Постанова

від 26.12.2019 по справі 500/1607/19

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

26 грудня 2019 рокуЛьвів№ 857/11784/19

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:

головуючого судді Багрія В. М.,

суддів Качмара В. Я., Старунського Д. М.,

з участю секретаря судового засідання Болюк Н. В.,

розглянувши у судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області на рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 22 жовтня 2019 року (рішення ухвалено у м. Тернополі судом в складі головуючого судді Баб`юка П. М., повний текст рішення виготовлений 26 жовтня 2019 року) у справі № 500/1607/19 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю ТЕР САН ЕНЕРДЖІ до ДПС України, Головного управління ДПС у Тернопільській області про визнання дій протиправними, скасування рішення, зобов`язання вчинити дії,

В С Т А Н О В И В:

У липні 2019 року ТзОВ ТЕР САН ЕНЕРДЖІ звернулося до суду з позовом до ДФС України, ГУ ДФС у Тернопільській області (правонаступники - ДПС України, ГУ ДПС у Тернопільській області) про визнання дій протиправними, скасування рішення, зобов`язання вчинити дії.

Позивач просив (з врахуванням уточнення позовних вимог): визнати протиправними дії відповідачів щодо відмови у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної позивача № 2 від 28.11.2018;

скасувати рішення ГУ ДФС у Тернопільській області № 1052478/42440231 від 16.01.2019 про відмову у реєстрації податкової накладної від 28.11.2018 № 2 в Єдиному реєстрі податкових накладних;

зобов`язати ДФС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну позивача від 28.11.2018 № 2.

Рішенням Тернопільського окружного адміністративного суду від 22 жовтня 2019 року, яке ухвалено за правилами спрощеного позовного провадження, позов задоволено частково.

Визнано протиправним і скасовано рішення Головного управління ДФС у Тернопільській області від 16.01.2019 № 1052478/42440231 про відмову в реєстрації податкової накладної.

Зобов`язано ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну ТзОВ ТЕР САН ЕНЕРДЖІ від 28.11.2018 № 2.

Відмовлено в задоволенні позовних вимог в частині визнання протиправними дій відповідачів.

Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Тернопільській області на користь ТзОВ ТЕР САН ЕНЕРДЖІ сплачений при поданні позову судовий збір в сумі 1921 грн.

Рішення суду першої інстанції в частині задоволення позову оскаржило Головне управління ДПС у Тернопільській області, подавши на нього апеляційну скаргу.

Апелянт зазначає, що оскільки податкова накладна позивача № 2 від 28.11.2018 була надіслана на реєстрацію 13.12.2018, позивач підпав під критерії ризиковості платників податків, оскільки платник ПДВ зареєстрований таким менше трьох місяців. Критерії ризиковості платників податків встановлені листом ДФС України від 21.03.2018 № 959/99-99-07-18.

Апелянт вважає, що подані позивачем документи не були достатніми для прийняття комісією рішення про реєстрацію спірної податкової накладної, оскільки до податкової накладної не додано специфікації, яка згідно умов договору є його невід`ємною частиною.

Апелянт просить скасувати рішення суду першої інстанції в частині задоволених позовних вимог та винести постанову, якою в задоволенні позовних вимог позивачу відмовити повністю.

Вислухавши суддю-доповідача, дослідивши обставини справи та доводи апеляційної скарги, апеляційний суд приходить до висновку про те, що апеляційну скаргу слід залишити без задоволення з таких підстав.

Частково задовольняючи позовні вимоги ТзОВ ТЕР САН ЕНЕРДЖІ , суд першої інстанції виходив з того, що позивачем були надані необхідні документи, які були достатніми для прийняття рішення про реєстрацію спірної податкової накладної, у зв`язку з чим наявні підстави для визнання протиправним та скасування рішення ГУ ДФС у Тернопільській області № 1052478/42440231 від 16.01.2019 про відмову у реєстрації податкової накладної від 28.11.2018 № 2 в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Апеляційний суд погоджується з такими висновками суду першої інстанції та, надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, враховує таке.

У справі встановлено, що ТзОВ ТЕР САН ЕНЕРДЖІ зареєстроване як суб`єкт господарської діяльності за ЄДРПОУ 42440231.

Основними видами діяльності позивача згідно КВЕД-2010 є: Код КВЕД 43.21 електромонтажні роботи; Код КВЕД 43.29 інші будівельно-монтажні роботи; Код КВЕД 46.52 оптова торгівля електронним і телекомунікаційним устаткуванням, деталями до нього, оптова торгівля деревиною, будівельними матеріалами та санітарно-технічним обладнанням; Код КВЕД 46.74 оптова торгівля залізними виробами, водопровідним і опалювальним устаткуванням і приладдям до нього; Код КВЕД 46.90 неспеціалізована оптова торгівля.

Позивачем укладено договір поставки від 27.11.2018 № 3, згідно якого ТзОВ ТЕР САН ЕНЕРДЖІ (Постачальник) зобов`язується поставити, а ТзОВ РОССА (Покупець) прийняти товар на загальну суму 326699,98 грн. Покупцем здійснено сплату за поставлений товар, що підтверджується платіжним дорученням № 1864 від 28.11. 2018.

Позивачем за результатами вказаної господарської операції складено податкову накладну № 2 від 28.11.2018 на передоплату за матеріали згідно платіжного доручення № 1864 від 28.11.2018 та направлено для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Згідно отриманої квитанції про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних та вартісних показників до податкової накладної - податкову накладну № 2 від 28.11.2018 прийнято, але реєстрацію зупинено. Виявлено помилки: Відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України, реєстрація ПН/РК від 28.11.2018 № 2 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. ПН/РК відповідає вимогам підпункту 1.6 пункту 1 Критеріїв ризиковості платника податку . Пропонуємо надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних .

На підтвердження реальності здійснення операції 09.01.2019 позивач подав до Кременецької ОДПІ (Збаразьке відділення) повідомлення № 1 з наданням пояснень стосовно господарських операцій з ТзОВ РОССА та долучив документи на підтвердження реальності здійсненої операції, а саме: договір поставки № 3 від 27.11.2018; платіжне доручення № 1864 від 28.11.2018; рахунок на оплату по замовленню № 3 від 19.11.2018; договір купівлі-продажу № 19 від 03.12.2018; видаткову накладну № 14 від 21.12.2018; рахунок-фактуру № 19 від 03.12.2018; платіжне доручення № 9 від 03.12.2018; договір поставки № 5 від 30.11.2018; рахунок-фактуру № 2018500005 від 05.12.2018; рахунок-фактуру № 2019500005 від 27.12.2018; платіжне доручення № 12 від 05.12.2018; договір поставки № 680040/12-18 від 03.12.2018; видаткову накладну № 245361 від 05.12.2018; видаткову накладну № 245267 від 03.12.2018; договір № 38 від 24.10.2018; видаткову накладну № 253 від 12.11.2018; рахунок на оплату № 118 від 05.12.2018; платіжне доручення № 11 від 05.12.2018.

16.01.2019 позивачем отримано рішення органу ДФС № 1052478/42440231 про відмову в реєстрації вищезазначеної податкової накладної з причини ненадання платником податку копій документів, договорів, зокрема зовнішньоекономічних контрактів, з додатками до них .

17.01.2019 позивачем в порядку адміністративного оскарження було подано до ДФС України скаргу на рішення комісії № 1052478/42440231 від 16.01.2019 про відмову у реєстрації податкової накладної № 2 від 28.11.2018 в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Рішенням комісії з питань розгляду скарг ДФС України від 04.02.2019 № 6585/42440231/2 залишено скаргу без задоволення та рішення комісії ДФС від 16.01.2019 без змін. Підставою відмови зазначено: відсутні копії документів, що підтверджують факт придбання, виготовлення, вирощування або переробки ТМЦ чи можливість надання послуг, виконання робіт.

Відповідно до пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення правовідносин) на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Пунктом 201.16 статті 201 Податкового кодексу України (у редакції, чинній з 31 грудня 2017 року) встановлено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Вказана редакція пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України змінена на підставі Закону України Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2018 році від 07 грудня 2017 року № 2245-VIII (далі - Закон № 2245-VIII).

Пунктом 12 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року № 1246 (тут і далі - в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин, далі - Порядок № 1246) передбачено, що після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки, зокрема наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування.

Відповідно до пункту сьомого Прикінцевих та перехідних положень Закону № 2245-VIII Кабінету Міністрів України доручено до 01 березня 2018 року визначити порядок зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування, прийняти нормативно-правові акти, необхідні для реалізації цього Закону, привести свої нормативно-правові акти у відповідність із цим Законом та забезпечити перегляд та приведення центральними органами виконавчої влади їх нормативно-правових актів у відповідність із цим Законом.

21 лютого 2018 року на виконання вимог Закону № 2245-VIII Кабінетом Міністрів України прийнято постанову № 117 Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних , якою, зокрема, затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок № 117).

Згідно з пунктом 5 Порядку № 117 податкова накладна/розрахунок коригування, які підлягають моніторингу, перевіряються на відповідність критеріям ризиковості платника податку, критеріям ризиковості здійснення операцій та показникам позитивної податкової історії платника податку.

Відповідно до пункту 6 Порядку № 117 у разі коли за результатами моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає критеріям ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Підпунктами 3, 4 пункту 13 Порядку № 117 передбачено, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: критерій(ї) ризиковості платника податку та/або критерій(ї) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого(их) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку. Пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.

Пунктом 14 Порядку № 117 визначено перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, який включає в себе: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством.

Відповідно до пункту 21 Порядку № 117 підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено; ненадання платником податку копій документів відповідно до підпункту 4 пункту 13 цього Порядку; надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства.

Форма рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, визначена Порядком № 117 (додаток 2 до Порядку), передбачає, що у разі відмови в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН через ненадання платником податку копій документів, документи, які не надано, повинні бути підкреслені.

Окремими положеннями Порядку № 117 не визначено конкретних критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, натомість на підставі пункту 10 цього Порядку зобов`язано ДФС України визначити такі критерії та погодити їх з Міністерством фінансів України.

На час виникнення спірних у цій справі правовідносин критерії ризиковості здійснення операцій були визначені листом ДФС України від 21 березня 2018 року № 959/99-99-07-18 за погодженням з Міністерством фінансів України від 22 березня 2018 року.

Так, відповідно до пункту 1.6. вказаних вище Критеріїв ризиковості платника податку комісії головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДФС можуть розглядати питання щодо встановлення ризиковості платника податків, а саме: платник податку зареєстрований (перереєстрований) за адресою, що знаходиться на непідконтрольній території України (зона АТО, АР Крим); дата реєстрації платником податку на додану вартість не перевищує трьох місяців з дати такої реєстрації; платник податку - юридична особа, який не має відкритих рахунків у банківських установах, крім рахунків в органах державної казначейської служби України (крім бюджетних установ); платник податку, посадова особа та/або засновник якого був посадовою особою та/або засновником суб`єкта господарювання, якого ліквідовано за процедурою банкрутства протягом останніх трьох років; платником податку не подано контролюючому органу податкову звітність з податку на додану вартість за два останні звітні періоди всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та абзацу першого пункту 49.2 і пункту 49.18 статті 49 Податкового кодексу України; платником податку на прибуток не подано контролюючому органу фінансову звітність за останній звітний період всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та пункту 46.2 статті 46 Податкового кодексу України (далі - Кодекс); наявна податкова інформація, що свідчить про наявність ознак здійснення ризикових операцій платником.

Отже, на час виникнення спірних правовідносин та прийняття спірного у цій справі акту індивідуальної дії, хоча й набула чинності змінена редакція пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України, відповідно до вимог якої прийнято Порядок № 117, проте реалізація механізму зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних поставлена у залежність від наявності критеріїв ризиковості господарських операцій.

Зміст наведених вище правових норм дає підстави для висновку про те, що наявність повноважень на здійснення моніторингу податкових накладних, зупинення їх реєстрації та прийняття подальшого рішення про відмову у реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних - це одна з обставин, які входять до предмета доказування у справах цієї категорії, але не єдина. Надання податковому органу відповідних повноважень - це лише передумова подальшої реалізації його управлінських функцій, результатом реалізації чого є прийняття рішення про відмову у реєстрації податкових накладних.

Суд зазначає, що первинним об`єктом судового дослідження у даній справі є обставини, за яких контролюючий орган вчинив дії щодо зупинення реєстрації податкових накладних та прийняв рішення про відмову у їх реєстрації. Підставою для таких дій мають бути: чіткі критерії оцінки ступеня ризиків відповідних господарських операцій; конкретний перелік документів, встановлений податковим законодавством, який підлягав наданню контролюючому органу для дослідження при прийнятті ним оскарженого рішення.

Судом апеляційної інстанції встановлено, що реєстрація податкової накладної позивача зупинена у зв`язку з тим, що вона відповідає вимогам підпункту 1.6 пункту 1 Критеріїв ризиковості платника податку , а саме: платник податку зареєстрований платником ПДВ менше трьох місяців.

Однак, листи міністерств, інших органів виконавчої влади не є нормативно-правовими актами у розумінні статті 117 Конституції України, а відтак не є джерелом права відповідно до статті 7 Кодексу адміністративного судочинства України.

Загальними вимогами, які висуваються до акту індивідуальної дії як акту правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.

Вказане також пов`язується і з можливістю надання платником податків документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної.

Крім того, акти, що затверджують критерії ризиковості здійснення операцій мають на меті встановити норми права, які зачіпають права, свободи й законні інтереси громадян, а відтак підлягають обов`язковій реєстрації у порядку, визначеному діючим законодавством.

Аналогічна правова позиція була висловлена в постанові Верховного Суду від 02 жовтня 2019 року № 520/10372/18.

Зі змісту квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної № 2 від 28.11.2018 видно, що реєстрацію податкової накладної зупинено відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України, оскільки така відповідає підпункту 1.6 пункту 1 Критеріїв ризиковості платника податків . Позивачу запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

З матеріалів справи видно, що позивач направив контролюючому органу достатній наведений вище перелік первинних документів, які підтверджували обставини стосовно виникнення у позивача податкового зобов`язання зі складання та реєстрації податкової накладної № 2 від 28.11.2018.

За наведених обставин, колегія суддів вважає, що рішення про зупинення реєстрації податкової накладної № 2 від 28.11.2018 було безпідставним, оскільки у квитанції про зупинення реєстрації даної податкової накладної як передумови для прийняття рішення Комісії від 16.01.2019, не містилося конкретного переліку документів, який потрібно надати позивачу в залежності від названого критерію.

Наданими суду копіями документів повністю підтверджується реальність операції між позивачем та ТзОВ РОССА .

Відтак, зібраними у справі доказами підтверджуються обставини, щодо реальності здійсненої господарської операцій за якою у позивача відповідно до приведених вище положень законодавства виник податковий обов`язок зі складання та реєстрації названої вище податкової накладної.

Щодо твердження апелянта про те, що до податкової накладної не додано специфікації, яка згідно умов договору є його невід`ємною частино, слід зазначити, що в пункті 1.1 умов Договору поставки № 3 від 27.11.2018 зазначено, що: Специфікаціями Сторони визнають рахунок фактуру, рахунок Постачальника або будь-яку належним чином оформлену угоду, що містить дату, найменування товару, асортимент, кількість, вартість . Як видно з матеріалів справи, позивачем було надано платіжне доручення № 1864 від 28.11. 2018 та рахунок на оплату по замовленню № 3 від 19.11.2018 для підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній № 2 від 28.11.2019.

Відповідно до частини другої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Натомість, органом ДПС не наведено жодних доказів які вказували б на відсутність обов`язку у позивача скласти та зареєструвати податкову накладну за фактом наданих послуг. Також органом ДПС не доведено обставин щодо нереальності господарських взаємовідносин позивача та ТзОВ РОССА .

Враховуючи викладене, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції прийшов до правильного висновку в частині того, що органом ДПС не доведено правомірності та обґрунтованості оскарженого рішення ДФС України № 1052478/42440231 від 16.01.2019 про відмову у реєстрації податкової накладної від 28.11.2018 № 2 в Єдиному реєстрі податкових накладних, а тому таке рішення підлягає скасуванню та відповідно підлягає задоволенню позовна вимога про зобов`язання відповідача зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну від 28.11.2018 № 2.

Статтею 316 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, тому підстави для його скасування чи зміни відсутні.

Наведені вище доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують.

Керуючись ч. 3 ст. 243, ст. 308, ст. 311, ст. 315, ст. 316, ст. 321, ст. 325 Кодексу адміністративного судочинства України, апеляційний суд,

П О С Т А Н О В И В :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області залишити без задоволення.

Рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 22 жовтня 2019 року у справі № 500/1607/19 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом 2 частини 5 статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя В. М. Багрій судді В. Я. Качмар Д. М. Старунський