Рішення

від 14.08.2019 по справі 520/6224/19

ХАРКІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Харківський окружний адміністративний суд 61022, м. Харків, майдан Свободи, 6, inbox@adm.hr.court.gov.ua, ЄДРПОУ: 34390710 РІШЕННЯ

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

місто Харків

14.08.2019 р. справа №520/6224/19

Харківський окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Сліденка А.В., розглянувши у порядку спрощеного позовного провадження за процедурою письмового провадження справу за позовом

Товариства з обмеженою відповідальністю "Торгсервісснаб" до Головного управління ДФС у Харківській області провизнання протиправним та скасування рішення , -

встановив:

Позивач, Товариство з обмеженою відповідальністю Торгсервісснаб (далі за текстом - заявник, платник, Товариство, ТОВ) у порядку адміністративного судочинства (з урахуванням уточнення) заявив вимоги про 1) визнання протиправним та скасування рішення комісії ГУ ДФС у Харківській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації про внесення ТОВ "ТОРГСЕРВІССНАБ" (код ЄДРПОУ: 41143655) до переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості, оформленого протоколом; 2) зобов`язання ГУ ДФС у Харківській області виключити ТОВ "ТОРГСЕРВІССНАБ" (код ЄДРПОУ: 41143655) з переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості.

Аргументуючи вимоги заявник зазначив, що прийняття рішення про віднесення платника до категорії ризикових створює необґрунтовані та суттєві перешкоди в успішному завершенні процедури реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі за текстом - Реєстр).

Відповідач, Головне управління Державної фіскальної служби у Харківській області (далі за текстом - контролюючий орган, владний суб`єкт, Головне управління, ГУ), з поданим позовом не погодився.

Підставами заперечень проти позову є доводи про те, що рішення контролюючого органу про віднесення платника до категорії ризикових не підлягає окремому оскарженню у судовому порядку, оскільки до суду може бути оскаржено рішення про відмову у реєстрації податкової накладної в Реєстрі.

Суд, повно виконавши процесуальний обов`язок зі збору доказів, перевіривши доводи сторін добутими доказами, дослідивши зібрані по справі докази в їх сукупності, проаналізувавши зміст належних норм матеріального і процесуального права, які врегульовують спірні правовідносини, виходить з таких підстав та мотивів.

Установлені судом обставини спору полягають у наступному.

Заявник є резидентом України - юридичною особою приватного права, набув правового статусу платника податку на додану вартість.

14.06.2019 р. контролюючим органом в особі Комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або про відмову в такій реєстрації було прийнято оформлене протоколом №179 рішення про включення заявника до переліку платників податків в режимі Журнал ризикових платників податків розділу Робота Комісії регіонального рівня підсистеми Аналітична система ІТС Податковий блок за критерієм ризиковості платників податків відповідно до п.1.6 наявна податкова інформація, що свідчить про наявність ознак здійснення ризикових операцій платником .

Перевіряючи відповідність закону оскарженого рішення контролюючого органу, суд зазначає, що до відносин, які склались на підставі встановлених судом обставин спору, підлягають застосуванню наступні норми права.

Так, згідно з п.187.1 ст.187 Податкового кодексу України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Пунктом 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України передбачено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

У силу п. 201.10 ст. 201 названого кодексу реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені; для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).

Функціонування Єдиного реєстру податкових накладних (далі за текстом - Реєстр) відбувається в автоматизованому режимі за правилами Порядку ведення єдиного реєстру податкових накладних (затверджено постановою КМУ від 29.12.2010 р. №1246 із змінами та доповненнями; далі за текстом - Порядок №1246), а також Порядку електронного адміністрування податку на додану вартість (затверджено постановою КМУ від 16.10.2014 р. із змінами та доповненнями; далі за текстом - Порядок №569).

Зокрема, п. 12 Порядку №1246 передбачено, що саме в автоматизованому режимі здійснюється перевірка одержаної від платника податків податкової накладної на предмет наявності підстав для зупинення реєстрації.

Відповідно до п.п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Порядок зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних затверджений постановою КМУ від 21.02.2018 р. №117 (далі за текстом - Порядок зупинення реєстрації №117).

За визначенням п. 2 Порядку зупинення №117 моніторинг - сукупність заходів та методів роботи контролюючих органів, що виявляє за результатами проведення аналізу наявної інформації в інформаційних ресурсах ДФС та/або за результатами проведення обробки та аналізу податкової інформації об`єктивні ознаки наявності ризиків порушення норм податкового законодавства; критерій оцінки ризиків, достатній для зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, - визначений показник моніторингу, що характеризує ризик; ризик порушення норм податкового законодавства - ймовірність складання та надання податкової накладної / розрахунку коригування для реєстрації в Реєстрі з порушенням норм підпункту "а"/"б" пункту 185.1 статті 185, підпункту "а"/"б" пункту 187.1 статті 187, абзацу першого пунктів 201.1, 201.7, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України (далі - Кодекс) за наявності об`єктивних ознак неможливості здійснення операції з постачання товарів/послуг, дані про яку зазначено у такій податковій накладній / розрахунку коригування та/або ймовірності уникнення платником податку на додану вартість (далі - платник податку) виконання свого податкового обов`язку.

Окрім того, відповідно до п. 10 Порядку зупинення №117 критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку, визначає ДФС та надсилає на погодження Мінфіну в електронній формі через систему електронної взаємодії органів виконавчої влади. Мінфін у дводенний строк погоджує або надсилає ДФС на доопрацювання визначені у цьому пункті критерії та перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку. Про визначені критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку, ДФС інформує Комітет Верховної Ради України з питань податкової та митної політики. ДФС оприлюднює на своєму офіційному веб-сайті погоджені критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку.

Згідно з п. 6 Порядку зупинення №117 у разі коли за результатами моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну / розрахунок коригування, відповідає критеріям ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється.

Аналогічне правило діє і за п. 7 Порядку зупинення №117, де указано, що у разі коли за результатами моніторингу податкова накладна / розрахунок коригування відповідають критеріям ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної / розрахунку коригування, складених платником податку, який має позитивну податкову історію платника податку, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється.

Відповідно до п. 23 Порядку зупинення №117 Комісією регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до п.15 цього Порядку: щодо платників податку, у яких обсяг постачання, зазначений в податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих в поточному місяці у Реєстрі, з урахуванням поданої податкової накладної / розрахунку коригування на реєстрацію в Реєстрі, менше 30 млн. гривень та які на дату зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі не відповідали критеріям ризиковості платника податку, приймається рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування, яке реєструється в окремому Реєстрі податкових накладних / розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, та надсилається платнику податку у порядку, встановленому статтею 42 Кодексу; щодо платників податку, у яких обсяг постачання, зазначений в податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих в поточному місяці у Реєстрі, з урахуванням поданої податкової накладної / розрахунку коригування на реєстрацію в Реєстрі, більше 30 млн. гривень включно та/або які на дату зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі відповідали критеріям ризиковості платника податку, приймається рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування, яке попередньо реєструється в окремому Реєстрі податкових накладних / розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, та надсилається до комісії центрального рівня.

З положень наведених норм чинного законодавства України чітко та однозначно слідує, що прийняття контролюючим органом рішення про присвоєння особі ознаки ризикового платника податків змінює правовий режим моніторингу реєстрації податкових накладних в Реєстрі, з абсолютною невідворотністю призводить до зупинення реєстрації будь-якої складеної цією особою податкової накладної в Реєстрі, а рішення Комісії регіонального рівня про реєстрацію виписаної такою собою податкової накладної в Реєстрі не виконується одразу, а надсилається до Комісії центрального рівня для ревізії та узгодження.

Отже, рішення контролюючого органу про присвоєння особі ознаки ризикового платника саме по собі значно погіршує правове становище платника податків, покладаючи на платника додатковий тягар у вигляді надання пояснень і документів у виправдання правомірності реєстрації податкової накладної до Комісії регіонального рівня, а у подальшому створюючи для платника стан абсолютної правової невизначеності до прийняття остаточного рішення Комісією центрального рівня.

Таким чином, рішення контролюючого органу про присвоєння особі ознаки ризикового платника змінює звичайну процедуру реєстрації податкової накладної в Реєстрі і розширює коло владних суб`єктів, котрі можуть прийняти рішення про реєстрацію податкової накладної або про відмову у реєстрації податкової накладної, збільшуючи тим самим і сам строк реєстрації податкової накладної в Реєстрі.

Зважаючи на викладені вище міркування, суд доходить до переконання про те, що рішення владного суб`єкта, котре створює настільки значні правові наслідки має бути предметом окремої судової перевірки у порядку адміністративного судочинства з огляду на приписи ст.ст. 8 і 124 Конституції України, ч. 1 ст. 2, ч. 2 ст. 2, ч. 4 ст. 242 КАС України.

При цьому, посилання владного суб`єкта на можливість оскарження платником рішення про відмову у реєстрації податкової накладної в Реєстрі суд відхиляє, позаяк за приписами Порядку зупинення №117 прийняттю указаного рішення передує певна процедура і особа як добросовісний платник має матеріально-правовий інтерес у безперешкодному виконанні обов`язку з реєстрації складеної податкової накладної в Реєстрі, не докладаючи для цього додаткових зусиль організаційно-правового характеру, тобто поза межами цієї процедури.

Згідно з правовими висновками постанови Верховного Суду від 02.07.2019 р. по справі №140/2160/18 (адміністративне провадження №К/9901/13662/19) загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.

У пункті 68 постанови Верховного Суду від 17.12.2018р. по справі №509/4156/15-а (адміністративне провадження №К/9901/7504/18) міститься правовий висновок, у силу якого адміністративний суд під час перевірки правомірності рішення суб`єкта владних повноважень, повинен надати правову оцінку тим обставинам, які стали підставою для його прийняття та наведені безпосередньо у цьому рішенні, а не тим, які в подальшому були виявлені суб`єктом владних повноважень для доведення правомірності ( виправдання ) свого рішення.

Відповідно до правової позиції постанови Верховного Суду від 02.04.2019 р. по справі №822/1878/18 (адміністративне провадження №К/9901/4668/19) окремими положеннями Порядку №117 не визначено конкретних критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, натомість на підставі п.10 цього Порядку зобов`язано ДФС України визначити такі критерії та погодити їх з Міністерством фінансів України; листи міністерств, інших органів виконавчої влади не є нормативно-правовими актами у розумінні ст. 117 Конституції України, а відтак не є джерелом права відповідно до ст. 7 Кодексу адміністративного судочинства України; загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття. Крім того, акти, що затверджують критерії ризиковості здійснення операцій мають на меті встановити норми права, які зачіпають права, свободи й законні інтереси громадян, а відтак підлягають обов`язковій реєстрації у порядку, визначеному діючим законодавством; суперечливість нормативного регулювання, презумпція правомірності рішень платника (п.п.4.1.4 п.4.1 ст.4 Податкового кодексу України), а також вимоги принципів правової визначеності та передбачуваності свідчать на користь протиправності рішення податкового органу про відмову в реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних на підставі ознак ризиковості за листом ДФС України.

Суд змушений констатувати, що і текст оскарженого рішення контролюючого органу, і текст відзиву на позов не містять ані юридичних мотивів, ані фактичних мотивів кваліфікації заявника як ризикового платника податків.

У ході розгляду справи владним суб`єктом не подано до суду жодних доказів провадження заявником господарської діяльності в умовах та обставинах, котрі характеризуються ознаками недодержання вимог чинного законодавства України.

Доказів виписування заявником податкових накладних за відсутності визначеного ст.185 Податкового кодексу України об"єкта оподаткування податком на додану вартість або за відсутності передбачених ст.187 цього ж кодексу подій виникнення податкових зобов"язань з податку на додану вартість (що і є метою моніторингу згідно з п.2 Порядку зупинення №117) матеріали справи не містять.

Намір контролюючого органу запобігти наперед (на майбутнє) можливим втратам бюджету від за діяння заявника у схемах незаконного формування податкового кредиту з податку на додану вартість сам по собі не є підставою для прийняття рішення про визнання платника податків ризиковим.

Згідно з п. 2 ст. 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень суб`єктів владних повноважень суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Обов`язок доведення відповідності оскарженого рішення (діяння) закону за критеріями п. 2 ч. 2 КАС України у силу ч. 2 ст. 77 КАС України покладено саме на владного суб`єкта.

Перевіряючи наведені учасниками спору аргументи приєднаними до справи доказами, суд відзначає, що в абсолютному вигляді указане правило тягаря доказування може бути застосовано до випадку оскарження рішення владного суб`єкта, котрим для приватної особи створено новий обов`язок або створено перешкоди у реалізації вже існуючого права (інтересу).

Натомість у випадку, коли приватна особа у судовому порядку звертається до владного суб`єкта з метою набуття нового (раніше не існуючого) права у сфері публічно-правових відносин, на думку суду, відсутні підстави для абсолютизації цього правила, адже суб`єктивне право приватної особи у галузі публічно-правових відносин не може виникати виключно з помилки (свідомої чи неумисної), незаконного рішення або протиправного діяння владного суб`єкта (окрім права на стягнення збитків та права на компенсацію шкоди).

У спірних правовідносинах має місце перший з позначених випадків.

Підсумовуючи викладені вище міркування та беручи до уваги обсяг доказів, котрі були фізично наявні у розпорядженні владного суб`єкта на момент видання оскарженого рішення, суд не знаходить правових підстав для визнання юридично правильним та фактично обґрунтованим оскарженого рішення владного суб`єкта.

Згідно з ч. 1 ст. 2 КАС завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

Оцінивши добуті по справі докази в їх сукупності за правилами ст.ст.72-78, 90, 211 КАС України, суд зазначає, що владний суб`єкт при винесенні оскарженого рішення не забезпечив реалізацію управлінської функції відповідно до ч.2 ст.19 КАС України.

Факт створення додаткової та необґрунтованої перешкоди у виконанні обов`язку особи у спірних правовідносинах у галузі податкової справи знайшов підтвердження проведеним судовим розглядом, що є визначеною процесуальним законом підставою для задоволення позову.

Стосовно вимоги про зобов`язання відповідача виключити ТОВ з переліку платників з ознаками ризиковості суд зазначає, що право та охоронюваний законом інтерес заявника повністю та ефективно поновлюються скасуванням спірного рішення, оскільки скасований індивідуальний правовий акт втрачаю юридичну дію і не породжує жодних правових наслідків від моменту прийняття такого акта.

Подальша процедура реєстрації складених заявником податкових накладних у Реєстрі має відбуватись без урахування скасованого судом рішення контролюючого органу про визнання платника податків ризиковим.

Розподіл судових витрат по справі слід здійснити відповідно до ст.139 КАС України та Закону України "Про судовий збір".

Керуючись ст.ст.8, 19, 124, 129 Конституції України, ст.ст.6-9, ст.ст.241-243, 255, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

вирішив:

Позов - задовольнити частково.

Визнати протиправними та скасувати оформлене протоколом від 14.06.2019р. за №179 рішення Головного управління Державної фіскальної служби у Харківській області в особі Комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або про відмову в такій реєстрації, стосовно відповідності ТОВ "Торгсервісснаб" (ідентифікаційний код - 41143655) п.п. 1.6 п. 1 Критеріїв ризиковості платників податків.

У решті вимог позов - залишити без задоволення.

Роз`яснити, що судове рішення набирає законної сили відповідно до ст. 255 КАС України (після закінчення строку подання скарги усіма учасниками справи або за наслідками процедури апеляційного перегляду; підлягає оскарженню шляхом подання апеляційної скарги до Другого апеляційного адміністративного суду у порядку п.15.5 Розділу VII КАС України та у строк згідно з ч.1 ст.295 КАС України (протягом 30 днів з дати складення повного судового рішення).

Суддя А.В. Сліденко