренди нерухомого та рухомого майна, акти прийому-передачі майна, встановити періоди припинення орендної плати за вищевказаними договорами та їх наслідки для формування валових витрат у спірний період із застосуванням норм податкового законодавства; з`ясувати, чи відносяться товарно-матеріальні цінності до ремонту майна, що передано позивачем в оренду ВАТ Трест Луганськшахтопроводка , а також дослідити умови договору оренди від 01.01.2004 року №4-4/04-в/МТЗ; встановити, чи включено позивачем суму амортизації основних фондів, придбаних за рахунок бюджетних трансфертів, в розмірі 2 093 652,00 грн до витрат на придбання товарів (рядок 04.1), що відображено у декларації з податку на прибуток підприємства за 2009 рік.

11 січня 2016 року позивачем подано до суду заяву про зміну позовних вимог, за якою він відмовився від позовних вимог щодо визнання протиправним і скасування податкового повідомлення-рішення від 16 червня 2011 року №0000372301 у частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток на 156 355 грн 63 коп. (125 084 грн 50 коп. за основним платежем і 31 271 грн 13 коп. за штрафними (фінансовими) санкціями).

Протокольною ухвалою Львівського окружного адміністративного суду від 11 січня 2016 року здійснено заміну відповідача на Державну податкову інспекцію у м.Червонограді Головного управління ДФС у Львівській області (надалі - ДПІ у м.Червонограді ГУ ДФС у Львівській області).

08 лютого 2016 року постановою Львівського окружного адміністративного суду, залишеною без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 18 серпня 2016 року, у задоволенні позову відмовлено.

13 вересня 2016 року до Вищого адміністративного суду України позивачем подано касаційну скаргу, в якій Підприємство стверджує, що судами попередніх інстанцій не виконано вказівок суду, які стали підставою для направлення справи на новий розгляд.

Позивач зазначає, що у рамках та в межах чинного законодавства України, ним правомірно здійснено нарахування амортизаційних відрахувань у сумі 10 219 623 грн, які у відповідності до норм чинного законодавства були відображені у звітності та, відтак, ним правомірно було зменшено оподатковуваний дохід. Окрім цього, позивач зазначає, що відповідач відобразив в акті перевірки необґрунтовані дані про заниження податку на прибуток при списанні придбаних позивачем будівельних матеріалів на покращення основних фондів, хоча в дійсності витрати на їх придбання позивачем не декларувалися в складі витрат підприємства, що виключає такий висновок відповідача. Підприємство вказує, що в зв`язку з тим, що орендарем гірничого обладнання й техніки було проведено заміну його виконавчих органів, а витрати на це були компенсовані орендарю позивачем у рахунок орендної плати, облік таких витрат позивачем у складі валових є повністю правомірним.

Щодо висновків контролюючого органу про заниження валового доходу внаслідок не нарахування орендної плати, позивач відзначає, що сторонами договорів оренди були складені акти про їх виконання в наступному звітному періоді, власне, в якому й були відображені відповідні доходи, що відповідає нормам чинного законодавства.

З огляду на вказане, позивач вважає, що судами попередніх інстанцій не надано належної оцінки усім наявним доказам, у зв`язку з чим, їх висновки є необґрунтованими та помилковими, а прийняті рішення підлягають скасуванню з направленням справи на новий судовий розгляд до суду першої інстанції.

13 вересня 2016 року ухвалою Вищого адміністративного суду України відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою Підприємства та витребувано з Львівського окружного адміністративного суду справу № 2а-14429/11/1370 (суддя - Бухтіярова І. О.).

19 квітня 2017 року справа № 2а-14429/11/1370 надійшла до Вищого адміністративного суду України.

20 лютого 2018 року справу № 2а-14429/11/1370 передано до Верховного Суду.

20 серпня 2018 року податковим органом до Вищого адміністративного суду України подано заперечення на касаційну скаргу Підприємства, в яких відповідач спростовує доводи касаційної скарги, просить залишити її без задоволення, а оскаржувані судові рішення - без змін.

Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

Касаційний розгляд справи здійснюється в порядку письмового провадження у зв`язку з неприбуттям жодного з учасників справи у судове засідання, хоча вони були належним чином повідомлені про дату, час і місце судового засідання відповідно до вимог пункту 2 частини першої статті 345 Кодексу адміністративного судочинства України.

Верховний Суд, переглянувши постанову суду першої інстанції та ухвалу суду апеляційної інстанції, в межах доводів касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, не вбачає підстав для задоволення вимог касаційної скарги.

Відповідно до частин першої, другої, третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.

Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Зазначеним вимогам закону оскаржувані судові рішення відповідають.

Суди першої та апеляційної інстанцій установили, що посадовими особами податкового органу у травні 2011 року проведено планову виїзну перевірку платника податків, з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01 січня 2009 року по 31 березня 2011 року, за результатами якої складено акт від 01 червня 2011 року №480/2301/00179737 (далі - акт перевірки).

На підставі акта перевірки податковим органом винесено податкове повідомлення-рішення від 16 червня 2011 року №0000372301, яким позивачу за порушення вимог пункту 4.1 статті 4, підпункту 11.3.1 пункту 11.3 статті 11, підпункту 5.3.2 пункту 5.3 статті 5, пункту 5.1, підпункту 5.3.9 пункту 5.3, підпункту 5.7.1 пункту 5.7 статті 5, підпункту 8.1.1, 8.1.2 статті 8 Закону України Про оприбуткування прибутку підприємств від 28 грудня 1994 року № 334/94-ВР (далі - Закон № 334/94) збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток на загальну суму 4 806 320 грн (у тому числі 3 845 056 грн за основним платежем та 961 264 грн за штрафними (фінансовими) санкціями).

За наслідками процедури апеляційного адміністративного оскарження спірне податкове повідомлення-рішення скасовано в частині застосованих штрафних санкцій з податку на прибуток у розмірі 111 079 грн 75 коп., а в іншій частині - залишено без змін.

Касаційна скарга Підприємства підлягає перегляду в межах доводів та вимог відповідно до частини першої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України.

Щодо заниження валового доходу

Судами попередніх інстанцій установлено, що заниження валового доходу на загальну суму 1 762 195 грн 24 коп. за січень-березень 2011 року доводиться податковим органом у зв`язку з недекларуванням позивачем доходу, отриманого за договором оренди майна № 1.3.00/МТЗ-10 від 04.01.2010 року, укладеного між позивачем як орендодавцем та ВАТ Укрзахідвуглебуд як орендарем.

Предметом вказаного договору є нерухоме та рухоме майно з метою промислового використання (експлуатації) при будівництві шахти №10 Нововолинська .

Судами на виконання вказівок суду касаційної інстанції досліджено умови договору та встановлено, що відповідно до п.3.1 договору оренди №1.3.00/МТЗ-10 від 04.01.2010 року, орендна плата, що підлягає сплаті орендарем, згідно з цим договором, складається зі сплати за користування нерухомим та рухомим майном та плати за користування земельними ділянками й становить за базовий місяць розрахунку 866 205,78 грн, в тому числі ПДВ 144 284,14 грн. Згідно з п.3.1.1 договору оренди №1.3.00/126-10 від 21.07.2010 року, орендна плата за користування нежитловим приміщенням загальною площею 1477,6 кв.м становить 30 158,20 грн, в тому числі ПДВ 6 031,64 грн.

Згідно з п.п.2.1 договорів оренди від 04.01.2010 року №1.3.00/MT3-10 та від 21.07.2010 року №1.3.00/126-10, ВАТ Укрзахідвуглебуд вступає у строкове платне користування майном з дати підписання сторонами договорів та актів приймання-передачі майна.

Відповідно до п.3.5 договору оренди №1.3.00/МТЗ-10 від 04.01.2010 року, орендна плата сплачується щомісяця не пізніше 12 числа місяця, наступного за звітним. Згідно із п.3.3 договору оренди №1.3.00/126-10 від 21.07.2010 року, орендна плата сплачується щомісяця не пізніше 15 числа місяця, наступного за звітним.

Згідно з підпунктом 11.3.1 пункту 11.3 статті 11 Закону № 334/94 датою збільшення валового доходу вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

- або дата зарахування коштів від покупця (замовника) на банківський рахунок платника податку в оплату товарів (робіт, послуг), що підлягають продажу, у разі продажу товарів (робіт, послуг) за готівку дата її оприбуткування в касі платника податку, а за відсутності такої дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

- або дата відвантаження товарів, а для робіт (послуг) дата фактичного надання результатів робіт (послуг) платником податку.

Висновуючись з положень підпункту 11.3.1 пункту 11.3 статті 11 Закону № 334/94 суди попередніх інстанцій дійшли обґрунтованого висновку щодо доведеності складу податкового правопорушення, оскільки послуги оренди фактично надаються кожного місяця в періоді користування майном, під яким слід розуміти строк після передачі майна в оренду та до його повернення з оренди, внаслідок чого валові доходи формуються по даті фактичного надання результатів послуг платником податку.

Посилання позивача в касаційній скарзі на наявність актів про тимчасове припинення орендної плати є безпідставними, оскільки, як встановлено судом першої інстанції, такі акти складені після проведення перевірки, а суму у розмірі 1 762 195 грн 24 коп. (без ПДВ) всупереч вимогам чинного законодавства задекларовано Підприємством в декларації з податку на прибуток підприємства за II квартал 2011 року.

Щодо завищення валових витрат на суму 2 093 652 грн

У ході проведеної податковим органом перевірки встановлено включення Підприємством до складу валових витрат вартості придбаних будівельних матеріалів та їх не зменшення при списанні в грудні 2009 року вартості цих будівельних матеріалів на суму 2 093 652,00 грн. на рахунок 1514 Капітальне будівництво - обладнання в монтаж .

Судами попередніх інстанцій встановлено, що відповідно до затвердженого Мінвуглепромом України 25.12.2009 року Кошторису робіт і витрат на капітальне будівництво, фінансування яких буде здійснюватись за рахунок коштів Стабілізаційного фонду у 2009 році за проектом будівництво шахти №10 Нововолинська , по Підприємству передбачено придбання технологічного обладнання на суму 2 523 200,00 грн.

Фактично Підприємством у 2009 році було придбано технологічне обладнання на суму 2 093 652 грн у контрагентів (ТОВ Лідер-Електрик , ВАТ Сталь канат , ДП Нововолинський РМЗ , ТОВ Луганський машинобудівний завод імені О.Я. Пархоменка ), яке було в подальшому передане підрядним організаціям в монтаж у грудні 2009 року.

Вказані господарські операції відображено у бухгалтерському обліку бухгалтерськими проведеннями Дт 205 Кт 631, обороти по рахунку 205 за 2009 рік), які 2 093 652 грн списано на рахунок 1514 капітальне будівництво - обладнання в монтаж (бухгалтерське проведенні Дт 1514 капітальне будівництво - обладнання в монтаж Кт 205 Будівельні матеріали ).

Відповідно до підпункту 5.3.2 пункту 5.3 статті 5 Закону № 334/94-ВР визначено, що не включаються до складу валових витрат витрати на придбання, будівництво, реконструкцію, модернізацію, ремонт та інші поліпшення основних фондів та витрати, пов`язані з видобутком корисних копалин, а також з придбанням нематеріальних активів, які підлягають амортизації.

Відмовляючи у задоволенні позовних вимог у цій частині суди попередніх інстанцій обґрунтовано виходили з того, що позивачем не здійснено коригування валових витрат на виконання вимог підпункту 5.3.2 пункту 5.3, пункту 5.9 статті 5 Закону № 334/94-ВР.

Надані позивачем до судів першої та апеляційної інстанції первинні документи бухгалтерського обліку за іншими рахунками та з іншими контрагентами не спростовують наявність правопорушення, визначеного підпунктом 5.3.2 пункту 5.3 статті 5 Закону № 334/94-ВР.

Щодо завищення валових витрат на суму 804 416 грн 67 коп.

Податкове правопорушення доводиться податковим органом внаслідок безпідставного віднесення Підприємством до складу валових витрат за півріччя 2009 року суми коштів по проведенню ремонту прохідницьких комбайнів КСП-32 у розмірі 804 416,67 грн.

На виконання вказівок суду касаційної інстанції судами попередніх інстанцій досліджено умови договору оренди №4-4/04-в/МТЗ від 01.01.2004 року (з додатками і змінами), який укладений між позивачем і ВАТ Трест Луганськшахтопроходка та серед переліку майна, що передається в оренду, наявні згадані прохідницькі комбайни. При цьому, відповідно до умов такого договору (в новій редакції за додатковою угодою від 01.01.2008 року), орендар (ВАТ Трест Луганськшахтопроходка ) зобов`язаний здійснювати за власний рахунок поточний ремонт орендованого майна.

Судами першої та апеляційної інстанцій досліджено акт про виконання робіт по заміні елементів прохідницьких комбайнів КСП-32 (заводські номери 223, 224) від 30.04.2009 року, складеного за участі представників позивача і ВАТ Трест Луганськшахтопроходка , за змістом якого відповідне обладнання придбано саме ВАТ Трест Луганськшахтопроходка для заміни елементів комбайнів.

Зазначене також підтверджується видатковими накладними від 03.10.2007 року №РН-0000055 на суму 348 900 грн., від 04.07.2008 року №РН-0000020 на суму 56 400 грн., від 30.09.2008 року №79 на суму 560 000 грн., за якими набувачем та отримувачем обладнання вказаний орендар техніки ВАТ Трест Луганськшахтопроходка .

Відповідно до зазначеного вище акта про виконання робіт від 30.04.2009 року, на орендованих прохідницьких комбайнах КСП-32 (заводські номери 223, 224) була здійснена заміна відповідних елементів.

Відмовляючи у задоволенні вимог у цій частині та підтверджуючи наявність складу правопорушення, передбаченого підпунктом 5.3.2 пункту 5.3 статті 5 Закону № 334/94-ВР, суди попередніх інстанцій виходили з того, що здійснення ремонту орендованої техніки силами й коштом орендаря відповідає умовам договору оренди та факт здійснення такого ремонту за кошти орендаря підтверджується матеріалами справи.

При цьому, судами попередніх інстанцій установлено, що у матеріалах справи відсутні будь-які докази того, що мала місце будь-яка компенсація таких витрат позивачем, зокрема, не підтверджено відповідного зменшення орендної плати на 804 416 грн 67 коп., нарахування позивачем зменшеної плати за користування майном, сплату орендарем орендної плати у зменшеному розмірі, дату такої компенсації тощо.

Щодо завищення амортизаційних відрахувань

Порушення вимог підпункту 8.1.1, підпункту 8.1.2 пункту 8.1 статті 8 Закону № № 334/94-ВР доводиться на підставі того, що результатами проведення перевірки податковим органом встановлено завищення задекларованих показників на суму 10 219 623 (за 2009 рік у сумі 4 302 663 грн, за 2010 рік - 5 901 862 грн, І квартал 2011 року 15 098 грн), що в результаті призвело до заниження податку на прибуток підприємства за перевірений період.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що у вказаний період основними напрямками діяльності позивача було виконання функцій оперативно-розпорядчого замовника по новому будівництву шахт, підприємств у добувній та інших галузях промисловості, об`єктів виробничого і соціального призначення, розробка проектів нового будівництва із розподілом капітальних вкладень по роках і ув`язка їх із потужностями підрядчиків, із проектами планів матеріально-технічного постачання матеріалами та обладнання, розробка, узгодження та затвердження з підрядниками внутрішньо-будівельних титульних та позиційних списків, забезпечення будівництва шахт, фінансування будівництва шахт, технічний нагляд за будівництвом шахт а також прийняття та експлуатація завершених будівництвом шахт.

За рахунок коштів Державного бюджету України позивачем, як Замовником, здійснювалося будівництво шахти № 10 Нововолинська у м. Нововолинськ Волинської області. Позивачем проводились розрахунки амортизаційних відрахувань по основних фондах, придбаних (споруджених) за рахунок бюджетних коштів.

Відповідно до підпункту 8.1.1 пункту 8.1 статті 8 Закону № 334/94-ВР (із наступними змінами і доповненнями) визначено, що під терміном амортизація основних фондів і нематеріальних активів слід розуміти поступове віднесення витрат на їх придбання, виготовлення або поліпшення, на зменшення скоригованого прибутку платника податку у межах норм амортизаційних відрахувань, установлених цією статтею.

Згідно з підпункту 8.1.2 пункту 8.1 статті 8 Закону № 334/94-ВР передбачено, що амортизації підлягають витрати на:

- придбання основних фондів та нематеріальних активів для власного виробничого використання, включаючи витрати на придбання племінної худоби та придбання, закладення і вирощування багаторічних насаджень до початку плодоношення;

- самостійне виготовлення основних фондів для власних виробничих потреб, включаючи витрати на виплату заробітної плати працівникам, які були зайняті на виготовленні таких основних фондів;

- проведення всіх видів ремонту, реконструкції, модернізації та інших видів поліпшення основних фондів.

Суди першої та апеляційної інстанцій виходили з аналізу положень Інструкції щодо застосування економічної класифікації видатків бюджету, затвердженої наказом Державного казначейства України 25.11.2008 року №495, якими визначено, що капітальні трансферти - це невідплатні односторонні платежі органів управління, які не ведуть до виникнення або погашення фінансових вимог. Судами попередніх інстанцій обґрунтовано констатовано, що такі витрати фактично понесено державою, а не Підприємством, а відтак вартість основних засобів виробничого призначення, отриманих безоплатно та за рахунок бюджетного фінансування (капітальні трансферти) не підлягає амортизації.

Аналогічна позиція висловлена Комітетом Верховної Ради України з питань податкової та митної політики в листі від 10 липня 2009 року №04-27/754.

Твердження скаржника про придбання основних фондів в тому числі і за рахунок власних коштів не спростовує висновків суду щодо протиправності дій підприємства в частині нарахування амортизаційних витрат із суми капітальних трансфертів.

Доводи касаційної скарги позивача зводяться виключно до непогодження з оцінкою судів попередніх інстанцій встановлених обставин справи, при цьому порушень норм процесуального права, які б вплинули або змінили цю оцінку, податковим органом не зазначено.

Суд визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права чи порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень, внаслідок чого касаційна скарга Підприємства залишається без задоволення, а оскаржувані судові рішення - без змін.

Керуючись статтями 341, 345, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд

П О С Т А Н О В И В :

Касаційну скаргу Державного підприємства Дирекція по будівництву об`єктів залишити без задоволення.

Постанову Львівського окружного адміністративного суду від 08 лютого 2016 року та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 18 серпня 2016 року у справі № 2а-14429/11/1370 залишити без змін.

Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з моменту її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Головуючий Р.Ф. Ханова

Судді: І.А. Гончарова

І.Я. Олендер