Постанова

від 28.08.2019 по справі 2а/0470/14612/12

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

Іменем України

28 серпня 2019 року

Київ

справа №2а/0470/14612/12

адміністративне провадження №К/9901/2919/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду :

судді-доповідача - Пасічник С.С.,

суддів: Васильєвої І.А., Юрченко В.П.,

розглянувши у порядку письмового провадження касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю МЕТАЛОЦЕНТРИ СТАЛЬСЕРВІС на постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду у складі судді Власенка Д.О. від 29 квітня 2013 року та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду у складі колегії суддів: головуючого судді Чепурнова Д.В., суддів Поплавського В.Ю., Сафронової С.В. від 20 травня 2014 року у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю МЕТАЛОЦЕНТРИ СТАЛЬСЕРВІС до Дніпропетровської міжрайонної державної податкової інспекції Дніпропетровської області Державної податкової служби, треті особи - Товариство з обмеженою відповідальністю Науково-виробниче підприємство СТАЛЬСЕРВІС , ОСОБА_1 про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В:

У грудні 2012 року Товариство з обмеженою відповідальністю МЕТАЛОЦЕНТРИ СТАЛЬСЕРВІС (далі - позивач, Товариство) звернулось до суду з позовом до Дніпропетровської міжрайонної державної податкової інспекції Дніпропетровської області Державної податкової служби (далі - відповідач, Інспекція), в якому, з урахуванням уточнених позовних вимог, просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 02 жовтня 2012 року: №0000282341, згідно з яким Товариству збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість (далі - ПДВ) на 434556,00 грн. за основним платежем та 217278,00 грн. за штрафними фінансовими санкціями; №0000272341, згідно з яким Товариству збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток на 449817,00 грн. за основним платежем та на 85758,50 грн. за штрафними санкціями.

Суди встановили, що відповідачем проведено документальну планову виїзну перевірку Товариства з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01 липня 2011 року по 30 червня 2012 року, за результатами якої складено акт від 14 вересня 2012 року №417/221/37055626. На підставі акта складено оскаржувані позивачем податкові повідомлення-рішення.

У акті перевірки Інспекція, окрім іншого, дійшла висновку про порушення Товариством положень: підпунктів 14.1.27, 14.1.36, 14.1.108 пункту 14.1 статті 14, пункту 138.2, підпункту 138.10.3 пункту 138.10 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України (далі - ПК України), що призвело до заниження податку на прибуток всього у сумі 449817,00 грн., у тому числі за 3 квартал 2011 року в сумі 140300,00 грн., за 4 квартал 2011 року в сумі 138000,00 грн., за 1 квартал 2012 року в сумі 101817,00 грн., за 2 квартал 2012 року в сумі 69700,00 грн.; пунктів 198.1, 198.2, 198.3 статті 198 ПК України, що призвело до заниження ПДВ всього на загальну суму 434556,00 грн., у тому числі за вересень 2012 року у розмірі 338334,00 грн., за квітень 2012 року у розмірі 9005,00 грн., за травень 2012 року у розмірі 45578,00 грн., за червень 2012 року у розмірі 41639,00 грн. Встановлені в акті перевірки порушення мотивовані безпідставним віднесенням Товариством до складу витрат, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування, та податкового кредиту сум, сплачених за консалтингові послуги (консультації, інформаційні послуги із складання договорів та інші) у розмірі 2400000,00 грн., роялті за промисловий знак - 1314409,00 грн., а також маркетингові послуги - 415000,00 грн.

Постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 29 квітня 2013 року позов задоволено частково; скасовано податкове повідомлення-рішення форми Р №0000272341 від 02 жовтня 2012 року, яким збільшено Товариству суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств за основним платежем 449817,00 грн. (чотириста сорок дев`ять тисяч вісімсот сімнадцять гривень 00 копійок), за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 85758,50 грн. (вісімдесят п`ять тисяч сімсот п`ятдесят вісім гривень 50 копійок); скасовано частково податкове повідомлення-рішення форми Р №0000282341 від 02 жовтня 2012 року, яким збільшено Товариству суму грошового зобов`язання по ПДВ, зменшивши її до наступних розмірів: за основним платежем 342972,00 грн. (триста сорок дві тисячі дев`ятсот сімдесят дві гривні 00 копійок), за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 171486,00 грн. (сто сімдесят одна тисяча чотириста вісімдесят шість гривень 00 копійок); в задоволенні решти позову відмовлено.

Ухвалюючи таке рішення, суд першої інстанції виходив з того, що після проведеної перевірки позивачем подано контролюючому органу уточнюючі розрахунки до податкових декларацій, які прийняті Інспекцією та призвели до зменшення нарахованого податкового зобов`язання, враховуючи суму штрафної (фінансової) санкції (штрафу), по податку на прибуток за звітний податковий період та з ПДВ, визначеного за наслідками взаємовідносин Товариства з ПП Ясінь , що підтверджується наданими відповідачем в ході розгляду справи довідкою про відсутність заборгованості з податку на прибуток підприємства та розрахунком фінансових санкцій по акту перевірки, а тому, за висновок суду, податкове повідомлення-рішення від 02 жовтня 2012 року №0000272341 підлягає скасуванню у повному обсязі, а податкове повідомлення-рішення від 02 жовтня 2012 року №0000282341 в частині визначення зобов`язань, у тому числі штрафних санкцій, по взаємовідносинам з ПП Ясінь , однак не підлягають визнанню протиправними, адже порушення законодавства платником існувало на момент їх прийняття відповідачем.

Разом з тим суд дійшов висновку, що податкове повідомлення-рішення від 02 жовтня 2012 року №0000282341 в частині визначення зобов`язань з ПДВ за основним платежем у розмірі 342972,00 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) у розмірі 171486,00 грн. є законним, оскільки угода між Товариством та ТОВ НВП СТАЛЬСЕРВІС щодо придбання позивачем консалтингових послуг вчинена без мети реального настання обумовлених нею правових наслідків (ділової мети) й, до того ж, між пов`язаними особами, у зв`язку з чим включення позивачем до складу податкового кредиту з ПДВ сум, сплачених на користь ТОВ НВП СТАЛЬСЕРВІС , не є правомірним.

Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд ухвалою від 20 травня 2014 року залишив рішення суду першої інстанції без змін.

Не погоджуючись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, позивач подав до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, в якій просив їх скасувати та ухвалити нове рішення про задоволення позовних вимог в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Інспекції №0000282341 від 02 жовтня 2012 року щодо збільшення Товариству суму грошового зобов`язання по ПДВ за основним платежем у розмірі 342972,00 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) у розмірі 171486,00 грн. Тобто по суті, як вбачається із змісту касаційної скарги, позивач не погоджується із рішеннями судів першої та апеляційної інстанції лише в частині позовних вимог, в задоволенні яких відмовлено.

У доводах касаційної скарги посилається на неправильне застосування судами положень статті 138, пункту 198.3 статті 198 ПК України, пункту 1.20 статті 1 Закону України Про оподаткування прибутку підприємств від 28 грудня 1994 року №334/94-ВР, які не передбачають обмежень щодо укладення господарських договорів між пов`язаними особами. Вважає, що суди невірно оцінили залучені до справи докази та фактичні обставини справи, які свідчать про те, що операції між позивачем та ТОВ НВП СТАЛЬСЕРВІС щодо надання консалтингових послуг фактично проведені та документально оформлені, Товариством дотримано передбачені ПК України умови для формування витрат, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування, та податкового кредиту з ПДВ.

Інспекція у письмових запереченнях на касаційну скаргу проти доводів та вимог останньої заперечила, вважаючи їх безпідставними, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій - обґрунтованими та законними.

В подальшому справа передана до Верховного Суду як суду касаційної інстанції в адміністративних справах відповідно до підпункту 4 пункту 1 Розділу VІІ Перехідні положення Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України).

Переглянувши судові рішення в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права і дотримання норм процесуального права, Верховний Суд вказує на таке.

За правилами частини першої статті 341 КАС України (в редакції, чинній на момент прийняття даної постанови) суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.

Як передбачено частиною 1 статті 67 Конституції України, кожен зобов`язаний сплачувати податки та збори в порядку і розмірах, установлених законом.

Підпунктом 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин) визначено, що податковий кредит - це сума, на яку платник ПДВ має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду.

Правовідносини з приводу формування платником податку податкового кредиту врегульовані розділом V ПК України, у відповідності до пункту 198.1 статті 198 якого право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій, зокрема, з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг (підпункт а).

Пункт 198.3 статті 198 ПК України встановлює, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду, зокрема, у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

У відповідності до пункту 198.2 статті 198 ПК України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається: дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Згідно пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

У разі коли на момент перевірки платника податку органом державної податкової служби суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим пунктом документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

За визначенням статті 1 Закону України від 16 липня 1999 року №996-ХІV Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні (далі - Закон №996-ХІV) (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Відповідно до частини першої статті 9 Закону №996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Як визначено підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України, господарська діяльність - це діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

У відповідності до статті 1 Закону №996-XIV господарська операція це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

Отже правові наслідки у вигляді виникнення у покупця права на формування відповідних сум податкових вигод (податкового кредиту) виникають за наявності сукупності таких обставин та підстав, зокрема: фактичного (реального) здійснення оподатковуваних операцій та їх документального підтвердження сукупністю юридично значимих (дійсних) первинних та інших документів, які зазвичай супроводжують операції певного виду; наявності у сторін спеціальної податкової правосуб`єктності та належним чином складеної податкової накладної; ділової мети, розумних економічних причин для здійснення операції й подальшого використання придбаного товару (робіт, послуг) у межах господарської діяльності платника.

Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування податкових вигод.

Недоведеність наявності вказаних умов позбавляє первинні документи юридичної значимості для цілей формування податкових вигод, а покупця - права на їх формування та відображення у бухгалтерському та податковому обліку.

В ході розгляду справи судами встановлено, що позивач у спірному періоді мав господарські відносини із ТОВ НВП СТАЛЬСЕРВІС за договором №К0311 М від 01 липня 2011 року, відповідно до умов якого ТОВ НВП СТАЛЬСЕРВІС (Виконавець) зобов`язувався надати Товариству (Замовнику) консультативні послуги з питань консультування з оптимізації виробничих процесів, проведення аналізу з інвестування грошових коштів Замовника , консультування з питань виявлення споживчого попиту на ринок збуту металопродукції, а також розширення ринку збуту металопродукції, консультування з питань створення системи внутрішнього контролю та вдосконалення організаційно-управлінської структури Замовника , своєчасне консультування по змінам діючого законодавства України, надання допомоги в проведенні інвентаризації основних засобів Замовника , обслуговування основних засобів Замовника , консультування Замовника по організації бухгалтерського обліку та податковому пануванню, консультування замовника з питань застосування податкового, господарського, митного законодавства при веденні господарської діяльності згідно Статуту підприємства, інформування щодо економічного та фінансового стану в Україні в цілому, консультування щодо складення та укладання господарських договорів, консультування з питань наладки та використання програмного забезпечення 1С, надання інших послуг по вимозі Замовника в рамках діючого договору, а Замовник зобов`язується оплатити Виконавцеві за отримані означені послуги, в порядку та на умовах, визначених цим Договором.

Як стверджував позивач, реальність виконання операцій за вказаним договором підтверджується актами приймання-передачі послуг: від 30 липня 2011 року на суму виконаних робіт 240000,00 грн., в т.ч. ПДВ 40000,00 грн.; №ОУ 0002168 від 31 серпня 2011 року на суму виконаних робіт 240000,00 грн., в т.ч. ПДВ 40000,00 грн.; №ОУ 0002314 від 30 вересня 2011 року на суму виконаних робіт 240000,00 грн., в т.ч. ПДВ 40000,00 грн.; від 31 жовтня 2011 року на суму виконаних робіт 240000,00 грн., в т.ч. ПДВ 40000,00 грн.; від 30 листопада 2011 року на суму виконаних робіт 240000,00 грн., в т.ч. ПДВ 40000,00 грн.; від 31 грудня 2011 року на суму виконаних робіт 240000,00 грн., в т.ч. ПДВ 40000,00 грн.; від 31 січня 2012 року на суму виконаних робіт 240000,00 грн., в т.ч. ПДВ 40000,00 грн; від 29 лютого 2012 року на суму виконаних робіт 240000,00 грн., в т.ч. ПДВ 40000,00 грн.; від 30 березня 2012 року на суму виконаних робіт 240000,00 грн., в т.ч. ПДВ 40000,00 грн.; від 28 квітня 2012 року на суму виконаних робіт 240000,00 грн,. в т.ч. ПДВ 40000,00 грн.; від 31 травня 2012 року на суму виконаних робіт 240000,00 грн., в т.ч. ПДВ 40000,00 грн.; від 27 червня 2012 року на суму виконаних робіт 240000,00 грн., в т.ч. ПДВ 40000,00 грн.

Надання обумовлених договором послуг оформлено звітами контрагента по наданим послугам за період з липня 2011 року по червень 2012 року.

Суд касаційної інстанції зазначає, що за певних інших обставин названі документи можуть свідчити про існування господарських операцій, які за формою (зовнішнім вираженням) можуть підпадати під визначення реальних і таких, що зумовлюють зміни в структурі активів, зобов`язань та власного капіталу суб`єкта господарювання. Водночас потрібно, щоб ці документи підтверджували і розкривали суть, внутрішню сторону господарських операцій, їх справжність, економічну вигоду (виправданість, ризик) і ділову мету. В інакшому випадку, первинні документи не можуть вважатися юридично значимими документами для цілей формування даних бухгалтерського та, відповідно, податкового обліку.

Як встановлено судами попередніх інстанцій, усі підписані за вказаними операціями акти приймання-передачі послуг та звіти містять однакові загальні фрази щодо надання послуг без їх конкретизації та деталізації змісту й обсягу, що загалом не узгоджується із вимогами Закону №996-XIV й позбавляє такі документи юридичної значимості.

Як під час перевірки, так і під час розгляду справи судами попередніх інстанцій не встановлено наявності взаємовідносин позивача з клієнтами та доказів на підтвердження встановлення таких за участі контрагента позивача.

До того ж в ході розгляду справи судами встановлено, що ОСОБА_1 володіє 95% та 100% статутного капіталу ТОВ НВП СТАЛЬСЕРВІС та ТОВ МЕТАЛОЦЕНТРИ СТАЛЬСЕРВІС .

За наведеного Верховний Суд погоджується з висновком судів першої та апеляційної інстанцій про те, що, у даному випадку, позивачем не доведено наявності розумних економічних причин (ділової мети) придбання однакових за своїм змістом консалтингових послуг, здійснення щомісячної їх оплати у розмірі 240000,00 грн., а також будь-яких об`єктивних чинників, в силу яких Товариство було змушено організувати діяльність саме на таких умовах.

Враховуючи встановлені в ході розгляду даної справи обставини ненадання документів, які за звичайною діловою практикою супроводжують фактичне виконання такого роду операцій та у сукупності з первинними документами підтверджують їх фактичне (реальне) виконання, дефектності первинних документів, суди попередніх інстанцій дійшли обґрунтованого висновку, що, в даному випадку, надані позивачем під час перевірки та впродовж розгляду справи первинні документи не підтверджують реальність операцій, які зумовлюють зміни в структурі активів, зобов`язань та власного капіталу суб`єкта господарювання (позивача).

Оскільки під час розгляду справи не доведено наявності обставин та підстав, з якими наведені вище норми податкового законодавства пов`язують можливість правомірного формування податкових вигод, правильним є висновок судів про відсутність у позивача підстав для їх формування за результатами оформлення вищезгаданих операцій.

При цьому суди, дійшовши такого висновку, насамперед виходили із недоведеності в ході розгляду справи наявності розумних економічних причин (ділової мети) для здійснення операцій за договором, укладеним із ТОВ НВП СТАЛЬСЕРВІС , що є обов`язковою умовою для можливості правомірного формування покупцем сум податкового кредиту, й додатково також зазначили про пов`язаність сторін угоди, а тому доводи касаційної скарги про те, що законодавство не передбачає жодних обмежень з приводу цього, не свідчить про неправильне застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального права при ухваленні рішень.

Отже, за наведених у цій постанові мотивів, з урахуванням приписів статей 341, 350 КАС України (в редакції, чинній на момент ухвалення цієї постанови), підстави для задоволення касаційної скарги та скасування судових рішень відсутні.

Керуючись статтями 341, 345, 349, 350, 355, 359 КАС України, Суд

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю МЕТАЛОЦЕНТРИ СТАЛЬСЕРВІС залишити без задоволення, а постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 29 квітня 2013 року та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 20 травня 2014 року - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття і оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

С.С. Пасічник

І.А. Васильєва

В.П. Юрченко ,

Судді Верховного Суду