Постанова

від 25.02.2020 по справі 2а-2296/12/2070

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

Іменем України

25 лютого 2020 року

м. Київ

справа №2а-2296/12/2070

касаційне провадження №К/9901/19892/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

головуючого - Шипуліної Т.М.,

суддів: Бившевої Л.І., Хохуляка В.В.

за участю секретаря Жидецької В.В.

представника позивача - Монагарової О.Я.

розглянув у відкритому судовому засіданні з повідомленням сторін касаційну скаргу Східної об`єднаної державної податкової інспекції м. Харкова Головного управління ДФС у Харківській області на постанову Харківського окружного адміністративного суду від 26.01.2016 (суддя Панченко О.В.) та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 13.06.2016 (головуючий суддя - Старостін В.В.; судді: Бегунц А.О., Рєзнікова С.С.) у справі № 2а-2296/12/2070 за позовом Приватного підприємства Росток + до Основ`янської об`єднаної державної податкової інспекції м. Харкова Головного управління ДФС у Харківській області про скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В:

Приватне підприємство Росток + звернулось до суду з адміністративним позовом до Основ`янської об`єднаної державної податкової інспекції м. Харкова Головного управління ДФС у Харківській області про скасування податкових повідомлень-рішень від 28.09.2011 № 0000502320, від 28.09.2011 № 0000512320, від 28.09.2011 № 0000542320.

Справа розглядалась неодноразово. За наслідками останнього її розгляду Харківський окружний адміністративний суд постановою від 26.01.2016 адміністративний позов задовольнив.

Харківський апеляційний адміністративний суд ухвалою від 13.06.2016 постанову Харківського окружного адміністративного суду від 26.01.2016 залишив без змін.

Східна об`єднана державна податкова інспекція м. Харкова Головного управління ДФС у Харківській області (правонаступник Основ`янської об`єднаної державної податкової інспекції м. Харкова Головного управління ДФС у Харківській області) звернулась до суду касаційної інстанції з касаційною скаргою, в якій просить скасувати постанову Харківського окружного адміністративного суду від 26.01.2016, ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 13.06.2016 та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити в повному обсязі.

В обґрунтування своїх вимог відповідач посилається на порушення судами норм матеріального та процесуального права, а саме: підпункту 4.1.6 пункту 4.1 статті 4, підпункту 5.2.1 пункту 5.2, підпункту 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 Закону України Про оподаткування прибутку підприємств від 28.12.1994 № 334/94-ВР (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), підпунктів 7.4.1, 7.4.4 пункту 7.4 статті 7 Закону України Про податок на додану вартість від 03.04.1997 № 168/97-ВР (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), статті 7 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній на час вирішення спору в попередніх судових інстанціях).

Зокрема, наголошує на фіктивному (удаваному) характері розглядуваних господарських операцій.

Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що контролюючим органом проведено планову виїзну перевірку Приватного підприємства Росток + з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2010 по 31.03.2011, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2010 по 31.03.2011, результати якої оформлено актом від 05.08.2011 № 3203/232/32238112.

За її наслідками відповідач дійшов висновку про порушення позивачем вимог підпункту 4.1.6 пункту 4.1 статті 4, підпункту 5.2.1 пункту 5.2, підпункту 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 Закону України Про оподаткування прибутку підприємств від 28.12.1994 № 334/94-ВР (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), підпунктів 7.4.1, 7.4.4 пункту 7.4 статті 7 Закону України Про податок на додану вартість від 03.04.1997 № 168/97-ВР (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) з огляду на невключення до складу валового доходу сум кредиторської заборгованості перед Товариством з обмеженою відповідальністю БК Монобуд-С , Товариством з обмеженою відповідальністю Консалтингова група ДІА ТРАСТ , Товариством з обмеженою відповідальністю Віст-Оптім , Товариством з обмеженою відповідальністю Будівельна компанія Тетра Град , державну реєстрацію яких припинено, а також неправомірне формування даних податкового обліку за наслідками придбання послуг з інформаційно-технічного забезпечення та з освоєння будівельного ринку в Товариства з обмеженою відповідальністю Віктрейд ЛТД , транспортних послуг у Товариства з обмеженою відповідальністю Галіон , послуг з оренди нежитлових приміщень у Приватного підприємства Адоніс та Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 у зв`язку з фіктивним характером таких поставок.

На підставі зазначеного акта перевірки відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення: від 28.09.2011 № 0000502320, згідно з яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток у розмірі 2306255,00 грн. за основним платежем та 539386,75 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями; від 28.09.2011 № 0000512320, згідно з яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 262730,00 грн. за основним платежем та 65682,50 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями; від 28.09.2011 № 0000542320, згідно з яким зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість за грудень 2010 року на 200124,00 грн. та за січень 2011 року на 198191,00 грн., а також застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 50031,00 грн. та 49547,75 грн. відповідно.

За правилами пункту 4.1 статті 4 Закону України Про оподаткування прибутку підприємств від 28.12.1994 № 334/94-ВР (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) валовий доход - це загальна сума доходу платника податку від усіх видів діяльності, отриманого (нарахованого) протягом звітного періоду в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах як на території України, її континентальному шельфі, виключній (морській) економічній зоні, так і за її межами.

Відповідно до підпункту 4.1.6 пункту 4.1 статті 4 Закону України Про оподаткування прибутку підприємств від 28.12.1994 № 334/94-ВР (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) валовий доход включає доходи з інших джерел, у тому числі, але не виключно, у вигляді сум безповоротної фінансової допомоги, отриманої платником податку у звітному періоді, вартості товарів (робіт, послуг), безоплатно наданих платнику податку у звітному періоді, крім їх надання неприбутковим організаціям згідно з пунктом 7.11 статті 7 цього Закону та у межах таких операцій між платником податку та його відокремленими підрозділами, які не мають статусу юридичної особи, крім випадків, визначених у частині четвертій статті 3 Закону України Про списання вартості несплачених обсягів природного газу .

Пунктом 1.23 статті 1 Закону України Про оподаткування прибутку підприємств від 28.12.1994 № 334/94-ВР (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) визначено, що безоплатно надані товари (роботи, послуги) - це: товари, що надаються платником податку згідно з договорами дарування, іншими договорами, які не передбачають грошової або іншої компенсації вартості таких матеріальних цінностей і нематеріальних активів чи їх повернення, або без укладення таких угод; роботи та послуги, які надаються платником податку без вимоги про компенсацію їх вартості; товари, передані юридичній чи фізичній особі на відповідальне зберігання і використані нею в її виробничому або господарському обороті.

Згідно із статтею 609 Цивільного кодексу України зобов`язання припиняється ліквідацією юридичної особи (боржника або кредитора), крім випадків, коли законом або іншими нормативно-правовими актами виконання зобов`язання ліквідованої юридичної особи покладається на іншу юридичну особу, зокрема за зобов`язаннями про відшкодування шкоди, завданої каліцтвом, іншим ушкодженням здоров`я або смертю.

Системний аналіз наведених законодавчих норм дає підстави для висновку про те, що сума заборгованості платника податку перед іншою особою (кредиторська заборгованість) включається до складу валового доходу платника податку, якщо відпали передбачені законом підстави для стягнення такої заборгованості, у зв`язку з чим товари (роботи, послуги), з придбанням яких у платника податку виникла кредиторська заборгованість, фактично отримані ним безоплатно.

Даний факт має місце в усіх випадках, коли стягнення кредиторської заборгованості з платника податку виключається, зокрема, у випадку припинення юридичної особи-кредитора.

Вирішуючи спір у цій частині, судові інстанції виходили з того, що позивачем вчинено правочини на переуступку права вимоги боргу з Товариства з обмеженою відповідальністю БК Монобуд-С , Товариства з обмеженою відповідальністю Консалтингова група ДІА ТРАСТ , Товариства з обмеженою відповідальністю Віст-Оптім , Товариства з обмеженою відповідальністю Будівельна компанія Тетра Град на Фізичну особу-підприємця ОСОБА_2 та подальшої переуступки на Фізичну особу-підприємця ОСОБА_1 . При цьому на момент проведення перевірки не закінчився строк позовної давності для стягнення кредиторської заборгованості позивача.

Натомість, відповідач наголошував на тому, що вказані договори переуступки права вимоги боргу є фіктивними, що підтверджується: висновком комплексної судово-технічної експертизи документів та судово-почеркознавчої експертизи від 26.07.2013 № 5931/5932, відповідно до якого підписи ОСОБА_2 в договорах переуступки права вимоги боргу від 02.07.2009, від 30.11.2009, від 30.05.2010 виконані шляхом монтажу; висновком судово-почеркознавчої експертизи від 05.08.2013 № 6747, відповідно до якого підписи від імені ОСОБА_2 в договорі переуступки права вимоги від 23.12.2010, згідно з яким первинний кредитор Фізична особа-підприємець ОСОБА_2 уступає новому кредитору Фізичній особі-підприємцю ОСОБА_1 право вимагати виконання зобов`язання в Приватного підприємства Росток + на суму 6735989,11 грн. виконані не ОСОБА_2 ; актом від 21.02.2011 № 440/17-207/ НОМЕР_1 про результати документальної перевірки Фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 , відповідно до якого не встановлено його взаємовідносин та взаєморозрахунків із Товариством з обмеженою відповідальністю БК Монобуд-С , Товариством з обмеженою відповідальністю Консалтингова група ДІА ТРАСТ , Товариством з обмеженою відповідальністю Віст-Оптім , Товариством з обмеженою відповідальністю Будівельна компанія Тетра Град та Фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 ; поясненнями ОСОБА_2 , а також колишніх керівників Товариства з обмеженою відповідальністю Будівельна компанія Тетра Град та Товариства з обмеженою відповідальністю Віст-Оптім щодо непідписання ними відповідних угод переуступки права вимоги боргу.

Положення частин четвертої та п`ятої статті 11 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній на час вирішення спору в попередніх судових інстанціях), які кореспондують правилам частини четвертої статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній з 15.12.2017), зобов`язують суд до активної ролі в судовому процесі, в тому числі до офіційного з`ясування всіх обставин справи і у відповідних випадках до витребування тих доказів, яких, на думку суду, не вистачає для належного встановлення обставин у справі, що розглядається.

В порушення наведених процесуальних вимог суди попередніх інстанцій не надали належної правової оцінки зазначеним доказам, а також не допитали відповідних осіб, задіяних у розглядуваних правочинах, як свідків з метою з`ясування характеру та змісту здійснених операцій.

Крім того, за правилами підпункту 5.2.1 пункту 5.2 статті 5 Закону України Про оподаткування прибутку підприємств від 28.12.1994 № 334/94-ВР (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв`язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3 - 5.7 цієї статті.

Підпунктом 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 Закону України Про оподаткування прибутку підприємств від 28.12.1994 № 334/94-ВР (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) передбачено, що не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.

Відповідно до підпункту 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону України Про податок на додану вартість від 03.04.1997 № 168/97-ВР (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, у разі якщо договірна ціна на такі товари (послуги) відрізняється більше ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (послуги), та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6 та статтею 8-1 цього Закону, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Згідно з підпунктом 7.4.5 пункту 7.4 статті 7 Закону України Про податок на додану вартість від 03.04.1997 № 168/97-ВР (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв`язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з підпунктом 7.2.6 цього пункту).

Аналогічне за змістом правове регулювання встановлено і правилами пунктів 198.3, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).

Статтею 1 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні від 16.07.1999 № 996-XIV (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) визначено, що первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Відповідно до частини першої статті 9 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні від 16.07.1999 № 996-XIV (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.

Таким чином, валові витрати для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на прибуток, а також податковий кредит для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на додану вартість мають бути фактично здійснені та підтверджені належним чином оформленими первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.

Реальність, у свою чергу, потребує з`ясування того факту, чи справді відповідні послуги отримано від указаних у первинних документах контрагентів.

Для цього необхідно встановити, за яких обставин і в який спосіб налагоджено господарські зв`язки між позивачем та його задекларованими постачальниками, хто персонально брав у цьому участь, допитати відповідних осіб (у тому числі посадових осіб контрагентів, задіяних у такому процесі) як свідків, перевірити, якими силами та засобами надавались відповідні послуги (виконувались роботи), хто виступав їх конкретними виконавцями.

Не досліджено судовими інстанціями і технічну можливість контрагентів позивача, зокрема Товариства з обмеженою відповідальністю Віктрейд ЛТД та Товариства з обмеженою відповідальністю Галіон , виконати спірні поставки з урахуванням їх фактичних господарських ресурсів, понесення ними витрат, пов`язаних з реальним здійсненням господарської діяльності (на оренду приміщень, оплату комунальних платежів та електроенергії, виплату заробітної плати тощо).

Не надано судами й належної оцінки доводам органу доходів і зборів про невикористання придбаних позивачем послуг з оренди у власній господарській діяльності, а також пов`язаність Приватного підприємства Росток + , ОСОБА_1 , Приватного підприємства Адоніс та не перевірено, чи мала така пов`язаність безпосередній вплив на заниження позивачем об`єкта оподаткування.

Відповідно до пункту 1 частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.

Таким чином, постановлені у справі судові рішення підлягають скасуванню, а справа - направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.

Під час нового розгляду справи суд на підставі встановлених ним обставин та досліджених доказів, з урахуванням принципу офіційного з`ясування всіх обставин у справі, повинен дійти висновку про обґрунтованість заявлених позовних вимог з відповідним застосуванням необхідних матеріально-правових норм.

Керуючись частиною другою розділу ІІ Прикінцеві та перехідні положення Закону України Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ від 15.01.2020 № 460-IX, статтями 341, 344, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України,

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Східної об`єднаної державної податкової інспекції м. Харкова Головного управління ДФС у Харківській області задовольнити частково.

Постанову Харківського окружного адміністративного суду від 26.01.2016 та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 13.06.2016 у справі № 2а-2296/12/2070 скасувати.

Справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Судді Верховного Суду: Т.М. Шипуліна

Л.І. Бившева

В.В. Хохуляк