Постанова

від 07.11.2019 по справі 440/422/19

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

Іменем України

07 листопада 2019 року

м. Київ

справа №440/422/19

адміністративне провадження №К/9901/21890/19

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду :

судді-доповідача - Усенко Є.А.,

суддів: Гончарової І.А., Гімона М.М.,

розглянув у порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами касаційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Полтавській області на постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 12.07.2019 (головуючий суддя - Бегунц А.О., судді - Лях О.П., Рєзнікова С.С.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Будівельна компанія "Центр-Буд" до Головного управління Державної фіскальної служби у Полтавській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

У С Т А Н О В И В :

У лютому 2019 року Товариство з обмеженою відповідальністю "Будівельна компанія "Центр-Буд" (далі - позивач, ТОВ "БК "Центр-Буд", Товариство) звернулося з адміністративним позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у Полтавській області (далі - відповідач, ГУ ДФС) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 16.01.2018 №0013571405 про збільшення Товариству грошового зобов`язання з податку на додану вартість (далі - ПДВ) на 266' 496,09 грн, в тому числі штрафні (фінансові) санкції - 53' 299,21 грн.

Обґрунтовуючи позовні вимоги, ТОВ "БК "Центр-Буд" посилалось на те, що висновки в акті перевірки від 16.07.2018 №839/16-31-14-05-09/40809033, на підставі якого було прийнято зазначене податкове повідомлення-рішення, про завищення Товариством в податковому обліку сум податкового кредиту за грудень 2016 року та лютий 2017 року на 266' 496,09 грн безпідставні, оскільки реальність господарських операцій між Товариством та його контрагентами (ТОВ "Файзер компані", ТОВ "Агробуд інжиніринг") підтверджена належними первинними документами та даними бухгалтерського обліку; придбання будівельних матеріалів та транспортних послуг у вказаних контрагентів здійснено у межах господарської діяльності Товариства з метою отримання позитивного економічного ефекту; доводи контролюючого органу про безтоварність операцій, що не спричинили настання реальних наслідків не підтверджені; вирок Подільського районного суду м. Києва від 09.08.2017 у кримінальній справі №758/9102/17, яким до кримінальної відповідальності притягнуто керівника ТОВ "Файзер компані" громадянина Артеменко П.Ю. , не є беззаперечним доказом нереальності господарських операцій; Товариство, як платник податків, не повинно нести негативні наслідки за недотримання податкової дисципліни контрагентами в господарських відносинах.

Полтавський окружний адміністративний суд рішенням від 02.04.2019 в позові ТОВ "БК "Центр-Буд" відмовив з тих підстав, що статус фіктивного підприємства ТОВ "Файзер компані" відповідно до вироку Подільського районного суду м. Києва від 09.08.2017 у кримінальній справі №758/9102/17 несумісний з легальною підприємницькою діяльністю, навіть за формального підтвердження її первинними документами. Суд визнав доведеним з боку відповідача безтоварність господарських операцій позивача з ТОВ "Агробуд інжиніринг", взявши до уваги надану відповідачем податкову інформацію щодо діяльності цього суб`єкта підприємницької діяльності (відсутність основних засобів, обмежена кількість працівників (від 1 до 4-х осіб), суд дійшов висновку про неможливість надання транспортних послуг (послуг з автомобільних перевезень) ТОВ "Агробуд інжиніринг". При цьому суд не взяв до уваги як докази господарських операцій позивача з ТОВ "Агробуд інжиніринг" надані Товариством товарно-транспортні накладні, як такі, що були відсутні від час перевірки.

Вирішуючи спір, суд першої інстанції врахував правову позицію щодо застосування норм права у подібних правовідносинах, викладену в постановах Верховного Суду України від 26.01.2016 у справі №21-4781а15, від 12.01.2016 у справі №21-3706а15 та в постанові Верховного Суду від 20.06.2018 у справі №818/4137/13-а.

Другий апеляційний адміністративний суд постановою від 12.07.2019 рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 02.04.2019 скасував, прийняв нову постанову, якою адміністративний позов ТОВ "БК "Центр-Буд" задовольнив: визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення від 16.01.2019 №0013571405.

Висновок суду апеляційної інстанції про наявність підстав для задоволення позовних вимог вмотивований тим, що ГУ ДФС прийняло податкове повідомлення-рішення з порушенням строку, встановленого пунктом 86.8 статті 86 Податкового кодексу України та Порядком надіслання контролюючими органами податкових повідомлень-рішень платникам податків, затвердженим наказом Міністерством фінансів України від 28.12.2015 №1204. Стосовно господарських відносин позивача з ТОВ "Файзер компані" та ТОВ "Агробуд інжиніринг" апеляційний суд на підставі оцінки доказів, які Товариство надало на підтвердження податкового кредиту (рахунки-фактури, видаткові накладні, податкові накладні, товарно-транспортні накладні, платіжні доручення), застосувавши принцип індивідуальної відповідальності, визнав помилковим висновок суду першої інстанції про доведення відповідачем правомірності податкового повідомлення-рішення. Щодо посилання суду першої інстанції на обставини фіктивності ТОВ "Файзер компані", встановлені у вироку Подільського районного суду м. Києва від 09.08.2017 у кримінальній справі №758/9102/17, то суд апеляційної інстанції вказав, що у вироку не встановлені обставини, які б свідчили про узгодженість дій позивача та керівника ТОВ "Файзер компані" Артеменка П.Ю. , засудженого цим вироком. Факт ухвалення судом вироку, до того ж на підставі угоди у кримінальному провадженні, не дає підстав для висновку про нереальність господарських операцій, оскільки доведеність кожного податкового правопорушення підлягає оцінці з урахуванням всіх складових господарської операції. При цьому апеляційний суд послався на правову позицію Верховного Суду щодо застосування норм матеріального права до подібних правовідносин в постанові від 17.04.2018 у адміністративній справі №808/2459/17.

ГУ ДФС подало до Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду касаційну скаргу на постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 12.07.2019, у якій, посилаючись на неправильне застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального права, просить скасувати рішення суду апеляційної інстанції повністю та залишити в силі рішення суду першої інстанції.

Вимоги касаційної скарги обґрунтовані посиланням на обставини, що були встановлені у ході податкової перевірки, на порушення судом апеляційної інстанції норм процесуального права при оцінці доказів у справі, що потягло неправильне встановлення обставин у справі та безпідставне скасування рішення суду першої інстанції.

Позивач не реалізував процесуальне право надати відзив на касаційну скаргу.

Відповідно до частини першої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанцій норм матеріального і процесуального права.

Верховний Суд перевірив наведені у касаційній скарзі доводи відповідача, правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального і процесуального права та дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню.

У судовому процесі встановлено, що ГУ ДФС проведено позапланову виїзну перевірку ТОВ "БК "Центр-Буд" з питань дотримання вимог податкового законодавства по взаємовідносинах з рядом контрагентів, в тому числі з ТОВ "Файзер компані", ТОВ "Агробуд інжиніринг" за період з 01.08.2016 по 30.11.2017, за результатами якої складено акт від 16.07.2018 №839/16-31-14-05-09/40809033.

Перевіркою встановлено , що позивач порушив, зокрема норми пункту 44.1 статті 44, пунктів 198.1, 198.3, 198.6 статті 198, пунктів 200.1, 200.2 статті 200, пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України (далі - ПК), завищивши податковий кредит за грудень 2016 року та лютий 2017 року на підставі податкових накладних, виписаних ТОВ "Файзер компані", ТОВ "Агробуд інжиніринг", на загальну суму 213'196,88 грн, що призвело до заниження ПДВ за вказані звітні (податкові) періоди на таку ж суму, в тому числі: за грудень 2016 року - 195' 585,84 грн, за лютий 2017 року - 17' 611,04 грн .

Висновок ГУ ДФС про порушення позивачем порядку ведення податкового обліку обґрунтований , зокрема тим, що суми податкового кредиту , задекларовані позивачем за вказані податкові (звітні) періоди, з врахуванням фінансових показників господарських операцій з придбання будівельних матеріалів у ТОВ "Файзер компані" (ПДВ - 195' 585,84 грн) та транспортних послуг (автомобільні перевезення) у ТОВ "Агробуд інжиніринг" (ПДВ - 17' 611,04 грн), не мали реального характеру. Обґрунтовуючи довід про безтоварність господарських операцій позивача з придбання будівельних матеріалів та послуг у цих контрагентів, контролюючий орган послався на податкову інформацію щодо господарської діяльності ТОВ "Агробуд інжиніринг" , як-то: товариство не має матеріально-технічних , трудових ресурсів , дозвільних документів (ліцензії) для здійснення відповідної господарської діяльності , податкову та іншу обов`язкову звітність не подає, за місцем знаходження відсутнє; видане товариству свідоцтво платника ПДВ анульовано 27.04.2018; податкові накладні зареєстровані на реалізацію товарів, послуг, які не охоплюються однією сферою господарської діяльності. Стосовно операцій позивача з ТОВ "Файзер компані" в акті перевірки зазначено, що первинні документи від імені ТОВ "Файзер компані" підписані Артеменко П.Ю. , якого згідно з вироком Подільського районного суду м. Києва від 09.08.2017 у справі №758/9102/17 визнано винним за вчинення кримінальних правопорушень, передбачених частиною 5 статті 27, частиною 1 статті 205, частиною 1 статті 358 Кримінального кодексом України. У вироці встановлено, що Артеменко П.Ю. не мав на меті здійснювати господарську діяльність, а лише умисно сприяв у пособництві та фіктивному підприємництві з метою прикриття незаконної діяльності ТОВ "Файзер компані".

На підставі акта перевірки та за результатами адміністративного оскарження ГУ ДФС прийняте податкове повідомлення-рішення, з приводу правомірності якого виник спір.

Підстави декларування платником ПДВ сум податкового кредиту встановлені нормами статті 198 ПК.

Підпунктом (а) пункту 198.1 статті 198 ПК визначено, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі, в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг (пункт 198.2 статті 198 ПК).

Згідно з пунктом 198.3 цієї статті податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Відповідно до частин першої, другої статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність" від 16.07.1999 №996-XIV (у редакції, чинній станом на грудень 2016 року - лютий 2017 року) підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Обов`язковість норм Закону №996-XIV і для податкового обліку обумовлена тим, що згідно з частиною другою статті 3 цього Закону фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, грунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Встановлюючи обов`язкове підтвердження платником податків задекларованих показників податкового обліку належними документами, законодавець презумує, що ці документи мають відображати реальний стан речей щодо задекларованих об`єктів оподаткування, зокрема, якщо йдеться про податковий облік з ПДВ, щодо операцій з постачання товарів (послуг) як об`єкта оподаткування та операцій з придбання товарів (послуг) як підстави для формування податкового кредиту.

Для цілей оподаткування ПДВ операції з постачання (придбання) товарів (послуг) мають бути фактично здійснені та підтверджені належним чином оформленими первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку.

Наявність у платника податку первинних документів, які не мають дефекту форми, не є безумовною підставою для визнання за платником податку права на податковий кредит. Обов`язковою умовою є достовірність цих документів. Якщо документи складені від імені суб`єкта підприємницької діяльності (юридичної особи), створеного з метою фіктивного підприємництва, вони не можуть бути підставою бухгалтерського та/чи податкового обліку, оскільки статус нелегального підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю. Відповідно, вчинені під час здійснення нелегальної діяльності операції не можуть бути легалізовані, а їх відображення у бухгалтерському та податковому обліках не може надавати встановлені законом податкові вигоди.

Верховний Суд України неодноразово висловлювався щодо такого правозастосування у подібних правовідносинах, зокрема у постановах від 05.03.2012 у справі №21-421а11 від 22.11.2016 у справі №826/11397/14, від 24.05.2016 у справі №21-5332а15, від 14.06.2016 у справі №21-1318а16, від 22.11.2016 у справі №21-2430а16.

Висновок Верховного Суду України полягає у тому, що надання платником податків податковому органу належним чином оформлених документів, передбачених законодавством, з метою одержання податкової вигоди є підставою для її одержання, окрім як якщо податковий орган не довів, що відомості, які містяться в документах, є недостовірними. Така обставина, як наявність кримінального провадження, зареєстрованого за фактом вчинення злочину, передбаченого статтею 205 Кримінального кодексу України, стосовно фіктивності підприємства - контрагента покупця, має бути врахована судом, оскільки статус фіктивного підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю, навіть за формального підтвердження її первинними документами. Первинні документи, які виписані фіктивним підприємством, не можуть вважатися належно оформленими документами, що підтверджують факт придбання товарів, робіт чи послуг, а тому віднесення сум податку на додану вартість до податкового кредиту є безпідставним.

У справах №21-421а11, №21-5332а15, №21-1318а16, №21-2430а16 Верховний Суд України зазначив, що податкові накладні, які стали підставою для формування податкового кредиту, виписані від імені осіб, які заперечують свою участь у створенні та діяльності контрагентів платника податків, зокрема й у підписанні будь-яких первинних документів, не можуть вважатися належно оформленими та підписаними повноважними особами звітними документами, які посвідчують факт придбання товарів, робіт чи послуг, а тому віднесення відображених у них сум ПДВ до податкового кредиту є безпідставним; обставина щодо набрання законної сили вироком суду, яким директора підприємства визнано винним у скоєнні злочинів, передбачених частинами першою і другою статті 205 Кримінального кодексу України, підлягає врахуванню адміністративним судом, оскільки статус фіктивного підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю, навіть за формального її підтвердження первинними документами. Це саме стосується і справ, де має місце обставина щодо наявності постанови суду про звільнення від кримінальної відповідальності особи, яка вчинила злочин, передбачений статтею 205 Кримінального кодексу України, з нереабілітуючих підстав.

Такий висновок в силу норм частини п`ятої статті 242, підпункту 8 пункту 1 розділу VII "Перехідні положення" Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС) підлягає врахуванню судом при застосуванні норм права до подібних правовідносин. Відступу від такої правової позиції Велика Палата Верховного Суду не зробила.

При оцінці наданих позивачем первинних документів, які виписані на операції з поставки будівельних матеріалів від ТОВ "Файзер компані", суд апеляційної інстанції не врахував обставини, встановлені у вироку Подільського районного суду м. Києва від 09.08.2017 у кримінальній справі №758/9102/17, які в силу положень частини шостої статті 78 КАС є обов`язковими для адміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, стосовно якої ухвалений вирок, ухвала або постанова суду.

Так, згідно з цим вироком громадянина Артеменко П.Ю. , який в реєстраційних документах ТОВ "Файзер компані" вказаний як керівник цієї юридичної особи, визнано винним за вчинення кримінальних правопорушень, передбачених частиною 5 статті 27, частиною 1 статті 205, частиною 1 статті 358 Кримінального кодексу України.

У вироку встановлено, що Артеменко П.Ю. не виконував обов`язки директора ТОВ ТОВ "Файзер компані", придбання (перереєстрацію) товариства здійснив за грошову винагороду без мети здійснювати фінансову- господарську діяльність.

Порушення судом апеляційної інстанцій норми частини шостої статті 78 КАС призвело до неправильного встановлення цим судом обставин у справі щодо придбання позивачем будівельних матеріалів у ТОВ "Файзер компані" та помилкового висновку про протиправне виключення контролюючим органом з податкового обліку ТОВ "БК "Центр-Буд" податкового кредиту в сумі 195' 585,84 грн.

Не можна погодитися і з висновком суду апеляційної інстанції щодо права позивача на податковий кредит у сумі 17'611,04 грн за податковою накладною від 28.12.2016 №146, виписаною ТОВ "Агробуд інжиніринг" на поставку послуг з автомобільних перевезень вартістю 105' 666,24 грн, в тому числі ПДВ 17'611,04 грн. Так, суд апеляційної інстанції, визнавши неправильно встановлені судом першої інстанції обставини щодо відсутності реального змісту господарських операцій з придбання позивачем цих послуг у ТОВ "Агробуд інжиніринг", вказав, що такі операції підтверджені договором про надання транспортних послуг від 08.02.2017 №30, актом про надання транспортних послуг від 28.02.2017 №140 та додатком до цього акта; товарно-транспортною накладною від 28.02.2017 №000088; податковою накладною від 28.12.2016 №146; платіжним дорученням від 21.06.2017 №1150 про сплату позивачем 92' 727,52 грн на банківський рахунок ТОВ "Граніт" на підставі договору про відступлення вимоги від 01.07.2016 №21/06, укладеного між ТОВ "Агробуд інжиніринг", ТОВ "БК Центр-буд" та ТОВ "Граніт". Отримані від ТОВ "Агробуд інжиніринг" автотранспортні послуги використані в межах господарської діяльності ТОВ "БК Центр-буд".

Не погодившись з оцінкою судом першої інстанції цих доказів, апеляційний суд, однак, не вказав, в чому суд першої інстанції припустився помилки в застосуванні норм статті 90 КАС, якими встановлені правила оцінки доказів. При цьому суд апеляційної інстанції сам не дотримався норм процесуального права.

Так, згідно з частиною другою статті 74 КАС обставини справи, які за законом можуть бути підтверджені певними засобами доказування, не можуть підтверджуватися іншими засобами доказування.

Пунктом 44.6 статті 44 ПК встановлено, що у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.

Відхиляючи товарно-транспортну накладну від 28.02.2017 №000088 як доказ, суд першої інстанції виходив, зокрема з того, що ця товарно-транспортна накладна не була надана позивачем під час перевірки. Ця встановлена в рішенні суду першої інстанції обставина позивачем в апеляційній скарзі не спростовувалася (а.с. 106-115, т.2-й). Не встановивши іншого, суд апеляційної інстанції всупереч норм частини другої статті 74 КАС та пункту 44.6 статті 44 ПК визнав товарно-транспортну накладну належним доказом обставин щодо постачання ТОВ "Агробуд інжиніринг" позивачу послуг з автомобільних перевезень.

Нормою частини першої статті 90 КАС визначено, що суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності (частина третя цієї статті).

Надані позивачем первинні облікові документи щодо придбання послуг у ТОВ "Агробуд інжиніринг" суд першої інстанції оцінив з врахуванням наданої відповідачем інформації стосовно діяльності зазначеного контрагента позивача і дійшов висновку, що відсутність в останнього основних засобів (в тому числі, транспортних засобів) та трудових ресурсів не відповідає обсягу господарських операцій, вказаному в цих документах. Натомість суд апеляційної інстанції дав оцінку документам без врахування доводів відповідача щодо характеристик діяльності ТОВ "Агробуд інжиніринг".

У зв`язку з викладеним суд апеляційної інстанції безпідставно вважав, що висновки суду першої інстанції не відповідають обставинам справи і що рішення суду першої інстанції прийняте з порушенням норм матеріального права.

Рішення суду першої інстанції постановлене відповідно до встановлених з дотриманням вимог процесуальних норм обставин справи та правильного застосування норм матеріального права.

Згідно зі статтею 352 КАС суд касаційної інстанції скасовує постанову суду апеляційної інстанції повністю або частково і залишає в силі судове рішення суду першої інстанції у відповідній частині, якщо встановить, що судом апеляційної інстанції скасовано судове рішення, яке відповідає закону.

Керуючись статями 344, 349, 350, 352, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Полтавській області задовольнити.

Скасувати постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 12.07.2019 та залишити в силі рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 02.04.2019.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

Є.А. Усенко

І.А. Гончарова

М.М. Гімон ,

Судді Верховного Суду