Постанова

від 06.03.2020 по справі 808/6740/15

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

Іменем України

06 березня 2020 року

Київ

справа №808/6740/15

адміністративне провадження №К/9901/27016/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Гончарової І.А.,

суддів - Олендера І.Я., Ханової Р.Ф.,

розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Шевченківському районі м. Запоріжжя Головного управління ДФС у Запорізькій області

на постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 03 листопада 2015 року (головуючий суддя - Шара І.В.)

та на ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 16 березня 2016 року (колегія суддів: головуючий суддя - Білк С.В., судді - Шальєва В.А., Олефіренко Н.А.)

у справі №808/6740/15

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю Запорізький механоремонтний комплекс

до Державної податкової інспекції у Шевченківському районі м. Запоріжжя Головного управління ДФС у Запорізькій області

про визнання протиправними та касування податкових повідомлень - рішень,

ВСТАНОВИВ:

У вересні 2015 року Товариство з обмеженою відповідальністю Запорізький механоремонтний комплекс (далі - Товариство, ТОВ ЗМРК , позивач, платник) звернулося до Запорізького окружного адміністративного суду з позовом до Державної податкової інспекції у Шевченківському районі м. Запоріжжя Головного управління ДФС у Запорізькій області (далі - ДПІ у Шевченківському районі) про визнання протиправними та касування податкових повідомлень - рішень.

В обґрунтування позовних вимог Товариство зазначило про правомірність визначення своїх податкових зобов`язань та протиправність оскаржуваних податкових повідомлень - рішень контролюючого органу.

Постановою Запорізького окружного адміністративного суду від 03 листопада 2015 року, залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 16 березня 2016 року, адміністративний позов задоволено:

- визнано протиправними та скасовано винесені Державною податковою інспекцією у Шевченківському районі м. Запоріжжя Головного управління ДФС у Запорізькій області податкові повідомлення рішення від 03.07.2015 №0000962202 та №0000972202;

- судові витрати в сумі 319, 57 грн присуджено на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Запорізький механоремонтний комплекс" за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової інспекції у Шевченківському районі м. Запоріжжя Головного Управління ДФС у Запорізькій області.

Задовольняючи позовні вимоги, суди попередніх інстанцій виходили з того, що надані позивачем під час проведення перевірки первинні документи підтверджують реальність виконання укладених між позивачем та ТОВ Валіот Компані , ТОВ Доміант угод.

Не погодившись з зазначеними рішеннями судів попередніх інстанцій, відповідач подав до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, в якій, посилаючись на неправильне застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, просив їх скасувати та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити в повному обсязі. В обґрунтування вимог касаційної скарги посилається на те, що надані позивачем на підтвердження реальності господарських відносин з вказаними вище контрагентами первинні документи не відповідають вимогам Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність", оскільки оформлені без реального здійснення операції з постачання товарів/надання послуг. Вказує, що Товариством не надано жодних доказів здійснення між сторонами розрахунку, що свідчить про відсутність фактичного руху активів на рахунках платника та відовідно відсутність реального виконання, укладених між позивачем ТОВ Валіот Компані , ТОВ Доміант договорів.

Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 11 липня 2016 року відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою відповідача.

21 лютого 2018 року касаційну скаргу передано до Верховного Суду в порядку передбаченому Розділом VII Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції від 03.10.2017).

Пунктом 4 частини першої Розділу VІІ "Перехідні положення" КАС України (в редакції, що діє з 15 грудня 2017 року) передбачено, що касаційні скарги (подання) на судові рішення в адміністративних справах, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку за правилами, що діють після набрання чинності цією редакцією Кодексу.

20 грудня 2016 року від позивача надійшли заперечення на касаційну скаргу, в яких платник зазначає про законність і обґрунтованість рішень судів попередніх інстанцій та безпідставність доводів, викладених у касаційній скарзі.

Заслухавши суддю-доповідача, розглянувши обговоривши доводи касаційної скарги, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права, колегія суддів вважає, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню, виходячи з наступного.

Як встановлено судами попередніх інстанцій та підтверджується матеріалами справи, посадовими особами відповідача проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ ЗМРК з питань дотримання вимог податкового законодавства з податку на додану вартість про здійсненні фінансово-господарських операцій з покупцями та постачальниками, що відображені у податкових деклараціях за період лютий 2015 року, березень 2015 року.

За результатами перевірки складено акт №56/08-30-22-02/38972408 від 16.06.2015 (далі - Акт перевірки).

Згідно висновків Акта перевірки, контролюючий орган дійшов висновку про порушення Товариством вимог ст.1, п.2 ст.3, п.1,п.2 ст.9 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні №996, вимоги Наказу Міністерства фінансів України №966 від 23.09.2014 Про затвердження форм та Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість , п.п.14.1.181 п.14.1 ст.14, п.187.1 ст.187, п.192.1, п.192.3 ст. 192, п.198.1, п.198.3 ст. 198, п.199.4, п.199.5 ст. 199, п. 201.1, п.201.10 ст. 201 Податкового кодексу України, в результаті чого ТОВ ЗМРК :

- занижено позитивне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду (рядок 18 Декларації з ПДВ) всього у сумі 120 010, 00 грн, у тому числі за відповідні податкові періоди: за лютий 2015 року у сумі 119 397, 00 грн; за березень 2015 року у сумі 613, 00 грн;

- завищено від`ємне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду (рядок 19 Декларації з ПДВ) всього у сумі 1 896, 00 грн, у тому числі за лютий 2015 року у сумі 1 896, 00 грн;

- завищено від`ємне значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 24 Декларації з ПДВ) всього у сумі 4 405, 00 грн у тому числі за відповідні податкові періоди: за лютий 2015 року у сумі 1 896, 00 грн; за березень 2015 року у сумі 2 509, 00 грн;

- занижено суму податку на додану вартість, яка підлягає нарахуванню за підсумками поточного звітного (податкового) періоду з урахуванням залишку від`ємного значення попереднього звітного (податкового) періоду (рядок 25 Декларації з ПДВ) за лютий 2015 року у сумі 8 509, 00 грн;

- -завищено суму податку на додану вартість, яка підлягає нарахуванню за підсумками поточного звітного (податкового) періоду (рядок 25 Декларації з ПДВ) за березень 2015 року у сумі 8 509, 00 грн.

На підставі Акта перевірки відповідачем прийнято податкові повідомлення - рішення від 03.07.2015: №0000962202, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість в тому числі за основним платежем 105 257, 00 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями 52 628, 50 грн; №0000972202, яким Товариству зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість на 1 896, 00 грн.

Контролюючий орган дійшов висновку про нереальність господарських відносин позивача з ТОВ Валіот Компані , ТОВ Доміант .

Відповідно до статті 159 КАС України (в редакції, що діяла до 15.12.2015) судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.

Вищенаведені вимоги кореспондуються з приписами статті 242 КАС України (в редакції, що діє з 15.12.2015).

На думку колегії суддів, оскаржувані рішення судів попередніх інстанцій зазначеним вимогам не відповідають виходячи з наступного.

Спірні правовідносини регулюються Конституцією України та ПК України в редакції, що були чинними на момент їх виникнення.

Згідно зі ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відповідно до ст. 67 Конституції України кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.

Податковий кодекс України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Згідно з п. 14.1.181 ПК України податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Пунктом 198.1 статті 198 ПК України встановлено, що право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій, у тому числі, з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Відповідно до пункту 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу (п. 198.6 ст. 198 ПК України).

Таким чином, господарські операції для визначення податкового кредиту та витрат мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції.

Таким чином, аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

Отже, наслідки для податкового обліку створює фактичний рух активів за результатами здійснення господарських операцій, що є обов`язковою умовою для формування податкового кредиту, і вказана обставина є визначальною для дослідження судами під час вирішення цієї справи.

Про відсутність реального характеру відповідних операцій можуть свідчити, зокрема, наявність таких обставин: неможливість здійснення платником податку зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності, відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, здійснення операцій з товарно-матеріальними цінностями, які не вироблялися або не могли бути вироблені в обсязі, зазначеному платником податку в документах обліку.

При цьому Суд зазначає, що кожна з вказаних вище обставин не може бути самостійним та беззаперечним свідченням (доказом) відсутності реального характеру господарських операцій, проте наявність таких обставин в сукупності, що має бути встановлено судом, може свідчити на користь висновку про неможливість фактичного проведення (вчинення) господарських операцій.

При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, суди повинні враховувати, що відповідно до вимог ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України, обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову.

У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту ч. 1 ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених ст. 78 цього Кодексу.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що у періоді, що перевірявся позивач мав господарські відносини, у тому числі з ТОВ Валіот Компані та ТОВ Доміант .

Так, між позивачем (Замовник) та ТОВ Валіот Компані (Постачальник) укладено договір поставки №2, за умовами якого Постачальник зобов`язується у 2015 поставити (передати у власність) Замовникові товари в кількості і за цінами визначеними у рахунках, або видаткових накладних, а замовник - прийняти і оплатити такі товари на умовах цього договору.

Також, судами попередніх інстанцій встановлено, що між ТОВ ЗМРК (Замовник) та ТОВ Доміант (Виконавець) укладено договір з надання послуг від 02 березня 2015 року №2.

Задовольняючи позовні вимоги, суди попередніх інстанцій дійшли висновку про реальність виконання зазначених договорів, пославшись при цьому на те, що первинні документи, що були складені на їх виконання, такі як: рахунки на оплату, податкові накладні, акти надання послуг, товаро-транспортні накладні, тощо, були надані Товариством під час проведення перевірки і зауваження з боку контролюючого органу щодо їх оформлення в Акті перевірки відсутні.

При цьому, первинні документи щодо господарських відносин позивача з ТОВ Валіот Компані в матеріалах справи взагалі відсутні та судами попередніх інстанцій під час розгляду справи не досліджувались, натомість суди зазначили про відсутність у позивача можливості надати зазначені документи, оскільки вони були вилучені в рамках досудового розслідування №32014080000000082 від 13.10.2014, на підставі ухвали слідчого судді Орджонікідзевського районного суду м. Запоріжжя від 22.05.2015 по справі №335/4615/15-к (1-кс/335/2441/2015), що підтверджується протоколом тимчасового доступу до речей і документів від 19.06.2015 та описом речей і документів, які були вилучені від 19.06.2015.

Також судами попередніх інстанцій не досліджено зміст наявних в матеріалах справи, наданих позивачем документів на підтвердження реальності виконання укладеного між позивачем та ТОВ Доміант договору надання послуг, не перевірено їх на відповідність вимогам Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні не досліджено та не проаналізовано кожну господарську операцію в розрізі кожного контрагента окремо, не досліджено економічну доцільність проведення відповідних господарських операцій, можливість їх здійснення з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, тощо.

Не встановлено чи здійснювався між сторонами розрахунок та чи відбувся фактичний рух активів на рахунках Товариства за результатами виконання укладених між позивачем та вказаними вище контрагентами угод.

За таких обставин колегія суддів Касаційного адміністративного суду дійшла висновку, що внаслідок неповного з`ясування обставин справи суди попередніх інстанцій дійшли передчасного висновку, не забезпечили повного і всебічно з`ясування обставин в адміністративній справі, не вжили визначених законом заходів, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи, що унеможливило встановлення фактичних обставин, які мають значення для правильного вирішення справи.

Відповідно до пункту 2 частини першої статті 349 КАС України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати рішення судів першої та апеляційної інстанцій повністю і передати справу на новий розгляд.

Частиною першою статті 353 КАС України обумовлено, що підставою для скасування судових рішень судів першої та апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.

Під час нового розгляду справи судам необхідно відповідно до положень частини четвертої статті 9 КАС України вжити визначені законом заходи, необхідні для з`ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи, запропонувати сторонам надати докази на підтвердження їх доводів та заперечень, тощо.

У зв`язку з вищенаведеним, колегія суддів суду касаційної інстанції вважає, що суди попередніх інстанцій допустили порушення норм процесуального права, не встановили при цьому фактичні обставини, що мають значення для правильного вирішення справи, що є підставою для часткового задоволення касаційної скарги, скасування рішень судів попередніх інстанцій та направлення справи на новий розгляд до суду першої інстанції.

Враховуючи вищевикладене, керуючись статтями 341, 345, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України,

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Шевченківському районі м. Запоріжжя Головного управління ДФС у Запорізькій області - задовольнити частково.

Постановою Запорізького окружного адміністративного суду від 03 листопада 2015 року та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 16 березня 2016 року - скасувати.

Справу 808/6740/15 направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач І. А. Гончарова

Судді І. Я. Олендер

Р. Ф. Ханова