Рішення

від 10.09.2019 по справі 620/2116/19

ЧЕРНІГІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ЧЕРНІГІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

10 вересня 2019 року Чернігів Справа № 620/2116/19

Чернігівський окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Лобана Д.В., розглянувши в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення (виклику) сторін в приміщенні суду справу за позовом приватного акціонерного товариства "Чернігівська взуттєва фабрика "Берегиня" до Головного управління Державної фіскальної служби у Чернігівській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення,

В С Т А Н О В И В:

Приватне акціонерне товариство "Чернігівська взуттєва фабрика" Берегиня" (далі - ПрАТ "Чернігівська взуттєва фабрика" Берегиня", позивач) звернулось до адміністративного суду з позовом, в якому просить визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДФС в Чернігівській області (далі - відповідач) № 00001011400 від 09.04.2019.

В обґрунтування своїх вимог позивачем зазначено, що відсутність неправильне трактування норм податкового законодавства з порушенням строків реєстрації податкових накладних фактично унеможливлює притягнення ПрАТ "Чернігівська взуттєва фабрика" Берегиня" до юридичної відповідальності у вигляді застосування штрафних санкцій.

Ухвалою Чернігівського окружного адміністративного суду від 23.07.2019 прийнято позовну заяву до розгляду та відкрито провадження у справі в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення (виклику) сторін та проведення судового засідання за наявними у справі матеріалами.

Протягом встановленого ухвалою суду строку відповідачем подано відзив на позов, у якому він позовні вимоги не визнав, просив відмовити у їх задоволенні та пояснив, що при винесенні оскаржуваного податкового - повідомлення рішення ГУ ДФС у Чернігівській області діяло в межах повноважень, встановлених чинним законодавством.

Ухвалою Чернігівського окружного адміністративного суду від 20.08.2019 відмовлено у задоволенні клопотання представника відповідача про розгляд справи в судовому засіданні з повідомленням (викликом) сторін у справі за позовом приватного акціонерного товариства "Чернігівська взуттєва фабрика "Берегиня" до Головного управління Державної фіскальної служби у Чернігівській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення.

Розглянувши подані документи і матеріали, всебічно і повно з`ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтується позов, відзив на позов, об`єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, судом встановлено наступне.

Головним управлінням ДФС у Чернігівській області був складений акт документальної планової виїзної перевірки податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, від 11 березня 2019 року № 141/14/00308376, яким, на думку контролюючого органу, були встановлені, зокрема, порушення п. 201.10. ст. 201 Податкового кодексу України, у зв`язку з порушенням термінів реєстрації податкових накладних, виписаних (складених) на неплатників ПДВ.

За результатами акта перевірки було прийнято податкове повідомлення-рішення № 00001011400 від 09.04.2019, яким нараховані штрафні санкції за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних в сумі 675973,55 грн.

Позивачем застосовувалась процедура адміністративного оскарження, але оскаржуване податкове повідомлення-рішення залишене без змін.

Доводи позивача про порушення ДФС України процедури адміністративного оскарження судом не беруться до уваги, оскільки вони не стосуються предмету спору.

Висновки ГУ ДФС у Чернігівській області щодо цих порушень зроблені у зв`язку з тим, що на думку контролюючого органу, ПрАТ Чернігівська взуттєва фабрика Берегиня здійснила реєстрацію податкових накладних, виписаних на неплатників ПДВ, з порушенням термінів їх реєстрації.?

У зв`язку з цим згідно з п.п. 120-1.1 ст. 120-1 Податкового кодексу України контролюючий орган нараховує штрафні санкції.

Перелік податкових накладних/розрахунків коригування, щодо яких товариством, на думку контролюючого органу, порушено строк реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних наведений, у додатку 15 до акта перевірки та відповідно до ч. 1 ст. 78 КАС України ці обставини не потребують доказуванню, як такі що визнаються обома сторонами.

Відповідно до п. 8 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 № 1307 при складанні податкових накладних, особливості заповнення яких викладені в пунктах 10 -15 цього Порядку, у верхній лівій частині таких накладних у графі Не підлягає наданню отримувачу (покупцю) з причини робиться помітка Х та зазначається тип причини. В інших випадках у верхній лівій частині податкової накладної тип причини не зазначається (нулі, прочерки та інші знаки чи символи не проставляються) .

У ст. 195, 211, п.8 підрозділу 2 Перехідних положень ПК України наведений перелік операцій, що підлягають оподаткуванню ПДВ за нульовою ставкою.

З зазначених вище норм видно, що всі податкові накладні, які звільнені від оподаткування ПДВ, не видаються покупцю. Податкові накладні, які складені на операції, що оподатковуються ПДВ за нульовою ставкою, можуть бути як такими, що надаються покупцю, та такими, що не надаються покупцю.

Механізм застосування штрафу за статтею 120-1 ПК України передбачає наявність бази для його нарахування - сума ПДВ, зазначена в податковій накладній, яка помножується на вказаний в нормі відсоток.

Отже, всі податкові накладні по звільнених від оподаткування операціях не надаються покупцю, по операціях, що оподатковуються за нульовою ставкою, відсутня база для нарахування штрафу, оскільки сума ПДВ у таких податкових накладних, незалежно від того, чи надаються вони чи не надаються покупцю, дорівнюватиме нулю.

Суд звертає увагу на доводи позивача стосовно того, що питання застосування штрафних санкцій щодо необхідності реєстрації податкових накладних, виписаних на неплатників ПДВ згідно з п.п. 120-1.1 ст. 120-1 Податкового кодексу України, є дуже неоднозначним по причині наявності в тексті цієї статті невизначеності стосовно того, до яких саме податкових накладних застосовуються штрафні санкції за порушення строків їх реєстрації.

Так, із змісту статті 120-1 ПК України вбачається, що штрафні санкції не застосовуються до податкової накладної/розрахунку коригування: що не надається отримувачу (покупцю); складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування; або які оподатковуються за нульовою ставкою; або при наявності обох цих умов.

Враховуючи вищенаведене, суд у даному випадку приймає як поважні причини порушення вимог податкового законодавства, невірне розуміння позивачем вимог статті 120-1 ПК України, оскільки остання припускає неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків.

При цьому, судом встановлено, що наявність у позивача такого неоднозначного трактування підтверджується різними позиціями з цього питання ДФС України та Міністерства фінансів України, що вбачається із змісту листа ДФС України в листі від 03.03.2017 за № 709/4/99-99-15-03-02-15 та наявною у матеріалах справи відповіддю ГУ ДФС у Чернігівській області № 5392/10/25-01-14-01-06 від 05.04.2019, наданою на пояснення та заперечення позивача.

Міністерство фінансів, яке є центральним державним відомством, яке має формувати податкову політику, у листі № 11310-09-10/10306 від 14.04.2017 вказало про те, що у разі порушення платником податку граничного строку реєстрації або відсутність реєстрації в ЄРПН ПН, складених при визначенні ПЗ з ПДВ відповідно до п. 198.5 ПК України до такого платника податку застосовуються штрафні санкції, визначені ст. 120 ПК України, крім ПН, складених відповідно до п.п. "б" п. 198.5 ПК України. Від штрафів за п. 120 ПК України звільняються порушення за ПН, які не обкладаються ПДВ (звільнені від обкладання ПДВ або обкладаються ПДВ за нульовою ставкою).

Отже, в частині п. б п. 198.5 ПК України позиції Міністерства фінансів України та ДФС України різняться.

Суд звертає увагу на те, що згідно Доктрини jurisprudence constante низка раніше прийнятих та узгоджених судових рішень розглядається як переконливий доказ правильного тлумачення правової норми.

Закон України Про судоустрій і статус суддів встановлює, що здійснення правосуддя в Україні функціонує на засадах верховенства права відповідно до європейських стандартів, спрямоване на забезпечення права коленого на справедливий суд. Крім того, статтею 17 цього ж Закону встановлено, що єдність системи судоустрою забезпечується єдністю судової практики.

В свою чергу, суд звертає увагу на те, що при вчиненні дій (допущенні бездіяльності) позивач керувався, як він вважав, сталою судовою практикою з цих спірних питань, яка була висвітлена у числених рішеннях судів (копії відповідних рішень додані до позовної заяви), а також висновком експерта, складеним судовим експертом Дніпропетровського науково-дослідного інституту судових експертиз, на який посилався суд у подібних правовідносинах.

Так, за результатами проведення експертного економічного дослідження № 6217/6218-18 від 27.11.2018 зазначено, що штраф за пунктом 120-1.1 ст. 120-1 ПК України не застосовується для податкових накладних, що не надаються отримувачу (покупцю).

Також, позивач керувався науково-правовим висновком Національного юридичного університету імені Ярослава Мудрого від 10.05.2019 № 128-01-587 стосовно тлумачення норми статті 120-1 ПК України в частині визначення видів податкових накладних, на які не поширюється відповідальність у вигляді штрафів за несвоєчасну реєстрацію/відсутність реєстрації у ЄРПН.

Частиною 2 статті 6 КАС України передбачено, що суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини.

Відповідно до ст. 17 Закону України Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини , суди застосовують як джерело права при розгляді справ положення Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод та протоколів до неї, а також практику Європейського суду з прав людини та Європейської комісії з прав людини.

У справах Щокін проти України ,заяви № 23759/03 та 37943/06, рішення від 14 жовтня 2010 року та Серков проти України заява № 39766/05, рішення від 07 липня 2011 року ЄСПЛ дійшов висновку що, по-перше, національне законодавство не було чітким та узгодженим та не відповідало вимозі якості закону і не забезпечувало адекватного захисту осіб від свавільного втручання у права заявника; по-друге, національними органами не було дотримано вимоги законодавства щодо застосування підходу, який був би найбільш сприятливим для заявника, коли в його справі національне законодавство припускало неоднозначне трактування; по-третє, відсутність у національному законодавстві необхідної чіткості і точності порушує вимогу якості закону . В разі коли національне законодавство припустило неоднозначне або множинне тлумачення прав та обов`язків осіб, національні органи зобов`язані застосувати найбільш сприятливий для осіб підхід. Тобто вирішення колізій у законодавстві завжди тлумачиться на користь особи.

Цими рішеннями було встановлено порушення статті 1 Першого протоколу до Конвенції, оскільки органи держаної влади віддали перевагу найменш сприятливому тлумаченню національного законодавства.

Враховуючи вищезазначене, у даному випадку застосованню підлягає пп. 4.1.4 п.4.1 ст. 4, п. 56.21 ст. 56 Податкового кодексу України, якими встановлено презумпцію правомірності рішень платника в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу.

Аналогічна правова позиція міститься у постанові Шостого апеляційного адміністративного суду від 07.08.2019 по справі 620/604/19.

Крім того, відповідачем не спростовані доводи позивача про те, що податкові зобов`язання з ПДВ, нараховані в податкових накладних, які є предметом спору, були включені до декларацій з податку на додану вартість ПрАТ Чернігівська взуттєва фабрика Берегиня за відповідні періоди, тобто, в результаті ПрАТ Чернігівська взуттєва фабрика Берегиня своєчасно та повній мірі нараховані та сплачені податкові зобов`язання перед бюджетом держави. Оскільки податкові накладні, зазначені в додатку 15 до акта перевірки, не підлягали наданню отримувачу (покупцю), так як отримувачі згідно цих накладних були неплатниками ПДВ, жоден з контрагентів позивача також не зазнав шкоди.

Отже, у даному випадку відсутня сама мета застосування штрафу. Виходячи з доктринального тлумачення спірних правових норм, немає підстав для застосування штрафних санкцій до ПрАТ ЧВФ Берегиня за несвоєчасну реєстрацію чи нереєстрацію податкових накладних, що не надаються отримувачу (покупцю).

Суд також погоджується з доводами позивача щодо неспівставності розміру санкції за несвоєчасну реєстрацію спірних податкових накладних з відсутністю нанесеного збитку та застосування статті 1 Першого протоколу до Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод, згідно якої кожна фізична або юридична особа має право мирно володіти своїм майном. Ніхто не може бути позбавлений своєї власності інакше як в інтересах суспільства і на умовах, передбачених законом і загальними принципами міжнародного права. Втручання у право особи на мирне володіння майном повинно бути пропорційним визначеним цілям. Будь-яке втручання державного органу у право на мирне володіння майном повинно забезпечити "справедливий баланс" між загальним інтересом суспільства та вимогами захисту основоположних прав конкретної особи. Необхідного балансу не вдасться досягти, якщо на відповідну особу буде покладено індивідуальний та надмірний тягар. Має існувати обґрунтоване пропорційне співвідношення між засобами, які застосовуються, та метою, яку прагнуть досягти.

Більш того, суд звертає увагу на те, що контролюючі органи щомісяця проводили у встановлені ст. 76 ПК України терміни камеральні перевірки звітів з ПДВ, перевірки реєстрації податкових зобов`язань та податкового кредиту позивача, однак за нереєстрацію вищезазначених податкових накладних штрафів не застосовувала. Зазначені доводи позивача в порушення вимог ч. 2 ст. 77 КАС України, не спростовані належними та допустимими доказами.

При цьому, суд враховує правову позицію Верховного Суду, висвітлену у його постанові від 14.08.2018 по справі 803/1583/17 (№ К/9901/49627/18), в якій зазначено, що законодавець передбачив можливість застосування до платника наслідків несвоєчасної реєстрації податкової накладної, передбачених статтею 120-1 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), лише за наявності його вини. Аналогічну правову позицію також викладено у постановах Верховного Суду від 30.01.2018 у справі № 815/2745/17 та від 30.01.2018 у справі № 816/390/17.

Верховний Суд у постановах від 26.06.2018 (справа №808/2127/17), від 11.09.2018 (справа №826/9114/16) зазначає, що відсутність причинно-наслідкового зв`язку між бездіяльністю платника (за відсутності його вини) з порушенням строків реєстрації податкових накладних фактично унеможливлює притягнення останнього до юридичної відповідальності у вигляді застосування штрафних санкцій.

При цьому, суд звертає увагу на те, що відповідно до пункту 109.2 статті 109 Податкового кодексу України вчинення платниками податків, їх посадовими особами та посадовими особами контролюючих органів порушень законів з питань оподаткування та порушень вимог, встановлених іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, тягне за собою відповідальність, передбачену цим Кодексом та іншими законами України.

Відповідальності за порушення податкового законодавства властиві правовідновувальна і каральна функції, що обумовлює наявність в податковому праві санкцій, спрямованих на відновлення порушених фіскальних прав держави, примусове виконання обов`язків, усунення протиправних станів, а також наявність санкцій, що впливають на правопорушника з метою загальної та приватної превенції. Так, санкції, встановлені в статтями 116-118, 124-129 Податкового кодексу України, носять каральний характер, інші спрямовані на заповнення фінансових втрат держави.

Згідно загальної теорії права санкцією визнаються закріплені в нормах права розпорядження про заходи примусу за невиконання обов`язків з метою захисту прав інших осіб.

Санкції в залежності від способів, якими вони служать охороні податкових правовідносин, поділяються на два види: 1) правовідновлювальні, реалізація яких спрямована на усунення шкоди, заподіяної протиправним діянням фінансовим інтересам держави, примусове виконання невиконаних податкових обов`язків, а також на відновлення порушених фіскальних прав держави; 2) каральні (штрафні), реалізація яких спрямована на попередження податкового правопорушення, а також на виправлення і перевиховання порушників податкового законодавства. З аналізу наведеної норми вбачається, що податкове правопорушення - це діяння яке посягає на важливі для держави суспільні відносини, порушення яких є шкідливим як для держави так і суспільства.

В свою чергу, у даному випадку, спірна санкція не носить ні правовідновлювального характеру, оскільки жодних прав не порушено, ні виправдовує каральний характер, оскільки дії позивача були вчинені не навмисно і не з його вини.

На виконання вимог ч. 5 ст. 242 КАС України при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду, на які, в т.ч. посилається відповідач у відзиві на позовну заяву, однак вважає, що у даних правовідносинах існують інші обставини, які полягають у відсутності вини у діях позивача, які доведені останнім відповідними доказами, а також у неспівставності розміру санкції за несвоєчасну реєстрацію спірних податкових накладних з відсутністю нанесеного збитку, як контрагентам позивача, так і державі.

Згідно із ч. 1 ст. 139 Кодексу адміністративного судочинства України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Керуючись статтями 139, 241, 243, 244-246, 250 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

В И Р І Ш И В:

Позов задовольнити повністю.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Чернігівській області № 00001011400 від 09.04.2019.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДФС у Чернігівській області на користь приватного акціонерного товариства "Чернігівська взуттєва фабрика "Берегиня" 10139 (десять тисяч сто тридцять дев`ять) грн 61 коп. судових витрат.

Рішення суду набирає законної сили в порядку статті 255 Кодексу адміністративного судочинства України та може бути оскаржене до Шостого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту рішення суду. Апеляційна скарга подається до адміністративного суду апеляційної інстанції через суд першої інстанції, який ухвалив оскаржуване судове рішення.

Позивач: приватне акціонерне товариство "Чернігівська взуттєва фабрика "Берегиня" (вул. Родимцева, 16, м. Чернігів, 14000, код ЄДРПОУ - 00308376).

Відповідач: Головне управління ДФС у Чернігівській області (вул. Реміснича, 11, м. Чернігів, 14000, код ЭДРПОУ - 39392183).

Повне судове рішення складено 10 вересня 2019 року.

Суддя Д.В. Лобан