Постанова

від 19.02.2020 по справі 640/12462/19

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД Справа № 640/12462/19 Суддя (судді) першої інстанції: Каракашьян С.К.

Суддя-доповідач: Губська Л.В.

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

19 лютого 2020 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

Головуючого судді: Губської Л.В.,

суддів: Степанюка А.Г., Файдюка В.В.,

за участю секретаря: Левченка А.В.,

представника позивача Кочержука Ю.В.,

представника відповідача Кучерявого О.В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 21 жовтня 2019 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю Коспаш-ЛТД до Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

В С Т А Н О В И В:

Товариство з обмеженою відповідальністю Коспаш-ЛТД звернулось до суду з даним позовом, в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві від 20 березня 2019 року № 03572615140103 та № 03562615140103.

Позовні вимоги обґрунтовані безпідставністю прийняття відповідачем оскаржуваних податкових повідомлень-рішень з огляду на те, що господарські операції позивача з ТОВ СТЕЙНЕД здійснювались на підставі належним чином оформлених первинних документів, які дають можливість встановити реальність здійснених господарських операцій, які призвели до змін в майновому стані учасників господарських відносин, чим спростовується висновок податкового органу про порушення позивачем положень податкового законодавства.

Також, позивач посилається на безпідставність тверджень контролюючого органу, що заборгованість позивача перед кредиторами набула статусу безнадійної, що мало наслідком включення її до складу доходів як безповоротної фінансової допомоги, оскільки в силу ст. 261 ЦК України та п. 5.3 договорів субпідряду, перебіг позовної давності не розпочався.

Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 21 жовтня 2019 року адміністративний позов задоволено, при цьому суд першої інстанції виходив з того, що контролюючим органом фактично було встановлено порушення позивачем вимог пп. 135.5.4 п. 135.5 ст. 135 ПК України, яке вчинене ним у 2015 році, а тому, в даному випадку, строк давності для притягнення платника до відповідальності, встановлений ст. 102 ПК України, на момент проведення ГУ ДФС у м. Києві перевірки вже сплинув. Також, суд констатував, що в акті перевірки відсутні будь-які докази на підтвердження того, що укладаючи спірні договори, учасники договірних відносин діяли з метою, яка є завідомо суперечною інтересам держави та суспільства, оскільки договори, укладені між позивачем та контрагентом, націлені на здійснення підприємницької діяльності та пов`язані з рухом активів підприємств.

Не погодившись з таким рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій, вказуючи на невідповідність висновків суду обставинам справи, порушення норм матеріального права, просить рішення суду скасувати та постановити нове рішення про відмову у задоволенні позову.

Свої доводи обґрунтовує тим, що судом першої інстанції не надано оцінки тому, що позивач перед складанням річної звітності за 2015 рік повинен був провести інвентаризацію та визначити заборгованість ТОВ ЕРА Новації (код 375598440, ТОВ Бастен (код 34297358), КП ШЕУ Оболонського району (код 05465258), КП ШЕУ Солом`янського району (код 31806946), КП ШЕУ Шевченківського району (код 31868786), ТОВ Київавтошляхбуд (код 03359018), ТОВ ТСК Пласт з відповідним відображенням у фінансовій звітності. При цьому, позивачем не надано документів, які б свідчили про збільшення строків позовної давності при погашенні заборгованості, таким чином, кредиторська заборгованість наведених підприємств набула статусу безнадійної в 2015-2017 роках в залежності від дати проведення останніх перерахувань грошових коштів.

Щодо правовідносин позивача з ТОВ СТЕЙНЕД контролюючий орган посилається на відсутність у останнього достатньої кількості трудових ресурсів для фактичного виконання обсягу робіт, який зафіксовано в актах приймання виконаних будівельних робіт, невідповідність документально відображеної номенклатури робіт та зазначення в договорах розрахункового рахунку, якого на час укладення договорів не існувало.

Позивачем подано відзив на апеляційну скаргу, в якому він просить залишити апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін та зазначає про безпідставність доводів, викладених в апеляційній скарзі, та правильність судового рішення.

В судовому засіданні представник відповідача вимоги апеляційної скарги підтримав, наполягав на їх задоволенні, в той час, як представник позивача проти цього заперечував, просив судове рішення залишити без змін.

Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України, суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Заслухавши доповідь судді-доповідача, пояснення представників сторін, перевіривши матеріали справи та обговоривши доводи апеляційної скарги, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.

Так, судом першої інстанції установлено і підтверджується матеріалами справи, що в період з 30.01.2019 по 19.02.2019 посадовими особами відповідача було проведено документальну планову виїзну перевірку Товариства з обмеженою відповідальністю Коспаш-ЛТД з питань дотримання податкового законодавства за період з 01.01.2015 по 30.09.2018, валютного - за період з 01.01.2015 по 30.09.2018, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування - за період з 01.01.2011 по 30.09.2018, результати якої оформлені актом від 26.02.2019 № 126/26-15-14-01-03/21506710.

Проведеною перевіркою виявлені наступні порушення:

- п. 44.1, п. 44.2 ст. 44, пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України, п. 1 ст. 9 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні , п. 1.2 ст. 1, п. 2.4 ст. 2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88 за зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 за №168/704, п. 5, п.7 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 Доходи , затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 №290, зареєстроване в Міністерстві юстиції України 14.12.1999 за №860/4153, п. 5, п. 6, п. 11 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 витрати , затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 №318, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 19.01.2000 за №27/4248, що призвело до заниження податку на прибуток на загальну суму 454384,00 грн., у тому числі за 2015 на суму 92666,00 грн., за 2016 рік на суму 278171,00 грн., за 2017 рік на суму 83547,00 грн.;

- п. 198.1, п. 198.3, п. 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України, п. 1 ст. 9 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні , п. 1.2 ст. 1, п. 2.4 ст. 2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88 за зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 за №168/704, що призвело до заниження податку на додану вартість на загальну суму 269869,00 грн., в тому числі за жовтень 2016 року на суму 21132,00 грн., за грудень 2016 року на суму 236435,00 грн., червень 2017 року на суму 1823,00 грн., за грудень 2017 року на суму 10479,00 грн.

На підставі висновків акту перевірки Головним управління Державної фіскальної служби у м. Києві прийняті податкові повідомлення-рішення від 20.03.2019, а саме:

- № 03572615140103 , відповідно до якого позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств на загальну суму 452148,00 грн., з яких 361718 грн. нараховано за податковими зобов`язаннями та 90430 грн. - за штрафними санкціями;

- № 03562615140103, відповідно до якого позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 337336,00 грн., з яких 269869 грн. нараховано за податковим зобов`язанням, 67467 грн. - штрафні санкції.

Позивач скористався правом на адміністративне оскарження наведених рішень, проте рішенням Державної фіскальної служби України від 27.05.2019 № 24139/6/99-99-11-09-07-25, податкові повідомлення-рішення залишені без змін, а скарга- без задоволення.

Не погоджуючись із прийнятими податковими повідомленнями-рішеннями, позивач звернувся із даним позовом до суду.

Відповідно до ч. 2 ст. 2 КАС України, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Згідно з ч.ч. 1,2 ст. 77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Задовольняючи позов, суд першої інстанції дійшов висновку, що відповідач як суб`єкт владних повноважень не довів перед судом порушення позивачем вимог податкового обліку доходів, а також нереальність операцій із його контрагентом, в той час, як наведені позивачем доводи і надані докази свідчать про дотримання вимог податкового законодавства, з чим погоджується і колегія суддів з огляду на наступне.

Так, відповідно до п. а пп. 14.1.11 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України (далі - ПК України) безнадійною є, зокрема, заборгованість за зобов`язаннями, щодо яких минув строк позовної давності. При цьому сума заборгованості, яка залишилася нестягненою після закінчення строку позовної давності, визнається безповоротною фінансовою допомогою (пп. 14.1.257 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України).

За правилами п. ґ пп. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 ПК України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу) у вигляді суми безповоротної фінансової допомоги (крім суми процентів умовно нарахованих на таку допомогу).

Згідно пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.

Згідно ст. 256 Цивільного кодексу України позовна давність - це строк, у межах якого особа може звернутися до суду з вимогою про захист свого цивільного права або інтересу.

За правилами ч. 1 ст. 257 ЦК України загальна позовна давність встановлюється тривалістю у три роки.

Так, згідно даних бухгалтерського обліку по рахунку 631 Розрахунки з вітчизняними постачальниками встановлено, що у ТОВ Коспаш-ЛТД станом на 01.01.2015 рахується кредиторська заборгованість наступних підприємств:

- ТОВ ЕРА Новації (код 37559844) в сумі 126789,00 грн.,

- ТОВ Бастен (код 34297358) в сумі 29711,00 грн.,

- КП ШЕУ Оболонського району (код 05465258) в сумі 31212,00 грн.,

- КП ШЕУ Солом`янського району (код 31806946) в сумі 31664,00 грн.,

- КП ШЕУ Шевченківського району (код 31868786) в сумі 11287,00 грн.,

- ТОВ Київавтошляхбуд (код 03359018) в сумі 10944,00 грн.,

- ТОВ ТСК Пласт (код 35310573) в сумі 473813,00 грн.

Як зазначено в акті перевірки, перед складанням річної звітності за 2015 рік ТОВ Коспаш-ЛТД повинно було провести інвентаризацію та визначити заборгованість ТОВ ЕРА Новації (код 375598440, ТОВ Бастен (код 34297358), КП ШЕУ Оболонського району (код 05465258), КП ШЕУ Солом`янського району (код 31806946), КП ШЕУ Шевченківського району (код 31868786), ТОВ Київавтошляхбуд (код 03359018), ТОВ ТСК Пласт (код 35310573) з відповідним відображенням у фінансовій звітності.

Таким чином, на думку контролюючого органу, кредиторська заборгованість ТОВ Коспаш-ЛТД перед ТОВ ЕРА Новації (код 375598440) в сумі 126789,00 грн., ТОВ Бастен (код 34297358) в сумі 29711,00грн., КП ШЕУ Оболонського району (код 05465258) в сумі 31212,00 грн., КП ШЕУ Солом`янського району (код 31806946) в сумі 31664,00 грн., КП ШЕУ Шевченківського району (код 31868786) в сумі 11287,00 грн., ТОВ Київавтошляхбуд (код 03359018) в сумі 10944,00 грн., ТОВ ТСК Пласт (код 35310573) в сумі 473813,00 грн. набула статусу безнадійної в 2015, 2016, 2017 (від дати проведення останніх перерахувань грошових коштів).

Контролюючий орган наголошує, що сума заборгованості позивача перед його контрагентами, за якою минув строк позовної давності, є безповоротною фінансовою допомогою та є об`єктом оподаткування податком на прибуток.

Також, на думку контролюючого органу, позивач повинен був скоригувати суму податкового кредиту за вищезазначені кредити з підстав спливу строку позовної давності щодо стягнення сум заборгованості контрагентами.

Так, відповідно до п. 198.3 ст. 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Згідно п. 192.1 ст. 192 Податкового кодексу України якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов`язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Підпунктом 192.1.1 пункту 192.1 статті 192 Податкового кодексу України встановлено, що якщо внаслідок такого перерахунку відбувається зменшення суми компенсації на користь платника податку - постачальника, то: а) постачальник відповідно зменшує суму податкових зобов`язань за результатами податкового періоду, протягом якого був проведений такий перерахунок; б) отримувач відповідно зменшує суму податкового кредиту за результатами такого податкового періоду в разі, якщо він зареєстрований як платник податку на дату проведення коригування, а також збільшив податковий кредит у зв`язку з отриманням таких товарів/послуг.

Постачальник має право зменшити суму податкових зобов`язань лише після реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунку коригування до податкової накладної.

Водночас, ТОВ Коспаш-ЛТД не здійснювало відповідного коригування податкового кредиту після спливу позовної давності щодо стягнення заборгованості.

Разом із тим, колегія суддів вважає за необхідне підкреслити, що згідно п. 102.1 ст. 102 ПК України контролюючий орган, крім випадків, визначених пунктом 102.2 цієї статті, має право провести перевірку та самостійно визначити суму грошових зобов`язань платника податків у випадках, визначених цим Кодексом, не пізніше закінчення 1095 дня (2555 дня у разі проведення перевірки контрольованої операції відповідно до статті 39 цього Кодексу), що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації, звіту про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації, визначеної пунктом 133.4 статті 133 цього Кодексу, та/або граничного строку сплати грошових зобов`язань, нарахованих контролюючим органом, а якщо така податкова декларація була надана пізніше, - за днем її фактичного подання. Якщо протягом зазначеного строку контролюючий орган не визначає суму грошових зобов`язань, платник податків вважається вільним від такого грошового зобов`язання (в тому числі від нарахованої пені), а спір стосовно такої декларації та/або податкового повідомлення не підлягає розгляду в адміністративному або судовому порядку.

За встановленими обставинами справи, кредиторська заборгованість ТОВ Коспаш-ЛТД перед ТОВ ЕРА Новації (код 37559844) в сумі 126789,00 грн., ТОВ Бастен (код 34297358) в сумі 29711,00 грн., КП ШЕУ Оболонського району (код 05465258) в сумі 31212,00 грн., КП ШЕУ Солом`янського району (код 31806946) в сумі 31664,00 грн., КП ШЕУ Шевченківського району (код 31868786) в сумі 11287,00 грн., ТОВ Київавтошляхбуд (код 03359018) в сумі 10944,00 грн., ТОВ ТСК Пласт (код 35310573) в сумі 473813,00 грн. виникла у період з 2011 по 2014 роки.

Таким чином, строк позовної давності за такою заборгованістю сплив у період з 2014 року по 2017 рік.

Випадки, при яких контролюючий орган зобов`язаний самостійно визначити суму грошових зобов`язань, встановлені пунктом 54.3 статті 54 Кодексу, серед яких: неподання в установленні строки декларації; виявлення заниження або завищення суми податкових зобов`язань; визнання особи винною в ухиленні від сплати податків та інше.

Однак, контролюючий орган під час проведення перевірки та складення акту перевірки вийшов за межі перевірки та відомостей про майно та доходи позивача, які були отримані позивачем поза межами періоду, що перевірявся, а саме з 2011 по 2014 роки.

Отже, граничний строк подання податкової звітності з податку на прибуток, у якій позивач мав задекларувати об`єкт оподаткування з податку на прибуток за вказаною безнадійною заборгованістю, та/або визначення відповідачем суми грошових зобов`язань за вказаними порушеннями з податку на прибуток сплив з урахуванням положень вже згаданого п. 102.1 ст. 102 Податкового кодексу України.

Відтак, судовою колегією враховується, що перевірка ТОВ Коспаш-ЛТД була проведена у період з 31.01.2019 по 19.02.2019, а грошові зобов`язання з податку на прибуток і податку на додану вартість збільшені ГУ ДФС у м. Києві податковими повідомленнями-рішеннями від 20.03.2019.

Таким чином, суд першої інстанції прийшов до правильного висновку, що контролюючий орган визначив суму грошових зобов`язань ТОВ Коспаш-ЛТД поза межами строку, встановленого п. 102.1 ст. 102 Податкового кодексу України, у зв`язку із чим оскаржувані індивідуальні акти від 20 березня 2019 року № 03572615140103 та № 03562615140103 прийняті безпідставно, оскільки позивач вважається вільним від грошового зобов`язання, визначеного даними рішеннями.

Аналогічна правова позиція викладена у постановах Верховного Суду від 16.10.2018 в справі № 826/1711/17, від 17.04.2018 в справі № 2а/0470/4507/12, від 30.10.2018 в справі № 820/4312/17.

Також слід зазначити, що заборгованість ТОВ Коспаш-ЛТД перед КП ШЕУ Оболонського району виникла внаслідок зобов`язань за договором № 1-08/09-11 від 30.08.2011, перед КП ШЕУ Солом`янського району внаслідок зобов`язань за договором № 38 від 01.09.2011, перед ТОВ Київавтошляхбуд внаслідок зобов`язань за договором № 4-08/09-11 від 30.08.2011.

Наведені договори є типовими, та містять пункт 5.3, згідно з яким накопичені за період будівництва 10% відкладених платежів (зараховується як гарантія виконання доручених обсягів робіт у відповідності з БНіП та ТУ та резерв на проведення перевірок контролюючими органами обсягів виконаних робіт) сплачується через рік після закінчення робіт і підписання акта введення об`єкта в експлуатацію та проведення перевірок Київдержекспертизою, КРУ та іншими контролюючими органами.

Отже, 10% відкладених платежів є гарантією виконання позивачем усіх обсягів робіт та виконання цих робіт належної якості.

З матеріалів справи вбачається, що акт введення об`єкту в експлуатацію не підписувався.

Враховуючи викладене, беручи до уваги, що 10% відкладених платежів сплачуються через рік після підписання акта введення об`єкта в експлуатацію та зважаючи на те, що об`єкт в експлуатацію не введений, колегія суддів приходить до висновку, що строк виконання зобов`язання щодо оплати 10% відкладених платежів не настав.

Заборгованість же перед ТОВ ЕРА Новації виникла внаслідок зобов`язань за договором № 07/09 від 07.09.2012, пунктом 2.3 якого визначено, що кінцевий розрахунок за виконані роботи здійснюється підрядником не пізніше 5-ти банківських днів після підписання сторонами відповідних актів прийняття виконаних робіт та довідки про вартість виконаних робіт, при наявності фінансування даного об`єкту.

Враховуючи, що акти прийняття виконаних робіт сторонами не підписувались, момент виконання зобов`язання в частині кінцевого розрахунку не настав.

Стосовно правовідносин з ТОВ СТЕЙНЕД колегія суддів вважає за необхідне зазначити наступне.

Згідно з пунктом 44.1 статті 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Водночас статтею 1 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні визначено, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. Дані положення врегульовані частиною другою статті 9 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні .

Отже, будь-які документи, в тому числі договори, податкові накладні, рахунки тощо, мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції.

Для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції.

Господарською операцією є дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов`язкова ознака господарської операції кореспондується з нормами Податкового кодексу України.

Так, згідно з підпунктом 14.1.27 пунктом 14.1 статті 14 Податкового кодексу України витрати - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

Відповідно до пункту 138.1 статті 138 Податкового кодексу України витрати, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті: інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.

Підпунктом 138.1.1 пункту 138.1 статті 138 Податкового кодексу України витрати операційної діяльності включають собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об`єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 цієї статті, пунктів 140.2 - 140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку.

Згідно пунктом 138.2 статті 138 Податкового кодексу України витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших встановлених документів.

Відповідно до підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України не включаються до складу витрат, зокрема, витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Податковий кредит - сума, на яку платник податку має право зменшити податкове зобов`язання звітного періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу (підпункт 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 Податкового Кодексу України,).

Згідно з пунктом 198.1 статті 198 Податкового кодексу України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Відповідно до пункту 198.2 статті 198 Податкового кодексу України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг або дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Пунктом 198.6 статті 198 Податкового кодексу встановлено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Відповідно до статті 201.10 Податкового Кодексу України податкова накладна видається платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, на вимогу покупця та є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Таким чином, витрати для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на додану вартість, а також податковий кредит для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на додану вартість є правомірними за умови реального виконання господарської операції та наявності належним чином оформлених первинних документів, що містять достовірні відомості про обсяг та зміст господарської операції.

При цьому, при оцінці податкових наслідків господарських операцій адміністративний суд не повинен обмежуватися встановленням лише формальних умов застосування платником податкових норм шляхом подання первинних документів, що за формою та змістом відповідають законодавчим вимогам, а з урахуванням доводів податкового органу має дослідити фактичні правовідносини учасників поставок, перевірити дійсний рух активів у процесі виконання операцій та встановити зв`язок складених первинних документів з реальними фактами господарської діяльності.

Будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.

Слід зазначити, що обов`язок підтвердити правомірність та обґрунтованість сформованого податкового кредиту та витрат первинними документами покладається на платника-покупця товарів (робіт, послуг), оскільки саме він виступає суб`єктом, який використовує при обчисленні кінцевої суми податку, що підлягає сплаті до бюджету, суму податкового кредиту з податку на додану вартість, визначену постачальником, та зменшує оподатковуваний доход на вартість товарів (робіт, послуг), визначену продавцем.

Подані платником документи повинні достовірно підтверджувати реальність господарських операцій та інші обставини, з якими законодавець пов`язує право платника на податкову вигоду.

Податкова вигода може бути визнана необґрунтованою, зокрема, у випадках, якщо для цілей оподаткування операції обліковані не у відповідності з їх дійсним економічним змістом або враховані операції, що не обумовлені розумними економічними або іншими причинами (цілями ділового характеру).

Так, у період, що був предметом перевірки, спірні показники податкової звітності Товариства з обмеженою відповідальністю Коспаш-ЛТД сформовані ним на підставі господарських операцій з Товариством з обмеженою відповідальністю СТЕЙНЕД .

Судами встановлено, що взаємовідносини між ТОВ Коспаш-ЛТД (генпідрядник) з ТОВ Стейнед (субпідрядник) здійснювались на підставі наступних договорів:

- договору від 04.11.2016 № 4-11/16, відповідно до умов якого підрядник доручає виконати ремонтно-будівельні роботи в Клінічній лікарні № 2 м. Києва, субпідрядник зобов`язується за власний ризик виконати у відповідності до умов даного Договору роботи. Підрядник зобов`язується прийняти цю роботу та оплатити згідно акта виконаних робіт. Згідно Договору субпідрядник повинен виконати ремонт відповідно до вимог ДБН 2000. Предметом субпідряду (результатом виконаних робіт за даним Договором) є проведення якісного ремонту. Вартість робіт визначається згідно кошторису, складає 259002,32 грн., в тому числі ПДВ - 43167,05 грн.;

- договору від 11.10.2016 № 11-10/16, відповідно до умов якого підрядник доручає виконати ремонтно-будівельні роботи в парку Нивки м. Києва, субпідрядник зобов`язується за власний ризик виконати у відповідності до умов даного Договору роботи. Підрядник зобов`язується прийняти цю роботу та оплатити згідно акта виконаних робіт. Згідно Договору субпідрядник повинен виконати ремонт відповідно до вимог ДБН 2000. Предметом субпідряду (результатом виконаних робіт за даним Договором) є проведення якісного ремонту. Вартість робіт визначається згідно кошторису, складає 290462,95 грн., в тому числі ПДВ - 48410,49 грн.;

- договору від 21.09.2016 № 21-09/16, відповідно до умов якого підрядник доручає виконати ремонтно-будівельні роботи, капітальний ремонт скверу за адресою бульвар І. Шамо. Субпідрядник зобов`язується за власний ризик виконати у відповідності до умов даного Договору роботи. Підрядник зобов`язується прийняти цю роботу та оплатити згідно акта виконаних робіт. Згідно Договору субпідрядник повинен виконати ремонт відповідно до вимог ДБН 2000. Предметом субпідряду (результатом виконаних робіт за даним Договором) є проведення якісного ремонту. Вартість робіт визначається згідно кошторису, складає 265141,08 грн., в тому числі ПДВ - 53028,22 грн.;

- договору від 04.11.2016 № 4-11/16, відповідно до умов якого підрядник доручає виконати ремонтно-будівельні роботи по влаштуванню ФЕМ на бульварі Марії Приймаченко м. Києва. Субпідрядник зобов`язується за власний ризик виконати у відповідності до умов даного Договору роботи. Підрядник зобов`язується прийняти цю роботу та оплатити згідно акта виконаних робіт. Згідно Договору субпідрядник повинен виконати ремонт відповідно до вимог ДБН 2000. Предметом субпідряду (результатом виконаних робіт за даним Договором) є проведення якісного ремонту. Вартість робіт визначається згідно кошторису, складає 550973,32 грн., в тому числі ПДВ - 91828,87 грн.

На підтвердження виконання умов вказаних договорів позивачем до матеріалів справи надані копії: довідки про вартість виконаних робіт КБ-3, актів приймання виконаних робіт форми КБ-2в, локальних кошторисів на будівельні роботи, договірної ціни, податкових накладних, оборотно-сальдової відомості по рахунку 631, картки рахунку 631 в частині контрагента ТОВ Стейнед , платіжних доручень.

На обґрунтування ділової доцільності відповідних взаємовідносин позивачем надані до матеріалів справи копії договорів з відповідною первинною документацію, що підтверджує використання придбаних робіт/послуг в господарській діяльності позивача, а саме:

- договір від 01.11.2016 № 1/01112016, відповідно до якого ТОВ Свін Транс (генпідрядник) доручив позивачу (субпідрядник) виконати капітальний ремонт скверу на бульварі Марії Приймаченко у Печерському районі м. Києва;

- договір від 20.09.2016 № 4, укладений між позивачем (підрядник) та Київською міською клінічною лікарнею № 2 (замовник), згідно умов якого замовник доручає, а підрядник зобов`язується за завданням замовника власними та залученими силами і засобами, на свій ризик виконати роботи, а саме: капітальний ремонт приміщень харчоблоку в опіковому корпусі за адресою вул. Краківська, 13, на об`єкті підряду;

- договір від 20.09.2016 № 2/20092016, укладений між ТОВ Сівін Транс (генпідрядник) та ТОВ Коспаш-ЛТД (субпідрядник) щодо виконання капітального ремонту скверу на бульварі І. Шамо у Дніпровському районі м. Києва;

- договір від 15.11.2016 № 1/15112016, укладений між ТОВ Сівін Транс (генпідрядник) та ТОВ Коспаш-ЛТД (субпідрядник) щодо виконання капітального ремонту парка Нивки західна частина.

Дослідивши договори позивача із ТОВ Стейнед від 21.09.2016 № 21-09/16, від 11.10.2016 № 11-10/16, від 04.11.2016 № 4-11/16, від 04.11.2016 № 4-11/16, судом встановлено, що в реквізитах субпідрядника (ТОВ Стейнед ) зазначено розрахунковий рахунок цього підприємства в ПАТ Банк Інвестицій та заощаджень № НОМЕР_2 .

Апелянт наголошує, що відповідно до відомостей банківської установи цей рахунок відкритий 22.11.2016, тобто після укладання названих договорів, що, на його погляд, є неприпустимим.

При цьому, контролюючий орган не висуває заперечень щодо окремих первинних документів, складених за наслідками здійснення наведених правочинів, а вказує на нереальність їх здійснення через відсутність у таких контрагентів матеріально-технічної і технологічної можливості здійснення наданих послуг, з огляду на відсутність основних засобів на балансі підприємств та відсутності інформації щодо оренди таких засобів контрагентами.

Проте, суд акцентує увагу й на тому, що відсутність власних ресурсів не завжди може бути беззаперечним свідченням неможливості здійснити відповідні послуги та у кожному конкретному випадку така обставина підлягає оцінці з огляду на характер здійснюваної операції.

На момент здійснення своїх договірних зобов`язань позивач та його контрагенти були належним чином зареєстровані як юридичні особи та платники податку на додану вартість, установчі документи недійсними в судовому поряду не визнавались.

Відсутність у спірних контрагентів матеріальних та трудових ресурсів також не виключає можливості реального виконання ними господарських операцій та не свідчить про одержання необґрунтованої податкової вигоди покупцем, оскільки залучення працівників є можливим за договорами цивільно-правового характеру, аутсорсингу та аутстафінгу (оренда персоналу).

Разом із цим, у відповідності до статті 42 Господарського кодексу України підприємництво - це самостійна, ініціативна, систематична, на власний ризик господарська діяльність, що здійснюється суб`єктами господарювання (підприємцями) з метою досягнення економічних і соціальних результатів та одержання прибутку.

Стаття 43 ГК України встановлює свободу підприємницької діяльності, вказуючи, що підприємці мають право без обмежень самостійно здійснювати будь-яку підприємницьку діяльність, яку не заборонено законом.

За таких обставин, на переконання судової колегії, зазначення у договорах реквізитів, які не могли бути відомі сторонам на момент укладення таких договорів не свідчить про нереальність здійснених господарських операцій, оскільки Господарський кодекс України дозволяє сторонам укладати договори, що породжують господарські зобов`язання, і в усній формі.

Відповідність господарської операції діловій меті, про що може свідчити і економічна обґрунтованість витрат на її здійснення, є необхідною умовою для реалізації платником податку права на врахування цих витрат. Це відповідає самому змісту вищенаведених норм ПК України, які надають платнику податку право зменшити податкові зобов`язання на суму податку, сплаченого ним у зв`язку з придбанням товарів (послуг) при здійсненні господарської діяльності. Встановлення законодавцем податкових преференцій має на меті стимулювання ділової активності учасників торгівельного обороту, що, в свою чергу, презюмує здійснення господарських операцій, що є об`єктом оподаткування, з метою досягнення економічного ефекту (ділової мети), а не тільки з метою отримання податкової вигоди. Відсутність економічної доцільності господарських операцій, окрім як здійснення їх з метою отримання податкової вигоди у вигляді податкового кредиту, є підставою для зменшення в податковому обліку платника податку суми податкового кредиту.

Завідома для платника податків відсутність розумної економічної причини щодо певних витрат при здійсненні господарської операції, як правило, виключає підстави для збільшення у податковому обліку витрат та/або податкового кредиту, оскільки таке у більшості своїй свідчить про відсутність ділової мети у такої господарської операції як притаманної риси господарської діяльності.

За встановленими обставинами справи, спірні операції позивача з ТОВ Стейнед були вчинені на виконання його зобов`язань з іншими контрагентами.

Судом враховується правовий висновок, сформований Верховним Судом в постановах від 30.01.2018 у справі № 820/11856/13-а, від 22.09.2015 у справі № 826/16369/13-а, який вказує, що правові наслідки у вигляді виникнення права у покупця на формування відповідних сум виникають за наявності сукупності таких обставин та підстав, зокрема: фактичного (реального) здійснення оподатковуваних операцій; документального підтвердження реального здійснення господарських операцій сукупністю юридично значимих (дійсних) первинних та інших документів, які зазвичай супроводжують операції певного виду; наявності у сторін спеціальної податкової правосуб`єктності; наявності у покупця належним чином складеної податкової накладної; наявності ділової мети, розумних економічних причин для здійснення господарської операції.

Оцінка документів, як письмових доказів, здійснюється відповідно до положень процесуального принципу допустимості доказів, закріпленого на час вирішення спору ст. 74 КАС України, частиною другою якої визначено, що обставини справи, які за законом мають бути підтверджені певними засобами доказування, не можуть підтверджуватися іншими засобами доказування.

За таких обставин, факт здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом необхідними первинними документами не підтверджується.

Отже, з огляду на викладене, колегія суддів погоджує висновок суду першої інстанції про обґрунтованість відображення даних у податковій звітності за спірними операціями та безпідставність винесених податкових повідомлень-рішень.

Таким чином, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що виходячи з меж заявлених позовних вимог, системного аналізу положень чинного законодавства України, оцінки поданих сторонами доказів за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на всебічному, повному і об`єктивному розгляді всіх обставин справи в їх сукупності, наявні підстави для задоволення позовних вимог.

Доводи апеляційної скарги не дають підстав для висновку про порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, які призвели до неправильного вирішення справи, тобто прийняте рішення відповідає матеріалам справи та вимогам закону, і не підлягає скасуванню.

Згідно ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Крім того, судом апеляційної інстанції враховується, що згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.

Відповідності до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись ст. ст. 243, 250, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд, -

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві - залишити без задоволення.

Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 21 жовтня 2019 року залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги до Верховного Суду.

Постанова в повному обсязі складена 24 лютого 2020 року.

Головуючий-суддя: Л.В. Губська

Судді: А.Г. Степанюк

В.В. Файдюк