Постанова

від 09.07.2019 по справі 260/1116/18

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

09 липня 2019 року№ 857/5234/19

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:

головуючого судді Попка Я.С.

суддів Сеника Р.П., Кухтея Р.В.

за участю секретаря судового засідання Кітраль Х.І.

розглянувши у відкритому судовому засіданні у м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Закарпатській області на рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 27 березня 2019 року, ухвалене суддею Ващилін Р.О., 11:42:05 год, м. Ужгород, дата складання повного тексту рішення 8 квітня 2019 року, у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю Універсал-М до Головного управління ДФС у Закарпатській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення рішення,-

В С Т А Н О В И В:

17.10.2018 року позивач - Товариство з обмеженою відповідальністю Універсал-М звернулося з позовом доГоловного управління ДФС у Закарпатській області, в якому просить визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення відповідача від 08.10.2018 №0007241401, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток іноземних юридичних осіб в розмірі 519285,00 грн., в тому числі: 314785,00 грн. - за основним платежем, 204 500,00 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами).

Рішенням Закарпатського окружного адміністративного суду від 27 березня 2019 року позов задоволено повністю. Визнано протиправним та скасувано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС України у Закарпатській області від 08.10.2018 №0007241401.

Рішення суду першої інстанції мотивоване тим, що приватний підприємець ОСОБА_1 (резидентом Республіки Білорусь) отримав доходи від наданих ТОВ Універсал-М транспортно-експедиторських послуг. Пунктом 3.2 ст.3 ПК України передбачено, що якщо міжнародним договором, згода на обов`язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені Кодексом, застосовуються правила міжнародного договору. Між Урядом України та Урядом Республіки Білорусь діє Угода про уникнення подвійного оподаткування доходів і майна та попередження ухилень від сплати податків, підписана 24.12.1993р. та ратифікована Урядом України 20.12.1994р. (далі - Угода). Згідно ст. 20 Угоди Інші доходи визначено, що види доходів, які виникають з джерел у Договірній Державі і про які не йдеться у попередніх статтях цієї Угоди, можуть оподатковуватись у цій Державі.

На підтвердження статусу резидента Республіки Білорусь приватним підприємцем ОСОБА_1 надано довідку про постійне місцезнаходження фізичної особи в Республіці Білорусь в податковий період з метою уникнення подвійного оподаткування №44 від 21.01.2015. Відтак, наявність такої довідки у ТОВ Універсал-М , наданої контрагентом, є підставою для звільнення позивача від оподаткування доходів приватного підприємця ОСОБА_1 із джерелом їх походження з України.

Суд першої інстанції посилається на те, що платник податку має право застосувати звільнення від оподаткування при виплаті доходів нерезиденту, якщо це передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності, і якщо такий нерезидент є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу і є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України. При цьому суд вважає, що фактичний отримувач доходу не має тлумачитися в вузькому, технічному сенсі, його значення слід визначати виходячи з мети, завдань міжнародних договорів про уникнення подвійного оподаткування, таких як уникнення від сплати податків і з урахуванням таких основних принципів як то запобігання зловживання положеннями договору . Для визнання особи в якості фактичного отримувача доходу, така особа повинна володіти не тільки правом на отримання доходу, але і як слідує з міжнародної практики застосування угод про уникнення подвійного оподаткування, повинна бути особою, яка визначає подальшу економічну долю доходу. Іншими словами, особа не є бенефіціарним власником доходів у випадках, коли в нього є спеціальні зобов`язання з передачі таких від підприємства-резидента фактичному (бенефіціарному) власникові. Відповідно, інші зобов`язання нерезидента, які не пов`язані з передачею отриманих від підприємства-резидента доходів фактичному (бенефіціарному) власникові, не повинні впливати на статус нерезидента як бенефіціарного власника доходу, навіть якщо такі використовуються ним для виконання інших своїх зобов`язань.

Пунктом 3.1 укладеного між приватним підприємцем ОСОБА_1 та ТОВ Універсал-М договором про надання транспортно-експедиторських послуг №1014Р визначено, що ціна такого складає 300000,00 євро. Разом з тим, умовами такого не передбачено зобов`язання експедитора перераховувати кошти, отримані від позивача третім особам в якості плати за надані послуги перевезення. Відтак, в даному випадку відсутні підстави вважати такого нерезидента небенефіціарним отримувачем доходу, а навпаки - таким, що володіє правом на отримання доходу та визначає його подальшу долю.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції,вважаючи його прийнятим з порушенням норм матеріального права, неповним з`ясуванням обставин, що мають значення для справи, Головне управління ДФС у Закарпатській області оскаржилойого, подавши апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішенняЗакарпатського окружного адміністративного суду від 27 березня 2019 року та прийняти нове рішення, якимвідмовити у задоволенні позовних вимогповністю.

Обґрунтовуючи доводи апеляційної скарги апелянт вказує на те, що відповідно до умов договору від 08.01.2014 року №1014Р приватний підприємець ОСОБА_1 для організації перевезення вантажів залучав для цього транспортні засобі третіх осіб - перевізників і вартість кожного перевезення погоджується сторонами до початку перевезення та вказуються в заявці на перевезення ( п.12 та 3.3 Договору). Факт залучення приватним підприємцем ОСОБА_1 для організації перевезень транспортних засобів третіх осіб - перевізників підтверджується товарно-транспортними накладним (CMR). ТОВ Універсал-М здійснило виплату доходу приватному підприємцю ОСОБА_1 у розмірі 81300,00 Євро, що еквівалентно 2098568,85 грн.

Апелянт звертає увагу, що згідно з первинними документами, зокрема, заявками на перевезення та актами виконаних робіт, рахунками-фактурами, вартість послуг з перевезення, здійснених транспортними засобами третіх особі-перевізників, є ідентичною з сумою виплаченою приватному підприємцю ОСОБА_1 Тобто, судом першої інстанції залишено поза увагою, що приватний підприємець ОСОБА_1 мав спеціальні зобов`язання з передачі коштів, отриманих від ТОВ Універсал-М фактичним отримувачам таких, а саме перевізникам, які залучалися для перевезення вантажів відповідно до договору від 08.01.2014 року №1014Р.

Учасники справи на виклик апеляційного суду не прибули, що не перешкоджає розгляду справи відповідно до ч.2 ст.313 КАС України.

На підставі ч.4 ст.229 КАС України фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.

Вислухавши суддю-доповідача, дослідивши обставини справи та доводи апеляційної скарги, суд апеляційної інстанції приходить до висновку про те, що апеляційна скарга не підлягає до задоволення з таких підстав.

Із змісту ст. 19 Конституції України вбачається, що правовий порядок в Україні ґрунтується на засадах, відповідно до яких ніхто не може бути примушений робити те, що не передбачено законодавством. Органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Розглядаючи спір, суд апеляційної інстанції вважає, що суд першої інстанції повно і всебічно дослідив і оцінив обставини по справі, надані сторонами докази, правильно визначив юридичну природу спірних правовідносин і закон, який їх регулює.

Встановлено, підтверджено матеріалами справи, що 01.12.1997 проведено державну реєстрацію Товариства з обмеженою відповідальністю Універсал-М (далі - ТОВ Універсал-М ) та присвоєно ідентифікаційний код юридичної особи 22083669, підтвердженням чого є наявна в матеріалах справи копія виписки з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців.

У період з 27 серпня 2018 року по 14 вересня 2018 року посадовими особами Головного управління ДФС у Закарпатській області проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ Універсал-М податкового законодавства за період з 01.01.2015 по 30.06.2018, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2015 по 30.06.2018.

За результатами проведеної перевірки складено акт від 21.09.2018 №995/07-16-14-01/22083669, згідно з висновками якого перевіркою встановлено порушення, в тому числі, підпункту й п.п.141.4.1 п.141.4 ст.141, 141.4.2 п.141.4 ст.141 ПК України, в результаті чого донараховано податку з доходів нерезидентів на суму 314785,00 грн., у тому числі за 2015 рік у сумі 314785,00 грн.

На підставі акта перевірки Головним управлінням ДФС у Закарпатській області 08.10.2018 винесено податкове повідомлення-рішення№0007241401, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток іноземних юридичних осіб в розмірі 519 285,00 грн., в тому числі: 314785,00 грн. - за основним платежем, 204 500,00 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами).

Також встановлено, що 08 січня 2014 року між приватним підприємцем ОСОБА_1 (експедитор) та ТОВ Універсал-М (замовник) укладено договір про надання транспортно-експедиторських послуг №1014Р, відповідно до умов якого замовник доручає, а експедитор приймає на себе зобов`язання з організації перевезення вантажів автомобільним транспортом, залучаючи для цього транспортні засоби третіх осіб - перевізників, а замовник - оплатити надані послуги.

Пунктом 1.1 даного договору визначено, що предметом такого є порядок взаємовідносин, що виникають між замовником та експедитором під час планування, виконання та оплати транспортно-експедиторських послуг під час перевезення вантажів в міжнародному автомобільному сполученні.

Експедитор - приватний підприємець ОСОБА_1 є резидентом Республіки Білорусь, що посвідчується довідкою про постійне місцезнаходження фізичної особи в Республіці Білорусь в податковий період з метою уникнення подвійного оподаткування №44, виданої інспекцією Міністерства податків і зборів Республіки Білорусь в Ленінському районі м. Брест від 21.01.2015.

На виконання умов укладеного договору приватним підприємцем ОСОБА_1 надано, а ТОВ Універсал-М прийнято транспортно-експедиторські послуги загальною вартістю 58670,00 євро, що еквівалентно 1492435,81 грн., що підтверджується наявними в матеріалах справи копіями рахунків-фактур, актів виконаних робіт (наданих послуг), заявок на перевезення, вантажних митних декларацій.

Факт оплати отриманих послуг посвідчується долученими до матеріалів справи копіями платіжних доручень в іноземній валюті.

Згідно пп. 141.4.2 п. 141.4 ст. 141 ПК України резидент або постійне представництво нерезидента, що здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи (крім постійного представництва нерезидента на території України) будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом від провадження господарської діяльності (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених у підпункті 141.4.1 цього пункту, за ставкою в розмірі 15 відсотків (крім доходів, зазначених у підпунктах 141.4.3-141.4.6 цього пункту) їх суми та за їх рахунок, який сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності.

Норми підпункту й п.п. 141.4.1 п. 141.4 ст. 141 ПК України містять виключення із загального визначення інших доходів від провадження нерезидентом господарської діяльності на території України, що підлягають оподаткування. До таких не відноситься доходи у вигляді виручки або інших видів компенсації вартості товарів, виконаних робіт, наданих послуг, переданих, виконаних, наданих резиденту від такого нерезидента (постійного представництва), у тому числі вартості послуг із міжнародного зв`язку чи міжнародного інформаційного забезпечення.

Встановлено, що приватний підприємець ОСОБА_1 (резидентом Республіки Білорусь) отримав доходи від наданих ТОВ Універсал-М транспортно-експедиторських послуг.

Пунктом 3.2 ст. 3 ПК України передбачено, що якщо міжнародним договором, згода на обов`язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені Кодексом, застосовуються правила міжнародного договору.

Відповідно до п.103.1ст.103 ПК України застосування правил міжнародного договору України здійснюється шляхом звільнення від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України, зменшення ставки податку або шляхом повернення різниці між сплаченою сумою податку і сумою, яку нерезиденту необхідно сплатити відповідно до міжнародного договору України.

Згідно п.103.2ст.103 ПК України особа (податковий агент) має право самостійно застосувати звільнення від оподаткування або зменшену ставку податку, передбачену відповідним міжнародним договором України на час виплати доходу нерезиденту, якщо такий нерезидент є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу і є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України.

Застосування міжнародного договору України в частині звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку дозволяється тільки за умови надання нерезидентом особі (податковому агенту) документа, який підтверджує статус податкового резидента згідно з вимогами пункту 103.4 цієї статті.

Відповідно до п.103.3 ст.103 ПК України, бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу для цілей застосування пониженої ставки податку згідно з правилами міжнародного договору України до дивідендів, процентів, роялті, винагород тощо нерезидента, отриманих із джерел в Україні, вважається особа, що має право на отримання таких доходів.

При цьому бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу не може бути юридична або фізична особа, навіть якщо така особа має право на отримання доходу, але є агентом, номінальним утримувачем (номінальним власником) або є тільки посередником щодо такого доходу.

Згідно п.103.4 ст.103 ПК України підставою для звільнення (зменшення) від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України є подання нерезидентом з урахуванням особливостей, передбачених пунктами 103.5 і 103.6 цієї статті, особі (податковому агенту), яка виплачує йому доходи, довідки (або її нотаріально засвідченої копії), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України (далі - довідка), а також інших документів, якщо це передбачено міжнародним договором України.

Між Урядом України та Урядом Республіки Білорусь діє Угода про уникнення подвійного оподаткування доходів і майна та попередження ухилень від сплати податків, підписана 24.12.1993р. та ратифікована Урядом України 20.12.1994 (далі - Угода).

Згідно ст.20 Угоди Інші доходи визначено, що види доходів, які виникають з джерел у Договірній Державі і про які не йдеться у попередніх статтях цієї Угоди, можуть оподатковуватись у цій Державі.

Із матеріалів справи вбачається, що на підтвердження статусу резидента Республіки Білорусь приватним підприємцем ОСОБА_1 надано довідку про постійне місцезнаходження фізичної особи в Республіці Білорусь в податковий період з метою уникнення подвійного оподаткування №44 від 21.01.2015.

Відтак, наявність такої довідки у ТОВ Універсал-М , наданої контрагентом, є підставою для звільнення позивача від оподаткування доходів приватного підприємця ОСОБА_1 із джерелом їх походження з України.

Відповідно до норм Закону України Про транспортно-експедиторську діяльність №1955-IV від 01.07.2004 р. (далі - Закон) (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), транспортно-експедиторська послуга - це робота, що безпосередньо пов`язана з організацією та забезпеченням перевезень експортного, імпортного, транзитного або іншого вантажу за договором транспортного експедирування.

Експедитором, в розумінні Закону, є суб`єкт господарювання, який за дорученням клієнта та за його рахунок виконує або організовує виконання транспортно-експедиторських послуг, визначених договором транспортного експедирування.

Згідно ч.1 ст.929 Цивільного кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) за договором транспортного експедирування одна сторона (експедитор) зобов`язується за плату і за рахунок другої сторони (клієнта) виконати або організувати виконання визначених договором послуг, пов`язаних з перевезенням вантажу. Договором транспортного експедирування може бути встановлено обов`язок експедитора організувати перевезення вантажу транспортом і за маршрутом, вибраним експедитором або клієнтом, зобов`язання експедитора укласти від свого імені або від імені клієнта договір перевезення вантажу, забезпечити відправку і одержання вантажу, а також інші зобов`язання, пов`язані з перевезенням.

Відповідно до ст.31 Цивільного кодексу України розмір плати експедиторові встановлюється договором транспортного експедирування, якщо інше не встановлено законом. Якщо розмір плати не встановлений, клієнт повинен виплатити експедитору розумну плату.

Згідно з положеннями ст. 9 Закону платою експедитору вважаються кошти, сплачені клієнтом експедитору за належне виконання договору транспортного експедирування. У плату експедитору не включаються витрати експедитора на оплату послуг (робіт) інших осіб, залучених до виконання договору транспортного експедирування, на оплату зборів (обов`язкових платежів), що сплачуються при виконанні договору транспортного експедирування.

Отже, експедитор за договором транспортного експедирування організовує надання послуг з перевезення вантажу, визначених договором. Експедитор може сам надавати послуги, передбачені договором, а може залучати до виконання третіх осіб. Експедитор з такими особами укладає договори або від свого імені або від імені клієнта.

Таким чином, платник податку має право застосувати звільнення від оподаткування при виплаті доходів нерезиденту, якщо це передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності, і якщо такий нерезидент є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу і є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України.

Суд апеляційної інстанції звертає увагу, що для визнання особи в якості фактичного отримувача доходу, така особа повинна володіти не тільки правом на отримання доходу, але і як слідує з міжнародної практики застосування угод про уникнення подвійного оподаткування, повинна бути особою, яка визначає подальшу економічну долю доходу. Іншими словами, особа не є бенефіціарним власником доходів у випадках, коли в нього є спеціальні зобов`язання з передачі таких від підприємства-резидента фактичному (бенефіціарному) власникові. Відповідно, інші зобов`язання нерезидента, які не пов`язані з передачею отриманих від підприємства-резидента доходів фактичному (бенефіціарному) власникові, не повинні впливати на статус нерезидента як бенефіціарного власника доходу, навіть якщо такі використовуються ним для виконання інших своїх зобов`язань.

В свою чергу, судом першої інстанції вірно встановлено, що пунктом 3.1 укладеного між приватним підприємцем ОСОБА_1 та ТОВ Універсал-М договором про надання транспортно-експедиторських послуг №1014Р визначено, що ціна такого складає 300000,00 євро.

Разом з тим, умовами такого договору не передбачено зобов`язання експедитора перераховувати кошти, отримані від позивача третім особам в якості плати за надані послуги перевезення.

Відтак, апеляційний суд погоджуєься з позицією суду першої інстанції, що в даному випадку відсутні підстави вважати такого нерезидента небенефіціарним отримувачем доходу, а навпаки - таким, що володіє правом на отримання доходу та визначає його подальшу долю.

Відповідності до ч.2 ст.77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Внаслідок чого, колегія суддів апеляційного суду погоджується з висновком суду першої інстанції про відсутність порушень норм податкового законодавства з боку позивача у вказаних правовідносинах, а як наслідок вважає протиправним оскаржуване податкове-повідомлення рішення.

З огляду на викладене, апеляційний суд приходить до переконання, що суд першої інстанції, вирішуючи даний публічно-правовий спір, правильно встановив фактичні обставини справи та надав їм належну правову оцінку, а доводи апелянта на правомірність прийнятого рішення не впливають та висновків суду не спростовують.

Згідно ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись ст.229, ч.3 ст.243, ст.ст. 308, 310, 313, 315, 316, 321, 322, 325 КАС України, суд,-

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Закарпатській області залишити без задоволення, а рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 27 березня 2019 рокуу справі №260/1116/18 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю Універсал-М до Головного управління ДФС у Закарпатській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення рішення - без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя Я. С. Попко судді Р. П. Сеник Р. В. Кухтей Повне судове рішення складено 10.07.2019.