Постанова

від 15.10.2019 по справі 826/16831/14

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

15 жовтня 2019 року

Київ

справа №826/16831/14

адміністративне провадження №К/9901/8208/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду :

судді-доповідача - Бившевої Л.І., суддів: Шипуліної Т.М., Хохуляка В.В., розглянув в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін касаційну скаргу Міжрегіонального головного управління ДФС - Центрального офісу з обслуговування великих платників на постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 10.03.2015 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 02.06.2015 у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю Мішелін Україна до Міжрегіонального головного управління ДФС - Центрального офісу з обслуговування великих платників про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

У С Т А Н О В И В:

ТОВ Мішелін Україна подало до суду позов, в якому просить скасувати податкові повідомлення-рішення від 14.08.2014 № 0001504203 про визначення грошового зобов`язання з податку на прибуток підприємств в сумі 144049,00 грн, у тому числі в сумі 115 239,00 грн за основним платежем та в сумі 28 810,00 грн за штрафними (фінансовими) санкціями, та від 14.08.2014 № 0001514203 про визначення грошового зобов`язання з податку на додану вартість в сумі 277 543,00 грн, у тому числі в сумі 222 034,00 грн за основним платежем та в сумі 55 509,00 грн за штрафними (фінансовими) санкціями.

Обґрунтовуючи позовні вимоги, позивач зазначає, податкові повідомлення-рішення є протиправними. Висновок контролюючого органу про заниження доходів внаслідок невідображення в податковому обліку операцій з безоплатної передачі товарів є безпідставним, оскільки операції з безоплатного розповсюдження рекламної продукції не є операціями з продажу товарів. Також є безпідставним висновок контролюючого органу про документальне непідтвердження господарських операцій позивача.

Окружний адміністративний суд м. Києва постановою від 10.03.2015 позов задовольнив, визнав протиправними та скасував зазначені податкові повідомлення-рішення. Суд присудив з Державного бюджету України на користь позивача судовий збір в сумі 487,00 грн.

Київський апеляційний адміністративний суд ухвалою від 02.06.2015 залишив без змін постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 10.03.2015.

Міжрегіональне головне управління ДФС подало до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, в якій просить скасувати зазначені судові рішення та прийняти нове рішення про відмову в задоволенні позову.

В обґрунтування вимог касаційної скарги скаржник посилається на порушення судами норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення спору. Посилаючись на обставини, що вказані в акті перевірки, зазначає про правомірність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень. Окрім того зазначає, що суд першої інстанції не був позбавлений можливості визначити, в якій частині податкові повідомлення-рішення є протиправними, оскільки в матеріалах справи є розрахунок до оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.

Вищий адміністративний суд України ухвалою від 26.06.2015 відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою.

Відповідно до підпункту 4 пункту 1 Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції Закону України від 03.10.2017 №2147-VIII, який набрав чинності з 15.12.2017) касаційні скарги (подання) на судові рішення в адміністративних справах, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку за правилами, що діють після набрання чинності цією редакцією Кодексу.

Згідно з протоколом автоматизованого розподілу судової справи між суддями у справі визначено склад колегії суддів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду: Бившева Л.І. (суддя-доповідач, головуючий суддя), Хохуляк В.В., Шипуліна Т.М.

Верховний Суд ухвалою від 13.09.2019 призначив справу до касаційного розгляду у спрощеному провадженні без повідомлення сторін.

Верховний Суд, переглядаючи судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та перевіряючи правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права на підставі фактичних обставин справи, виходить з такого.

Суди попередніх інстанцій установили, що підставою для визначення позивачу за податковим повідомленням-рішенням від 14.08.2014 № 0001504203 грошового зобов`язання з податку на прибуток в сумі 144049,00 грн, у тому числі в сумі 115 239,00 грн за основним платежем та в сумі 28 810,00 грн за штрафними (фінансовими) санкціями, та за податковим повідомленням-рішенням від 14.08.2014 № 0001514203 грошового зобов`язання з податку на додану вартість в сумі 277 543,00 грн, у тому числі в сумі 222 034,00 грн за основним платежем та в сумі 55 509,00 грн за штрафними (фінансовими) санкціями, слугували висновки контролюючого органу, викладені в акті від 30.07.2014 № 35/28-10-42-30/36791032 позапланової виїзної документальної перевірки за період з 01.12.2010 по 31.12.2013, про порушення вимог пунктів 138.1, 138.2 статті 138, підпунктів 139.1.6, 139.1.9 пункту 139.1 статті 139, пунктів 144.1, 144.3 статті 144, пункту 146.15 статті 146, пункту 185.1 статті 185, пункту 188.1 статті 188, пунктів 198.2, 198.3 статті 198, пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України.

1. Контролюючий орган вважає, що позивач у порушення вимог пункту 153.2 статті 153 Податкового кодексу України занизив доходи, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування за 1, 2, 3 квартали 2012 року за операціями з безоплатного розповсюдження рекламної друкованої продукції інформаційного характеру та інших рекламних матеріалів в рекламних цілях. За позицією контролюючого органу безоплатне розповсюдження рекламної продукції є продажем товарів у розумінні підпункту 14.1.202 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, тому згідно з пунктом 153.2 статті 153 цього Кодексу позивач мав нарахувати дохід у розмірі звичайних цін на рекламні матеріали та визначити з нього податок на прибуток підприємств.

При цьому контролюючий орган зазначив про неможливість дослідження та підтвердження документально, що під час рекламних заходів рекламна продукція ТОВ Мішелін Україна розповсюджувалась тільки серед дистриб`юторів шинних центрів MICHELIN, що є платниками податку на прибуток за основною ставкою. Тому, усі операції позивача з безопплатного розповсюдження рекламної продукції контролюючий орган відніс до операцій з особами, які сплачують податок за іншими ставками, ніж платник податку на прибуток.

З огляду на позицію контролюючого органу про те, що безоплатне розповсюдження рекламної продукції є операціями з безоплатного надання товарів особам, які сплачують податок за іншими ставками, ніж платник податку на прибуток, тобто продажем товарів зазначеним особам, контролюючий орган вважає, що позивач на підставі підпункту 153.2.3 пункту 153.2 статті 153 Податкового кодексу України, за яким положення підпунктів 153.2.1 і 153.2.2 цього пункту поширюються також на операції з особами, які сплачують податок за іншими ставками, ніж платник податку на прибуток, та на підставі підпункту 153.2.1 пункту 153.2 статті 153 цього Кодексу мав визначити з операцій з безоплатного розповсюдження рекламної продукції дохід - дохід, отриманий платником податку від продажу товарів (виконання робіт, надання послуг) пов`язаним особам, відповідно до договірних цін, але не менших від звичайних цін на такі товари, роботи, послуги, що діяли на дату такого продажу, у разі, якщо договірна ціна на такі товари (роботи, послуги) відрізняється більше ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (роботи, послуги).

Також контролюючий орган вважає, що позивач у порушення вимог пункту 185.1 статті 185, пункту 188.1 статті 188 Податкового кодексу України не визначив базу оподаткування та занизив податкові зобов`язання з податку на додану вартість з операцій: з розміщення стойок з планшетами в шинних центрах в сумі; з безоплатного розповсюдження рекламної друкованої продукції (ліфлетів) інформаційного характеру; безоплатного розповсюдження інших рекламних матеріалів.

Відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) (далі - ПКУ) у цьому розділі об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом зменшення суми доходів звітного періоду, визначених згідно зі статтями 135-137 цього Кодексу, на собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та суму інших витрат звітного податкового періоду, визначених згідно зі статтями 138-143 цього Кодексу, з урахуванням правил, встановлених статтею 152 цього Кодексу.

Згідно з пунктом 135.1 стаття 135 ПКУ доходи, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, включаються до доходів звітного періоду за датою, визначеною відповідно до статті 137, на підставі документів, зазначених у пункті 135.2 цієї статті, та складаються з: доходу від операційної діяльності, який визначається відповідно до пункту 135.4 цієї статті; інших доходів, які визначаються відповідно до пункту 135.5 цієї статті, за винятком доходів, визначених у пункті 135.3 цієї статті та у статті 136 цього Кодексу.

Відповідно до пункту 135.2 статті 135 ПКУ доходи визначаються на підставі первинних документів, що підтверджують отримання платником податку доходів, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Згідно з підпунктом а пункту 185.1 ПКУ об`єктом оподаткування є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю.

Пунктом 188 статті 188 ПКУ визначено, що база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної (контрактної) вартості, але не нижче звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів), а також збору на обов`язкове державне пенсійне страхування на вартість послуг стільникового рухомого зв`язку).

Відповідно до підпункту 14.1.202 пункту 14.1 статті 14 ПКУ продаж (реалізація) товарів - будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за плату або компенсацію незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатного надання товарів.

Згідно з підпунктом а пункту 14.1.13 пункту 14.1 статті 14 ПКУ безоплатно надані товари, роботи, послуги: товари, що надаються згідно з договорами дарування, іншими договорами, за якими не передбачається грошова або інша компенсація вартості таких товарів чи їх повернення, або без укладення таких договорів.

Відповідно до підпункту 14.1.244 пункту 14.1 статті 14 ПКУ товари - матеріальні та нематеріальні активи, у тому числі земельні ділянки, земельні частки (паї), а також цінні папери та деривативи, що використовуються у будь-яких операціях, крім операцій з їх випуску (емісії) та погашення.

Згідно зі статтею 1 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні активи - ресурси, контрольовані підприємством у результаті минулих подій, використання яких, як очікується, приведе до отримання економічних вигод у майбутньому.

Відповідно до статті 1 Закону України Про рекламу реклама - інформація про особу чи товар, розповсюджена в будь-якій формі та в будь-який спосіб і призначена сформувати або підтримати обізнаність споживачів реклами та їх інтерес щодо таких особи чи товару.

Отже, розповсюджена у рекламній продукції інформація про особу та товар має на меті проінформувати споживачів та сформувати в них інтерес щодо таких особи та товару. Матеріальні носії реклами є виключно засобами розповсюдження інформації про товар, який реалізує продавець. Тому, рекламна продукція не може бути використана споживачем інакше ніж як джерело інформації, а отже не є активом у розумінні Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні .

Враховуючи наведене, зазначені операції не є операціями з безоплатного надання товарів, про які йдеться у підпункті а пункту 14.1.13, а відтак не є операціями з продажу (реалізації) товарів, про які йдеться у підпункті 14.1.202 пункту 14.1 статті 14 ПКУ. Тому, у позивача не було підстав визначати дохід на підставі пункту 153.2 статті 153 ПКУ та визначати з таких операцій базу оподаткування податком на додану вартість на підставі пункту 188 статті 188 ПКУ.

2. Контролюючий орган вважає, що позивач у порушення вимог 138.1, 138.2 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139, пунктів 144.1, 144.3 статті 144, Податкового кодексу України неправомірно включив за 2013 рік до складу витрат, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування, витрати, що складаються з вартості: послуг зберігання рекламно-поліграфічних матеріалів та суборенди складських приміщень; рекламної сувенірної продукції (сувенірних метеостанцій); пакетів для шин із логотипом торговельних марок групи Michelin; амортизації планшетів з програмним забезпеченням та стойок, тимчасово розміщених в шинних центрах, які дозволяють ознайомлювати потенційного споживача щодо продукції, яка реалізується під торговою маркою Michelin, які віднесені позивачем до 9 групи Інші основні засоби . У порушення вимог 198.3 статті 198 Податкового кодексу України позивач завищив податковий кредит з податку на додану вартість за зазначеними операціями. При цьому контролюючий орган виходить з того, що зазначені операції документальної не підтверджені.

Аналіз пунктів 138.1, 138.2, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139, пунктів 198.2, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України, з урахуванням частини першої статті 9 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні , свідчить, що у податковому обліку господарські операції та витрати за ними мають бути підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, які містять відомості про господарську операцію, підтверджують її фактичне здійснення та понесення витрат. Податковий кредит має бути обов`язково підтверджений податковою накладною, виписаною платником податку на додану вартість та зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.

У податковому обліку понесені витрати на придбання товарів/послуг мають бути підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, які містять відомості про господарську операцію, підтверджують її фактичне здійснення.

До первинних документів бухгалтерського обліку, що підтверджують показники, відображені платником податків у податковій звітності, належать усі документи в їх сукупності, складені щодо господарської операції, які за змістом відповідають вимогам закону та які відображають реальні господарські операції. Податковий кредит з податку на додану вартість обов`язково має бути підтверджений ще й податковою накладною, виписаною платником податку на додану вартість, зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Суди попередніх інстанцій не встановили жодного з порушень зазначених норм закону, яке б позбавляло позивача права на формування витрат, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, та податкового кредиту за операціями з придбання матеріалів, що містять інформацію, що призначена сформувати або підтримати обізнаність споживачів реклами та їх інтерес щодо товару, та з придбання планшетів і стойок з логотипами. Суди дослідили копії наданих позивачем первинних документів та оцінили їх такими, що підтверджують реальне вчинення цих господарських операцій у межах господарської діяльності позивача - з метою розширення ринку збуту продукції торгової марки Michelin та збільшення обсягів реалізації цієї продукції. Відповідно, суди не виявили порушень позивачем вимог законодавства щодо віднесення до складу витрат суми витрат, нарахованих на амортизацію основних фондів, які обґрунтовувались контролюючим органом відсутністю документального підтвердження передачі позивачу таких основних фондів.

Щодо операцій позивача з придбання послуг зі зберігання рекламно-поліграфічних матеріалів та із суборенди складських приміщень, то суди попередніх інстанцій дійшли висновків про непідтвердження їх належним чином оформленими первинними документами, та, відповідно, про безпідставне формування позивачем за цими операціями витрат, що враховуються при визначення об`єкта оподаткування.

При цьому суди повністю визнали протиправними оскаржувані податкові повідомлення-рішення, мотивуючи свою позицію відсутністю можливості визначити, в якій саме частині такі рішення є протиправними.

Суд касаційної інстанції, з огляду на положення статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України, переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального і процесуального права і не має права вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів на іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Переглядаючи судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та перевіряючи правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального права на підставі фактичних обставин справ, суд касаційної інстанції дійшов висновку, що суди не допустили неправильного їх застосування. Доводи, наведені в касаційній скарзі, є ідентичними доводам, якими контролюючий орган обґрунтовував свою позицію щодо правомірності оскаржуваних податкових повідомлень-рішень в судах попередніх інстанцій, та є такими, що не спростовують висновків судів, зроблених в результаті застосування норм матеріального права до установлених судом обставин.

Водночас суд касаційної інстанції вважає, що суди попередніх інстанцій не були позбавлені можливості визначити, в якій частині оскаржувані податкові повідомлення-рішення є протиправними, оскільки акт перевірки містить відомості щодо розміру витрат, сформованих позивачем за операціями з придбання послуг зі зберігання рекламно-поліграфічних матеріалів та із суборенди складських приміщень. Виходячи з розміру таких витрат та податкового кредиту податкове повідомлення-рішення від 14.08.2014 № 0001504203 є протиправним в частині визначення податку на прибуток підприємств в сумі 18 059,00 грн за основним платежем та в сумі 4 514,8 грн за штрафними фінансовими санкціями, а податкове повідомлення-рішення від 14.08.2014 № 0001514203 - в частині визначення податку на додану вартість в сумі 13 533,00 грн за основним платежем та в сумі 3 383,30 грн за штрафними (фінансовими) санкціями.

Враховуючи наведене, суд касаційної інстанції касаційну скаргу задовольняє частково, скасовує оскаржувані судові рішення в частині задоволення позову про скасування податкового повідомлення-рішення від 14.08.2014 № 0001504203 в частині визначення податку на прибуток підприємств в сумі 18 059,00 грн за основним платежем та в сумі 4 514,8 грн за штрафними фінансовими санкціями та податкового повідомлення-рішення від 14.08.2014 № 0001514203 в частині визначення податку на додану вартість в сумі 13 533,00 грн за основним платежем та в сумі 3 383,30 грн за штрафними (фінансовими) санкціями та відмовляє в задоволенні позову в цій частині. У решті оскаржувані судові рішення суд касаційної інстанції залишає без змін.

Керуючись статтями 344, 349, 350, 351, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, -

ПОСТАНОВИВ :

Касаційну скаргу Міжрегіонального головного управління ДФС - Центрального офісу з обслуговування великих платників задовольнити частково.

Постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 10.03.2015 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 02.06.2015 скасувати в частині задоволення позову про визнання протиправними та скасування податкового повідомлення-рішення від 14.08.2014 № 0001504203 в частині визначення грошового зобов`язання з податку на прибуток підприємств в сумі 18 059,00 грн за основним платежем та в сумі 4 514,8 грн за штрафними фінансовими санкціями та податкового повідомлення-рішення від 14.08.2014 № 0001514203 в частині визначення грошового зобов`язання з податку на додану вартість в сумі 13 533,00 грн за основним платежем та в сумі 3 383,30 грн за штрафними (фінансовими) санкціями та відмовити в задоволенні позову в цій частині.

В іншій частині постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 10.03.2015 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 02.06.2015 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дня її прийняття, є остаточною та оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

Л.І. Бившева

Т.М. Шипуліна

В.В. Хохуляк ,

Судді Верховного Суду