Постанова

від 30.07.2019 по справі 460/3024/18

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

30 липня 2019 рокуЛьвів№ 857/5836/19

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:

головуючої судді Хобор Р.Б.,

суддів Носа С.П., Шевчук С.М.

з участю секретаря судового засідання Лутчин А.М.

розглянувши у відкритому судовому засідання в м. Львові апеляційну скаргу товариства з обмеженою відповідальністю ДК ВЕТ на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 08 квітня 2019 року, ухвалене суддею Комшелюк Т.О. у м. Рівне о 12 год. 32 хв. у справі № 460/3024/18 за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю ДК ВЕТ до Головного управління ДФС у Рівненській області про визнання протиправним та скасування податкового-повідомлення-рішення,

В С Т А Н О В И В:

Позивач звернувся з позовом до суду у якому просив суд визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Рівненській області № 0008411401 від 28 серпня 2018 року.

Позовні вимоги мотивовано тим, що підставою для збільшення позивачу податковим органом податкових зобов`язань з податку на додану вартість (далі - ПДВ) є висновки відповідача про те, що в період з 01.01.2015 року по 31.03.2018 року позивачем занижені податкові зобов`язання з ПДВ у правовідносинах, зокрема, із контрагентом Palmira Star Ltd у лютому 2017 року та у квітні 2017 року. Контролюючий орган вважає, що Palmira Star Ltd надано позивачу транспортно-експедиційні послуги, які підлягають оподаткуванню ПДВ на загальних умовах. Водночас, позивач вважає такий висновок Головного управління ДФС у Рівненській області помилковим, оскільки Palmira Star Ltd є нерезидентом та надала ТзОВ ДК ВЕТ послуги з міжнародного перевезення вантажу, які в силу вимог Податкового кодексу України оподатковуються за нульовою ставкою, а не транспортно-експедиційні.

Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 08 квітня 2019 року в задоволенні адміністративного позову відмовлено.

Не погодившись із цим рішенням суду, його оскаржив позивач, товариство з обмеженою відповідальністю ДК ВЕТ , яке просить рішення суду першої інстанції скасувати та постановити нове рішення, яким адміністративний позов задовольнити.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги, позивач зазначає, що договірні відносини, які виникли між товариством з обмеженою відповідальністю ДК ВЕТ та Palmira Star Ltd за своєю правовою природою відносяться до надання послуг з перевезення, а не транспортно-експедиційних, які оподатковуються за нульовою ставкою. На думку позивача, це обумовлено тим, що фактичними обов`язками Palmira Star Ltd були безпосереднє перевезення вантажів компанії ТзОВ ДК ВЕТ без надання інших допоміжних послуг, зокрема з організації перевезення.

Позиція відповідача зводиться до того, що в ході перевірки контролюючим органом встановлено, що в період з 01.01.2015 року по 31.03.2018 року позивачем занижено податкові зобов`язання з ПДВ у правовідносинах, зокрема, із контрагентом Palmira Star Ltd. Відповідач вважає, що нерезидентом Palmira Star Ltd надано позивачу саме транспортно-експедиторські послуги, оскільки на виконання вищевказаних договорів здійснено організацію перевезень в міжнародному сполученні із залученням контрагентів-перевізників. В силу вимог податкового законодавства послуги експедитора підлягають оподаткуванню на загальних умовах.

У зв`язку з неявкою в судове засідання учасників справи, які належним чином повідомлені про судове засідання, справу розглянуто у відкритому судовому засіданні без фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу в порядку передбаченому ч. 4 ст. 229 КАС України.

Заслухавши суддю - доповідача, пояснення учасників процесу, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, апеляційний суд при розгляді цієї справи виходить з наступних міркувань.

Судом першої інстанції встановлено та підтверджується матеріалами справи те, що у 2017 році між ТзОВ ДК ВЕТ (Замовник) та Palmira Star Ltd (Перевізник) укладено договори на організацію перевезень вантажу автомобільним транспортом від 16.01.2017 року № 04-17-02 та від 04.04.2017 року № 04-17-04.

Згідно з умовами договору на організацію перевезення вантажів автомобільним транспортом від 16.01.2017 року № 04-17-02, перевізник за винагороду здійснює перевезення племінних нетелей по маршруту:

- с. Ратнів Луцького району Волинської області, Україна - с. Каракастек Жамбильського району Алматинської області, Республіка Казахстан - один рейс;

- с. Городище Луцького району Волинської області, Україна - с. Каракастек Жамбильського району Алматинської області, Республіка Казахстан - один рейс;

- с. Великий Олександрів Виньковецького району Хмельницької області, Україна - с. Каракастек Жамбильського району Алматинської області, Республіка Казахстан - один рейс;

- с. Воскобойники Шишацького району Полтавської області, Україна - с. Каракастек Жамбильського району Алматинської області, Республіка Казахстан - один рейс (три склади).

Для виконання своїх обов`язків, перевізник залучає для здійснення перевезення спеціалізований пересувний склад (п.1.1). Перевізник виконує перевезення на підставі письмових заявок від Замовника, надісланих на його адресу не пізніше 7 днів до початку завантаження, в яких зазначається кількість складів, найменування та вага товару, дата та місце завантаження/розвантаження, контактні телефони, уповноважені особи, місця митного оформлення, погоджений маршрут руху. Заявка вважається прийнятою Перевізником з моменту письмового підтвердження номера автомобіля Замовнику (п.2.1). Вартість перевезення по вказаному маршруту становить 60 500 євро без врахування ПДВ (за три склади) (п.4.1). Умови оплати: перевезення проводиться на умовах 100% передоплати (п.4.2).

03.02.2017 року, на виконання умов вказаного договору, ТзОВ ДК ВЕТ надіслано Palmira Star Ltd заявки на перевезення тварин:

- № 1, згідно з якою перевезення здійснюється по маршруту с. Ратнів Луцького району Волинської області, Україна - с. Каракастек Жамбильського району Алматинської області, Республіка Казахстан - один рейс із загрузкою 32-34 голови скота, вагою 18 000 кг. Загрузка здійснюється 13.02.2017 року о 9 год. 00 хв. Адреса митного оформлення м. Суми Сумської області. Сума фрахту 13 500 євро;

- № 2, згідно з якою перевезення здійснюється по маршруту с. Городище Луцького району Волинської області, Україна - с. Каракастек Жамбильського району Алматинської області, Республіка Казахстан, в кількості один рухомий склад (скотовоз) із загрузкою 32-34 голови скота, вагою 18 000 кг. Загрузка здійснюється 13.02.2017 року о 9 год. 00 хв. Адреса митного оформлення м. Суми Сумської області. Сума фрахту 13 500 євро;

- № 3, згідно з якою перевезення здійснюється по маршруту с. Великий Олександрів Виньковецького району Хмельницької області, Україна - с. Каракастек Жамбильського району Алматинської області, Республіка Казахстан, в кількості один рухомий склад (скотовоз) із загрузкою 32-34 голови скота, вагою 18 000 кг. Загрузка здійснюється 13.02.2017 року о 9 год. 00 хв. Адреса митного оформлення м. Суми Сумської області. Сума фрахту 13 500 євро;

- № 4, згідно з якою перевезення здійснюється по маршруту с. Воскобойники Шишацького району Полтавської області, Україна - с. Каракастек Жамбильського району Алматинської області, Республіка Казахстан, в кількості три рухомих склади (скотовоз) із загрузкою 100-102 голови скота, вагою 18 000 кг (один склад). Загрузка здійснюється 13.02.2017 року о 9 год. 00 хв. Адреса митного оформлення м. Суми Сумської області. Сума фрахту 20 000 євро.

24.02.2017 року сторонами складено акт виконання робіт за договором № 04-17-02 від 16.01.2017 року.

Згідно з умовами договору на організацію перевезення вантажів автомобільним транспортом від 04.04.2017 року № 04-17-04, перевізник за винагороду здійснює перевезення племінних нетелей по маршруту с. Воскобойники Шишацького району Полтавської області, Україна - с. Каракастек Жамбильського району Алматинської області, Республіка Казахстан - один рейс (три склади).

Для виконання своїх обов`язків перевізник залучає для здійснення перевезення спеціалізований пересувний склад (п. 1.1). Перевізник виконує перевезення на підставі письмових заявок від Замовника, надісланих на його адресу не пізніше 7 днів до початку завантаження, в яких зазначається кількість складів, найменування та вага товару, дата та місце завантаження/розвантаження, контактні телефони, уповноважені особи, місця митного оформлення, погоджений маршрут руху. Заявка вважається прийнятою Перевізником з моменту письмового підтвердження номера автомобіля Замовнику (п. 2.1). Вартість перевезення по вказаному маршруту становить 34695 євро без врахування ПДВ (за три склади) (п. 4.1). Умови оплати: перевезення проводиться на умовах 100% передоплати (п. 4.2).

05.04.2017 року, на виконання умов вказаного договору, ТзОВ ДК ВЕТ надіслано Palmira Star Ltd заявку на перевезення тварин № 5, згідно з якою перевезення здійснюється по маршруту с. Воскобойники Шишацького району Полтавської області, Україна - с. Каракастек Жамбильського району Алматинської області, Республіка Казахстан, в кількості три рухомих склади (скотовоз) із загрузкою 100 голів скота, вагою 18 000 кг (один склад). Загрузка здійснюється 10.04.2017 року о 9 год. 00 хв. Адреса митного оформлення м. Суми Сумської області. Сума фрахту 34 695 євро.

20.04.2017 року сторонами складено акт виконання робіт за договором № 04-17-04 від 04.04.2017 року.

Відповідно до міжнародних товарно-транспортних накладних (CMR), перевізником вантажу за договорами від 16.02.2017 року № 04-17-02 та від 04.04.2017 № 04-17-04 зазначено транспортне приватне унітарне підприємство Мегасила (Республіка Білорусь).

На підставі наказів від 23.06.2018 року № 1790, від 23.07.2018 року № 2025, направлень від 10.07.2018 року № 1415/17-00-14-01, № 1416/17-00-14-01, № 1417/17-00-14-01, № 1435/17-00-14-01, ГУ ДФС у Рівненській області з 10.07.2018 року по 23.07.2018 року проведено документальну планову виїзну перевірку ТзОВ ДК ВЕТ з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2015 року по 31.03.2018 року, за наслідками якої складено акт від 13.08.2018 року № 1890/17-00-14-01/37908017.

В акті перевірки, відповідачем зафіксовано порушення ТзОВ ДК ВЕТ п. 185.1 ст. 185, абз. ж п. 186.3 ст. 186, п. 198.6 ст. 198, п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України, внаслідок чого занижено податок на додану вартість на загальну суму 304 693 грн., в т.ч. за серпень 2015 року - 12033 грн., за листопад 2016 року - 62970 грн., за липень 2017 року - 11410 грн., завищено суму бюджетного відшкодування на загальну суму 359568 грн., в т.ч. за лютий 2017 року - 278686 грн., за квітень 2017 року - 11410 грн.; завищено від`ємне значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду за березень 2018 року на суму 2512 грн.

На підставі акта перевірки від 13.08.2018 року № 1890/17-00-14-01/37908017, Головне управління ДФС у Рівненській області прийняло податкове повідомлення-рішення форми Р від 28.08.2018 року № 0008411401, яким позивачу збільшено грошове зобов`язання з податку на додану вартість на суму 380866,00 грн. (304693,00 грн. - за основним платежем, 76173,00 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями.

Приймаючи рішення у цій справі, суд першої інстанції виходив з того, що відповідач правомірно визначив позивачу податкове зобов`язання, оскільки укладені між ТзОВ ДК ВЕТ та Palmira Star Ltd договори за своєю правовою природою є договорами про надання транспортно-експедиційних послуг, які оподатковуються на загальних підставах.

Апеляційний суд погоджується із вказаним висновком з огляду на наступні обставини.

Відповідно до статті 1 Закону України Про транспортно-експедиторську діяльність від 01 липня 2004 року № 1955-IV (далі - Закон № 1955-IV) транспортно-експедиторська діяльність визначена, як підприємницька діяльність із надання транспортно-експедиторських послуг з організації та забезпечення перевезень експортних, імпортних, транзитних або інших вантажів.

Експедитор (транспортний експедитор) - суб`єкт господарювання, який за дорученням клієнта та за його рахунок виконує або організовує виконання транспортно-експедиторських послуг, визначених договором транспортного експедирування.

Клієнт - споживач послуг експедитора (юридична або фізична особа), який за договором транспортного експедирування самостійно або через представника, що діє від його імені, доручає експедитору виконати чи організувати або забезпечити виконання визначених договором транспортного експедирування послуг та оплачує їх, включаючи плату експедитору.

Перевізник - юридична або фізична особа, яка взяла на себе зобов`язання і відповідальність за договором перевезення вантажу за доставку до місця призначення довіреного їй вантажу, перевезення вантажів та їх видачу (передачу) вантажоодержувачу або іншій особі, зазначеній у документі, що регулює відносини між експедитором та перевізником.

Учасники транспортно-експедиторської діяльності - клієнти, перевізники, експедитори, транспортні агенти, порти, залізничні станції, об`єднання та спеціалізовані підприємства залізничного, авіаційного, автомобільного, річкового та морського транспорту, митні брокери та інші особи, що виконують роботи (надають послуги) при перевезенні вантажів.

За змістом частини другої статті 8 Закону № 1955-IV транспортно-експедиторські послуги надаються клієнту при експорті з України, імпорті в Україну, транзиті територією України чи іншими державами, внутрішніх перевезеннях територією України.

У відповідності до статті 9 Закону № 1955-IV за договором транспортного експедирування одна сторона (експедитор) зобов`язується за плату і за рахунок другої сторони (клієнта) виконати або організувати виконання визначених договором послуг, пов`язаних з перевезенням вантажу.

У разі залучення експедитором до виконання його зобов`язань за договором транспортного експедирування іншої особи у відносинах з нею експедитор може виступати від свого імені або від імені клієнта.

Платою експедитору вважаються кошти, сплачені клієнтом експедитору за належне виконання договору транспортного експедирування.

У плату експедитору не включаються витрати експедитора на оплату послуг (робіт) інших осіб, залучених до виконання договору транспортного експедирування, на оплату зборів (обов`язкових платежів), що сплачуються при виконанні договору транспортного експедирування.

Перевезення вантажів супроводжується товарно-транспортними документами, складеними мовою міжнародного спілкування залежно від обраного виду транспорту або державною мовою, якщо вантажі перевозяться в Україні.

Такими документами можуть бути, зокрема, міжнародна автомобільна накладна.

При цьому, згідно статті 4 Закону № 1955-IV експедитори для виконання доручень клієнтів можуть укладати договори з перевізниками, портами, авіапідприємствами, судноплавними компаніями тощо, які є резидентами або нерезидентами України.

Статтею 929 Цивільного кодексу України визначено, що за договором транспортного експедирування одна сторона (експедитор) зобов`язується за плату і за рахунок другої сторони (клієнта) виконати або організувати виконання визначених договором послуг, пов`язаних з перевезенням вантажу. Договором транспортного експедирування може бути встановлено обов`язок експедитора організувати перевезення вантажу транспортом і за маршрутом, вибраним експедитором або клієнтом, зобов`язання експедитора укласти від свого імені або від імені клієнта договір перевезення вантажу, забезпечити відправку і одержання вантажу, а також інші зобов`язання, пов`язані з перевезенням.

Що ж до оподаткування операцій з надання транспортно-експедиторських послуг, а також постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу ПДВ, слід зазначити наступне.

Відповідно до пункту 180.2 статті 180 ПК України особою, відповідальною за нарахування та сплату податку до бюджету у разі постачання послуг нерезидентами, у тому числі їх постійними представництвами, не зареєстрованими як платники податку, якщо місце постачання послуг розташоване на митній території України, є отримувач послуг.

За змістом абзаців б , е пункту 185.1 статті 185 ПК України об`єктом оподаткування є операції платників податку з: постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу; постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.

Підпунктом ж пункту 186.3 статті 186 ПК України визначено, що місцем постачання транспортно-експедиторських послуг вважається місце, в якому отримувач послуг зареєстрований як суб`єкт господарювання або - у разі відсутності такого місця - місце постійного чи переважного його проживання.

Пунктом 188.1 статті 188 ПК України встановлено, що база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів.

У відповідності до підпункту а пункту 193.1 статті 193 ПК України ставка податку на додану вартість встановлюються від бази оподаткування та становить 20 відсотків.

Разом з тим, підпунктом 186.2.1 пункту 186.2 статті 186 ПК України визначено, що місцем постачання послуг, пов`язаних із перевезенням пасажирів та вантажів, у тому числі з постачанням продовольчих продуктів і напоїв, призначених для споживання, є місце фактичного постачання послуг, пов`язаних з рухомим майном.

Як передбачено пунктом 186.4 статті 186 ПК України, місцем постачання послуг, крім операцій, зазначених у пунктах 186.2 і 186.3 цієї статті, є місце реєстрації постачальника.

Відповідно до абзацу а підпункту 195.1.3 пункту 195.1 статті 195 ПК України операції з міжнародного перевезення пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом оподатковуються за нульовою ставкою. Для цілей цього підпункту перевезення вважається міжнародним, якщо таке перевезення здійснюється за єдиним міжнародним перевізним документом.

Отже, з метою оподаткування ПДВ операції з постачання транспортно-експедиторських послуг та послуг з міжнародного перевезення вантажів слід розглядати окремо.

За змістом наведених положень, якщо транспортно-експедиторські послуги надаються замовнику-резиденту, то такі послуги підлягають оподаткуванню ПДВ на загальних підставах за основною ставкою (незалежно від того, резидентом чи нерезидентом надаються такі послуги). Операції же з міжнародного перевезення вантажів, якщо таке перевезення здійснюється за єдиним міжнародним перевізним документом, оподатковуються за нульовою ставкою, яка, у свою чергу, не поширюється на інші послуги, які надаються при перевезенні, зокрема на ті, що надає експедитор.

Відповідно до статті 9 Закону № 1955-IV факт надання послуги експедитора при перевезенні підтверджується єдиним транспортним документом або комплектом документів (залізничних, автомобільних, авіаційних накладних, коносаментів тощо), які відображають шлях прямування вантажу від пункту його відправлення до пункту його призначення.

Під єдиним міжнародним перевізним документом маються на увазі документи, складені мовою міжнародного спілкування залежно від обраного виду транспорту. Таким документом може бути, зокрема міжнародна автомобільна накладна (CMR).

Матеріалами справи підтверджено, що позивач, як замовник, уклав договори на організацію перевезень вантажів автомобільним транспортом з перевізником Palmira Star Ltd. Виходячи з назви договору та умов, які в ньому зазначені, апеляційний суд вважає, що предметом цих договорів було не лише перевезення, а й його організація, про що свідчить умова договору за якої перевізник для здійснення перевезення залучає спеціалізований рухомий склад.

Крім того, відповідно до міжнародних товарно-транспортних накладних (СМR), перевізником товару, племінних нетелей, є приватне унітарне транспортне підприємство Мегасила Республіка Білорусь, а не Palmira Star Ltd, як зазначено в договорі (а.с.71-79). Тобто, цей факт свідчить про те, що Palmira Star Ltd забезпечує організацію перевезення, що відповідає правовій природі надання транспортно-експедиційних послуг.

Відображений в таких транспортних документах шлях прямування вантажу від пункту його відправлення до пункту його призначення повністю відповідає умовам договорів від 16.01.2017 року № 04-17-02 та від 04.04.2017 року № 04-17-04 та заявкам на перевезення тварин від 03.02.2017 року № 1, № 2, № 3, № 4 та від 05.04.2017 року № 5, що підтверджує факт надання Palmira Star Ltd послуг експедитора при перевезенні вантажу ТзОВ ДК ВЕТ .

Правова позиція з вирішення аналогічного спору висловлена Верховним Судом в постанові від 05.09.2018 року у справі № 804/667/17.

Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

З огляду на викладене, апеляційний суд приходить до переконання в тому, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Таким чином, апеляційний суд вважає доводи апеляційної скарги безпідставними, та такими, що не спростовують висновків суду першої інстанції, а тому апеляційну скаргу слід залишити без задоволення, а оскаржуване рішення суду першої інстанції без змін.

Судові витрати новому розподілу не підлягають.

Керуючись ч.4 ст. 229, ст.ст. 308, 310, 315, 316, 321, 325, 328, 329, 331 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу товариства з обмеженою відповідальністю ДК ВЕТ залишити без задоволення, а рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 08 квітня 2019 року в справі № 460/3024/18 - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.

Головуюча суддя Р. Б. Хобор судді С. П. Нос С. М. Шевчук Повний текст постанови складено 31.07.2019 року