Постанова

від 07.08.2019 по справі 1340/5304/18

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

07 серпня 2019 рокуЛьвів№ 857/5295/19

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Затолочного В.С.,

суддів: Бруновської Н.В., Кузьмича С.М.,

з участю секретаря судового засідання Герман О.В.,

представника позивача ОСОБА_1 ,

представника відповідача Добровольської Ю.Р ОСОБА_2 ,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 28 березня 2019 року в справі № 1340/5304/18 за позовом Приватної агрофірми Острів до Головного управління ДФС у Львівській області про визнання протиправним і скасування рішення, зобов`язання вчинити дії (рішення суду першої інстанції ухвалене суддею Мричко Н.І. в м. Львів Львівської області 28.03.2019 року, згідно з протоколом судового засідання о 14:17 год., дата складення повного тексту судового рішення 08.04.2019 року), -

ВСТАНОВИВ:

Приватна агрофірма Острів (надалі також - ПАФ Острів , позивач) звернулась до Львівського окружного адміністративного суду із позовом до Головного управління ДФС у Львівській області (надалі також - ГУ ДФС у Львівській області, відповідач), в якому просила суд визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДФС у Львівській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації (надалі також - Комісія) про внесення ПАФ Острів в журнал ризикових платників АІС Аналітична система ІС Податковий блок (надалі також - Журнал) (про включення до переліку платників податків, які відповідають критеріям ризикових), оформлене протоколом від 28.03.2018 №78 (надалі також - Рішення) та зобов`язати ГУ ДФС у Львівській області виключити ПАФ Острів з переліку платників податків, які відповідають критеріям ризикових.

Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 28 березня 2019 року позов задоволено. Визнано протиправним і скасовано рішення Комісії про внесення ПАФ Острів в Журнал, зобов`язано ГУ ДФС у Львівській області виключити позивача з переліку платників податків, які відповідають критеріям ризикових.

Не погодившись із зазначеним рішенням, його оскаржило ГУ ДФС у Львівській області, яке вважає, що рішення прийняте з порушенням норм матеріального та процесуального права, просить рішення Львівського окружного адміністративного суду від 28 березня 2019 року скасувати і ухвалити нове рішення, яким відмовити у задоволені позову.

У доводах апеляційної скарги посилається на відповідність позивача критеріям ризиковості платника податку, викладеним в листі ДФС України від 21.03.2018 № 959/99-99-07-18 (надалі також - Критерії), зокрема, на наявність податкової інформації, що свідчить про наявність ознак здійснення ризикових операцій платником. Апелянт вказує на правомірність своїх дій з посиланням на Податковий кодекс України (надалі також - ПК України), Порядок роботи комісій, які приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 21.02.2018 р. № 117 (надалі також - Порядок № 117), Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 р. № 1246.

Представник позивача, в порядку статті 166 Кодексу адміністративного судочинства України (надалі також - КАС України), 17.07.2019 подав заперечення щодо усних заяв та міркувань апелянта, у яких звертає увагу на відсутність кворуму Комісії для прийняття Рішення. Також зазначає, що листи міністерств, інших органів виконавчої влади не є нормативно-правовими актами у розумінні статті 117 Конституції України, а відтак не є джерелом права відповідно до статті 7 КАС України.

07 серпня 2019 року представник позивача подав заяву щодо пояснень апелянта з додатками первинних документів на 267 аркушах, які на його думку підтверджують реальність здійснення господарських операцій позивачем і відсутність підстав для віднесення його до переліку ризикових.

В судовому засіданні представник апелянта наполягала на задоволенні апеляційної скарги, представник позивача - проти задоволення апеляційної скарги заперечував.

Заслухавши суддю-доповідача, пояснення сторін, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги у їх сукупності, колегія суддів дійшла переконання, що апеляційна скарга підлягає задоволенню з таких підстав.

Судом першої інстанції вірно встановлено, що 28.03.2018 відбулось засідання Комісії ГУ ДФС у Львівській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації.

Так, згідно з порядком денним, під номером 1 поставлено питання Про визнання підприємства ПАФ Острів таким, що відповідає критеріям ризиковості платника податків . При вирішенні вказаного питання, начальник управління податків і зборів з юридичних осіб ГУ ДФС у Львівській області Войтюк В.М. інформував про те, що на основі співставлення даних податкової звітності підприємства встановлено, що господарську діяльність ПАФ Острів здійснює без достатньої чисельності трудових ресурсів та матеріально-технічного забезпечення. А також виступає посередником у формуванні ймовірного штучного податкового кредиту для підприємств щодо переробки та утилізації сміття.

За наведених обставин, Комісія прийняла рішення про внесення підприємства ПАФ Острів в журнал ризикових платників АІС Аналітична система ІС Податковий блок .

Приймаючи рішення про задоволення позову, суд першої інстанції зазначив, що належної мотивації підстав та причин віднесення ПАФ Острів до ризикових платників податків відповідно до підпункту 1.6 пункту 1 листа Державної фіскальної служби України від 21.03.2018 №959/99-99-07-18 протокольне рішення Комісії від 28.03.2018 № 78 не містить.

Апеляційний суд не погоджується з висновком суду першої інстанції з огляду на наступне.

Відповідно до пункту 201 статті 201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Як зазначено у пункті 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних визначений Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 21.02.2018 № 117.

Пунктом 2 Порядку № 117 передбачено, що терміни вживаються у такому значенні:

моніторинг - сукупність заходів та методів роботи контролюючих органів, що виявляє за результатами проведення аналізу наявної інформації в інформаційних ресурсах ДФС та/або за результатами проведення обробки та. аналізу податкової інформації об`єктивні ознаки наявності ризиків порушення норм податкового законодавства;

критерій оцінки ризиків, достатній для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, - визначений показник моніторингу, що характеризує ризик;

ризик порушення норм податкового законодавства - ймовірність складання та надання податкової накладної/розрахунку коригування для реєстрації в Реєстрі з порушенням норм підпункту а / б пункту 185.1 статті 185, підпункту а / б пункту 187.1 статті 187, абзацу першого пунктів 201.1, 201.7, 201.10 статті 201 ПК України за наявності об`єктивних ознак неможливості здійснення операцій з постачання товарів/послуг, дані про яку зазначено у такій податковій накладній/розрахунку коригування та/або ймовірності, уникнення, платником податку на додану вартість (далі - платник податку) виконання свого податкового обов`язку.

За положеннями пункту 5 Порядку № 117 податкова накладна/розрахунок коригування, які підлягають моніторингу, перевіряються на відповідність критеріям ризиковості платника податку, критеріям ризиковості здійснення операцій та показникам позитивної податкової історії платника податку.

Згідно пункту 6 Порядку № 117, у разі коли за результатами моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає критеріям ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється.

За приписами пункту 10 Порядку № 117 критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку, визначає ДФС та надсилає на погодження Мінфіну в електронній формі через систему електронної взаємодії органів виконавчої влади. Мінфін у дводенний строк погоджує або надсилає ДФС на доопрацювання визначені у цьому пункті критерії та перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку.

На виконання пункту 10 Порядку № 117 Державна фіскальна служба України 21 березня 2018 року наказом № 144 затвердила Порядок формування територіальними органами та структурними підрозділами ДФС переліку ризикових платників податків (надалі також - Порядок № 144).

За приписами абзаців першого - сьомого Порядку № 144 (чинного на час виникнення спірних правовідносин), усі платники податків, що подають на реєстрацію податкові накладні/розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних (надалі також - Реєстр), перевіряються ДФС на відповідність критеріям ризиковості, які затверджено Державною фіскальною службою України та погоджено з Міністерством фінансів України.

Відповідно до пункту 1 Порядку роботи комісій, які приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 21.02.2018 № 117. Цей Порядок визначає організаційні та процедурні засади діяльності комісій, які приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, а також права та обов`язки її членів.

Керівники комісій головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДФС, які приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, забезпечують розгляд питань на засіданні Комісії щодо внесення платників податків до переліку ризикових платників податків/виключення з переліку ризикових платників податків згідно з пунктом 1.6 Критеріїв.

Засідання Комісії щодо розгляду питань про внесення платників податків до переліку ризикових платників податків / виключення з переліку ризикових платників податків проводиться згідно з порядком, передбаченим Постановою № 117 та оформлюється протоколом.

У разі відповідності платника податків показнику оцінки ступеня ризиків, визначеному пункту 1.6 Критеріїв, включення до переліку здійснюється за рішенням Комісій.

За результатами засідання Комісії та протокольно прийнятого рішення (внесення платників податків до переліку ризикових платників податків / виключення з переліку ризикових платників податків) голова Комісії забезпечує негайне внесення інформації щодо включення / виключення зазначених платників до/із переліку платників податків в режимі Журнал ризикових платників податків розділу Робота Комісії регіонального рівня підсистеми Аналітична система ІТС Податковий блок як платників з ознаками ризиковості.

З системного аналізу наведених вище нормативно-правових актів, суд апеляційної інстанції вважає, що розгляд комісією контролюючого органу питання про внесення платників податку до переліку ризикових платників податків з відповідними висновками є підставою для внесення, зокрема до АІС Податковий блок , інформації щодо внесення/виключення платників податку до (з) переліку ризикових платників податків згідно з пунктом 1.6 Критеріїв, що не порушує прав платника податків, оскільки безпосередньо не породжує певних правових наслідків для суб`єктів відповідних правовідносин і не має обов`язкового характеру, а є лише результатом проведення аналізу наявної інформації в інформаційних ресурсах ДФС та/або за результатами проведення обробки та аналізу податкової інформації і відображенням певної інформації бази даних контролюючого органу.

Слід зазначити, що Податковим кодексом України теж врегульоване питання інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючого органу.

У пункті 61.1 статті 61 ПК України визначено, що податковий контроль - це система заходів, що вживаються контролюючими органами з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Так, підпунктом 62.1.2 пункту 62.2 статті 62 ПК України передбачено, що способом здійснення такого контролю є, зокрема, інформаційно-аналітичне забезпечення діяльності контролюючих органів.

Відповідно до статті 71 ПК України інформаційно-аналітичне забезпечення діяльності контролюючих органів - комплекс заходів, що координується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, щодо збору, опрацювання та використання інформації, необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій.

Згідно з приписами підпункту 72.1.1 пункту 72.1 статті 72 ПК України для інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючого органу використовується інформація, що надійшла, зокрема: від платників податків та податкових агентів, що міститься в податкових деклараціях, розрахунках, інших звітних документах; що міститься у наданих великими платниками податків в електронній формі копіях документів з обліку доходів, витрат та інших показників, пов`язаних із визначенням об`єктів оподаткування (податкових зобов`язань), первинних документах, які ведуться в електронній формі, регістрах бухгалтерського обліку, фінансовій звітності, інших документах, пов`язаних з обчисленням та сплатою податків і зборів; про фінансово-господарські операції платників податків.

У пункті 74.1 статті 74 ПК України зазначено, що податкова інформація, зібрана відповідно до цього Кодексу, зберігається в базах даних Інформаційних, телекомунікаційних та інформаційно-телекомунікаційних систем (далі - Інформаційні системи) центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику.

Внесення інформації до баз даних Інформаційних систем та її опрацювання здійснюються контролюючими органами. Перелік Інформаційних систем визначається центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику.

Відповідно до пункту 74.3 статті 74 ПК України зібрана податкова інформація та результати її опрацювання використовуються для виконання покладених на контролюючі органи функцій та завдань, а також центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, для формування та реалізації єдиної державної податкової та митної політики.

З наведеного суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що внесення контролюючим органом платника податку до переліку ризикових платників податків є лише діяльністю контролюючого органу з виконання своїх повноважень по збиранню та формуванню податкової інформації, яка сама по собі не створює для платника податків жодних правових наслідків у вигляді зміни або припинення його прав та не породжують для нього обов`язкових юридичних наслідків. Включення суб`єктом владних повноважень до бази даних певної інформації не створює жодних перешкод для діяльності платника податку.

Виходячи з приписів цих Порядків, платники податків можуть бути віднесені до переліку ризикових платників податків на підставі протокольно прийнятих рішень комісій головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДФС, які приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, при цьому, включення платника податків до переліку ризикових платників податків тягне за собою наслідки у вигляді зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригувань.

Разом з тим, зупиняючи реєстрацію податкової накладної, податковий орган пропонує платнику податків надати документи та пояснення по визначеним податковим накладним з метою аналізу наявності негативної податкової інформації чи аналізу критеріїв ризиковості.

Отже, віднесення платника податків до ризикових та зупинення реєстрації податкової накладної є дискреційними повноваженнями податкового органу і не є рішенням про відмову у реєстрації податкової накладної, яке може потягти за собою порушення прав позивача та його контрагентів.

За таких обставин, колегія суддів приходить до висновку, що протокольне Рішення Комісії не є рішенням (актом) суб`єкта владних повноважень в розумінні пункту 19 частини першої статті 4 КАС України. З цих підстав суд також відкидає доводи позивача про те, що оскаржуваний протокол Комісії не відповідає Порядку № 117 у частині правомочності Комісії, оскільки оскаржене рішення не порушує прав та інтересів позивача.

Доводи позивача, щодо відсутності будь-яких допустимих та належних доказів, які підтверджують наявність у нього певних, конкретних ознак ризиковості, судом до уваги не приймаються, оскільки реальність здійснення господарських операцій товариства з його контрагентами та їх ризиковість, підлягає з`ясуванню під час оскарження дій та рішень контролюючого органу у разі відмови в реєстрації податкових накладних.

Відповідно до частини другої статті 6 КАС України, суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського Суду з прав людини, а стаття 17 Закону України Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини передбачає, що суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.

Принцип верховенства права у рішеннях ЄСПЛ щодо України стосується вимог якості закону та юридичної визначеності. Так, принцип верховенства права вимагає дотримання вимог якості закону, яким передбачається втручання у права особи та в основоположні свободи. Так, у рішенні від 10 грудня 2009 року у справі Михайлюк та Петров проти України (№ 11932/02) зазначено: Суд нагадує, що вираз згідно із законом насамперед вимагає, щоб оскаржуване втручання мало певну підставу в національному законодавстві; а також це законодавство повинно відповідати принципу верховенства права

Відповідно до положень статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Згідно з частинами першою та другою статті 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Суд апеляційної інстанції не обмежений доводами та вимогами апеляційної скарги, якщо під час розгляду справи буде встановлено порушення норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права.

Відповідно до пункту 2 статті 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.

Згідно частин першої та другої статті 317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є:

1) неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи;

2) недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими;

3) невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи;

4) неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

Невідповідність висновків суду обставинам справи вважається у тому разі, якщо останні встановлені судом повно та згідно з дослідженими ним доказами, проте висновки зі встановлених обставин зроблені невірно.

Неправильне застосування матеріального права має місце у разі застосування неправильного витлумаченого закону, який хоч і підлягав застосуванню, проте його зміст і сутність сприйнято неправильно через розширене тлумачення.

Суд першої інстанції у справі, що розглядається, неповно з`ясував обставини справи, не дав належної оцінки встановленим обставинам, висновки суду не відповідають обставинам справи, неправильно застосував норми матеріального права, що призвело до ухвалення помилкового рішення, у зв`язку з чим рішення суду першої інстанції підлягає скасуванню з ухваленням нового рішення.

Керуючись статтями 241, 242, 308, 310, 315, 317, 321, 322, 370 КАС України, апеляційний суд -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Львівській області задовольнити.

Рішення Львівського окружного адміністративного суду від 28 березня 2019 року в справі № 1340/5304/18 - скасувати та прийняти нове, яким в задоволенні адміністративного позову Приватної агрофірми Острів відмовити.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя В. С. Затолочний судді Н. В. Бруновська С. М. Кузьмич Повне судове рішення складено 08.08.2019