Постанова

від 21.05.2019 по справі 813/7318/13-а

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

Іменем України

21 травня 2019 року

Київ

справа №813/7318/13-а

адміністративне провадження №К/9901/2426/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Хохуляка В.В.,

суддів: Бившевої Л.І., Шипуліної Т.М.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні без повідомлення сторін касаційну скаргу Личаківської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Львівській області на постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 11.09.2014 (головуючий суддя Матковська З.М., судді: Улицький В.З., Затолочний В.С.) у справі №813/7318/13-а (№876/790/14) за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю Компанія Ойл-Сервіс до Личаківської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Львівській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю Компанія Ойл-Сервіс звернулося до адміністративного суду з позовом до Личаківської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Львівській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 27.08.2013 №0000202240/1182 та №0000202240/1181.

Постановою Львівського окружного адміністративного суду від 10.12.2013 у задоволенні позовних вимог відмовлено.

Постановою Львівського апеляційного адміністративного суду від 11.09.2014 постанову Львівського окружного адміністративного суду від 10.12.2013 скасовано та прийнято нове рішення про задоволення позову.

Не погоджуючись з рішенням суду апеляційної інстанції Личаківська об`єднана державна податкова інспекція Головного управління Державної фіскальної служби у Львівській області звернулася з касаційною скаргою до суду касаційної інстанції, в якій просить скасувати постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 11.09.2014 у справі №813/7318/13-а (№876/790/14) та залишити в силі рішення суду першої інстанції.

В обґрунтування своїх вимог заявник посилається на порушення судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права, зокрема, статті 129 Конституції України, пункту 5.1, підпункту 5.2.1 пункту 5.2 статті 5, підпункту 4.1.6 пункту 4.1 статті 4 Закону України Про оподаткування прибутку підприємств (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), підпунктів 7.4.1, 7.4.5 пункту 7.4, підпункту 7.5.1 пункту 7.5 статті 7 Закону України Про податок на додану вартість (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), пункту 135.5 статті 135, підпункту 138.1.1 пункту 138.1, пунктів 138.2, 138.4, підпункту 138.8.1 пункту 138.8 статті 138, підпункту 14.1.181 пункту 14.1 статті 14, пункту 44.6 статті 44, статті 185.1 статті 185, пункту 186.1 статті 186, пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), статей 1, 3, 9 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), частини третьої статті 86, статей 138, 159 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин).

Доводи Личаківської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Львівській області зводяться до того, що під час розгляду справи судом апеляційної інстанції неповно з`ясовано обставини, що мають значення для правильного вирішення справи по суті, неправильно застосовано норми матеріального та процесуального права, що стало причиною скасування правомірно прийнятих податкових повідомлень-рішень. Зокрема, відповідач посилається на безпідставність формування позивачем валових витрат та податкового кредиту за результатом договірних відносин з Товариством з обмеженою відповідальністю Синтез Лубрикантс , Товариством з обмеженою відповідальністю Білд Компані , Приватним підприємством Галтранссервіс з огляду на безтоварний характер проведених господарський операцій. Також, відповідач зазначає, що відсутність належного документального підтвердження фактичної реалізації позивачу його контрагентами товарів та послуг, а саме: інформації про наявність ємностей для зберігання мастила, товарно-транспортних накладних, документів складського обліку оприбуткування та реалізації паливно-мастильних матеріалів, що на думку контролюючого органу, є свідченням недоведеності факту реалізації товару, які судом не було взято до уваги при постановленні рішення. Відповідач стверджує, що порушення подяку складання документів первинного бухгалтерського обліку або відсутність належним чином оформлених первинних документів, повинно мати наслідком виключення їх з кола доказів, які підтверджують правомірність формування витрат та податкового кредиту. Крім того, відповідач окремо наголошує, що судом не було досліджено питання наявності у контрагентів позивача необхідних умов для ведення такого роду господарської діяльності, що має істотне значення для правильного вирішення спору. На думку суб`єкта владних повноважень, прийняття спірних податкових повідомлень-рішень, є правомірним, підстави для їх скасування - відсутні.

Товариство з обмеженою відповідальністю Компанія Ойл-Сервіс не скористалося своїм правом та не надало заперечення на касаційну скаргу відповідача, що не перешкоджає її розгляду.

Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 07.10.2014 відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою Личаківської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Львівській області у справі №813/7318/13-а (№876/790/14).

З 15.12.2017 розпочав роботу Верховний Суд як найвищий суд у системі судоустрою України, у зв`язку з чим відповідно до пункту 7 Розділу XII Прикінцевих та перехідних положень Закону України Про судоустрій і статус суддів від 02.06.2016 №1402-VIII Вищий адміністративний суд України припинив свою діяльність.

Відповідно до Кодексу адміністративного судочинства України в редакції Закону України Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України та інших законодавчих актів від 03.10.2017 №2147-VIII з Вищого адміністративного суду України до Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду передано матеріали адміністративної справи №813/7318/13-а (К/9901/2426/18) за правилами підпункту 4 частини першої Розділу VІІ Перехідних положень цього Кодексу.

За результатами автоматизованого розподілу судової справи між суддями Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду, суддею-доповідачем у даній справі визначено Хохуляка В.В.

Верховний Суд ухвалою від 17.05.2019 прийняв до свого провадження матеріали адміністративної справи №813/7318/13-а, закінчив проведення підготовчих дій та призначив справу до касаційного розгляду у судовому засіданні без повідомлення сторін на 21.05.2019 .

Переглянувши оскаржуване судове рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіривши дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на наступне.

Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

Відповідно до частин першої, другої та третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що посадовими особами Личаківської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Львівській області було проведено планову виїзну перевірку Товариства з обмеженою відповідальністю Компанія Ойл-Сервіс з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 19.07.2012 по 31.12.2012.

Перевіркою встановлено порушення позивачем вимог підпункту 4.1.6 пункту 4.1 статті 4, пункту 5.1, підпункту 5.2.1 пункту 5.2 статті 5 Закону України Про оподаткування прибутку підприємств , пункту 135.5 статті 135, пунктів 138.2, 138.4, підпункту 138.8.1 пункту 138.2 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України, в результаті чого позивачем занижено податок на прибуток на загальну суму 212446,00грн.; підпунктів 7.4.1, 7.4.5 пункту 7.4, підпункту 7.5.1 пункту 7.5 статті 7 Закону України Про податок на додану вартість , підпункту 14.1.181 пункту 14.1 статті 14, пункту 44.6 статті 44, пункту 185.1 статті 185, пункту 186.1 статті 186, пунктів 198.1, 198.3, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України, в результаті чого позивачем занижено податок на додану вартість на суму 46370,00грн.; підпункту 168.1.1 пункту 168.1 статті 168, підпункту 168.1.2 пункту 168.1 статті 168, підпункту 168.1.5 пункту 168.1 статті 168 Податкового кодексу України, внаслідок чого позивачем несвоєчасно перераховано податок з доходів фізичних осіб на суму 2170,87грн.; пункту 167.1 статті 167, пункту 168.1 статті 168, пункту 177.8 статті 177 Податкового кодексу України, в результаті чого позивачу донараховано податок з доходів фізичних осіб на суму 3448,60грн

За результатами проведеної перевірки відповідачем складено акт від 12.08.2013 №22/22-40/37205469 та прийнято податкові повідомлення-рішення від 27.08.2013 №0000202240/1182, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток на 226110,00грн., в тому числі: 214246,00грн. за основним платежем та 13664,00грн. штрафними (фінансовими) санкціями; №0000202240/1181, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання позивача з податку на додану вартість на 57962,00грн., в тому числі: 46379,00грн. за основним платежем та 11592,00грн. штрафними (фінансовими) санкціями.

Фактичною підставою для прийняття спірних податкових повідомлень-рішень став висновок контролюючого органу про неправомірність формування позивачем валових витрат та податкового кредиту за результатом взаємовідносин з Товариством з обмеженою відповідальністю Синтез Лубрикантс , Товариством з обмеженою відповідальністю Білд Компані , Приватним підприємством Галтранссервіс з огляду на відсутність реального здійснення господарських операцій. Обґрунтовуючи свою позицію відповідач посилається на податкову інформацію отриману відносно вказаних суб`єктів господарювання (неможливість встановлення місцезнаходження підприємств; анулювання 02.03.2012 свідоцтва платника податку на додану вартість Товариства з обмеженою відповідальністю Синтез Лубрикантс ; анулювання 30.08.2013 свідоцтва платника податку на додану вартість Товариства з обмеженою відповідальністю Білд Компані ). Відповідач також зазначав, що позивачем до перевірки не було надано доказів на підтвердження транспортування придбаних у Товариства з обмеженою відповідальністю Синтез Лубрикантс та Товариства з обмеженою відповідальністю Білд Компані товарно-матеріальних цінностей, зокрема, товарно-транспортних накладних чи інших документів, з урахуванням специфіки придбаного товару, а надані товарно-транспортні накладні на підтвердження фактичного перевезення Приватним підприємством Галтранссервіс товару, оформленні з порушеннями норм податкового законодавства. Податковий орган також вказав, що у позивача згідно з даними бухгалтерського обліку (даними рахунку №28 Головної книги) наявні значні залишки мастила, яке придбано наливом, при цьому ємності для зберігання такого роду товару відсутні, що свідчить про безоплатне зберігання мастила у орендованих позивачем на безоплатній основі ємностях.

Відповідно до статті 1 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Аналіз цієї норми дає підстави вважати, що первинний документ згідно з цим визначенням містить дві обов`язкові ознаки: він має містити відомості про господарську операцію і підтверджувати її реальне (фактичне) здійснення.

Згідно із частинами першою та другою статті 9 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Відповідно до підпункту 4.1.6 пункту 4.1 ст.4 Закону України Про оподаткування прибутку підприємств , валовий доход включає доходи з інших джерел, у тому числі, але не виключно, у вигляді: сум безповоротної фінансової допомоги, отриманої платником податку у звітному періоді, вартості товарів (робіт, послуг), безоплатно наданих платнику податку у звітному періоді, крім їх надання неприбутковим організаціям згідно з пунктом 7.11 статті 7 цього Закону та у межах таких операцій між платником податку та його відокремленими підрозділами, які не мають статусу юридичної особи, крім випадків, визначених у частині четвертій статті 3 Закону України Про списання вартості несплачених обсягів природного газу .

Відповідно до пункту 5.1 статті 5 Закону України Про оподаткування прибутку підприємств (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) валові витрати виробництва та обігу (далі - валові витрати) - це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

За змістом підпункту 5.2.1 пункту 5.2 статті 5 зазначеного Закону до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв`язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3 - 5.7 цієї статті.

Відповідно до підпункту 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 Закону України Про оподаткування прибутку підприємств (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.

Відповідно до підпункту 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону України Про податок на додану вартість (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, у разі якщо договірна ціна на такі товари (послуги) відрізняється більше ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (послуги), та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6 та статтею 8-1 цього Закону, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Відповідно до підпункту 7.4.5 пункту 7.4 статті 7 зазначеного Закону не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв`язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з підпунктом 7.2.6 цього пункту).

Згідно з пунктом 135.5.4 пункту 135.5 статті 135 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), інші доходи включають, зокрема вартість товарів, робіт, послуг, безоплатно отриманих платником податку у звітному періоді, визначена на рівні не нижче звичайної ціни, суми безповоротної фінансової допомоги, отриманої платником податку у звітному податковому періоді, безнадійної кредиторської заборгованості, крім випадків, коли операції з надання/отримання безповоротної фінансової допомоги проводяться між платником податку та його відокремленими підрозділами, які не мають статусу юридичної особи.

Згідно з пунктом 138.2 статті 138 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Відповідно до підпункту 139.1.9 пункту 139 статті 139 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Відповідно до пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Згідно з пунктом 198.2 статті 198 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Відповідно до пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Згідно з пунктом 198.6 статті 198 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними або оформленими з порушенням вимог чи не підтверджені митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу).

З наведених законодавчих положень випливає, що умовами реалізації права платника на податковий кредит, а також на зменшення оподатковуваного доходу на суму понесених витрат є фактичне придбання товарів (робіт, послуг) та наявність первинних документів (зокрема, податкових накладних), оформлених у відповідності з вимогами чинного законодавства.

При цьому, наслідки в податковому обліку платника створюють лише реально вчинені господарські операції, тобто такі, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають змісту, відображеному в укладених платником податку договорах.

Необґрунтована податкова вигода характеризується відсутністю фактичного виконання господарських операцій, здійсненням операцій без ділової мети та обліком операцій безвідносно до їх реального економічного змісту, узгодженістю дій покупця та постачальника для штучного створення умов бюджетного відшкодування.

Якщо певна господарська операція не відбулася чи відбулася не за тим її змістом, який відображений в укладених платником податку договорах, то це є підставою для застосування відповідних наслідків у податковому обліку.

Документи та інші дані, що спростовують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - умов перевезення, зберігання товарів, змісту послуг, що надаються, тощо.

Відмовляючи у задоволенні позову суд першої інстанції виходив з правомірності прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень з огляду на те, що позивачем не підтверджено належними та допустимими доказами реальність здійснених господарських операцій з контрагентами.

Скасовуючи рішення суду першої інстанції та задовольняючи позовні вимоги, апеляційний адміністративний суд дійшов висновку про безпідставність тверджень відповідача про неправомірність формування даних податкового обліку за взаємовідносинами з контрагентами з огляду на те, що належними первинними документами підтверджено отримання позивачем фактичного результату в процесі господарської діяльності. Суд спростував доводи відповідача щодо формування позивачем валових витрат та податкового кредиту з порушенням положень податкового законодавства.

Проте, Верховний Суд не може визнати законними і обґрунтованими судові рішення судів попередніх інстанцій, оскільки останні ухвалено без повного та всебічного з`ясування обставин, якими сторони обґрунтовують свої вимоги і заперечення, та інших обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

Так, обов`язок суду встановити дійсні обставини справи при розгляді адміністративного позову безвідносно до позиції сторін випливає з офіційного з`ясування всіх обставин справи як принципу адміністративного судочинства, закріпленого нормами статті 2, частини четвертої статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України, відповідно до змісту якого суд вживає передбачені законом заходи, необхідні для з`ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи.

При цьому, відповідно до вимог статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності. Суд надає оцінку як зібраним у справі доказам в цілому, так і кожному доказу (групі однотипних доказів), що міститься у справі, мотивує відхилення або врахування кожного доказу (групи доказів).

Проте, судами попередніх інстанцій не надано належної оцінки обставинам справи щодо реальності вчинення спірних господарських операцій позивача з Товариством з обмеженою відповідальністю Синтез Лубрикантс , Товариством з обмеженою відповідальністю Білд Компані , Приватним підприємством Галтранссервіс , а саме: не з`ясовано умови відповідних договорів та специфіки господарських операцій; не перевірено умов придбання товарно-матеріальних цінностей з урахуванням особливостей товару (мастила, технічних мастил, технічних рідин та оливи); не перевірено фактичне виконання договірних зобов`язань, їх зміст та порядок виконання; не з`ясовано умов здійснення поставки товару з урахуванням його специфіки, на кого покладено обов`язок його доставки, яким чином здійснювалося його транспортування, прийняття за кількістю та якістю; не досліджено питання передачі, відвантаження/розвантаження, оприбуткування та зберігання поставленого товару; не з`ясовано підстав визначення вартості реалізованого позивачу товару; не встановлено, які транспортні засоби було залучено при наданні позивачу транспортних послуг та яким чином здійснювалося транспортування товару, з урахуванням особливостей його зберігання та транспортування; неможливість встановлення інформації про надані позивачу транспортні послуги, їх обсягу та деталізованого змісту; не досліджено питання відповідності видів економічної діяльності контрагентів характеру взаємовідносин з позивачем; не перевірено зв`язок придбання товарів з господарською діяльністю позивача та фактичне використання такого товару у межах власної господарської діяльної з метою отримання прибутку; не з`ясовано питання щодо обґрунтованості господарської мети та економічної доцільності при укладанні спірних договорів.

З наведеного вбачається, що у справі також залишилися недослідженими обставини про те чи контрагенти позивача були спроможними виконати умови договорів; чи здійснювалася поставка товарів в договірних обсягах та в обумовлені сторонами строки; як мало оформлятися виконання поставки товарів; чи мали контрагенти позивача виробничий, технологічний й кадровий потенціал для досягнення результатів відповідної підприємницької діяльності.

З огляду на обставини, якими відповідач обґрунтовує позицію щодо безтоварності господарських операцій та направленість взаємовідносин між позивачем та контрагентами на безпідставне формування валових витрат та податкового кредиту з метою заниження податкових зобов`язань, суди повинні були з`ясувати наявність чи відсутність у позивача необхідності придбавати товар саме у Товариства з обмеженою відповідальністю Синтез Лубрикантс та Товариства з обмеженою відповідальністю Білд Компані та необхідності придбавати послуги по перевезенню товару саме у Приватного підприємства Галтранссервіс .

Також, з метою дослідження фактичного виконання договірних відносин позивача з контрагентами, судам необхідно дослідити первинні бухгалтерські документи, складені під час здійснення господарських операцій, їх відповідність вимогам статті 9 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні , з`ясовувати порядок та вартість товарів відповідно до умов договорів та мету їх придбання, а також надати належну оцінку придбаного позивачем товару по ланцюгу постачання.

З огляду на обставини, якими відповідач обґрунтовує позицію щодо правомірності прийнятих податкових повідомлень-рішень, суди повинні дослідити реальне виконання умов спірних договорів та відповідно правомірність формування позивачем валових витрат та податкового кредиту за відповідними операціями.

Наявність законодавчо визначених обставин для формування валових витрат та податкового кредиту є обов`язковою, але не є безумовною підставою для визнання правомірності такого формування за умови, якщо податковий орган доведе, що відомості в первинних документах не відповідають дійсності, в тому числі, коли господарські операції не мали реального характеру, були спрямовані на протиправне отримання податкових вигод з метою ухилення від оподаткування.

Також, судами попередніх інстанцій не з`ясовано, за яких обставин і в який спосіб налагоджено господарські зв`язки між позивачем та його задекларованим постачальниками, хто персонально брав у цьому участь з урахуванням того, що вказані обставини входять до предмета доказування в даній справі та мають істотне значення для вирішення питання щодо права позивача на формування даних податкового обліку за розглядуваними правочинами.

Слід зазначити, що підприємницька діяльність здійснюються суб`єктом господарювання на власний ризик, а відтак у господарських правовідносинах учасники господарського обороту повинні проявляти розумну обачливість, адже наслідки вибору недобросовісного контрагента покладається на таких учасників. Так, належна податкова обачність, як законна передумова отримання податкової вигоди, з якої випливає, що сумлінним платникам податку необхідно подбати про підготовку доказової бази, яка б підтверджувала прояв належної обачності при виборі контрагента.

Отже, з урахуванням наведеного, для встановлення правильності відображення у податковому обліку господарських операцій позивача з вищезазначеними контрагентами судам необхідно: з`ясувати реальність задекларованих господарських операцій; перевірити факт реального руху активу по всьому ланцюгу учасників схеми; встановити наявність ділової мети у розглядуваних операціях; підтвердити або спростувати добросовісність позивача; оцінити дотримання учасниками господарської операції норм податкового законодавства щодо змісту та наслідків для податкового обліку відповідної операції.

Суд касаційної інстанції також звертає увагу, що судами попередніх інстанцій не надано належної оцінки обставинам справи щодо наявності на балансі підприємства у 2011 році ємностей для зберігання мастила у значній кількості чи доказів оренди таких ємностей; не досліджено питання наявності аналізу бухгалтерського рахунку 22 малоцінні та швидкозношувальні предмети ; не надано оцінки господарській діяльності позивача спрямованій на необхідність зберігання спірного товару, а також розрахунку сум орендної плати, яка за твердженням податкового органу була отримана безоплатно, що має істотне значення при вирішенні питання обґрунтованості висновку контролюючого органу про заниження позивачем доходу від безоплатно отриманих послуг по оренді ємностей за 4 квартали 2011 року.

При цьому, Верховний Суд звертає увагу на те, що порушення вимог податкового законодавства на будь-якому з наведених етапів є достатнім для висновку про невідповідність фактичних і задекларованих платником податку наслідків господарських операцій для податкового обліку.

Таким чином, судами попередніх інстанцій зазначені вимоги процесуального законодавства не виконано, обставини справи встановлено неповно, не досліджено комплекс доказів, необхідний для доведення правомірності укладення й виконання угод та формування даних податкового обліку, що і потягло за собою прийняття судових рішень, які не відповідають вимогам статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України щодо законності та обґрунтованості судового рішення.

Виходячи з положень частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Згідно з частиною другою статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо: суд не дослідив зібрані у справі докази; або суд необґрунтовано відхилив клопотання про витребування, дослідження або огляд доказів, або інше клопотання (заяву) учасника справи щодо встановлення обставин, які мають значення для правильного вирішення справи; суд встановив обставини, що мають істотне значення, на підставі недопустимих доказів.

Під час нового розгляду справи суду необхідно врахувати викладене, всебічно і повно з`ясувати та перевірити всі фактичні обставини справи, об`єктивно оцінити докази, що мають юридичне значення для її розгляду і вирішення спору по суті, встановити дійсні права і обов`язки сторін, вирішити чи мали місце обставини, якими обґрунтовуються вимоги та заперечення, та якими доказами вони підтверджуються, і в залежності від встановленого правильно застосувати норми матеріального права, що регулюють спірні правовідносини, та прийняти законне і обґрунтоване рішення.

Керуючись статтями 341, 344, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Личаківської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Львівській області задовольнити частково.

Постанову Львівського окружного адміністративного суду від 10.12.2013 та постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 11.09.2014 у справі №813/7318/13-а (№876/790/14) скасувати.

Справу передати на новий розгляд до суду першої інстанції.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

-------------------

-------------------

-------------------

В.В. Хохуляк

Л.І. Бившева

Т.М. Шипуліна

Судді Верховного Суду