Постанова

від 19.02.2020 по справі 260/1163/18

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

Іменем України

19 лютого 2020 року

Київ

справа №260/1163/18

адміністративне провадження №К/9901/23111/19

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду :

головуючого судді - Гімона М.М. (суддя-доповідач),

суддів: Гусака М.Б., Усенко Є.А.,

розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Комунального автотранспортного підприємства-072801 Ужгородської міської ради на постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 2 липня 2019 року (головуючий суддя - Гудим Л.Я., судді: Пліш М.А., Шинкар Т.І.) у справі № 260/1163/18 за позовом Комунального автотранспортного підприємства-072801 Ужгородської міської ради до Головного управління ДФС в Закарпатській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -

ВСТАНОВИВ:

У жовтні 2018 року Комунальне автотранспортне підприємство-072801 Ужгородської міської ради (далі по тексту - позивач, КАТП-072801) звернулось до суду з позовом до Головного управління ДФС в Закарпатській області (далі по тексту - відповідач), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкове повідомлення-рішення від 26 липня 2018 року №0167461312.

Вимоги позову мотивовані тим, що відповідач дійшов помилкового висновку про несвоєчасну сплату позивачем податку на доходи фізичних осіб (далі - ПДФО) у період з липня 2015 року по грудень 2016 року, оскільки довідки про сплату вказаного податку свідчать про протилежне.

Рішенням Закарпатського окружного адміністративного суду від 29 березня 2019 року позов задоволено.

Постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 2 липня 2019 року апеляційну скаргу Головного управління ДФС в Закарпатській області задоволено. Рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 29 березня 2019 скасовано та прийнято нову постанову, якою в задоволенні адміністративного позову відмовлено.

Вирішуючи спір між сторонами, суди встановили, що посадовими особами Головного управління ДФС в Закарпатській області проведена позапланова виїзна документальна перевірка КАТП-072801 з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 1 січня 2014 року по 31 січня 2017 року, за результатами якої складено акт від 9 липня 2018 року №768/07-16-14-01/03344680 (том 1 а.с.8-15).

Перевіркою встановлено, що в порушення вимог підпунктів 168.1.1, 168.1.2 пункту 168.1 статті 168, пункту 176.2 а статті 176 Податкового кодексу України (далі - ПК України) КАТП-072801 протягом періоду, що перевірявся, здійснювалася виплата заробітної плати найманим працівникам на картковий рахунок (згідно з банківським договором зарплатного проекту) без одночасної повної сплати ПДФО із таких доходів, а саме встановлено несвоєчасну сплату податку на доходи фізичних осіб із заробітної плати, в тому числі:

- за квітень 2015 року в сумі 4782,51 грн. при її виплаті (дата зарахування заробітної плати на картковий рахунок найманих осіб - 5 травня 2015 року (тут і далі - згідно з банківським договором зарплатного проекту)), податок фактично сплачений - 18 травня 2015 року та 2 червня 2015 року);

- за травень 2015 року в сумі 3782,33 грн. при її виплаті (дата зарахування заробітної плати - 2 червня 2015 року, сплата ПДФО - 17 та 26 червня 2015 року, 2 липня 2015 року);

- за червень 2015 року в сумі 2982,33 грн. при її виплаті (дата зарахування заробітної плати - 3 липня 2015 року, сплата ПДФО - 4 серпня 2015 року);

- за липень 2015 року в сумі 5482,33 грн. при її виплаті (дата зарахування заробітної плати- 5 серпня 2015 року, сплата ПДФО - 17 серпня 2015 року та 3 вересня 2015 року);

- за серпень 2015 року в сумі 5107,72 грн. при її виплаті (дата зарахування заробітної плати - 3 вересня 2015 року, сплата ПДФО - 10, 16, 28 вересня 2015 року та 2 жовтня 2015 року);

- за вересень 2015 року в сумі 4482,33 грн. при її виплаті (дата зарахування заробітної плати- 2 жовтня 2015 року, сплата ПДФО - 15 жовтня 2015 року та 4 листопада 2015 року);

- за жовтень 2015 року в сумі 4482,32 грн. при її виплаті (дата зарахування заробітної плати - 4 листопада 2015 року, сплата ПДФО - 13 та 30 листопада 2015 року);

- за листопад 2015 року в сумі 4482,32 грн. при її виплаті (дата зарахування заробітної плати- 3 грудня 2015 року, сплата ПДФО - 15 та 28 грудня 2015 року);

- за грудень 2015 року в сумі 3641,41 грн. при її виплаті (дата зарахування заробітної плати - 28 грудня 2015 року, сплата ПДФО - 14 січня 2016 року та 3 лютого 2016 року);

- за січень 2016 року в сумі 3403,74 грн. при її виплаті (дата зарахування заробітної плати- 3 лютого 2016 року, сплата ПДФО - 15, 18 лютого 2016 року та 2 березня 2016 року);

- за лютий 2016 року в сумі 3524,31 грн. при її виплаті (дата зарахування заробітної плати - 2 березня 2016 року, сплата ПДФО - 14 та 15 березня 2016 року);

- за березень 2016 року в сумі 3673,24 грн. при її виплаті (дата зарахування заробітної плати- 4 квітня 2016 року, сплата ПДФО - 15 та 21 квітня 2016 року);

- за квітень 2016 року в сумі 3386,16 грн. при її виплаті (дата зарахування заробітної плати - 5 травня 2016 року, сплата ПДФО - 16 травня 2016 року);

- за травень 2016 року в сумі 3837,01 грн. при її виплаті (дата зарахування заробітної плати на картковий рахунок найманих осіб - 3 червня 2016 року, податок фактично сплачений - 15 червня 2016 року);

- за червень 2016 року в сумі 3417,00 грн. при її виплаті (дата зарахування заробітної плати- 4 липня 2016 року, сплата ПДФО - 13 та 18 липня 2016 року);

- за липень 2016 року в сумі 1519,50 грн. при її виплаті (дата зарахування заробітної плати - 29 липня 2016 року, сплата ПДФО - 5 та 15 серпня 2016 року);

- за серпень 2016 року в сумі 1925,96 грн. при її виплаті (дата зарахування заробітної плати - 1 вересня 2016 року, сплата ПДФО - 7 та 14 вересня 2016 року);

- за вересень 2016 року в сумі 1519,50 грн. при її виплаті (дата зарахування заробітної плати - 3 жовтня 2016 року, сплата ПДФО - 17 жовтня 2016 року);

- за жовтень 2016 року в сумі 1519,50 грн. при її виплаті (дата зарахування заробітної плати - 31 жовтня 2016 року, сплата ПДФО - 15 листопада 2016 року);

- за листопад 2016 року в сумі 1819,60 грн. при її виплаті (дата зарахування заробітної плати - 2 грудня 2016 року, сплата ПДФО - 15 грудня 2016 року;

- за грудень 2016 року в сумі 1819,33 грн. при її виплаті (дата зарахування заробітної плати - 4 січня 2017 року, сплата ПДФО - 16 січня 2017 року.

На підставі висновків вказаного акта перевірки відповідачем було винесено податкове повідомлення-рішення від 26 липня 2018 року №0167461312, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з ПДФО шляхом застосування штрафних (фінансових) санкцій відповідно до пункту 127.1 статті 127 ПК України у розмірі 41324,26 грн. та нарахована пеня розміром 650,05 грн.(том 1 а.с.23).

Рішенням ДФС України від 4 жовтня 2018 року №32442/6/99-99-11-02-01-15 скаргу позивача залишено без задоволення, а вказане податкове повідомлення-рішення - без змін (том 1 а.с.30-33).

Вирішуючи спір між сторонами, і суд першої, і суд апеляційної інстанцій вказали з посиланням на постанови Верховного Суду України від 10 листопада 2015 року (справа №21-2919а15), від 22 березня 2016 року (справа №21-3694а15), постанови Верховного Суду від 3 квітня 2018 року (справа №П/811/616/17), від 9 листопада 2018 року (справа №820/3562/17), що склад правопорушення за статтею 127 ПК України передбачає, що нарахування, сплата чи утримання податку не відбулись до чи на момент виплати доходу. У разі якщо має місце нарахування, однак сплата платником податків узгодженої суми грошового зобов`язання здійснена з порушенням строків, встановлених ПК України, такий платник притягується до відповідальності відповідно до статті 126 ПК України.

Задовольняючи вимоги адміністративного позову, суд першої інстанції дійшов висновку, що долучені до матеріалів справи позивачем довідки про сплату ПДФО та платіжні доручення свідчать про своєчасну сплату КАТП-072801 податку при виплаті заробітної плати, а тому відповідач неправомірно застосував до позивача штрафні санкції за статтею 127 ПК України.

Апеляційний суд дійшов висновку про помилковість таких висновків суду першої інстанції, оскільки матеріалами підтверджено, що ні до, ні під час виплати заробітної плати позивачем не сплачувався ПДФО. Дані довідок про сплату податку суд апеляційної інстанції відхилив, оскільки порушення податкового законодавства зафіксовано в акті перевірки.

Не погодившись з рішенням апеляційного суду, КАТП-072801 подало касаційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом норм матеріального і процесуального права, просить скасувати постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 2 липня 2019 року та залишити в силі рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 29 березня 2019 року.

В обґрунтування вимог касаційної скарги позивач вказує, що апеляційним судом проігноровано та не було досліджено долучені до матеріалів справи довідки про сплату ПДФО і відповідні платіжні доручення, які правильно було враховано судом першої інстанції.

У поданому відзиві на касаційну скаргу відповідач просив залишити її без задоволення, а постанову суду апеляційної інстанції - без змін як законну та обґрунтовану, наголошуючи на правомірності оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.

Заслухавши доповідь судді-доповідача, обговоривши доводи касаційної скарги та відзиву на неї, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, колегія суддів вважає, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.

Відповідно до пункту 2 розділу ІІ Прикінцеві та перехідні положення Закону України від 15 січня 2020 року № 460-IX Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ ця касаційна скарга розглядається в порядку, що діяв до набрання чинності цим Законом (до 8 лютого 2020 року).

Відповідно до частини першої статті 341 КАС України (тут і далі - в редакції, чинній до 8 лютого 2020 року) суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.

Види та розмір відповідальності за порушення податкового законодавства визначені у главі 11 Податкового кодексу України.

Згідно пункту 126.1 статті 126 ПК України у разі, якщо платник податків не сплачує узгоджену суму податкового зобов`язання та/або авансових внесків з податку на прибуток підприємств протягом строків, встановлених цим Кодексом, такий платник податків притягується до відповідальності у вигляді штрафу у таких розмірах: при затримці до 30 календарних днів включно, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 10 відсотків погашеної суми податкового боргу; при затримці більше 30 календарних днів, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 20 відсотків погашеної суми податкового боргу.

В той же час, пунктом 127.1 статті 127 ПК України передбачено, що не нарахування і неутримання та/або несплата (неперерахування) податків платником податків, у тому числі податковим агентом, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків, - тягне за собою накладення штрафу у розмірі 25 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету. Ті самі дії, вчинені повторно протягом 1095 днів, - тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 50 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету. Дії, передбачені абзацом першим цього пункту, вчинені протягом 1095 днів втретє та більше, - тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 75 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету.

Суди попередніх інстанцій правильно вказали, що статтею 127 ПК України встановлено міру відповідальності, яка покладається на платника податків, у тому числі і на податкового агента, саме за несплату (неперерахування) податків, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків, при цьому розмір штрафних санкцій за вчинення такого порушення визначається (обчислюється) не відповідно до часу затримки такої несплати (як передбачено статтею 126 ПК України), а залежно від кількості допущених порушень протягом певного періоду часу. Тобто, склад порушення передбачає, що нарахування, сплата чи утримання податку не відбулися до чи на момент виплати доходу. Розмір штрафних санкцій визначається з урахуванням кількості разів допущених податкових правопорушень, незалежно від того, чи виявлено такі порушення контролюючим органом в межах однієї перевірки.

Таке правозастосування відповідає правовій позиції Верховного Суду у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів, інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду, викладеній в постанові від 21 січня 2020 року (справа № 820/11382/15).

При цьому колегія суддів у цій справі вважає за необхідне зазначити, що за змістом пункту 109.1 статті 109 ПК України податковими правопорушеннями є протиправні діяння (дія чи бездіяльність) платників податків, податкових агентів, та/або їх посадових осіб, а також посадових осіб контролюючих органів, що призвели до невиконання або неналежного виконання вимог, установлених цим Кодексом та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Диспозиція статті 127 ПК України свідчить, що правопорушення за цією статтею відноситься до правопорушень із формальним складом. Для кваліфікації дій (бездіяльності) платника податків як підстави для застосування фінансово-правової відповідальності за вказаною статтею не потрібне настання будь-яких негативних наслідків, а достатньо лише доведення самого факту правопорушення, яке виявляється у протиправному діянні, тобто такому діянні, яке порушує податкове законодавство, яким для платника податків встановлені певні обов`язки та заборони. Таким чином, важливим є з`ясування того, чи має місце об`єктивна сторона такого правопорушення саме на момент настання визначеного законом часу виконання певного податкового обов`язку.

На переконання суду, подальші дії контролюючого органу щодо спрямування коштів, сплачених платником податків з метою виконання свого податкового обов`язку (зарахування таких платежів до інших податкових періодів), не можуть бути розцінені як фактична несплата податку на доходи фізичних осіб станом на певний день у розумінні приписів статті 127 ПК України, яка, як уже зазначалось, встановлює відповідальність для платників податків за вчинення правопорушення з формальним складом.

Разом з тим, вирішуючи спір по суті, ні суд першої, ні суд апеляційної інстанції не встановили на підставі належних та допустимих доказів, коли саме позивачем фактично було сплачено ПДФО: до, одночасно, чи після виплати доходу на користь фізичних осіб. Так, апеляційний суд лише обмежився висновком, що порушення податкового законодавства зафіксовано в акті перевірки, а тому притягнення позивача до відповідальності за статтею 127 ПК України є правомірним. Натомість, у даній справі позивач заперечує такі висновки контролюючого органу з посиланням на надані ним довідки про сплату ПДФО та платіжні доручення, які, на переконання скаржника, підтверджують факт сплати ним податку саме до чи одночасно з виплатою доходу на користь фізичних осіб.

Суд першої інстанції у цій справі обмежився дослідженням первинної документації, наданої позивачем на підтвердження своєї позиції, лише за два місяці (квітень та травень 2015 року), і сформулював висновок про відсутність у діях позивача складу правопорушення, відповідальність за яке передбачена положеннями статті 127 ПК України, за увесь спірний період. В той же час, за позицією відповідача, сплата ПДФО з порушеннями відбувалась протягом періоду з квітня 2015 року по грудень 2016 року і позивачем суду були надані первинні документи на підтвердження своїх доводів стосовно всього цього періоду, проте вони не були досліджені судом.

Крім того, колегія суддів касаційного суду зауважує, що відповідач обґрунтовував правомірність винесеного ним податкового повідомлення-рішення також обставинами погашення ПДФО за минулі періоди відповідно до вимог пункту 87.9 статті 87 ПК України, враховуючи існування податкового повідомлення форми Ш №0014191703. Разом з тим, суди попередніх інстанцій не надали належної правової оцінки указаним обставинам, не з`ясували, чи дійсно існував відповідний податковий борг у позивача у спірний період, чи були спрямовані сплачені КАТП-072801 суми ПДФО за звітний період в рахунок погашення податкового боргу минулих періодів і чи не ці дії відповідача зумовили його висновок про наявність підстав для притягнення позивача до відповідальності за статтею 127 ПК України.

За змістом частин першої та другої статті 341 КАС України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.

Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

За правилами пункту 1 частини 2 статті 353 КАС України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.

Частиною 4 статті 353 КАС України визначено, що справа направляється до суду апеляційної інстанції для продовження розгляду або на новий розгляд, якщо порушення допущені тільки цим судом. В усіх інших випадках справа направляється до суду першої інстанції.

Оскільки судами не додержано норм процесуального права задля з`ясування усіх фактичних обставин справи, що мають значення для правильного її вирішення судові рішення підлягають скасування, а справа - направленню на новий судовий розгляд до суду першої інстанції.

Під час нового розгляду справи судам необхідно врахувати викладене, всебічно і повно з`ясувати всі фактичні обставини справи з перевіркою їх належними та допустимими доказами та прийняти обґрунтоване і законне судове рішення із наведенням відповідного правового обґрунтування в частині прийняття чи відхилення доводів учасників справи.

Керуючись ст. 341, 345, 349, 353, 355, 356, 359 КАС України, суд -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Комунального автотранспортного підприємства-072801 Ужгородської міської ради задовольнити частково.

Рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 29 березня 2019 року та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 2 липня 2019 року у справі № 260/1163/18 скасувати, а справу направити на новий судовий розгляд до суду першої інстанції.

Постанова суду касаційної інстанції є остаточною та оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

М.М. Гімон

М.Б. Гусак

Є.А. Усенко ,

Судді Верховного Суду