Рішеннявід 10.03.2020 по справі 420/5822/18ОДЕСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Справа № 420/5822/18
РІШЕННЯ
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
28 лютого 2020 року м. Одеса
Одеський окружний адміністративний суд у складі:
головуючого судді - Соколенко О.М.,
при секретарі судового засідання - Хлевитській С.І.,
за участю:
представника позивача - Козачок О.В. (адвоката, згідно ордеру),
розглянувши у відкритому судовому засіданні за правилами загального позовного провадження адміністративну справу за позовною заявою приватного підприємства ДЕПОЗИТ до Головного управління ДФС в Одеській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
ВСТАНОВИВ:
09 листопада 2018 року до Одеського окружного адміністративного суду надійшов позов приватного підприємства ДЕПОЗИТ до Головного управління Державної фіскальної служби України в Одеській області, в якому позивач просить суд визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС України в Одеській області від 09.10.2018 року №0044061404 та №0044051404.
Ухвалою суду від 14.11.2018 року, судом на підставі положень ч.1 ст.169 КАС України позовну заяву залишено без руху, та позивачу наданий десятиденний строк з дня отримання копії ухвали для усунення недоліків позовної заяви.
20 листопада 2018 року за вх. №35470/18 від представника позивача надійшло клопотання про усунення недоліків позовної заяви разом із уточненим позовом приватного підприємства "Депозит" та копіями рішення засновників малого приватного підприємства "Депозит" від 17.04.2008 року та наказу №3-к від 21.04.2008 року.
22 листопада 2018 року за вх. №35830/18 від представника позивача знову надійшов уточнений позов приватного підприємства ДЕПОЗИТ (далі - позивач, ПП ДЕПОЗИТ , підприємство) до Головного управління ДФС України в Одеській області (далі - відповідач, ГУ ДФС в Одеській області, Головне управління, контролюючий орган), в якому позивач вже визначив вірне найменування відповідача та просить суд визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС України в Одеській області від 09.10.2018 року №0044061404 та №0044051404 (т.1 а.с.207-220).
В обґрунтування заявлених позовних вимог позивач зазначає, що не погоджується з оскаржуваними податковими повідомленнями-рішеннями Головного управління ДФС України в Одеській області від 09.10.2018 року №0044061404 та №0044051404, які прийняті на підставі рішення ДФС України від 04.10.2018 року, з огляду на наступне.
Позивач зазначає, що в рішенні про результати розгляду скарги від 04.10.2018 року зазначається, що встановлено порушення ПП ДЕПОЗИТ :
1) п.п.14.1.138 п.14.1 ст.14, п.44.1, п.44.2 ст.44, пп.138.3.2-138.3.4 п.138.3 ст.138, п.п.134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу, ст. 9 Закону України Про бухгалтерській облік та фінансову звітність в Україні , п. 6, п. 7, п. 8, п. 14, п. 29 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 7 Основні засоби , затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 27.04.2000 р. № 92, п.5, п.8, п.9, п.12 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 9 Запаси , затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 20.10.1999 р. № 246, п.5 П(С)БО 15 Дохід , затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 р. № 290, п.7 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 Витрати , затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 р. № 318, в результаті чого зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 47384387 грн.
2) п.п.192.1.1 п. 192.1, ст. 192 Податкового кодексу України, п.9 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 року № 1246, у зв`язку із чим зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість; сума завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту складає 950147 грн.
Так, щодо першого порушення в частині завищення задекларованих ПП "Депозит" доходів та витрат підприємства від операційних та не операційних курсових різниць, позивач зазначає наступне.
Посилаючись на укладення ПП "ДЕПОЗИТ" кредитного договору № PL03/07-2003 від 17.11.2003 року з "PANCRASS LIMITED" (ПАНКРАС ЛІМІТЕД), Республіка Кіпр, метою отримання кредиту за яким було поповнення обігових коштів та фінансування інших заходів, пов`язаних із веденням статутної діяльності, та на додаткову угоду №5 від 12.03.2015 року, згідно якої проведено заміну сторони в зобов`язані, позивач вказує, що отримані кредитні кошти були витрачені позивачем на будівництво шестиповерхової адміністративно-офісної будівлі із підземним паркінгом на 41 машиномісце за адресою: м.Одеса, вул.Генуезька,1/2, загальною площею поверхневої частини 5578,9 м.кв. та підземного паркінгу 1686,3 м.кв. (згідно декларації про готовність об`єкту до експлуатації, технічних паспортів).
Крім того, як вказує позивач, ДФС України в рішенні про результати розгляду скарги від 04.10.2018 року, прийшла до висновку, що усі або переважна частина кредитних грошових коштів, отриманих раніше у розмірі 3946102,17 дол. США (62224,3 тис. грн.) використано ПП ДЕПОЗИТ раніше у ході своєї діяльності, одним із головних результатів якої стало будівництво адміністративно-офісної будівлі. Протягом 2015-2017 р.р. підприємством нараховано доходів від оренди офісних приміщень (частково 1 поверху та 6 поверх) та оренди паркінгу у сумі 6330829,32 грн., в т.ч. ПДВ. При цьому, посилаючись на укладення між ПП ДЕПОЗИТ та ТОВ Дессанж-Одеса 14.02.2014 року нотаріально посвідченого договору найму (оренди) нерухомого майна за адресою: м. Одеса, вул. Генуезька, 1/2, розміри щомісячної орендної плати, які ним встановлено та на нотаріально посвідчену угоду від 09.12.2016 року про розірвання Договору найму (оренди) нерухомого майна від 14.02.2014 року, позивач зазначає, що у зв`язку з розторгненням договору ТОВ "Дессанж-Одеса" (код ЄДРПОУ 39012935) та переглядом суми оренди (було зменшено на 5700881,71 грн., в т.ч. ПДВ за період травень 2014-2017 роки), а тому середня розрахункова вартість оренди за період з 2015 р. по 09.12.2017 р. складала за 1 м.кв. - 1150 грн., в т.ч. ПДВ, та за період 10.12.2017 р.-31.12.2017 р. - 120 грн., в т.ч. ПДВ.
Як вказує позивач, у період 2015 р-2017 р. ПП "Депозит" проводило та продовжує проводити ремонті роботи на 1-му, 2-му та 5-му поверхах будівлі, здає в оренду паркінг та офісні приміщення на 3-му та 6-му поверхах. Таким чином, за твердження позивача, підприємство планує завершити ремонтні роботи, самостійно чи за рахунок орендарів, та здавати в оренду повністю 5578,9 м.кв. офісних приміщень та повністю 41 машиномісце.
В свою чергу, посилаючи на пп.14.1.36 п.14.1 ст.14 ПК України, позивач зазначає, що господарська діяльність - це діяльність, спрямована на отримання доходу, а не прибутку , і відповідно, операцію по отриманню кредитних коштів від нерезидента, на думку позивача, не можна розглядати, як таку, що здійснена з метою не отримання прибутку.
Крім того, позивач наголошує на тому, що бухгалтерський облік операцій в іноземній валюті регулюється П(С)БО 21 "Вплив змін валютних курсів", а не П(С)БО 15 "Дохід" та П(С)БО 16 "Витрати".
Так, зважаючи на зміст положень п. 4, п.7, п.8 П(С)БО 21, позивач стверджує, що суми отриманого кредиту та процентів в іноземній валюті за цим кредитом є монетарними статтями балансу, які підлягають перерахунку з використанням валютного курсу не тільки на дату здійснення господарської операції з отримання кредиту та виникнення заборгованості щодо погашення процентів, а й на дату балансу.
Таким чином, у позові зазначається, що у 2015, 2016, 2017 роках від перерахунку різниць валютного курсу по сумах заборгованості за кредитним договором № PL03/07-2003 від 17.11.2003 року та процентів за цим договором, та за даними бухгалтерського обліку ПП "Депозит" (рахунок 68.1 та рахунок 50.6):
- понесено витрати (від`ємне значення курсових різниць (рахунок 97.7, 94.5) у загальній сумі 140985064,80 грн., у тому числі: по сумі заборгованості за кредитом у розмірі 96711434,91 грн. та по сумі заборгованості за процентами у розмірі 44273629,89 грн. (картка рахунку та аналіз рахунку 68.1,50.6 за період 01.01.2015-31.12.2017 року);
- отримано дохід (позитивне значення курсових різниць (рахунок 71.4, 74,5) у загальній сумі 70817324,04 грн., у тому числі: по сумі заборгованості за кредитом у розмірі 48308489,27 грн. та по сумі заборгованості за процентами у розмірі 22508834,77 грн. (картка рахунку та аналіз рахунку 68.1,50.6 за період 01.01.2015-31.12.2017 року).
Посилаючись на п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134 ПК України, позивач вказує, що розділом ІІІ „Податок на прибуток підприємств" Податкового кодексу України не передбачено коригування фінансового результату до оподаткування на різниці по курсових різницях, що виникають по заборгованості в іноземній валюті.
Отже, такі операції, як зазначено у позові, відображаються згідно з правилами бухгалтерського обліку при формуванні фінансового результату. При цьому, позивач вказує, що визначені таким чином курсові різниці відносять до операційної чи неопераційної діяльності залежно від того, для яких цілей було отримано кредит.
Щодо завищення ПП ДЕПОЗИТ витрат підприємства від вартості списаних на поліпшення основних засобів матеріалів у сумі 1028896 грн., в т.ч. за 2016 рік у сумі 965739 грн., за 2017 рік у сумі 63157 грн. та вартості виконаних ремонтно-будівельних робіт у сумі 1114328 грн., в т.ч. за 2016 рік у сумі 1114328грн. (що визначено в п.3.4 акту перевірки (стор. 22-24) та на стор.6 рішення про результати розгляду скарги), позивач зазначає, що бухгалтерський облік витрат на ремонти/поліпшення ОЗ регулює П(С)БО 7 "Основні засоби", і він залежить від того, на що спрямовано ремонтні заходи: на підтримку об`єкта в робочому стані чи поліпшення (тобто збільшення майбутніх економічних вигод від використання об`єкта). При цьому, у позові зазначається, що ремонти приводять до отримання первісно визначеної суми майбутніх економічних вигод від використання основних засобів (п.15 П(С)БО 7 "Основні засоби"). У такому випадку витрати відображаються у складі поточних витрат - залежно від напряму використання основних засобів (Дт 23/91/92/93/94 - Кт 20, 22, 13,66,65,63,68). В свою чергу, поліпшення приводять до збільшення суми майбутніх економічних вигод, очікуваних від використання основних засобів ( п.14 П(С) БО 7 "Основні засоби"). У цьому випадку витрати включаються до первісної вартості ремонтованого об`єкта основних засобів (Дт 15 - Кт 20, 22, 13, 66, 65, 63, 68; Дт 10 - Кт 15). Разом з цим, як зазначає позивач, рішення про характер та ознаки ремонтних робіт (тобто на що вони спрямовані: на підтримуючий ремонт чи поліпшення) приймається керівником підприємства з урахуванням результатів аналізу існуючої ситуації та істотності таких витрат ( згідно п. 29 Методичних рекомендацій № 561).
Таким чином, як стверджує позивач, підприємство самостійно визначає, на що спрямовано ремонтні роботи:
- на підвищення техніко-економічних можливостей об`єкта (модернізація, модифікація, добудова, реконструкція), що приведе в майбутньому до збільшення економічних вигод, або,
- на підтримку об`єкта у придатному для використання стані (відновлення працездатності об`єкта) та отримання первісно визначеної суми майбутніх економічних вигод від його використання. Тобто, коли проведені роботи особливо не вплинули на функціональність об`єкта ОЗ та не змінили його первинні характеристики - по суті, відновили робочий ресурс об`єкта в тому ж вигляді, ніяк його не поліпшивши кардинально.
Щодо другого порушення в частині завищення ПП ДЕПОЗИТ витрат підприємства від безпідставного нарахування амортизації у податковому обліку у сумі 2638474 грн., в т.ч., за 2015 рік у сумі 1110594 грн., за 2016 рік у сумі 1061444 грн., за 2017 рік у сумі 466437 грн., (п.4 акту перевірки (стор. 33-36), позивач, з посиланням на положення пп. 14.1.138 п. 14.1 ст. 14, пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134, ст. 138 ПК України, п.4, п. 5.2, п.6, п.7 П(С)БО 7, наказ Міністерства фінансів України від 20.10.2015 N 897 Про затвердження форми Податкової декларації з податку на прибуток підприємств , зазначає, що значення рядка 1.1.1 додатка РІ до Декларації, у якому відображається сума нарахованої амортизації основних засобів або нематеріальних активів відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, що враховується для збільшення фінансового результату до оподаткування, може не співпадати із значенням рядка 2515 розділу III "Елементи операційних витрат" Звіту про фінансові результати (Звіт про сукупний дохід).
Щодо безпідставного зменшення суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість на суму 950147 грн. за грудень 2016 року (згідно рішення про результати розгляду скарги (стор. 6-7), позивач зазначає наступне.
Так, у позові зазначається, що ТОВ Дессанж-Одеса (код ЄДРПОУ 39012935) не є платником податку на додану вартість. Відносно не реєстрації в ЄРПН розрахунків коригування до податкових накладних по даному контрагенту, позивач, із посиланням на договір від 09.12.2016 року про внесення змін до договору найму (оренди) нерухомого майна від 14.02.2014 року, зазначає, що цим договором змінено п.3.1 Договору про встановлення орендної плати у розмірі 10924,98 грн., в т.ч. ПДВ, щомісячно, починаючи з 01 травня 2014 року до завершення дії договору та згідно з ч.3 ст.631 Цивільного кодексу України застосовується до відносин між ПП ДЕПОЗИТ та ТОВ Дессанж-Одеса , які виникли до його укладання. На підставі цього, як вказує позивач, були зроблені коригуючи проводки у бухгалтерському обліку та виписані податкові документи - розрахунки коригування до податкових накладних, які виписані та задекларовані по періодах: травень 2014 року - грудень 2017 року.
Посилаючись на п.11 підрозділу 2 розділу ХХ ПК України, п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України, Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 р. № 1246 Про затвердження Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних , позивач зазначає, що з 29.12.2010 по 30.01.2015 рр. відповідно до п. 4 цього Порядку № 1246 не підлягають реєстрації податкові накладні, які не видаються покупцеві та залишаються у продавця в порядку, встановленому органами ДПС. Разом з цим, зважаючи на приписи п. 8 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом ДПА України від 21.12.2010 р. № 969, позивач вважає, що податкові накладні, які відповідно до п. 8 Порядку № 969 залишаються у продавця товарів/послуг, незалежно від суми ПДВ, зазначеної в таких податкових накладних, не підлягають реєстрації у Єдиному реєстрі податкових накладних.
Також, з посиланням на пункт 192.1 статті 192 Кодексу, позивач зазначає, що якщо платник податку після 1 січня 2015 року складає розрахунок коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної, складеної до 01 січня 2015 року, на суму податку на додану вартість, що не перевищувала 10 тис. грн. та не підлягала реєстрації в ЄРПН, і сума податку після проведення коригування не досягає обсягу 10 тис. грн., то такі розрахунок коригування та податкова накладна реєстрації в ЄРПН не підлягають. При цьому такий розрахунок коригування може бути складено платником податку у паперовій формі та включено до податкової декларації з податку на додану вартість за звітний період, на який припадає дата складання розрахунку коригування. Також, позивач зазначає, що з 01.02.2015 по теперішній час згідно п.4 Порядку №1246 розрахунок коригування до податкової накладної, складеної до 1 лютого 2015 р. та відомості якої не підлягали внесенню до Реєстру у зв`язку з недосягненням суми, визначеної пунктом 11 підрозділу 2 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України, підлягає реєстрації після реєстрації такої накладної.
На підставі вищевикладеного, позивач просить суд скасувати оскаржувані ним податкові повідомлення-рішення від 09.10.2018 року №0044061404 та №0044051404.
Ухвалою суду від 27.11.2018 року судом прийнято до розгляду позовну заяву приватного підприємства "Депозит", відкрито провадження у справі за даною позовною заявою, вирішено розглядати справу за правилами загального позовного провадження, призначено підготовче засідання 13.12.2018 року та встановлено відповідачу строк для надання відзиву на позовну заяву.
У підготовчому засіданні 13.12.2018 року, зважаючи на те, що у відповідача не сплинув строк для подання відзиву на позовну заяву, та враховуючи, що судом встановлені строки для подання інших заяв по суті справи, - оголошено перерву до 15.01.2019 року о 15:00 год.
22.12.2018 року через канцелярію суду від представника відповідача (у встановлений судом строк) надійшов відзив на позовну заяву разом із додатками до нього та доказами його направлення позивачу (т.2 а.с.11-26,27-42).
У відзиві на позовну заяву зазначено, що Головне управління ДФС в Одеській області не визнає позов, не погоджується із доводами позивача та вважає, що позов не підлягає задоволенню, з наступних підстав.
Так, обґрунтовуючи свою позицію у відзиві, відповідач, посилаючись на фактичні обставини щодо проведення перевірки та складання акту перевірки, вказує про заниження позивачем фінансового результату до оподаткування.
З посиланням на обставини, які наведені в акті перевірки щодо укладання між позивачем та PANCRASS LIMITED (Республіка Кіпр) кредитного договору №PL03/07-2003, відповідач зазначає, що за вказаним кредитним договором ПП ДЕПОЗИТ за період з 01.01.2015 року по 31.12.2017 року було нараховано 44 273 629,89 грн. втрат від не операційних курсових різниць, 96 711 434,91 грн. втрат від операційних курсових різниць, які віднесено до складу інших (операційних) витрат підприємства та 32 628 833,00 грн. відсотків за користування кредитними коштами (не вплинуло на визначення податкових зобов`язань підприємства, оскільки було включено як до складу витрат, так і до складу податкових різниць до збільшення фінансового результату). Окрім цього, підприємством було нараховано 48 308 489,27 грн. доходів від не операційних курсових різниць та 22 508 834,77 грн. доходів від операційних курсових різниць, які віднесено до складу інших (операційних) доходів підприємства.
Таким чином, як зазначено у відзиві, у 2003 році ПП ДЕПОЗИТ укладено кредитний договір із компанією-нерезидентом, по якому станом на 01.01.2015 року підприємством отримано 3 946 102,17 доларів США (62 224,3 тис.грн.) та нараховано 1 419 892,80 доларів США (22 389,7 тис.грн.) відсотків за користування кредитними коштами. Строк повернення кредитних коштів згідно договору та додаткових угод було визначено 25.11.2015 року. Зазначену дату ПП ДЕПОЗИТ було прострочено. За період з 25.11.2015 року по 31.12.2017 року підприємством продовжено нарахування відсотків за користування кредитними коштами, перерахунок курсових різниць тощо. При цьому, аналізуючи діяльність ПП ДЕПОЗИТ за період, що перевірявся, а також на підставі документів та операцій, що складались (проводились) у період до 01.01.2015 року, але мали вплив на діяльність підприємства у 2015-2017 роках, відповідач вказує, що можливо описати її, як діяльність по створенню (будівництву) адміністративно-офісної будівлі за рахунок запозичених коштів з метою подальшого надання в оренду офісних приміщень, а також їхній продаж в окремих випадках. Так, у період до 01.01.2015 року ПП ДЕПОЗИТ організовано будівництво шестиповерхової адміністративно-офісної будівлі із підземним паркінгом на 41 машино-місце за адресою: м.Одеса, вул.Генуезька, 1/2 загальною площею поверхневої частини 5578,9 м2 та підземного паркінгу 1686,3 м2 (згідно декларації про готовність об`єкту до експлуатації, технічних паспортів та інших первинних документів). Тобто, можливо дійти висновку, що усі або переважна частина кредитних грошових коштів, отриманих раніше у розмірі 3 946 102,17 доларів США (62 224,3 тис.грн.) підприємством використано раніше в ході своєї діяльності, одним із головних результатів якої стало будівництво адміністративно-офісної будівлі. При цьому, як вказує відповідач, незважаючи на те, що кредитний договір укладено ще у 2003 році, та термін повернення коштів минув 25.11.2015 року, ПП ДЕПОЗИТ не зроблено заходів по поверненню коштів або іншому списанню боргу, окрім сплати у грудні 2015 року 25 тис. доларів США, що складає менш ніж 0,4% від загальної суми боргу.
З огляду на викладене, та посилаючись на висновки акту перевірки, і вказуючи, серед іншого на те, що якщо господарські операції не зумовлені розумними економічними причинами (позбавлена ділової мети), то такі операції не є вчиненими в межах господарської діяльності, а відтак, їх наслідки не підлягають відображенню в податковому обліку, відповідач вважає, що в порушення п.44.1, п.44.2, ст.44, п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134 Податкового кодексу України, п.5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 Дохід , затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 29 листопада 1999 №290, ПП ДЕПОЗИТ включено до складу доходів підприємства доходи від операційних та не операційних курсових різниць, внаслідок чого завищено показник у рядку 2120 Інші операційні доходи у сумі 38 792 849 грн., в т.ч. за 2015 рік у сумі 28 315 221 грн., за 2016 рік у сумі 10 477 628 грн.
Також, відповідач вказує, що у зв`язку із тим, що позивачем фактично безоплатно отримано товари, роботи (послуги) на загальну суму 3 188 401,56 грн. (без ПДВ) від зазначених у акті та відзиві контрагентів, оскільки фактично оприбутковані ТМЦ отримані у невстановлених осіб, оплату на користь яких здійснено не було, підприємством на порушення п.44.1, п.44.2.ст.44, п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134 Податкового кодексу України, п.5. п.8. п.9. п.12 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 9 "Запаси", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 20 жовтня 1999 року N 246 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 2 листопада 1999 р. за N 751/4044, ст.9 Закону України від 16.07.1999 N 996-XIV "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", п.5, п.7, п.14, п.21 П(С)БО 15 Дохід , затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 №290 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 19.01.2000 за № 27/4248, встановлено заниження показника Інші доходи загальну суму 3 188,4 тис.грн.
Також, у відзиві зазначається, що перевіркою встановлено, що за період, який перевірявся, ПП ДЕПОЗИТ було замовлено ремонтно-будівельні та монтажні роботи для адміністративно-офісної будівлі у ФОП ОСОБА_1 (ІПН НОМЕР_1 ) та ФОП ОСОБА_2 (ІПН НОМЕР_2 ), якими складено документи на здійснення загально-будівельних робіт, встановлення систем опалення, водопостачання, водовідведення, вентиляції тощо. На виконання зазначених робіт, ПП ДЕПОЗИТ передавались цим СГД власні раніше придбанні матеріали, вартість яких підприємством напряму віднесено до складу собівартості реалізованої продукції у 2016 році та до складу інших витрат у 2017 році на загальну суму 1 028 896 грн.(без ПДВ). У бухгалтерському обліку операції із передавання матеріалів у будівельно-ремонтні роботи було відображено як Дт23Кт20, Дт90Кт23.
На думку відповідача, матеріали, які були списані на ремонтно-будівельні роботи по поліпшенню (модернізації, модифікації, добудові, дообладнанню, реконструкції тощо) адміністративно-офісної будівлі, ПП ДЕПОЗИТ повинно було віднести до збільшення первісної вартості основних засобів, так само і вартість виконаних ремонтно-будівельних робіт по поліпшенню (модернізації, модифікації, добудові, дообладнанню, реконструкції тощо) адміністративно-офісної будівлі повинно було віднести до збільшення первісної вартості основних засобів.
З урахуванням вищезазначеного, відповідач вважає, що в порушення п.44.1, п.44.2, ст.44, п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134 Податкового кодексу України, п.14 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 7 "Основні засоби", затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 27 квітня 2000 року N 92, ПП ДЕПОЗИТ включено до складу витрат підприємства вартість списаних на поліпшення основних засобів матеріалів у сумі 1 028 896 грн., у тому числі у 2016 році до складу рядку 2050 Форми 2 Фінансового звіту „Собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг)" у сумі 965739 грн., у 2017 році до складу рядку 2165 Форми 2 Фінансового звіту „Інші витрати" у сумі 63 157 грн., та включено до складу витрат підприємства вартість виконаних ремонтно-будівельних робіт у сумі 1 114 328 грн., у тому числі у 2016 році у сумі 1 114 328 грн. до складу рядку 2050 Форми 2 Фінансового звіту „Собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг)".
Окрім того, відповідач зазначає, що в ході перевірки встановлено, що ПП ДЕПОЗИТ здійснювало нарахування амортизації, в т.ч. за об`єктами нерухомого майна права власності на яке відповідно до Закону України від 1 липня 2004 року N 1952-IV Про державну реєстрацію речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень (із змінами та доповненнями), підлягає державній реєстрації, а отже, використання зазначених об`єктів нерухомості із запланованою метою у господарській діяльності платника, а саме надання в оренду у відповідному періоді не було можливим.
Таким чином, відповідач вважає, що на порушення п.п. 14.1.138 п. 14.1 ст. 14, пп.138.3.2 - 138.3.4 п.138.3 ст.138 Податкового кодексу України, п.6, п.7, п.8, п.29 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 7 "Основні засоби" затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 27 квітня 2000 року N 92, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 18 травня 2000 р. за N 288/4509 ПП "ДЕПОЗИТ" безпідставно здійснено нарахування амортизації у податковому обліку у сумі 2638474 грн.
Щодо заниження позивачем податкових зобов`язань з податку на додану вартість, відповідач зазначає, що наданими до перевірки первинними документами не доведено факту використання отриманих від ТОВ "ПІВДЕНЬСАНТЕХКОМПЛЕКТ", ДП "МОНОЛІТБУД-ПЛЮС", ТОВ "ОДІТЕЛ", ТОВ "ЕНЕРГО-КОНТРОЛ", ТОВ "РЕСУРС ЕЛЕКТРО", ТОВ "ЕПІЦЕНТР К", ТОВ "ЕВЕРЕСТ-СТРОЙ", ТОВ ФІРМА "МВА", ПП "ЛОВЕКС-К", ТОВ "ЛІНІЯ М", ТОВ "АЛЬКОР СТАР", ПТК ТОВ "АГРОМАТ", ОСОБА_3 , товарно-матеріальних цінностей в операціях, що є господарською діяльністю ПП "ДЕПОЗИТ", у зв`язку із чим, на порушення п.44.1 ст.44, п.198.3, 198.5 ст.198 Податкового кодексу України, п.1, п.2 ст.9 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звіт ність в Україні від 16.07.99 № 996-ХІУ, п.2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 №88, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 5 червня 1995 р. за № 168/704, підприємством занижено податкові зобов`язання на загальну суму 635 841 грн.
Окрім того, відповідач посилається у відзиві на те, що перевіркою встановлено проведення зменшення податкових зобов`язань на підставі розрахунків коригування не зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних, а саме: відповідно до декларації за грудень 2016 року у рядку 7 Коригування податкових зобов`язань відображено коригування суми податкового зобов`язання у бік зменшення в сумі - 950 210 грн., на підставі додатку 1 до Декларації Розрахунок коригування сум податку на додану вартість (Д1) . Так, відповідно до таблиці 1 Коригування податкових зобов`язань згідно зі статтею 192 розділу V Кодексу додатка 1 до Декларації, проведено коригування суми податку на додану вартість у бік зменшення в сумі - 950 210 грн., в т.ч.:
- по взаємовідносинам із ТОВ "СКВО", ІПН НОМЕР_3 , у сумі - 62,76 грн.;
- по взаємовідносинам із "Неплатником", умовний ІПН " НОМЕР_4 ", у сумі - 950 146,95 грн.
Як вказує відповідач, відповідно до системи Архів електронної податкової звітності , перевіркою встановлено:
- розрахунок коригування по взаємовідносинам із ТОВ "СКВО", ІПН 319821115535 складено 31.10.2016 №7 та зареєстровано у Єдиному реєстрі податкових накладних 10.11.2016;
- розрахунок коригування по взаємовідносинам із "Неплатником", умовний ІПН "100000000000", у сумі - 950 146,95 грн. у Єдиному реєстрі податкових накладних у перевіряємому періоді не реєструвався.
Довідково відповідач зазначає, що відповідно до усних пояснень посадових осіб ПП "Депозит" зазначене коригування у сумі ПДВ - 950 146,95 грн., було проведено по взаємовідносинам із ТОВ "ДЕССАНЖ-ОДЕСА", код 39012935 на підставі акта прийому виконаних робіт і надання послуг від 31.12.2016 №43.
Таким чином, відповідач вважає, що на порушення пп.192.1.1 п.192.1 ст.192 Податкового кодексу України, п. 9 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року № 1246 (зі змінами і доповненнями), ПП "ДЕПОЗИТ", безпідставно зменшено суму податкових зобов`язань з податку на додану вартість за грудень 2016 року в сумі 950 210 грн.
Також, відповідач зазначає, що внаслідок порушень, наведених у п.2 частини 3.1.2.1 акту перевірки, на порушення п.201.1 статті 201 ПК України встановлено відсутність реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних за операціями, за якими ПП ДЕПОЗИТ зобов`язаний був нарахувати податкові зобов`язання у відповідності до абз. г п.198.5 ст.198 Податкового кодексу України на загальну суму 44181 грн.
На підставі викладеного, відповідач просить суд відмовити ПП Депозит у задоволенні позовних вимог у повному обсязі.
У підготовчому засіданні 15.01.2019 року судом залучено до матеріалів справи відзив на позовну заяву із додатками до нього, та ухвалою суду від 15.01.2019 року судом продовжено шістдесятиденний строк підготовчого провадження у справі №420/5822/18 на тридцять днів та відкладено підготовче засідання на 28.01.2019 року о 12:00 год.
15.01.2019 року з боку представника позивача надано до суду клопотання про виклик свідка у справі із додатками до нього (т.2 а.с.60-66), яке судом залучено до матеріалів справи у підготовчому засіданні 28.01.2019 року, однак вказане клопотання судом не вирішувалось, оскільки судом зазначено про передчасність його подання.
Також, у підготовчому засіданні 28.01.2019 року представник позивача зазначила, що позивач отримав відзив на позовну заяву, однак відповідь на відзив позивач не подавав.
У підготовчому засіданні 28.01.2019 року судом оголошено перерву до 12.02.2019 року о 12:00 год. з метою отримання додаткових доказів з боку позивача.
11.02.2019 року з боку позивача надійшла заява разом із додатковими доказами по справі (т.2 а.с.72-260, т.3 а.с.1-185, т.4 а.с.1-258, т.5 а.с.1-216, т.6 а.с.1-197, т.7 а.с.1-193).
У підготовчому засіданні 12.02.2019 року судом залучено вказані додаткові докази до матеріалів справи та оголошено перерву до 21.02.2019 року з метою надання представнику відповідача часу для ознайомлення з матеріалами справи.
У підготовчому засіданні 21.02.2019 року оголошено перерву до 25.02.2019 року для можливості подання представником позивача додаткових доказів.
25.02.2019 року представником позивача подано бухгалтерську довідку разом із додатками до неї - журналами-ордерами (т.7 а.с.203-225).
Ухвалою суду від 25.02.2019 року закрито підготовче провадження та за письмовою згодою представників сторін призначено справу до судового розгляду по суті на 25 лютого 2019 року після закриття підготовчого провадження у даній справі.
У судовому засіданні 25.02.2019 року судом заслухано частково надане вступне слово представника позивача та оголошено перерву у розгляді справи до 04.03.2019 року.
04.03.2019 року розгляд справи перенесено на 06.03.2019 року о 09.00 год.
У судовому засіданні 06.03.2019 року судом продовжено заслуховування вступного слова представника позивача, заслухано вступне слово представника відповідача, допитано свідка та досліджено письмові докази, що містяться у справі, та оголошено перерву у розгляді справи до 11.03.2019 року.
Ухвалою суду від 11.03.2019 року судом задоволено клопотання представника позивача про відкладення розгляду справи та представника відповідача про початок розгляду справи по суті спочатку, відкладено судовий розгляд адміністративної справи №420/5822/18 на 02.04.2019 року о 16 год. 30 хв. та розпочато розгляд справи по суті спочатку.
У судовому засіданні 02.04.2019 року судом оголошено перерву до 05.04.2019 року.
В судовому засіданні 05.04.2019 року судом залучено до матеріалів справи клопотання позивача про долучення додаткових доказів (т.8 а.с.17-37) та додаткові пояснення по справі разом із додатками (т.8 а.с.38-114), що надійшли до суду 05.04.2019 року, заслухано додаткове вступне слово представників сторін, досліджено письмові докази, та, оголошено перерву у судовому засіданні до 09 квітня 2019 року о 17 год. 00 хв.
08 квітня 2019 року через канцелярію суду від представника позивача надійшла заява про залучення до матеріалів справи додаткових доказів (т.8 а.с.124-169).
09 квітня 2019 року через канцелярію суду від представника позивача надійшла заява про забезпечення доказів шляхом призначення судово-економічної експертизи у справі №420/5822/18 (т. 8 а.с.170-174), та 09.04.2019 року до суду надійшла заява про відкликання клопотання про забезпечення доказів, яке подане через канцелярію суду 09.04.2019 року, як помилкове та про залишення його без розгляду (т.8 а.с.175).
Ухвалою суду від 09.04.2019 року клопотання представника позивача про залишення без розгляду заяви про забезпечення доказів у справі №420/5822/18 задоволено та заяву представника позивача про забезпечення доказів шляхом призначення судово-економічної експертизи у справі №420/5822/18 залишено без розгляду (т.8 а.с.177-178).
09 квітня 2019 року через канцелярію суду від представника позивача надійшла заява про призначення експертизи та зупинення провадження у справі (т.8 а.с.179-183).
Ухвалою суду від 09.04.2019 року призначено судово-економічну експертизу по справі №420/5822/18 та зупинено провадження по справі.
21 листопада 2019 року через канцелярію суду від Одеського науково-дослідного інституту судових експертиз надійшов висновок судової експертизи №19-5508/5509 від 31.10.2019 року по адміністративній справі №420/5822/18 разом із матеріалами справи (т.9 а.с.27-43).
У зв`язку з надходженням висновку судової експертизи, з метою вирішення питання про поновлення провадження у справі, судом призначено судове засідання.
У судовому засіданні 08.01.2020 року судом поновлено провадження у справі №420/5822/18. Також під час судового засідання представником відповідача заявлено клопотання про початок розгляду справи по суті спочатку у зв`язку з тим, що відповідачу необхідний додатковий час на ознайомлення з висновком експертизи та підготовки письмових пояснень.
Письмовою ухвалою суду від 08.01.2020 року відкладено розгляд адміністративної справи №420/5822/18, призначено справу до судового розгляду по суті на 15.01.2020 року о 15 год. 30 хв. та розпочато розгляд справи по суті спочатку.
В судовому засіданні 15.01.2020 року судом задоволено клопотання представника позивача та оголошено перерву у судовому засіданні до 20 січня 2020 року 14 год. 00 хв.
У судовому засіданні судом заслухано додаткове вступне слово представників сторін, досліджено письмові докази по справі, та, у зв`язку з необхідністю заслухати пояснення експерта по наданому висновку, судом оголошено перерву у судовому засіданні до 23.01.2020 року.
Під час судового засідання 23.01.2020 року судом заслухано пояснення експерта по наданому ним висновку та, у зв`язку з необхідністю для надання експертом додаткових письмових пояснень щодо висновку, судом поставлено на обговорення сторін питання щодо направлення експертній установі відповідного запиту та у зв`язку з цим, - зупинення провадження у справі.
У зв`язку з необхідністю експерту надати додаткові пояснення, письмовою ухвалою суду від 23.01.2020 року зупинено провадження в адміністративній справі №420/5822/18 та призначено наступне судове засідання на 12 лютого 2020 року о 14 год. 00 хв.
Письмовою ухвалою суду від 12.02.2020 року продовжено строк зупинення провадження в адміністративній справі №420/5822/18 до 24.02.2020 року та призначено судове засідання на 24.02.2020 року о 14 год. 00 хв.
21 лютого 2020 року засобами електронної пошти та додатково 24.02.2020 року засобами поштового зв`язку від Одеського науково-дослідного інституту судових експертиз Міністерства юстиції України надійшли пояснення до висновку судової експертизи №19-5508/5509 від 31.10.2019 року по адміністративній справі №420/5822/18 (т.10 а.с.36-44).
У судовому засіданні 24.02.2020 року судом поновлено провадження у справі, досліджено письмові докази, які не були досліджені під час попередніх судових засідань, та, у зв`язку з наданням сторонам часу для підготовки до судових дебатів, судом оголошено перерву у судовому засіданні до 28.02.2020 року о 12 год. 00 хв.
У судовому засіданні 28.02.2020 року представник позивача підтримала позовні вимоги у повному обсязі та просила суд задовольнити позов, посилаючись на обставини, викладені в позовній заяві, письмових поясненнях, у наданих під час вступного слова поясненнях, враховуючи висновок експерта, та зважаючи на подані до суду докази.
Представник відповідача у судове засідання не прибув, однак 28.02.2020 року засобами електронної пошти надав до суду клопотання, в якому зазначив, що на стадії судових дебатів ГУ ДФС в Одеській області просить суд врахувати всі усні пояснення, які надавались під час розгляду справи з боку представника відповідача, а також, позицію, викладену у відзиві на позовну заяву, яка у відповідача по вказаній справі станом на 28.02.2020 року не змінилась.
Вивчивши матеріали справи, заслухавши вступне слово представників сторін, показання свідка, пояснення експерта по наданому висновку, промову представника позивача в судових дебатах, ознайомившись із заявами сторін по суті справі, дослідивши обставини, якими обґрунтовуються ці заяви, та перевіривши їх наданими сторонами доказами, суд встановив наступні обставини.
Приватне підприємство ДЕПОЗИТ (код ЄДРПОУ 30810541) зареєстровано як юридична особа 13.03.2000 року, станом на дату перевірки перебувало на обліку в ДПІ у Приморському районі м. Одеси ГУ ДФС в Одеській області, та у перевіряємому періоді, був платником, зокрема: податку на прибуток, податку на додану вартість (т.1 а.с.39).
На підставі направлень від 25.05.2018 року, виданих ГУ ДФС в Одеській області, відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 та пункту 77.1 статті 77 Податкового кодексу України, плану-графіка проведення документальних планових виїзних перевірок платників податків за 2018 рік, на підставі наказу ГУ ДФС в Одеській області від 08.05.2018 року № 3135, з 29.05.2018 по 18.06.2018 року посадовими особами ГУ ДФС в Одеській області проведена планова виїзна документальна перевірка приватного підприємства ДЕПОЗИТ з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2015 по 31.12.2017, валютного законодавства за період з 01.01.2015 по 31.12.2017, з питань єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2015 по 31.12.2017, відповідно до затвердженого плану (переліку питань) документальної перевірки.
За результатами перевірки Головним управлінням ДФС в Одеській області складено акт перевірки від 23.06.2018 №1396/15-32-14-04/30810541 Про результати документальної планової виїзної перевірки приватного підприємства ДЕПОЗИТ , код ЄДРПОУ 30810541, тел.: (048) 233-92-51, електронна пошта: account@rostinvest.com.ua, податкового законодавства за період з 01.01.2015 по 31.12.2017, валютного - за період з 01.01.2015 по 31.12.2017, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування - за період з 01.01.2015 по 31.12.2017 (т.1 а.с.37-96), яким встановлено порушення ПП ДЕПОЗИТ :
1) п.п.14.1.138 п. 14.1 ст.14, п.44.1, п.44.2, ст.44, пп.138.3.2 - 138.3.4 п.138.3 ст.138, п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134 Податкового кодексу України, ст.9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", п.6, п.7, п.8, п.14, п.29 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 7 "Основні засоби", затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 27 квітня 2000 року N 92, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 18 травня 2000 р. за N 288/4509, п.5, п.8, п.9, п.12 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 9 "Запаси", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 20 жовтня 1999 року N 246 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 2 листопада 1999 р. за N 751/4044, п.5, п.7, п.14, п.21 П(С)БО 15 Дохід , затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 №290 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 19.01.2000 за № 27/4248, п.7 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 Витрати , затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 року №318, внаслідок чого завищено від`ємне значення з податку на прибуток у сумі 50572789 грн., у т.ч. станом за 31.12.2017 у сумі 50572789 грн.;
2) п.44.1 ст.44, п.198.3, 198.5 ст.198 Податкового кодексу України, п.1, п.2 ст.9 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звіт ність в Україні , п.2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 №88, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 5 червня 1995 р. за № 168/704, внаслідок чого встановлено заниження податку на додану вартість до сплати у сумі 17665 грн., в т.ч. за жовтень 2016 у сумі 17665 грн., та завищення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду в сумі 1568386 грн., в т.ч. станом на 31.12.2017 в сумі 1568386 грн.;
3) п.201.1 статті 201 Податкового кодексу України, у зв`язку із відсутністю реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних на загальну суму 44181 грн., в т.ч. по періодах січень 2017 ПДВ в сумі 2485 грн., березень 2017 ПДВ в сумі 591 грн., травень 2017 ПДВ в сумі 40767 грн., липень 2017 ПДВ в сумі 316 грн., жовтень 2017 ПДВ в сумі 22 грн.
До вказаного акту перевірки з боку посадових осіб відповідача складені відповідні додатки (т.1 а.с.97-118).
На підставі вищевказаних висновків акта перевірки від 23.06.2018 №1396/15-32-14-04/30810541, Головним управлінням ДФС в Одеській області прийняті:
- податкове повідомлення-рішення від 24.07.2018 року №0031221404 форми П , яким ПП ДЕПОЗИТ зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 50572789 по декларації №9298626669 від 09.02.2018 року за 2017 рік (т.2 а.с.95);
- податкове повідомлення-рішення від 24.07.2018 року №0031231404 форми Р , яким ПП ДЕПОЗИТ збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість у розмірі 22081 грн. (т.2 а.с.96);
- податкове повідомлення-рішення від 24.07.2018 року №0031241404 форми В4 , яким ПП ДЕПОЗИТ зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 1568386 по декларації №92958447574 від 18.01.2018 року за грудень 2017 року (т.2 а.с.97);
- податкове повідомлення-рішення від 24.07.2018 року №0031251404 форми ПН , яким до ПП ДЕПОЗИТ застосовано штраф у сумі 22090,50 грн. (т.2 а.с.98).
До вказаних податкових повідомлень-рішень відповідачем складено розрахунок штрафних санкцій (т.2 а.с.99).
Не погодившись з висновками податкового органу та прийнятими Головним управлінням ДФС в Одеській області податковим повідомленням-рішенням від 24.07.2018 року №0031231404, №0031241404, №0031251404, №0031221404, позивач скористався процедурою адміністративного оскарження, подавши скаргу до ДФС України про скасування цих податкових повідомлень-рішень від 02.08.2018 року (т.2 а.с.74-94).
Рішенням ДФС України про результати розгляду скарги від 04.10.2018 року №32375/6/99-99-11-01-01-25 (т.1 а.с.21-33) частково задоволено скаргу підприємства, скасовано податкові повідомлення-рішення ГУ ДФС в Одеській області від 24.07.2018 року №0031231404, №0031241404, №0031251404, №0031221404 в частинах встановлених перевіркою порушень по взаємовідносинах із ТОВ "ПІВДЕНЬСАНТЕХКОМПЛЕКТ", ДП "МОНОЛІТБУД-ПЛЮС", ТОВ "ОДІТЕЛ", ТОВ "ЕНЕРГО-КОНТРОЛ", ТОВ "РЕСУРС ЕЛЕКТРО", ТОВ "ЕПІЦЕНТР К", ТОВ "ЕВЕРЕСТ-СТРОЙ", ТОВ ФІРМА "МВА", ПП "ЛОВЕКС-К", ТОВ"ЛІНІЯ М", ТОВ "АЛЬКОР СТАР", ПТК ТОВ "АГРОМАТ", ФОП ОСОБА_4 , ТОВ "СКВО" та у відповідній частині застосовані штрафні санкції, а в іншій частині зазначені податкові повідомлення-рішення залишені без змін.
В обґрунтування даного рішення ДФС зазначається, зокрема, що перевіркою не доведено, що товари, роботи, послуги, що були отримані від ТОВ "ПІВДЕНЬСАНТЕХКОМПЛЕКТ", ДП "МОНОЛІТБУД-ПЛЮС", ТОВ "ОДІТЕЛ", ТОВ "ЕНЕРГО-КОНТРОЛ", ТОВ "РЕСУРС ЕЛЕКТРО", ТОВ "ЕПІЦЕНТР К", ТОВ "ЕВЕРЕСТ-СТРОЙ", ТОВ ФІРМА "МВА", ПП "ЛОВЕКС-К", ТОВ"ЛІНІЯ М", ТОВ "АЛЬКОР СТАР", ПТК ТОВ "АГРОМАТ", ФОП ОСОБА_4 , мають ознаки безоплатно наданих відповідно до пп.14.1.13 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України. Таким чином, висновки перевірки стосовно встановлених порушень п.44.1, п.44.2, ст.44, п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134 Податкового кодексу України, п.5, п.8, п.9, п.12 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 9 "Запаси", ст.9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", п.5, п.7, п.14, п.21 П(С)БО 15 Дохід , в частині заниження доходів на загальну суму 3188402 грн., та порушень п.44.1 ст.44, п.198.3, 198.5 ст.198 Податкового кодексу України, у результаті чого занижено податкові зобов`язання з ПДВ на загальну суму 635841 грн. по взаємовідносинам із ТОВ "ПІВДЕНЬСАНТЕХКОМПЛЕКТ", ДП "МОНОЛІТБУД-ПЛЮС", ТОВ "ОДІТЕЛ", ТОВ "ЕНЕРГО-КОНТРОЛ", ТОВ "РЕСУРС ЕЛЕКТРО", ТОВ "ЕПІЦЕНТР К", ТОВ "ЕВЕРЕСТ-СТРОЙ", ТОВ ФІРМА "МВА", ПП "ЛОВЕКС-К", ТОВ"ЛІНІЯ М", ТОВ "АЛЬКОР СТАР", ПТК ТОВ "АГРОМАТ", ФОП ОСОБА_4 не забезпечені належною доказовою базою, є передчасними та підлягають скасуванню, а отже є передчасними висновки акта перевірки щодо не реєстрації в ЄРПН податкових накладних по взаємовідносинам із зазначеними контрагентами.
Також, у рішенні ДФС України про результати розгляду скарги від 04.10.2018 року №32375/6/99-99-11-01-01-25, зазначається, що в акті перевірки не встановлено повторного (подвійного) зменшення суми податкових зобов`язань з ПДВ на суму 62,76 грн. по розрахунку коригування по взаємовідносинам із ТОВ "СКВО" від 31.10.2016 №7, який зареєстрований у Єдиному реєстрі податкових накладних. Таким чином, висновки акта перевірки у частині порушення ПП ДЕПОЗИТ пп.192.1.1 п.192.1 ст.192 Податкового кодексу України, у результаті чого встановлено безпідставне зменшення суми податкових зобов`язань з ПДВ у сумі 62,76 грн. за грудень 2016 року, були зроблені без урахування вимог п.86.10 ст.86 Податкового кодексу України, а отже є необґрунтованими та підлягають скасуванню.
Враховуючи викладене, на підставі акта перевірки від 23.06.2018 №1396/15-32-14-04/30810541 з урахуванням рішенням ДФС України про результати розгляду скарги від 04.10.2018 року №32375/6/99-99-11-01-01-25, Головним управлінням ДФС в Одеській області прийняті:
- податкове повідомлення-рішення від 09.10.2018 року №0044051404 форми П , яким ПП ДЕПОЗИТ зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 47384387 грн. по декларації №9298626669 від 09.02.2018 року за 2017 рік (т.1 а.с.35);
- податкове повідомлення-рішення від 09.10.2018 року №0044061404 форми В4 , яким ПП ДЕПОЗИТ зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 950147 грн. по декларації №92958447574 від 18.01.2018 року за грудень 2017 року (т.1 а.с.34).
До вказаних податкових повідомлень-рішень відповідачем складено розрахунок штрафних санкцій, згідно якого розмір штрафних санкцій, застосованих до підприємства складає 0 грн. (т.1 а.с.36).
Не погодившись з висновками податкового органу та прийнятими Головним управлінням ДФС в Одеській області податковими повідомленнями-рішеннями від 09.10.2018 року №0044051404, №0044061404 позивач оскаржив вказані рішення суб`єкта владних повноважень в судовому порядку, звернувшись до суду з даною позовною заявою, враховуючи подані уточнення до неї.
Вирішуючи по суті даний публічно-правовий спір, що винник між сторонами та надаючи оцінку спірним правовідносинам, суд виходить з наступного.
Спірне податкове повідомлення-рішення від 09.10.2018 року №0044051404, яким ПП ДЕПОЗИТ зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 47384387 грн. базується на викладених в акті перевірки від 23.06.2018 №1396/15-32-14-04/30810541, з урахуванням рішенням ДФС України про результати розгляду скарги від 04.10.2018 року №32375/6/99-99-11-01-01-25, висновках податкового органу щодо порушення позивачем вимог податкового законодавства, а саме: п.п.14.1.138 п.14.1 ст.14, п.44.1, п.44.2, ст.44, пп.138.3.2 - 138.3.4 п.138.3 ст.138, п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134 Податкового кодексу України, ст.9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", п.6, п.7, п.8, п.14, п.29 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 7 "Основні засоби", затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 27 квітня 2000 року N 92, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 18 травня 2000 р. за N 288/4509, п.5, п.8, п.9, п.12 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 9 "Запаси", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 20 жовтня 1999 року N 246 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 2 листопада 1999 р. за N 751/4044, п.5 П(С)БО 15 Дохід , затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 №290 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 19.01.2000 за № 27/4248, п.7 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 Витрати , затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 року №318.
Оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 09.10.2018 року №0044061404, яким ПП ДЕПОЗИТ зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 950147 грн. базується на викладених в акті перевірки від 23.06.2018 №1396/15-32-14-04/30810541, з урахуванням рішенням ДФС України про результати розгляду скарги від 04.10.2018 року №32375/6/99-99-11-01-01-25, висновках податкового органу щодо порушення позивачем вимог податкового законодавства, а саме: п.192.1.1. п.192.1 ст.192 Податкового кодексу України, п.9 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою КМУ від 29.12.2010 року №1246.
Вказані висновки відповідача в акті перевірки обґрунтовані наступним.
У пп.1) та пп.2) п.3.1.1.1. Дохід та фінансовий результат до оподаткування, визначені за правилами бухгалтерського обліку акту перевірки зазначається, що перевіркою відображених у рядку 01 декларацій дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку показників за період з 01.01.2015 по 31.12.2017 встановлено, що на формування цих показників мало вплив здійснення операцій із надання в оренду власного нерухомого майна (нежитлові приміщення) за адресою: м.Одеса, вул.Генуезька, буд.в„–1/2 та розрахунок курсових різниць. Перевіркою повноти визначення задекларованих ПП ДЕПОЗИТ показників у рядку 01 декларацій дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за період з 01.01.2015 по 31.12.2017 встановлено їх завищення у сумі 67 628 291 грн. внаслідок нижченаведених в акті перевірки порушень.
Перевіркою повноти визначення задекларованих ПП ДЕПОЗИТ показників в рядку 02 декларацій Фінансовий результат до оподаткування (прибуток або збиток), визначений у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності за період з 01.01.2015 по 31.12.2017 встановлено їх заниження у сумі 75 499 950 грн. внаслідок нижченаведених в акті перевірки порушень.
Зведені дані щодо задекларованих та встановлених у ході проведення перевірки сум податку на прибуток платника податків за період з 01.01.2015 по 31.12.2017 наведено в додатку 9 до акта перевірки.
В п.п.3.2) п.3.1.1.1 акту перевірки зазначається, що перевіркою показника у рядку 2120 Інші операційні доходи Звіту про фінансові результати за період з 01.01.2015 по 31.12.2017 у загальній сумі 36 795,0 тис.грн. на підставі документів, перелік яких наведено у додатку №4 до акту, встановлено, що на формування цих показників мало вплив дохід від реалізації товарів, ТМЦ, позитивне значення операційних курсових різниць, дохід від отримання відсотків по залишку коштів на поточному рахунку.
Проведеною перевіркою відображеного показника на підставі документів, перелік яких наведено у додатку №4 до акту, встановлено завищення задекларованих ПП ДЕПОЗИТ показників у рядку 2120 Інші операційні доходи у сумі 38 792 849 грн., в т.ч. за 2015 рік у сумі 28 315 221 грн., за 2016 рік у сумі 10 477 628 грн. внаслідок наступних порушень.
Так, в акті зазначається, що в ході перевірки встановлено, що за період з 01.01.2015 року по 31.12.2017 року ПП ДЕПОЗИТ було включено до складу інших (операційних) витрат підприємства втрати від операційних та не операційних курсових різниць по кредитному договору із нерезидентом PANCRASS LIMITED (PANCRASS OVERSEAS SA) на загальну суму 140 985 064,80 грн., а також доходи від операційних та не операційних курсових різниць по зазначеному договору до складу інших (операційних) доходів підприємства на загальну суму 70 817 324,04 грн.
Згідно наданих первинних документів, та пояснень посадових осіб ПП ДЕПОЗИТ , 17.11.2003 року було укладено кредитний договір №PL03/07-2003, згідно якого PANCRASS LIMITED (Республіка Кіпр) надає позичальнику (МПП ДЕПОЗИТ , код ЄДРПОУ 30810541) кредит у виді кредитної лінії з лімітом заборгованості 1 000 000,00 доларів США з метою фінансування витрат, пов`язаних зі статутною діяльністю позичальника, строком до 01.06.2010 року за ставкою 2,0% річних (п.1-4 договору).
Також, контролюючий орган в акті перевірки зазначає про додаткові угоди №1-№5 до вказаного договору.
За зазначеним кредитним договором ПП ДЕПОЗИТ за період з 01.01.2015 року по 31.12.2017 року нараховано 44 273 629,89 грн. втрат від не операційних курсових різниць, 96 711 434,91 грн. втрат від операційних курсових різниць, які віднесено до складу інших (операційних) витрат підприємства та 32 628 833,00 грн. відсотків за користування кредитними коштами (не вплинуло на визначення податкових зобов`язань підприємства, оскільки включено як до складу витрат, так і до складу податкових різниць до збільшення фінансового результату). Окрім цього, підприємством нараховано 48 308 489,27 грн. доходів від не операційних курсових різниць та 22 508 834,77 грн. доходів від операційних курсових різниць, які віднесено до складу інших (операційних) доходів підприємства.
Таким чином, у 2003 році ПП ДЕПОЗИТ було укладено кредитний договір із компанією-нерезидентом, по якому станом на 01.01.2015 року підприємством отримано 3 946 102,17 доларів США (62 224,3 тис.грн.) та нараховано 1 419 892,80 доларів США (22 389,7 тис.грн.) відсотків за користування кредитними коштами. Строк повернення кредитних коштів згідно договору та додаткових угод було визначено 25.11.2015 року, однак зазначену дату ПП ДЕПОЗИТ було прострочено. За період з 25.11.2015 року по 31.12.2017 року підприємством продовжено нарахування відсотків за користування кредитними коштами, перерахунок курсових різниць тощо.
Як вказує відповідач, аналізуючи діяльність ПП ДЕПОЗИТ за період, що перевірявся, а також на підставі документів та операцій, що складались (проводились) у період до 01.01.2015 року, але мали вплив на діяльність підприємства у 2015-2017 роках, можливо описати її, як діяльність по створенню (будівництву) адміністративно-офісної будівлі за рахунок запозичених коштів з метою подальшого надання в оренду офісних приміщень, а також їхній продаж в окремих випадках.
Так, у період до 01.01.2015 року ПП ДЕПОЗИТ було організовано будівництво шестиповерхової адміністративно-офісної будівлі із підземним паркінгом на 41 машино-місце за адресою: м.Одеса, вул.Генуезька, 1/2 загальною площею поверхневої частини 5578,9 кв.м та підземного паркінгу 1686,3 кв.м (згідно декларації про готовність об`єкту до експлуатації, технічних паспортів та інших первинних документів).
Станом на 01.01.2015 року, відповідно до даних бухгалтерського обліку та первинних документів, на підприємстві не виявлено значних запасів ТМЦ або залишків грошових коштів (банківські депозити, тощо), які б можливо було порівняти із заборгованістю за кредитним договором. Найбільший актив підприємства станом на 01.01.2015 року - основні фонди у розмірі 27 362,5 тис.грн.
Тобто, за твердженням відповідача, можливо дійти висновку, що усі або переважна частина кредитних грошових коштів, отриманих раніше у розмірі 3 946 102,17 доларів США (62 224,3 тис.грн.) підприємством було використано раніше в ході своєї діяльності, одним із головних результатів якої стало будівництво адміністративно-офісної будівлі. Окрім цього, крім кредитних коштів від компанії-нерезидента, ПП ДЕПОЗИТ залучило кошти вітчизняних інвесторів. Так, на підставі інвестиційних внесків від ТОВ СКВО (код ЄДРПОУ 31982116) у сумі 6 298,0 тис.грн. здійснених до 01.01.2015 року, ПП ДЕПОЗИТ у періоді, що перевірявся, було передано у власність інвестору весь 4-й поверх будівлі площею 1045,2 кв.м.
У періоді, що перевірявся, ПП ДЕПОЗИТ закінчило будівельно-ремонтні роботи та почало здавати в оренду приміщення 3-го та 6-го поверхів, частково приміщення 1-го поверху, та на 31.12.2017 продовжує знаходитись у стані будівельно-ремонтних робіт більша частина 1-го поверху, 2-й та 5-й поверхи.
Протягом трьох років підприємство отримало доходи від оренди офісних приміщень у сумі 639,6 тис.грн. та від оренди паркінгу у сумі 20,0 тис.грн. Це обумовлено у першу чергу низькою (значно нижче ринкової) вартістю оренди за 1 кв. близько 80 грн. на місяць. В ході перевірки, підприємству надавався запит від 07.06.2018 року, одним із питань якого було пояснення (розрахунок, калькуляція) ціни оренди за 1 кв.м. У своїй відповіді від 11.06.2018 року №01-07/80/Д ПП ДЕПОЗИТ відмовилось від надання пояснень із зазначеного питання.
Разом з тим, заборгованість перед нерезидентом-кредитором у ПП ДЕПОЗИТ складає понад 84 млн.грн. станом на 01.01.2015 року та понад 186 млн.грн. станом на 31.12.2017 року.
Таким чином, як вказано в акті перевірки, навіть якщо підприємство завершить усі будівельно-ремонтні роботи та почне здавати в оренду усі 5578,9 кв.м. офісних приміщень та 41 машино-місце у паркінгу, то на повернення існуючої суми заборгованості, без урахування поточних витрат на утримання будівлі, комунальних послуг, а також, без урахування того, що заборгованість за кредитним договором буде продовжувати зростати, підприємству знадобиться не менше 30 років.
Також, відповідач вказує, що слід враховувати, що кредитний договір було укладено ще у 2003 році, та термін повернення коштів минув 25.11.2015 року. Незважаючи на це, ПП ДЕПОЗИТ не зроблено заходів по поверненню коштів або іншому списанню боргу, окрім сплати у грудні 2015 року 25 тис. доларів США, що складає менш ніж 0,4% від загальної суми боргу.
З огляду на вказане, та зважаючи на приписи пп.14.1.36, пп.14.1.231 п.14.1 ст.14, п.44.1, п.44.2 ст.44, п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134 Податкового кодексу України, Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", п.5 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 "Дохід", п.7 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 Витрати , відповідач в акті перевірки зазначає, що розглянувши вищевказану операцію отримання кредитних коштів від нерезидента та проаналізувавши фінансово-господарську діяльність підприємства в частині отримання доходу від побудови та здавання в оренду адміністративно-офісної будівлі, можна побачити, що єдина фактична вигода, отримана підприємством від цих операцій - це зменшення фінансового результату до оподаткування, тобто, лише податкова вигода, оскільки розмір зобов`язання перед кредитором та динаміка його зростання значно перевищує дохід від освоєння отриманих грошових коштів (будівництва будівлі). Таким чином, на думку відповідача, операція не може бути розглянута як така, що здійснена з метою отримання прибутку.
З урахуванням вищезазначеного, в акті вказано, що в порушення п.44.1, п.44.2, ст.44, п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134 Податкового кодексу України, п.5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 Дохід , ПП ДЕПОЗИТ включено до складу доходів підприємства доходи від операційних та не операційних курсових різниць, внаслідок чого завищено показник у рядку 2120 Інші операційні доходи у сумі 38 792 849 грн., в т.ч. за 2015 рік у сумі 28 315 221 грн., за 2016 рік у сумі 10 477 628 грн.
У п.п.3.3.1) п.3.3 акту перевірки зазначається, що проведеною перевіркою відображеного показника на підставі документів, перелік яких наведено у додатку №4 до акту, встановлено завищення задекларованих ПП ДЕПОЗИТ показників у рядку 2240/2160 Інші доходи у сумі 32 024,5 тис.грн. (32 024 476 грн.), в т.ч. за 2015 рік у сумі 10 987,3 тис.грн. (10 987 290 грн.), за 2016 рік у сумі 5 359,6 тис.грн. (5 359 562 грн.), за 2017 рік у сумі 15 677,6 тис.грн. (15 677 624 грн.) та їх заниження у сумі 3 196,6 тис.грн. (3 196 562 грн.), у т.ч. за 2015 рік у сумі 17,4 тис.грн. (17359 грн.), за ІІІ квартал 2016 року у сумі 2 243,7 тис.грн. (2 243 710 грн.), за ІV квартал 2016 року у сумі 714,6 тис.грн. (714 589 грн.), за 2017 рік у сумі 220,9 тис.грн. (220 903 грн.), внаслідок порушень, що відображені в п.п.3.2) п.3.1.1.1 акту перевірки.
Таким чином, з посиланням на ті ж самі обставини щодо укладення кредитного договору №PL03/07-2003, додаткових угод до нього, та на ті ж самі норми діючого законодавства та висновки контролюючого органу, що повністю відображені в п.п.3.2) п.3.1.1.1 акту перевірки, відповідач в акті зазначає, що з урахуванням вищезазначеного, в порушення п.44.1, п.44.2, ст.44, п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134 Податкового кодексу України, п.5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 Дохід , ПП ДЕПОЗИТ включено до складу доходів підприємства дохід від операційних та не операційних курсових різниць, внаслідок чого завищено показник у рядку 2240/2160 Інші доходи у сумі 32 014,5 тис.грн. (32 024 476 грн.), в т.ч. за 2015 рік у сумі 10 987,3 тис.грн. (10 987 290 грн.), за 2016 рік у сумі 5 359,6 тис.грн. (5 359 562 грн.), за 2017 рік у сумі 15 677,6 тис.грн. (15 677 624 грн.).
При цьому, суд зазначає, що порушення, наведені у п.п. 3.3.2) п.3.3 акту перевірки щодо безоплатного отримання товарів ПП ДЕПОЗИТ від ТОВ "ПІВДЕНЬСАНТЕХКОМПЛЕКТ", ДП "МОНОЛІТБУД-ПЛЮС", ТОВ "ОДІТЕЛ", ТОВ "ЕНЕРГО-КОНТРОЛ", ТОВ "РЕСУРС ЕЛЕКТРО", ТОВ "ЕПІЦЕНТР К", ТОВ "ЕВЕРЕСТ-СТРОЙ", ТОВ ФІРМА "МВА", ПП "ЛОВЕКС-К", ТОВ"ЛІНІЯ М", ТОВ "АЛЬКОР СТАР", ПТК ТОВ "АГРОМАТ", ФОП ОСОБА_4 на загальну суму 3188401,56 грн. у зв`язку із ненаданням до перевірки документів по транспортуванню, не описуються судом та судом не досліджується питання щодо наявності або відсутності відповідного порушення у даному судовому рішенні, оскільки, як вбачається з рішення ДФС України про результати розгляду скарги від 04.10.2018 року №32375/6/99-99-11-01-01-25, ці висновки акту перевірки скасовані, та відповідно вказані порушення не увійшли до визначених у оскаржуваних податковому повідомленні-рішенні від 09.10.2018 року сум від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток.
У п.п.3.4 п.3.1.1.1 акту перевірки зазначається, що проведеною перевіркою зазначеного показника на підставі документів, перелік яких наведено у додатку №4 до акту перевірки, встановлено завищення задекларованих ПП ДЕПОЗИТ показників у рядку 2050 Форми 2 Фінансового звіту „Собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг)" у сумі 2 080 067 грн., в т.ч. за 2016 рік у сумі 2 080 067 грн.
Перевіркою встановлено, що за період, який перевірявся, ПП ДЕПОЗИТ було замовлено ремонтно-будівельні та монтажні роботи для адміністративно-офісної будівлі у ФОП ОСОБА_1 (ІПН НОМЕР_1 ) та ФОП ОСОБА_2 (ІПН НОМЕР_2 ). Так зазначеними СГД було складено документи на здійснення загально-будівельних робіт, встановлення систем опалення, водопостачання, водовідведення, вентиляції тощо. На виконання зазначених робіт, ПП ДЕПОЗИТ передавались цим СГД власні раніше придбанні матеріали. Вартість переданих матеріалів підприємством було напряму віднесено до складу собівартості реалізованої продукції у 2016 році та до складу інших витрат у 2017 році на загальну суму 1 028 896 грн.(без ПДВ). У бухгалтерському обліку операції із передавання матеріалів у будівельно-ремонтні роботи було відображено як Дт23Кт20, Дт90Кт23. Так само, у бухгалтерському обліку, було відображено і витрати по виконанню ремонтно-будівельних та монтажних робіт адміністративно-офісної будівлі виконаних підрядниками ФОП ОСОБА_1 (ІПН НОМЕР_1 ) на підставі договору підряду від 01.09.2016 №01-09/16 та ФОП ОСОБА_2 (ІПН НОМЕР_2 ) на підставі договору від 01.08.2016 №1-08/16 на загальну суму 1 114 327,54 грн. (без ПДВ). У бухгалтерському обліку операції відображено записами: Дт23Кт631.
В ході перевірки, підприємству надавався запит від 07.06.2018 року, одним із питань якого було пояснення із документальним підтвердженням щодо робіт здійснених ФОП ОСОБА_1 (ІПН НОМЕР_1 ) та ФОП ОСОБА_2 (ІПН НОМЕР_2 ). У своїй відповіді від 11.06.2018 року №01-07/80/Д ПП ДЕПОЗИТ відмовилось від надання пояснень із зазначеного питання.
З огляду на вказане, та зважаючи на приписи пп.14.1.36, пп.14.1.231,п.14.1 ст.14, п.44.1, п.44.2 ст.44, п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134 Податкового кодексу України, та на терміни, наведені у Положенні (стандарт) бухгалтерського обліку 7 "Основні засоби", контролюючий орган в акті перевірки зазначає, що матеріали, які були списані на ремонтно-будівельні роботи по поліпшенню (модернізації, модифікації, добудові, дообладнанню, реконструкції тощо) адміністративно-офісної будівлі, ПП ДЕПОЗИТ повинно було віднести до збільшення первісної вартості основних засобів, так саме і вартість виконаних ремонтно-будівельних робіт по поліпшенню (модернізації, модифікації, добудові, дообладнанню, реконструкції тощо) адміністративно-офісної будівлі повинно було віднести до збільшення первісної вартості основних засобів.
З урахуванням вищезазначеного, як вказано в акті, в порушення п.44.1, п.44.2, ст.44, п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134 Податкового кодексу України, п.14 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 7 "Основні засоби", затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 27 квітня 2000 року N 92, ПП ДЕПОЗИТ включено до складу витрат підприємства вартість списаних на поліпшення основних засобів матеріалів у сумі 1 028 896 грн., у тому числі у 2016 році до складу рядку 2050 Форми 2 Фінансового звіту „Собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг)" у сумі 965739 грн., у 2017 році до складу рядку 2165 Форми 2 Фінансового звіту „Інші витрати" у сумі 63 157 грн., та включено до складу витрат підприємства вартість виконаних ремонтно-будівельних робіт у сумі 1 114 328 грн., у тому числі у 2016 році у сумі 1 114 328 грн. до складу рядку 2050 Форми 2 Фінансового звіту „Собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг)".
У п.п.3.5 п.3.1.1.1 акту перевірки зазначається, що перевіркою відображених у рядку 2180 Форми 2 Фінансового звіту „Інші операційні витрати" показників за період з 01.01.2015 по 31.12.2017 у загальній сумі 83 772,9 тис.грн. встановлено, що на формування цих показників мало вплив витрати на оплату праці адмін.персоналу, внески на соціальні заходи адмін.персоналу, аудиторські послуги та інші, телекомунікаційні послуги, послуги банку та інші, послуги по утриманню БЦ, витрати на утримання офісу, оренда офісу, податок на нерухоме майно, амортизація ОЗ (оргтехніка, меблі), інші витрати операційної діяльності, виготовлення та встановлення паркану, собівартість реалізованих товарів та послуг, втрати від операційних курсових різниць.
Проведеною перевіркою зазначеного показника на підставі документів, перелік яких наведено у додатку №4 до акту перевірки, встановлено завищення задекларованих ПП ДЕПОЗИТ показників у рядку 2180 Форми 2 Фінансового звіту „Інші операційні витрати" у сумі 83 759 478 грн., в т.ч. за 2015 рік у сумі 60 772 785 грн., за 2016 рік у сумі 22 986 693 грн., в наслідок наступних порушень.
При цьому, з посиланням на ті ж самі обставини щодо укладення кредитного договору №PL03/07-2003, додаткових угод до нього, та на ті ж самі норми діючого законодавства та висновки контролюючого органу, що повністю відображені в п.п.3.2) п.3.1.1.1 акту перевірки, відповідач в цій частині акту зазначає, що з урахуванням вищезазначеного, в порушення п.44.1, п.44.2, ст.44, п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134 Податкового кодексу України, п.7 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 Витрати , затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 року №318, ПП ДЕПОЗИТ до складу витрат підприємства віднесло втрати від операційних та не операційних курсових різниць, в наслідок чого завищено показник у рядку 2180 Форми 2 Фінансового звіту „Інші операційні витрати" у сумі 83 759 478 грн., в т.ч. за 2015 рік у сумі 60 772 785 грн., за 2016 рік у сумі 22 986 693 грн.
В п.п.3.6) п.3.1.1.1 акту перевірки зазначається, що перевіркою показників, відображених у рядку 2270/2165 Форми 2 Фінансового звіту „Інші витрати" за період з 01.01.2015 по 31.12.2017 у загальній сумі 91 689,1 тис.грн. встановлено, що на формування цих показників мало вплив витрати на оплату праці адмін.персоналу, внески на соціальні заходи адмін.персоналу, аудиторські послуги та інші, телекомунікаційні послуги, послуги банку та інші, послуги по утриманню БЦ, витрати на утримання офісу, оренда офісу, податок на нерухоме майно, амортизація ОЗ (оргтехніка, меблі), інші витрати операційної діяльності, виготовлення та встановлення паркану, собівартість реалізованих товарів та послуг, втрати від операційних курсових різниць, пені,штрафи, проценти по кредиту, від`ємне значення не операційних курсових різниць.
Проведеною перевіркою зазначеного показника на підставі документів, перелік яких наведено у додатку №4 до акту перевірки, встановлено завищення задекларованих ПП ДЕПОЗИТ показників у рядку 2270/2165 Форми 2 Фінансового звіту „Інші витрати" у сумі 57 288 745 грн., в т.ч. в сумі 63 157 грн., по періодах: за 2017 рік у сумі 63 157 грн., в наслідок порушень, викладених в п 3.4 частини 3.1.1.1 акту, та у сумі 57 225 588 грн., в т.ч. за 2015 рік у сумі 23 446 257 грн., за 2016 рік 12 008 815 грн., за 2017 рік у сумі 21 770 515 грн., внаслідок порушень, детальний опис яких наведено в п.п.3.2) п.3.1.1.1 акту перевірки.
З урахуванням вищезазначеного, як вказано в акті перевірки, в порушення п.44.1, п.44.2 ст.44, п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134 Податкового кодексу України, п.7 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 Витрати , затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 року №318, ПП ДЕПОЗИТ включено до складу витрат підприємства втрати від операційних та не операційних курсових різниць, в наслідок чого завищено показник у рядку 2270/2165 Форми 2 Фінансового звіту „Інші витрати" у сумі 57225588 грн., в т.ч. за 2015 рік у сумі 23 446 257 грн., за 2016 рік у сумі 12 008 815 грн., за 2017 рік у сумі 21 770 515 грн.
У п.4) п.3.1.1.1 акту перевірки вказано, що за період з 01.01.2015 по 31.12.2017 ПП ДЕПОЗИТ задекларовано різниці, які виникають відповідно до Податкового кодексу України, у сумі - 264 581 385 грн.
Перевіркою задекларованих платником податків та встановлених у ході проведення перевірки показників рядка 03 Декларацій „Різниці, які виникають відповідно до Податкового кодексу України" встановлено завищення відповідного показника внаслідок наступних порушень, наведених у п.п.4.1 та 4.2 даного пункту:
Так, у п.п.4.1.) вказано, що перевіркою встановлено завищення різниць, на які зменшується фінансовий результат у рядку 1.2.1 АМ додатка РІ до ряд. 03 Декларації Cума розрахованої амортизації основних засобів або нематеріальних активів відповідно до пункту 138.3 статті 138 розділу ІІІ Податкового кодексу України (пункт 138.2 статті 138 розділу ІІІ Податкового кодексу України), в наслідок наступних порушень.
Перевіркою встановлено нарахування ПП ДЕПОЗИТ амортизації у податковому обліку за невиробничими основними засобами.
Відповідно до наданих до перевірки документів та даних бухгалтерського рахунку 13 "Знос (амортизація) необоротних активів" продовж періоду з 01.01.2015 по 31.12.2017 року встановлено нарахування амортизації за наступними об`єктами, облік яких ведеться на рахунку 10 "Основні засоби": нежитлове приміщення 1-1 дессанж (1 поверх № 103,104), площею 391,3 кв.м; нежитлове приміщення 1-2 холл (1 поверх № 101, 102, 106, 107, 108, 109, 110, III, приміщення), площею 210,2 кв.м; нежитлове приміщення 1-3 (1 поверх № 111-1), площею 176,3 кв.м; нежитлове приміщення 0-1,2,3,4,5 (0 поверх № 111-1), площею 119,8 кв.м; нежитлове приміщення 1-4 (1 поверх 111-2), площею 176,3 кв.м; нежитлове приміщення 1-5 (1 поверх 111), площею 148,8 кв.м; нежитлове приміщення 2-1 (2 поверх №202,204,205,206,207), площею 1070,8 кв.м; нежитлове приміщення 3-1 (3 поверх №302,304,305,306,307), площею 1075,8 кв.м; нежитлове приміщення 5-1 (5 поверх №501-515,517-527, тераса, XIII), площею 823,5 кв.м; нежитлове приміщення 6-1 (6 поверх №601-619, тераса, XVI), площею 460,7 кв.м; машино-місця у паркінгу, 41 машино-місце.
Разом з тим, як зазначається в акті перевірки, в ході перевірки встановлено, що ПП ДЕПОЗИТ здійснювало нарахування амортизації, в т.ч. за об`єктами нерухомого майна, право власності на яке відповідно до Закону України від 1 липня 2004 року N 1952-IV Про державну реєстрацію речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень (із змінами та доповненнями), підлягає державній реєстрації. Перевіркою встановлено, що фактично право власності на деякі об`єкти, було належним чином зареєстроване лише в продовж перевіряє мого періоду. Також, як вказує відповідач, встановлено, що станом на 31.12.2017 року право власності належним чином не зареєстроване на наступні об`єкти: Нежитлове приміщення 5-1 (5 поверх №501-515,517-527, тераса, XIII), площею 823,5 кв.м та 24 машино-місця у паркінгу 0-го поверху.
З посиланням на приписи п.п.6,7,8,29 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 7 "Основні засоби", ст.331 Цивільного кодексу України, відповідач в цій частині акту перевірки зазначає, що перевіркою встановлено, що ПП "ДЕПОЗИТ" у перевіряємому періоді здійснювало нарахування амортизації за об`єктами по яких, фактично не проведено реєстрацію права власності на нерухоме майно, що відповідно до закону підлягає державній реєстрації, тобто, ПП "ДЕПОЗИТ" не набуло право власності у встановленому законом порядку. А отже, за висновками відповідача в акті, використання зазначених об`єктів нерухомості із запланованою метою у господарській діяльності платника, а саме надання в оренду у відповідному періоді не було можливим. І відповідно, якщо основні засоби або нематеріальні активи не призначені для використання у господарській діяльності, то у податковому обліку амортизація на такі об`єкти основних засобів або нематеріальні активи згідно з вимогами п.п.138.3.1 п. 138.3 ст. 138 ПК України не нараховується.
Таким чином, в акті перевірки зазначається, що перевіркою встановлено, що на порушення п.п.14.1.138 п.14.1 ст.14, пп.138.3.2- 138.3.4 п.138.3 ст.138 Податкового кодексу України, п.6, п.7 ,п.8, п.29 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 7 "Основні засоби", затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 27 квітня 2000 року N 92, ПП "ДЕПОЗИТ" безпідставно здійснено нарахування амортизації у податковому обліку у сумі 2638474 грн., в т.ч. по періодах: 2015 рік в сумі 1 110 594 грн., 2016 рік в сумі 1 061 444 грн., 2017 рік в сумі 466 437 грн.
У п.п.4.2) вказано, що перевіркою встановлено завищення різниць, на які ЗМЕНШУЄТЬСЯ фінансовий результат у рядку 3.2.4 додатка РІ до ряд. 03 Декларації Сума від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років (підпункт 140.4.2 пункту 140.4 статті 140 розділу ІІІ Податкового кодексу України) , унаслідок перерахунку суми від`ємного значення наведеного у додатку 11 до акта перевірки та проведеного в результаті порушень наведених у пунктах 3.2-3.6, 4.1 частини 3.1.1.1 акту, по періодах I квартал 2016 в сумі 46 044 469 грн., півріччя 2016 в сумі 33 103 335грн., три квартали 2016 в сумі 28 684 940 грн., 2016 рік в сумі 18 478 833 грн., 2017 рік в сумі 43 729 402 грн.
У п.3.1.1.2 Висновок щодо повноти декларування та своєчасності сплати податку на прибуток акту перевірки зазначається, що перевіркою повноти визначення податку на прибуток за період з 01.01.2015 по 31.12.2017, внаслідок вищенаведених порушень встановлено завищення суми від`ємного значення з податку на прибуток станом на 31.12.2017 в сумі 50 572 789 грн.
В пункті 3.1.2 Податок на додану вартість акту зазначено, що перевірку податку на додану вартість проведено з урахуванням строків давності, визначених відповідно до вимог ст.102 Податкового кодексу України за період з 01.05.2015 по 31.12.2017.
У п.п.3.1.2.1 Податкові зобов`язання акту перевірки вказується, що перевіркою повноти визначення податкових зобов`язань за період з 01.05.2015 по 31.12.2017 встановлено їх заниження в сумі 1 586 051 грн..
Згідно п.п.2) п.п.3.1.2.1 акту, проведеною перевіркою встановлено не відображення показників у рядку 4.1 податкових декларацій „Нараховано податкових зобов`язань відповідно до пункту 198.5 статті 198 та пункту 199.1 статті 199 Кодексу за операціями, що оподатковуються за основною ставкою" за період з 01.05.2015 по 31.12.2017 в сумі 635 841 грн., внаслідок чого на підставі документів, наведених у додатку 4 до акта перевірки, встановлено заниження задекларованих ПП ДЕПОЗИТ показників у рядку 4.1 податкових декларацій „Нараховано податкових зобов`язань відповідно до пункту 198.5 статті 198 та пункту 199.1 статті 199 Кодексу за операціями, що оподатковуються за основною ставкою" в сумі 635841 грн. Так, в акті вказано, що у перевіряємому періоді на підставі наданих до перевірки документів встановлено придбання будівельних матеріалів у наступних контрагентів: ТОВ "ПІВДЕНЬСАНТЕХКОМПЛЕКТ", ДП "МОНОЛІТБУД-ПЛЮС", ТОВ "ОДІТЕЛ", ТОВ "ЕНЕРГО-КОНТРОЛ", ТОВ "РЕСУРС ЕЛЕКТРО", ТОВ "ЕПІЦЕНТР К", ТОВ "ЕВЕРЕСТ-СТРОЙ", ТОВ ФІРМА "МВА", ПП "ЛОВЕКС-К", ТОВ"ЛІНІЯ М", ТОВ "АЛЬКОР СТАР", ПТК ТОВ "АГРОМАТ", ФОП ОСОБА_4 на загальну суму 3 815 043,23 грн., в т.ч. ПДВ 635 840,51 грн.
При цьому, суд зазначає, що порушення, наведені у п.п.2) п.п.3.1.2.1 акту перевірки, не описуються судом та судом не досліджується питання щодо наявності або відсутності відповідного порушення у даному судовому рішенні, оскільки, як вбачається з рішення ДФС України про результати розгляду скарги від 04.10.2018 року №32375/6/99-99-11-01-01-25, ці висновки акту перевірки щодо наявних порушень скасовані, та відповідно вказані порушення не увійшли до визначених у оскаржуваному податковому повідомленні-рішенні від 09.10.2018 року суми від`ємного значення податку на додану вартість.
У п.п.3) п.п.3.1.2.1 акту перевірки зазначається, що перевіркою відображених у рядку 7 податкових декларацій „Коригування податкових зобов`язань" показників за період з 01.05.2015 по 31.12.2017 у загальній сумі - 950 210 грн. встановлено, що на формування цих показників мало вплив здійснення операції із коригування податкових зобов`язань у бік зменшення. Проведеною перевіркою відображеного показника за період з 01.05.2015 по 31.12.2017 в сумі - 950 210 грн. на підставі документів, наведених у додатку 4 до акта перевірки, встановлено заниження задекларованих ПП ДЕПОЗИТ показників у рядку 7 податкових декларацій „Коригування податкових зобов`язань" в сумі 950 210 грн., в т.ч. за грудень 2016 року в сумі 950 210 грн.
Перевіркою встановлено проведення зменшення податкових зобов`язань на підставі розрахунків коригування не зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних, а саме: відповідно до декларації за грудень 2016 року у рядку 7 Коригування податкових зобов`язань відображено коригування суми податкового зобов`язання у бік зменшення в сумі - 950 210 грн., на підставі додатку 1 до Декларації Розрахунок коригування сум податку на додану вартість (Д1) .
Так, відповідно до таблиці 1 Коригування податкових зобов`язань згідно зі статтею 192 розділу V Кодексу додатка 1 до Декларації, проведено коригування суми податку на додану вартість у бік зменшення в сумі - 950 210 грн., в т.ч.:
по взаємовідносинам із ТОВ "СКВО", ІПН НОМЕР_3 , у сумі - 62,76 грн.;
- по взаємовідносинам із "Неплатником", умовний ІПН " НОМЕР_4 ", у сумі - 950 146,95 грн.
Відповідно до системи Архів електронної податкової звітності , перевіркою встановлено:
- розрахунок коригування по взаємовідносинам із ТОВ "СКВО", ІПН 319821115535 було складено 31.10.2016 №7 та зареєстровано у Єдиному реєстрі податкових накладних 10.11.2016;
- розрахунок коригування по взаємовідносинам із "Неплатником", умовний ІПН "100000000000", у сумі - 950 146,95 грн. у Єдиному реєстрі податкових накладних у перевіряємому періоді не реєструвався.
Довідково у акті перевірки зазначається, що відповідно до усних пояснень посадових осіб ПП "Депозит" зазначене коригування у сумі ПДВ - 950 146,95 грн., було проведено по взаємовідносинам із ТОВ "ДЕССАНЖ-ОДЕСА", код 39012935 на підставі акта прийому виконаних робіт і надання послуг від 31.12.2016 №43.
Таким чином, відповідач в акті зазначає, що на порушення пп.192.1.1 п.192.1 ст.192 Податкового кодексу України, п.9 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року № 1246, ПП "ДЕПОЗИТ", було безпідставно зменшено суму податкових зобов`язань з податку на додану вартість в сумі 950 210 грн., в т.ч. за грудень 2016 року в сумі 950 210 грн.
При цьому, суд зазначає, що в частині наявності порушення по взаємовідносинам із ТОВ "СКВО", ІПН 319821115535, у сумі - 62,76 грн., судом не досліджується питання щодо наявності або відсутності відповідного порушення у даному судовому рішенні, оскільки, як вбачається з рішення ДФС України про результати розгляду скарги від 04.10.2018 року №32375/6/99-99-11-01-01-25, висновки акту перевірки щодо цього порушення скасовані, та відповідно вказане порушення не увійшло до визначених у оскаржуваному податковому повідомленні-рішенні від 09.10.2018 року суми від`ємного значення податку на додану вартість.
Отже, у п.3.1.2.3. Висновок щодо повноти декларування податку на додану вартість, правомірності декларування сум податку, що підлягають бюджетному відшкодуванню зазначається, що перевіркою повноти нарахування податку на додану вартість визначення суми податку, що підлягає сплаті за період з 01.05.2015 по 31.12.2017 встановлено його заниження у сумі 17 665 грн., в т.ч. за жовтень 2016 у сумі 17 665 грн., та встановлено завищення суми від`ємного значення що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду в сумі 1 568 386 грн., в т.ч. станом на 31.12.2017 в сумі 1 568 386 грн.
Також, не описуються судом та не досліджується питання щодо наявності або відсутності відповідного порушення, визначеного у п.3.1.2.4 акту перевірки, оскільки, як вбачається з рішення ДФС України про результати розгляду скарги від 04.10.2018 року №32375/6/99-99-11-01-01-25, висновки акту перевірки щодо наявних порушень, визначених у цьому пункті, - скасовані.
Суд частково погоджується з вказаними вище висновками акту перевірки щодо порушення позивачем вимог податкового законодавства, на підставі яких прийняті оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 09.10.2018 року, з огляду на наступне.
Так, щодо порушень, наведених у пп.1, пп.2, п.п.3.2, п.п.3.3.1) п.3.3, п.п.3.5, п.п.3.6 п.3.1.1.1. Дохід та фінансовий результат до оподаткування, визначені за правилами бухгалтерського обліку (на сторінках 5-15, 24-33 акту перевірки) в частині завищення задекларованих ПП ДЕПОЗИТ доходів та витрат підприємства від операційних та не операційних курсових різниць, а саме, що:
- в порушення п.44.1, п.44.2, ст.44, п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134 Податкового кодексу України, п.5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 Дохід , ПП ДЕПОЗИТ включено до складу доходів підприємства доходи від операційних та не операційних курсових різниць, внаслідок чого завищено показник у рядку 2120 Інші операційні доходи у сумі 38 792 849 грн., в т.ч. за 2015 рік у сумі 28 315 221 грн., за 2016 рік у сумі 10 477 628 грн. та включено до складу доходів підприємства дохід від операційних та не операційних курсових різниць, внаслідок чого завищено показник у рядку 2240/2160 Інші доходи у сумі 32 014,5 тис.грн. (32 024 476 грн.), в т.ч. за 2015 рік у сумі 10 987,3 тис.грн. (10 987 290 грн.), за 2016 рік у сумі 5 359,6 тис.грн. (5 359 562 грн.), за 2017 рік у сумі 15 677,6 тис.грн. (15 677 624 грн.);
- в порушення п.44.1, п.44.2, ст.44, п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134 Податкового кодексу України, п.7 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 Витрати , ПП ДЕПОЗИТ до складу витрат підприємства віднесено втрати від операційних та не операційних курсових різниць, в наслідок чого завищено показник у рядку 2180 Форми 2 Фінансового звіту „Інші операційні витрати" у сумі 83 759 478 грн., в т.ч. за 2015 рік у сумі 60 772 785 грн., за 2016 рік у сумі 22 986 693 грн. та включено до складу витрат підприємства втрати від операційних та не операційних курсових різниць, в наслідок чого завищено показник у рядку 2270/2165 Форми 2 Фінансового звіту „Інші витрати" у сумі 57225588 грн., в т.ч. за 2015 рік у сумі 23 446 257 грн., за 2016 рік у сумі 12 008 815 грн., за 2017 рік у сумі 21 770 515 грн., суд зазначає наступне.
З посиланням на обставини щодо укладення кредитного договору №PL03/07-2003, додаткових угод до нього, та на норми діючого законодавства і висновки контролюючого органу щодо вказаних порушень, відповідач в акті перевірки зазначає, що з огляду на вказане, та зважаючи на приписи пп.14.1.36, пп.14.1.231 п.14.1 ст.14, п.44.1, п.44.2 ст.44, п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134 Податкового кодексу України, Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", п.5 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 "Дохід", п.7 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 Витрати , розглянувши вищевказану операцію отримання кредитних коштів від нерезидента та проаналізувавши фінансово-господарську діяльність підприємства в частині отримання доходу від побудови та здавання в оренду адміністративно-офісної будівлі, можна побачити, що єдина фактична вигода, отримана підприємством від цих операцій - це зменшення фінансового результату до оподаткування, тобто, лише податкова вигода, оскільки розмір зобов`язання перед кредитором та динаміка його зростання значно перевищує дохід від освоєння отриманих грошових коштів (будівництва будівлі). Таким чином, на думку відповідача, операція не може бути розглянута як така, що здійснена з метою отримання прибутку.
Суд зазначає, що відповідно до частини першої статті 3 Господарського кодексу України, під господарською діяльністю розуміється діяльність суб`єктів господарювання у сфері суспільного виробництва, спрямована на виготовлення та реалізацію продукції, виконання робіт чи надання послуг вартісного характеру, що мають цінову визначеність.
Згідно з пп.14.1.36 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України, господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Згідно п.4 довідки про загальну інформацію щодо ПП ДЕПОЗИТ (т.1 а.с.97-99), видами діяльності, які ПП ДЕПОЗИТ мало право здійснювати за період, що перевірявся та які воно фактично здійснювало є: 68.20 - надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна, та у перевіряємому періоді ПП ДЕПОЗИТ фактично займалось наданням в оренду власного нерухомого майна (нежитлові приміщення) за адресою: м. Одеса, вул. Генуезька, Ѕ.
Відповідно до п.8.2 цієї довідки, ПП ДЕПОЗИТ у періоді з 01.01.2015 по 31.12.2017 року мало визначену у цій довідці податкову віддачу з податку на прибуток - 0 %, і відповідно, причиною збиткової діяльності є використання фінансових кредитів та пов`язані з цим втрати від операційних курсових різниць.
Так, як встановлено в акті перевірки та судом під час розгляду справи, МПП ДЕПОЗИТ (в подальшому ПП ДЕПОЗИТ ) як позичальником укладено кредитний договір №PL03/07-2003 від 17.11.2003 року із Компанією з обмеженою відповідальністю ПАНКРАС ЛІМІТЕД PANCRASS LIMITED (Республіка Кіпр) (Кредитор), згідно п.1.1 якого PANCRASS LIMITED (Республіка Кіпр) надає позичальнику кредит у виді кредитної лінії з лімітом заборгованості 1 000 000,00 доларів США на термін з 17.11.2003 року по 01.06.2010 року, але не раніше отримання реєстраційного свідоцтва в Управлінні НБУ в Одеській області, зі сплатою 2% річних. Позичальник має право багаторазово отримувати кошти по кредитній лінії (транші) і погашати заборгованість таким чином, щоб фактичний залишок позикової заборгованості не перевищував встановленого ліміту. Кредит надається на фінансування витрат, пов`язаних зі статутною діяльністю Позичальника, в тому числі, на погашення кредиторської заборгованості (т.1 а.с.128).
Відповідно до п.1.3 Кредитного договору проценти нараховуються на фактичну суму заборгованості по кредиту за фактичний період користування кредитними коштами.
Згідно з п.п.4.1, 4.2, 4.3 вказаного Договору, Позичальник зобов`язується: використати кредит відповідно до реєстраційного свідоцтва і на вказані в договорі цілі; забезпечити повернення отриманого кредиту не пізніше 01 червня 2010 року і сплату нарахованих відсотків у терміни, передбачені п.4.3 цього договору; нараховані відсотки по кредиту з розрахунку 2% річних сплачувати у валюті кредиту на рахунок Кредитора.
Пунктами 9.1, 9.2 Кредитного договору визначено, що зміни і доповнення до договору оформлюються додатковими угодами, що є невід`ємними частинами цього договору за умов внесення відповідних змін до реєстраційного свідоцтва НБУ. Строк дії договору встановлюється від дня його підписання і до повного погашення кредиту та відсотків за ним.
Вказаний кредитний договір був зареєстрований у встановленому законом порядку, згідно реєстраційного свідоцтва управління НБУ в Одеській області від 02.12.2003 року №124 (т.1 а.с.129).
Також, як вбачається з матеріалів справи та встановлено під час перевірки, до вказаного договору його сторонами були укладені додаткові угоди, а саме:
- додаткова угода №1 від 08.07.2008 року щодо збільшення розміру кредитної лінії до 15 000 000,00 доларів США та зміни терміну повернення кредитних коштів на 17.11.2012 року. Окрім цього, додатковою угодою внесено зміни до банківських реквізитів сторін. Додаткову угоду зареєстровано управлінням НБУ в Одеській області згідно додатку №1 від 21.07.2008 року до реєстраційного свідоцтва від 02.12.2003 №124 (т.1 а.с.130-131);
- додаткова угода №2 від 14.10.2010 року щодо збільшення відсоткової ставки по кредиту до 11% річних. Додаткову угоду зареєстровано управлінням НБУ в Одеській області згідно додатку №2 від 02.11.2010 року до реєстраційного свідоцтва від 02.12.2003 №124 (т.1 а.с.132-133);
- додаткова угода №3 від 17.02.2011 року щодо внесення змін до банківських реквізитів, назв та посадових осіб сторін, зокрема, щодо назви позичальника - ПП ДЕПОЗИТ . Додаткову угоду зареєстровано управлінням НБУ в Одеській області згідно додатку №3 від 09.03.2011 року до реєстраційного свідоцтва від 02.12.2003 №124 (т.1 а.с.134-135);
- додаткова угода №4 від 18.09.2012 року щодо зміни терміну повернення кредитних коштів на 25.11.2015 року. Окрім цього, додатковою угодою було внесено зміни до банківських реквізитів сторін. Додаткову угоду зареєстровано управлінням НБУ в Одеській області згідно додатку №4 від 12.10.2012 року до реєстраційного свідоцтва від 02.12.2003 №124 (т.1 а.с.136-137).
Окрім цього, сторонами договору була укладена додаткова угода №5 від 12.03.2015 року про заміну сторони в зобов`язанні, згідно якого компанія PANCRASS LIMITED (Республіка Кіпр) ( Попередній кредитор ) передає свої права та обов`язки за основним договором компанії PANCRASS OVERSEAS SA (Республіка Панама) ( Кредитор ). Згідно змісту цієї угоди, на дату її підписання заборгованість за кредитним договором за основною сумою боргу складає 3946102,17 доларів США, за нарахованими відсотками у сумі 1513941,55 доларів США, загальна сума заборгованості - 5460043,72 доларів США. Додаткову угоду зареєстровано управлінням НБУ в Одеській області згідно повідомлення від 13.05.2015 року №18-028/3477 (т.1 а.с.138-147).
Також, з боку позивача до суду були надані свідоцтва, видані Республікою Кіпр, якими засвідчується, що компанія ПАНКРАС ЛІМІТЕД PANCRASS LIMITED є податковим резидентом Кіпру у відповідності до Конвенції з уникнення подвійного оподаткування, а також, свідоцтво про повноваження посадових осіб компанії PANCRASS OVERSEAS SA , згідно якого компанія перебуває у належному правовому стані (т.1 а.с.162-184).
Як зазначається у бухгалтерській довідці ПП ДЕПОЗИТ від 25.02.2019 №27/19 (т.7 а.с.204-206), підприємством були отримані кредитні кошти в розмірі 29538891,52 грн., що еквівалентно 4041802,17 дол. США, які надавалися на фінансування витрат, пов`язаних зі статутною діяльністю, в тому числі, на погашення кредиторської заборгованості. Кошти надходили на валютний рахунок підприємства упродовж з 25.12.2003 по 18.07.2014 періодично, різними частинами. ПП ДЕПОЗИТ було повернуто частину кредитних коштів у сумі 1335817,07 грн., що еквівалентно 120700 дол. США, двома платежами, та здійснено бухгалтерські проводки ДТ 50.6 Кт 31.2.1: 30.09.2011 в сумі 95700 дол.США (762987,39 грн.), 09.12.2015 в сумі 25000 дол.США (572829,68 грн.).
Таким чином, як вказано у довідці, після повернення частини кредиту, станом на 10.12.2015 року, заборгованість по кредиту склала 3921102,17 дол.США (110054449,01 грн.).
При цьому, на суму не повернутого кредиту в валюті (тіло кредиту) та на нараховані проценти, на суму не повернутого кредиту, підприємством проводиться переоцінка заборгованості по кредиту на кожну дату балансу по курсу НБУ. Таким чином, нараховуються курсові різниці на тіло кредиту та на нараховані проценти: бухгалтерські проводки Дт 50.6 Кт 71.4 позитивні курсові різниці; бухгалтерські проводки Дт 94.5 Кт 50.6 негативні курсові різниці. Нарахування процентів відображається бухгалтерськими проводками: Дт 68.1 Кт 95.2 в сумі 2735692,35 дол. США (76783287,25 грн.); бухгалтерські проводки Дт 68.1 Кт 74.5 позитивні курсові різниці; бухгалтерські проводки Дт 97.7 Кт 68.1 негативні курсові різниці.
З боку позивача до суду були надані відповідні картки рахунків, аналізи рахунків по кредитам у валюті та по процентам по кредитам в іноземній валюті (т.1 а.с.119-127).
Також, як вказано в бухгалтерській довідці ПП ДЕПОЗИТ від 25.02.2019 №27/19, згідно зі статутною діяльністю ПП ДЕПОЗИТ здійснював діяльність, спрямовану виключно на будівництво адміністративно-офісної будівлі, за адресою: м. Одеса, вул. Генуезька, буд.1/2, у зв`язку із чим у підприємства були здійснені значні витрати, пов`язані з купівлею земельної ділянки, що підтверджується договором купівлі-продажу від 19.11.2004 року, укладеного позивачем із ТОВ Діло Плюс , та в подальшому, з отриманням державного акту на вказану земельну ділянку від 19.11.2004, з підготовкою до початку будівництва, організацією будівництва (розробка проектної документації, організація інженерно-геологічних робіт, тощо), та відповідно, витрати, пов`язані саме з будівництвом (покупка товарно-матеріальних цінностей, оплати здійснення будівельних робіт та інших робіт та послуг).
Як вказує позивач, з 2004 по 2017 рік включно, підприємством було перераховано з поточного рахунка в національній валюті, не враховуючи адміністративних витрат (заробітна плата, податки та збори, інші послуги, тощо), понад 41 мільйон гривень постачальникам та підрядник організаціям, в тому числі, й кредитні кошти, що надійшли від компанії PANCRASS LIMITED в сумі 29538891,52 грн. При цьому, перерахування коштів з поточного рахунка відображалось бухгалтерськими записами з кредита рахунка 31.1 в дебет рахунка 37.7.6 (інші дебітори), та з кредита рахунка 31.1. в дебет рахунка 63.1 (розрахунки з вітчизняними постачальниками), що наведено у вигляді таблиці у вказаній бухгалтерській довідці.
Водночас, у цій довідці зазначається, що у таблиці відображені найбільш значні витрати при будівництві адміністративно-офісної будівлі, та позивачем надані відповідні журнали-ордери по субконто рахункам за 2004, 2006, 2007, 2008, 2009, 2010, 2011, 2012, 2013, 2014, 2015, 2016, 2017, в яких з 2008 року відображені дані щодо контрагентів позивача, відповідні договори, які укладені із ними на здійснення відповідних робіт - проектні роботи, будівельно-монтажні роботи, роботи по газопостачанню, електромонтажні роботи, тощо із зазначенням відповідних витрат підприємства, а за період з 2004 по 2007 роки містяться дані щодо контрагентів по купівлі земельної ділянки, інженерно-геологічним вишуванням, проектним роботам, виготовлення проектної документації, тощо, та витрати на їх здійснення (т.7 а.с.207-225).
Як вбачається з матеріалів справи, за договором купівлі-продажу від 19.11.2004 року, посвідченим приватним нотаріусом Одеського міського нотаріального округу та зареєстрованим в реєстрі за №4649, мале приватне підприємство ДЕПОЗИТ придбало у товариства з обмеженою відповідальністю ДІЛО ПЛЮС частину земельної ділянки, яка розташована в м. Одесі по вул. Генуезькій, №1 площею 0,4785 га з цільовим призначенням: для експлуатації та обслуговування комплексу будівель та споруд (т.2 а.с.101-105). У вказаному договорі купівлі-продажу зазначено, що продаж вищевказаної земельної ділянки вчинено за 124410,00 грн. без ПДВ, які покупець (МПП ДЕПОЗИТ ) зобов`язується сплатити продавцю (ТОВ ДІЛО ПЛЮС ) протягом трьох банківських днів з дати нотаріального посвідчення цього договору.
Згідно з витягом з державного реєстру правочинів №341155 від 19.11.2004 року, договір купівлі-продажу від 19.11.2004 року земельної ділянки по вул . Генуезькій, 1 в м . Одесі загальною площею 0,4785 га зареєстровано в реєстрі правочинів під №287240 від 19.11.2004 року (т.2 а.с.106-109).
На підставі укладеного договору купівлі-продажу земельної ділянки від 19.11.2004 року, МПП ДЕПОЗИТ видано державний акт серії ОД №046694 від 19.11.2004 року на земельну ділянку по вул. Генуезька,1 в м Одеса загальною площею 0,4785 га з цільовим призначенням: для експлуатації та обслуговування будівель та споруд санаторію (т.2 а.с.112-113).
В подальшому, малим приватним підприємством ДЕПОЗИТ 27.10.2010 року отримано державний акт серії ЯЛ №223127 на земельну ділянку по вул. Генуезька ,1 загальною площею 0,4785 га з цільовим призначенням: для будівництва адміністративно-офісної будівлі (т.2 а.с.110-111). Вказаній земельній ділянці присвоєно кадастровий номер 5110137500:51:003:0093.
Як вбачається з матеріалів справи, зокрема, протягом 2006-2014 років позивачем укладено ряд договорів із контрагентами-підрядниками на виконання інженерно-геологічних вишукувань, розроблення проектної документації та будівельного підряду на виконання будівельних робіт з будівництва адміністративно-офісної будівлі по вул. Генузька, 1 в м. Одеса, що підтверджується наданими позивачем відповідними господарськими договорами разом із договірними цінами, довідками про вартість підрядних робіт, локальними кошторисами, підсумковими відомостями ресурсів, актами здачі-приймання виконаних робіт та актами приймання виконаних будівельних робіт (форма КБ-2в) (т.3 а.с.49-185, т.4 а.с.1-258, т.5 а.с.1-216, т.6 а.с.1-197, т.7 а.с.1-77).
Водночас, як вбачається з матеріалів справи, позивачем 03.10.2011 року подано до Інспекції ДАБК в Одеській області декларацію про початок виконання будівельних робіт, яка зареєстрована 04.10.2011 року за №ОД08311051294, щодо будівництва адміністративно-офісної будівлі в м . Одесі по вул . Генуезька, 1 на земельній ділянці загальною площею 0,4785 га з кадастровим номером №5110137500510030093 з цільовим призначенням: будівництво адміністративної офісної будівлі (т.2 а.с.114-118).
06 червня 2013 року Інспекцією ДАБК в Одеській області зареєстровано декларацію про готовність об`єкта до експлуатації за номером ОД143131570362, а саме: на будівництво адміністративно-офісної будівлі по вул. Генуезька, 1 в м. Одесі, код ДК-1220.9, ІІІ категорія складності, замовником будівництва якої є ПП ДЕПОЗИТ (т.2 а.с.119-124).
Відповідно до розпорядження ПП ДЕПОЗИТ від 03.03.2014 року, на підставі декларації про готовність об`єкта до експлуатації: будівництво адміністративно-офісної будівлі, м. Одеса, код ДК-1220.9, ІІІ категорії складності, від 06.06.2013 року ОД143131570362, що знаходиться за адресою: м. Одеса, вул. Генуезька, 1/2, станом на 01.03.2014 року сформована вартість 1 кв.м. нежитлових приміщень з 1-го по 6-тий поверхи та вартість машино-місць паркінгу згідно додатків №№1-7 (паркінг, 1-6 поверхи) (т.2 а.с.125-132).
Наказом ПП ДЕПОЗИТ №1/ОС від 03.03.2014 року Про введення до експлуатації ОС , наказано постійно діючій комісії прийняти нежитлові приміщення та ввести в експлуатацію ОС об`єкта Адміністративно-офісна будівля , що знаходиться за адресою: м. Одеса, вул. Генуезька, 1/2. У вказаному наказі також наказано бухгалтерії обслуговуючої організації МЧП Технопроект оприбуткувати основні засоби згідно вартостей за 1 кв.м., затверджених розпорядженням від 03.03.2014 року, у відповідності з принципами та методами, передбаченими НБУ, а також згідно наказу №2 про внесення змін до наказу Про організацію бухгалтерського обліку та облікової політики від 01.12.2011 року, встановити ліквідаційну вартість ОС - 17,00 грн. та строк корисного використання ОС - 20 років (т.2 а.с.133).
В свою чергу, позивач посилався на те, що вказані нежитлові приміщення ним здавались в оренду ТОВ ДЕССАНЖ-ОДЕСА , а також іншим орендарям.
З матеріалів справи судом встановлено, що між ПП ДЕПОЗИТ та ТОВ ДЕССАНЖ-ОДЕСА 14.02.2014 року укладено договір найму (оренди) нерухомого майна, який посвідчено приватним нотаріусом Одеського міського нотаріального округу Носенком О.В. та зареєстровано в реєстрі під №394 (далі - Договір оренди нерухомого майна №394) (т.1 а.с.148-154), відповідно до п.1.1 якого наймодавець (ПП ДЕПОЗИТ ) зобов`язується передати, а наймач (ТОВ ДЕССАНЖ-ОДЕСА ) прийняти у тимчасове платне користування приміщення, у порядку та на умовах передбачених у даному договорі, а саме, нежитлове приміщення №1-1 загальною площею 391,30 кв.м. (далі за текстом договору - Приміщення ), розташоване на першому поверсі у будинку за адресою: м. Одеса, вул. Генуезька, будинок 1/2.
Матеріалами справи також підтверджується, що позивачем також укладено ряд інших договорів оренди, відповідно до яких позивачем передавались в оренду контрагентам-орендарям (наймачам) окремі нежитлові приміщення у будівлі та машино-місця у паркінгу по вул. Генуезька, 1/ 2 в м. Одесі , що підтверджується відповідними договорами оренди нерухомого майна та актами приймання-передачі об`єктів нерухомого майна в оренду (т.8 а.с.130-169).
Таким чином, як вбачається з матеріалів справи, зазначено позивачем та не заперечувалось відповідачем в акті перевірки, в тому числі, отримані кредитні кошти згідно кредитного договору №PL03/07-2003 від 17.11.2003 року, були витрачені підприємством з метою їх надання, а саме на будівництво адміністративно-офісної будівлі за адресою: м. Одеса, вул. Генуезька, будинок Ѕ, та на витрати, які перебували вказаному будівництву, зокрема, на покупку земельної ділянки, підготовки проектної документації, отримання експертиз, тощо.
Суд зазначає, що відповідно до частини першої статті 3 Господарського кодексу України, під господарською діяльністю розуміється діяльність суб`єктів господарювання у сфері суспільного виробництва, спрямована на виготовлення та реалізацію продукції, виконання робіт чи надання послуг вартісного характеру, що мають цінову визначеність.
Згідно з пп.14.1.36 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України, господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Відповідно до п.п.14.1.231 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України, розумна економічна причина (ділова мета) - причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.
Відповідно до п.44.1, п.44.2 ст.44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.
Згідно з п.п. 134.1.1. п.134.1. об`єктом оподаткування є: прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
Відповідно до ст.1 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні від 16 липня 1999 року № 996-XIV для цілей цього Закону терміни вживаються у наступному значенні:
- активи - ресурси, контрольовані підприємством у результаті минулих подій, використання яких, як очікується, приведе до отримання економічних вигод у майбутньому;
- бухгалтерський облік - процес виявлення, вимірювання, реєстрації, накопичення, узагальнення, зберігання та передачі інформації про діяльність підприємства зовнішнім та внутрішнім користувачам для прийняття рішень;
- господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства;
- зобов`язання - заборгованість підприємства, що виникла внаслідок минулих подій і погашення якої в майбутньому, як очікується, приведе до зменшення ресурсів підприємства, що втілюють у собі економічні вигоди;
- економічна вигода - потенційна можливість отримання підприємством грошових коштів від використання активів;
Пунктами 1,5 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 "Дохід", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29 листопада 1999 N 290, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 14 грудня 1999 за N 860/4153 зі змінами та доповненнями, передбачено, що це Положення (стандарт) визначає методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про доходи підприємства та її розкриття у фінансовій звітності. Дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена.
Пунктом 4 Положення визначено, що терміни, що наведені в положеннях (стандартах) бухгалтерського обліку, мають таке значення: проценти - плата за використання грошових коштів, їх еквівалентів або сум, що заборговані підприємству; балансова вартість валюти - вартість іноземної валюти, визначена за валютним курсом грошової одиниці України до іноземної валюти на дату здійснення господарської операції або на дату складання балансу.
Згідно п.7 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 Дохід визнані доходи класифікуються в бухгалтерському обліку за такими групами: дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг); чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт,
послуг); інші операційні доходи; фінансові доходи; інші доходи.
Дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) - загальний дохід (виручка) від реалізації продукції, товарів, робіт або послуг без вирахування наданих знижок, повернення раніше проданих товарів та непрямих податків і зборів (податку на додану вартість, акцизного збору тощо).
До складу інших операційних доходів включаються суми інших доходів від операційної діяльності підприємства, крім чистого доходу від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), зокрема: дохід від операційної оренди активів; дохід від операційних
курсових різниць; відшкодування раніше списаних активів; дохід від роялті, відсотків, отриманих на залишки коштів на поточних рахунках в банках, дохід від реалізації оборотних активів (крім фінансових інвестицій), необоротних активів, утримуваних для продажу, та групи вибуття тощо.
До складу інших доходів, зокрема, включаються дохід від реалізації фінансових інвестицій; дохід від неопераційних курсових різниць та інші доходи, які виникають у процесі господарської діяльності, але не пов`язані з операційною діяльністю підприємства.
Пунктами 5,6,7 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 Витрати , затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 року №318, передбачено, що витрати відображаються в бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобовязань. Витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобовязань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені. Витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені. Витрати, які неможливо прямо пов`язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені.
Згідно п.20 вказаного Положення, до інших операційних витрат включаються, зокрема втрати від операційної курсової різниці (тобто від зміни курсу валюти за операціями, активами і зобов`язаннями, що пов`язані з операційною діяльністю підприємства).
Наказом Міністерства фінансів України 10.08.2000 N 193, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 17 серпня 2000 р. за N 515/4736 затверджено Положення (стандарт)бухгалтерського обліку 21 "Вплив змін валютних курсів" (далі - Положення (стандарт) 21), яке визначає методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про операції в іноземних валютах та відображення показників статей фінансової звітності господарських одиниць за межами України в грошовій одиниці України.
Згідно п.4. Положення (стандарт) 21 терміни, що наведені в положеннях (стандартах) бухгалтерського обліку, мають таке значення: валюта звітності - грошова одиниця України; іноземна валюта - валюта інша, ніж валюта звітності; курсова різниця - різниця між оцінками однакової кількості одиниць іноземної валюти при різних валютних курсах; монетарні статті - статті балансу про грошові кошти, а також про такі активи й зобов`язання, які будуть отримані або сплачені у (або визначеній) сумі грошей або їх еквівалентів.
Відповідно до абз.а) п.7. Положення (стандарт) 21 на кожну дату балансу: монетарні статті в іноземній валюті відображаються з використанням валютного курсу на кінець дня дати балансу.
Визначення курсових різниць за монетарними статтями в іноземній валюті проводиться на дату балансу, а також на дату здійснення господарської операції в її межах або за всією статтею (відповідно до облікової політики). Для визначення курсових різниць на дату балансу застосовується валютний курс на кінець дня дати балансу. При визначенні курсових різниць на дату здійснення господарської операції застосовується валютний курс на початок дня дати здійснення операції. Підприємство може здійснити перерахунок залишків на кінець дня за монетарними статтями в іноземній валюті, за якими протягом дня здійснювались господарські операції із застосуванням валютного курсу, встановленого на кінець цього дня. Курсові різниці від перерахунку грошових коштів в іноземній валюті та інших монетарних статей про операційну діяльність відображаються у складі інших операційних доходів (витрат) (п.8 . Положення (стандарт) 21).
Отже, як вбачається з викладеного, суми отриманого кредиту та процентів в іноземній валюті за наведеним вище кредитним договором є монетарними статтями балансу, які підлягають перерахунку з використанням валютного курсу не тільки на дату здійснення господарської операції з отримання кредиту та виникнення заборгованості щодо погашення процентів, а й на дату балансу.
Відповідно до Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов`язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженої Наказом Мінфіну від 30.11.1999 №291 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 21.12.1999 за № 893/4186, облік втрат за активами й зобов`язаннями операційної діяльності підприємства від зміни курсу гривні до іноземної валюти ведеться на субрахунку 945 Витрати від операційної курсової різниці . На субрахунку 714 Дохід від операційної курсової різниці узагальнюється інформація про доходи від курсових різниць за активами й зобов`язаннями підприємства - пов`язаними з операційною діяльністю підприємства.
Згідно з пунктом 3.10. Методичних рекомендацій щодо заповнення форм фінансової звітності, затверджених Наказом Міністерства фінансів України від 28.03.2013 № 433, у статті Інші операційні доходи відображаються суми інших доходів від операційної діяльності підприємства, крім чистого доходу від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг): дохід від операційної оренди активів; дохід від операційних курсових різниць; відшкодування раніше списаних активів; дохід від роялті, відсотків, отриманих на залишки коштів на поточних рахунках в банках, дохід від реалізації оборотних активів (крім фінансових інвестицій), необоротних активів, утримуваних для продажу, та групи вибуття, дохід від списання кредиторської заборгованості, одержані штрафи, пені, неустойки тощо.
Відповідно до пункту 3.13 вказаних Рекомендацій у статті Інші операційні витрати відображаються собівартість реалізованих виробничих запасів, необоротних активів, утримуваних для продажу, та групи вибуття; відрахування на створення резерву сумнівних боргів і суми списаної безнадійної дебіторської заборгованості відповідно до П(С)БО 10; втрати від знецінення запасів; втрати від операційних курсових різниць; визнані економічні (фінансові) санкції; відрахування для забезпечення наступних операційних витрат, а також усі інші витрати, що виникають в процесі операційної діяльності підприємства (крім витрат, що включаються до собівартості продукції (товарів, робіт, послуг).
Отже, терміни позитивна та негативна курсова різниця безпосередньо відображають характер їх впливу на фінансові результати діяльності підприємства: позитивні різниці включаються до складу доходів, негативні - у складі витрат звітного періоду.
Тобто, у звітному (податковому) періоді, в якому отримано кредит, курсові різниці за сумою такого кредиту розраховуються між курсом іноземної валюти Національного банку України (далі - НБУ) на початок дня дати отримання кредиту та курсом НБУ, що діяв на кінець дня дати звітного балансу. В наступному звітному періоді курсові різниці будуть розраховуватись між курсом НБУ, що діяв на дату попереднього балансу, та курсом НБУ на кінець дня звітної дати балансу за умови, що кредит не було погашено. У звітному періоді погашення кредиту курсові різниці розраховуються між курсом НБУ на дату попереднього балансу та курсом НБУ на початок дня дати погашення кредиту.
По процентах, сплачених за отриманим кредитом, курсові різниці розраховуються лише у разі виникнення заборгованості за такими процентами у порядку, наведеному вище.
Курсові різниці від такого перерахунку відображаються у складі доходів/витрат платника податку.
Оскільки чинним законодавством курсову різницю визначено, як різниць між оцінками однакової кількості одиниць іноземної валюти при різних валютних курсах та за своєю правовою природою вона не є платежами чи надходженнями від інших осіб, як визначено положеннями зазначених Порядків, а є арифметично розрахованою різницею між оцінками одного і того ж активу (зобов`язання) за різними валютними курсами.
Платіж або надходження коштів є прогнозованим фактом, який вчиняється на підставі волевиявлення певного суб`єкта, при цьому курсова різниця, отримана в результаті переоцінки вираженого в іноземній валюті зобов`язання по оплаті товару (послуги), виникає об`єктивно поза волею платника податків внаслідок макроекономічних процесів і зміни курсу гривні по відношенню до іноземної валюти, та є витратами (доходами) платника податків в результаті збільшення (зменшення) розміру його зобов`язання в гривневому еквіваленті.
При цьому положеннями Податкового кодексу України не встановлюють жодних вимог та обмежень щодо обліку для цілей оподаткування від`ємних чи позитивних курсових різниць, які виникають у результаті переоцінки вираженого в іноземній валюті зобов`язання платника у рамках діяльності, спрямованої на одержання доходу, тому суд вбачає правомірним віднесення платником податків до інших операційних витрат та інших операційних доходів, відповідно, від`ємного та позитивного значення курсових різниць.
Відповідно до Узагальнюючої податкової консультації щодо визначення курсових різниць від перерахунку операцій у іноземній валюті, заборгованості та іноземної валюти, затвердженій наказом Державної податкової служби України від 05.07.2012р. № 574, Державна фіскальна служба України, по суті спірних правовідносин, роз`яснила, що оскільки відповідно до П(С)БО 21 заборгованість, що не враховується у податковому обліку (наприклад, заборгованість за кредитом та відсотками, якщо кредитні кошти використовуються не у межах господарської діяльності, заборгованість перед нерезидентом за послуги маркетингу, роялті, якщо такі витрати не враховуються у складі витрат, тощо) - є монетарною статтею, то за нею потрібно проводити перерахунок курсових різниць (запитання/відповідь № 5).
В свою чергу, висновки відповідача щодо віднесення до складу доходів та витрат сум втрат від курсових різниць, обґрунтовані лише тим, що відповідач, розглянувши вищевказану операцію отримання кредитних коштів від нерезидента та проаналізувавши фінансово-господарську діяльність підприємства в частині отримання доходу від побудови та здавання в оренду адміністративно-офісної будівлі, вбачає, що єдина фактична вигода, отримана підприємством від цих операцій - це зменшення фінансового результату до оподаткування, тобто, лише податкова вигода, оскільки розмір зобов`язання перед кредитором та динаміка його зростання значно перевищує дохід від освоєння отриманих грошових коштів (будівництва будівлі). Таким чином, на думку відповідача, операція не може бути розглянута як така, що здійснена з метою отримання прибутку.
Проте, суд зазначає, що вказані висновки відповідача є лише припущеннями, які не ґрунтуються на положеннях законодавства, що регулює спірні правовідносини, та здійснені без врахування усіх документів, наданих позивачем, оскільки як вбачається з викладеного судом в даному рішенні, здійснені позивачем операції із залученням кредитних коштів та сплати процентів за такими, пов`язані з провадженням безпосередньої господарської діяльності підприємства.
З огляду на вищевикладене у сукупності, зважаючи на встановлені судом обставини та положення діючого законодавства, суд дійшов висновку, що позивачем за зазначеним в акті кредитним договором від 17.11.2003 року №PL03/07-2003 ПП ДЕПОЗИТ за період з 01.01.2015 року по 31.12.2017 року було правомірно нараховано 44 273 629,89 грн. втрат від не операційних курсових різниць, 96 711 434,91 грн. втрат від операційних курсових різниць, які було віднесено до складу інших (операційних) витрат підприємства та 32 628 833,00 грн. відсотків за користування кредитними коштами (не вплинуло на визначення податкових зобов`язань підприємства, оскільки було включено як до складу витрат, так і до складу податкових різниць до збільшення фінансового результату). Окрім цього, підприємством цілком правомірно нараховано 48 308 489,27 грн. доходів від не операційних курсових різниць та 22 508 834,77 грн. доходів від операційних курсових різниць, які було віднесено до складу інших (операційних) доходів підприємства.
А отже, висновки відповідача, що позивачем:
1) в порушення п.44.1, п.44.2, ст.44, п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134 Податкового кодексу України, п.5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 Дохід , ПП ДЕПОЗИТ включено до складу доходів підприємства доходи від операційних та не операційних курсових різниць, внаслідок чого завищено показник у рядку 2120 Інші операційні доходи у сумі 38 792 849 грн., в т.ч. за 2015 рік у сумі 28 315 221 грн., за 2016 рік у сумі 10 477 628 грн., та завищено показник у рядку 2240/2160 Інші доходи у сумі 32 014,5 тис.грн. (32 024 476 грн.), в т.ч. за 2015 рік у сумі 10 987,3 тис.грн. (10 987 290 грн.), за 2016 рік у сумі 5 359,6 тис.грн. (5 359 562 грн.), за 2017 рік у сумі 15 677,6 тис.грн. (15 677 624 грн.),
2) в порушення п.44.1, п.44.2, ст.44, п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134 Податкового кодексу України, п.7 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 Витрати , затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 року №318, ПП ДЕПОЗИТ до складу витрат підприємства віднесло втрати від операційних та не операційних курсових різниць, внаслідок чого завищено показник у рядку 2180 Форми 2 Фінансового звіту „Інші операційні витрати" у сумі 83 759 478 грн., в т.ч. за 2015 рік у сумі 60 772 785 грн., за 2016 рік у сумі 22 986 693 грн. та завищено показник у рядку 2270/2165 Форми 2 Фінансового звіту „Інші витрати" у сумі 57225588 грн., в т.ч. за 2015 рік у сумі 23 446 257 грн., за 2016 рік у сумі 12 008 815 грн., за 2017 рік у сумі 21 770 515 грн., - є безпідставними, не ґрунтуються на наданих підприємством документах, та є припущенням посадових осіб, які здійснювали перевірку.
Щодо завищення ПП ДЕПОЗИТ витрат підприємства від вартості списаних на поліпшення основних засобів матеріалів у сумі 1028896 грн., в т.ч. за 2016 рік у сумі 965739 грн., за 2017 рік у сумі 63157 грн. та вартості виконаних ремонтно-будівельних робіт за 2016 рік у сумі 1114328 грн., що визначено в п.3.4 акту перевірки, суд зазначає наступне.
Як встановлено судом, між ПП ДЕПОЗИТ (замовник), та ФОП ОСОБА_5 (виконавець) укладено договір № 1-08/16 від 01.08.2016, згідно якого, виконавець зобов`язується на свій ризик, власними та/або залученими силами та засобами виконати монтаж системи опалювання, водопостачання, водовідведення, системи вентиляції, електромонтажні роботи, монтаж кондиціонерів та оброблювальних робіт за адресою: м. Одеса , вул. Генуєзька,1/2 , а замовник зобов`язується прийняти та сплатити виконані роботи у відповідності умов договору. Згідно п.3.1, п.4.1, п.4.2, п.6.1, п.11.1 Договору виконавець зобов`язується виконати роботу в строк до 31.12.2018. Загальна вартість робіт, виконання яких покладається на Виконавця, складає 3 982 000,0 грн. Замовник здійснює сплату на поточний рахунок Виконавця в національній валюті України по факту здійснення робіт на підставі акту виконаних робіт протягом 40 календарних днів з моменту прийняття результатів робіт (підписання актів виконаних робіт). Замовник зобов`язаний прийняти роботи виконані Виконавцем не пізніше 3 календарних днів з дати отримання від Виконавця акту виконаних робіт. Договір набирає чинності з моменту його підписання та діє до повного виконання Сторонами прийнятих на себе обов`язків, а в частині розрахунків Сторін - до їх повного закінчення.
Згідно актів прийому-передачі матеріалів № 4,11,12,15,16,17,19,20,21,23,27 та актів прийому-передачі (без номерів) для виконання робіт за договором № 1-08/16 від 01.08.2016 року ПП ДЕПОЗИТ (замовником) були передані відповідні матеріали (ТМЦ) ФОП ОСОБА_5 (виконавцю) (т.1 а.с.48,59,63-73,75-78,85-86).
Дослідивши копії актів здачі-приймання робіт (наданих послуг) № 1 від 31 серпня 2016 року, №2 від 30 вересня 2016 року, №6 від 31.01.2017 року, від 01 червня 2017 року, №7 від 31.01.2017 року, судом встановлено, що підрядником ФОП ОСОБА_5 були виконані роботи: з монтажу системи опалення та вентиляції, а також системи водопостачання, водовідведення, монтаж стельових блоків кондиціонування, прокладка кабельних трас, ремонт парапетів та вітражів на 3-му поверху Адміністративно-офісної будівлі за адресою: м . Одеса, вул . Генуєзька, 1/2 ; роботи з виготовлення та монтажу металевого паркану та території Адміністративно-офісної будівлі за адресою: м. Одеса, вул. Генуєзька , 1/ 2 на загальну суму без ПДВ 348 838,83 грн., на загальну суму без ПДВ 413595,86 грн., на загальну суму без ПДВ 5081 грн., на загальну суму без ПДВ 2236 грн., на загальну суму без ПДВ 41318 грн. із зазначенням у відповідних актах матеріалів, які використовувались при виконанні цих робіт (т.7 а.с.46-47,57-58,60-62,84,89,94-95).
Також, як вбачається з матеріалів справи, вказані товарно-матеріальні цінності, що були передані позивачем для виконання робіт ФОП ОСОБА_5 (виконавцю), після їх використання були списані з обліку, що підтверджується відповідними актами списання із зазначенням причин списання (міститься посилання на певні акти виконаних робіт) (т.7 а.с.79-83,87-88,91,93).
Судом також встановлено, що між ПП ДЕПОЗИТ (замовник) та ФОП ОСОБА_6 (виконавець) укладено договір підряду № 01-09/16 від 01.09.2016 року, згідно якого Замовник доручає, а ФОП ОСОБА_7 (Підрядник) зобов`язується виконати на об`єкті Замовника, за адресою: м. Одеса вул. Генуєзька,1/2 , ремонтні роботи, а саме: влаштування перегородок, фарбування стін, кладка плитки, поклейка шпалер, тощо. Відповідно до п.2.1, п.4.1, п.4.6, п.9.1 Договору, термін закінчення робіт визначений до 30.09.2016 року; вартість робіт (договірна ціна) визначається сторонами на підставі Кошторису, у якому визначено, що кінцева вартість робіт визначається сторонами на підставі акту виконаних робіт; вартість робіт (у тому числі матеріалів) складає 45 000 грн.; приймання-передача виконаних робіт здійснюється відповідно договору та оформлюється актом, підписання якого визначає момент передачі об`єкту у власність Замовника (підписання підсумкового акту виконаних робіт) (т.7 а.с.102-105). Додатком 1 до вказаного договору затверджено кошторис (т.7 а.с.106).
Згідно акту прийому-передачі матеріалів № 22, для виконання робіт за даним договором ПП ДЕПОЗИТ (замовником) були передані відповідні матеріали ФОП ОСОБА_6 (виконавцю) на суму 68 454,80 грн. (т.1 а.с.107).
Дослідивши копії актів виконаних робіт від 29 вересня 2016 року, від 30 грудня 2016 року судом встановлено, що підрядником ФОП ОСОБА_6 виконані загально-будівельні роботи у адміністративному офісі, 1 поверх та на сходах за адресою: м. Одеса вул. Генуєзька,1/2 , на загальну суму 46 098,27 грн. та 305 794,58 грн. (т.1 а.с.109-114).
Також, як вбачається з матеріалів справи, вказані товарно-матеріальні цінності, що були передані позивачем для виконання робіт ФОП ОСОБА_6 (виконавцю), після їх використання були списані з обліку, що підтверджується відповідним актом списання із зазначенням причин списання (міститься посилання на акт виконаних робіт №22) (т.7 а.с.108).
Як вбачається з журналу проводок 23.2.1,63.1, 93.3,20.62 за 2016-2017 роки вказані господарські операції були відображені в бухгалтерському обліку підприємства, а також відображено списання ТМЦ, які були передані позивачем для виконання робіт ФОП ОСОБА_5 та ФОП ОСОБА_6 (т.7 а.с.74,96-101).
Відповідач, посилаючись на Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 7 "Основні засоби" вважає, що матеріали, які були списані на ремонтно-будівельні роботи по поліпшенню (модернізації, модифікації, добудові, дообладнанню, реконструкції тощо) адміністративно-офісної будівлі, ПП ДЕПОЗИТ повинно було віднести до збільшення первісної вартості основних засобів, так саме і вартість виконаних ремонтно-будівельних робіт по поліпшенню (модернізації, модифікації, добудові, дообладнанню, реконструкції тощо) адміністративно-офісної будівлі повинно було віднести до збільшення первісної вартості основних засобів.
Суд не погоджується із вказаними висновками відповідача, з огляду на наступне.
Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 7 "Основні засоби", затверджене Наказом Міністерства фінансів України від 27 квітня 2000 року N 92 визначає методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про основні засоби, інші необоротні матеріальні активи та незавершені капітальні інвестиції в необоротні матеріальні активи (далі - основні засоби), а також розкриття інформації про них у фінансовій звітності.
Відповідно до п.14 П(С)БО 7, первісна вартість основних засобів збільшується на сумувитрат, пов`язаних з поліпшенням об`єкта (модернізація, модифікація, добудова, дообладнання, реконструкція тощо), що призводить до збільшення майбутніх економічних вигод, первісно очікуваних від використання об`єкта. Залишкова вартість основних засобів зменшується у зв`язку з частковою ліквідацією об`єкта основних засобів.
Згідно з п.15 П(С)БО 7витрати, що здійснюються для підтримання об`єкта в робочому стані (проведення технічного огляду, нагляду, обслуговування, ремонту тощо) та одержання первісно визначеної суми майбутніх економічних вигод від його використання, включаються до складу витрат.
Отже, бухгалтерський облік витрат на ремонти/поліпшення ОЗ залежить від того, на що спрямовано ремонтні заходи: на підтримку об`єкта в робочому стані чи поліпшення (тобто збільшення майбутніх економічних вигод від використання об`єкта), тобто, від того, як ремонтні заходи впливають на майбутні економічні вигоди. Згідно із цим принципом ремонтні заходи поділяються на:
(а) Ремонти - приводять до отримання первісно визначеної суми майбутніх економічних вигод від використання ОЗ ( п. 15 П(С)БО 7 "Основні засоби ".). У такому випадку витрати відображаються у складі поточних витрат - залежно від напряму використання ОЗ (Дт 23/91/92/93/94 - Кт 20, 22, 13, 66, 65, 63, 68).
(б) Поліпшення - приводять до збільшення суми майбутніх економічних вигод, очікуваних від використання ОЗ ( п. 14 П(С)БО 7 "Основні засоби".) У цьому випадку витрати уключаються до первісної вартості ремонтованого об`єкта ОЗ (Дт 15 - Кт 20, 22, 13, 66, 65, 63, 68; Дт 10 - Кт 15).
Рішення про характер та ознаки ремонтних робіт (тобто на що вони спрямовані: на підтримуючий ремонт чи поліпшення) приймається керівником підприємства з урахуванням результатів аналізу існуючої ситуації та істотності таких витрат ( п. 29 Методичних рекомендацій № 561).
Таким чином, підприємство самостійно визначає, на що спрямовано ремонтні роботи:
- на підвищення техніко-економічних можливостей об`єкта (модернізація, модифікація, добудова, реконструкція), що приведе в майбутньому до збільшення економічних вигод, або
- на підтримку об`єкта у придатному для використання стані (відновлення працездатності об`єкта) та отримання первісно визначеної суми майбутніх економічних вигод від його використання. Тобто, коли проведені роботи особливо не вплинули на функціональність об`єкта ОЗ та не змінили його первинні характеристики - по суті, відновили робочий ресурс об`єкта в тому ж вигляді, ніяк його не поліпшивши кардинально.
Як вбачається з матеріалів справи, керівником ПП ДЕПОЗИТ було прийнято ряд наказів у 2016, у 2017 роках, в яких у зв`язку з виконанням робіт підрядником ФОП ОСОБА_6 та ФОП ОСОБА_5 , визначено, що виконані роботи є поточними роботами для підтримання об`єкта в робочому стані, а витрати за цими роботами є витратами для підтримання об`єкта в робочому стані відповідно п.15 П(С)БО 7 Основні засоби (т.9 а.с.48-78). При цьому, лише в наказі ПП ДЕПОЗИТ від 31.01.2017 року №31/1 зазначено про віднесення інших витрат в сумі 9637 та витрат по матеріалам, пов`язаних з їх виконанням у сумі 16004,95 - поліпшенням ОС та відображаються за п.14 П (С) БО 7 (т.9 а.с.71).
В свою чергу, у висновку судової експертизи №19-5508/5509 від 31.10.2019 року, який був наданий на виконання ухвали суду про призначення експертизи (т.9 а.с.27-43), з урахуванням письмових пояснень експерта до нього (т.10 а.с.37-43), зазначається наступне: У результаті дослідження первинних документів ( Актів здачі-приймання робіт (наданих послуг) та Наказів директора) ПП ДЕПОЗИТ встановлено, що витрати у регістрах бухгалтерського обліку та фінансової звітності відображено у складі витрат по виконанню ремонтно-будівельних робіт адміністративно-офісної будівлі, виконаних підрядником ФОП ОСОБА_6 та ФОП ОСОБА_5 , як витрати для підтримання об`єкта в робочому стані, відповідно п.15 П(С)БО 7 Основні засоби , Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в України від 16.07.1999 № 996, п.44.2 ст.44 Податкового кодексу України…
…Проведеними дослідженнями наданих документів встановлено, що ПП ДЕПОЗИТ визначені та задекларовані витрати щодо вартості списаних на собівартість матеріалів у сумі 1 028 896,0грн., у тому числі у 2016 році, віднесені до складу рядка 2050 Форми 2 Фінансового звіту Собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг) у сумі 965 739,0грн., у 2017 році до складу рядка 2165 Форми 2 Фінансового звіту Інші витрати у сумі 63 157,0грн., та щодо вартості виконаних ремонтно-будівельних робіт у сумі 1 114 328,0грн., у тому числі у 2016 році у сумі 1 114 328,0грн. до складу рядка 2050 Форми 2 Фінансового звіту Собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг) підтверджуються даними первинних документів ПП ДЕПОЗИТ та відповідає вимогам п.15 П(С)БО 7 Основні засоби , п. 2 ст.3 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в України від 16.07.1999 № 996, п.44.2 ст.44 Податкового кодексу України. Тобто, дані п.3.4 розділу III Акту ТУ ДФС в Одеської області № 1396/15-32-14-04/30810541 від 23.06.2018, щодо збільшення первинної вартості основних засобів по поліпшенню адміністративно-офісної будівлі на суму вартості списаних матеріалів та проведених ремонтно-будівельних робіт не підтверджуються .
Виходячи з вищевикладеного, висновок по третьому питанню слід розуміти у наступній редакції:
Проведеними дослідженнями наданих документів ПП ДЕПОЗИТ визначені та задекларовані витрати щодо вартості списаних на собівартість матеріалів у сумі 1 028 896,0грн., у тому числі у 2016 році, віднесені до складу рядка 2050 Форми 2 Фінансового звіту Собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг) у сумі 965 739,0грн., у 2017 році до складу рядка 2165 Форми 2 Фінансового звіту Інші витрати у сумі 63 157,0грн., та щодо вартості виконаних ремонтно-будівельних робіт у сумі 1 114 328,0грн., у тому числі у 2016 році у сумі 1 114 328,0грн. до складу рядка 2050 Форми 2 Фінансового звіту Собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг) підтверджуються даними первинних документів 1111 ДЕПОЗИТ та відповідає вимогам п.15 П(С)БО 7 Основні засоби , п.2 ст.З Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в України від 16.07.1999 № 996 та п.44.2 ст.44 Податкового кодексу України, а не як зазначено у даних п.3.4 розділу III Акту ГУ ДФС в Одеської області № 1396/15-32-14-04/30810541 від 23.06.2018, як збільшення первинної вартості основних засобів.
Відповідно, дані зазначені у п.3.4 розділу III Акту ГУ ДФС в Одеської області №1396/15-32-14-04/30810541 від 23.06.2018 щодо збільшення первинної вартості основних засобів по поліпшенню адміністративно-офісної будівлі на суму вартості списаних матеріалів та проведених ремонтно-будівельних робіт не підтверджуються… .
Водночас, судом враховується те, що згідно наказу ПП ДЕПОЗИТ від 31.01.2017 року №31/1 зазначено про віднесення інших витрат в сумі 9637 та витрат по матеріалам, пов`язаних з їх виконанням у сумі 16004,95 - поліпшенням ОС та відображаються за п.14 П (С) БО 7.
З огляду на викладене, враховуючи надані з боку позивача докази, зважаючи на положення діючого законодавства, що регулює спірне питання, з урахуванням висновку експерта (враховуючи надані до нього пояснення), суд вважає, що відповідачем не доведено ні нормативно, ні документально, що відповідні матеріали, які були списані на ремонтно-будівельні роботи по поліпшенню (модернізації, модифікації, добудові, дообладнанню, реконструкції тощо) адміністративно-офісної будівлі, ПП ДЕПОЗИТ повинно було віднести до збільшення первісної вартості основних засобів, так саме і вартість виконаних ремонтно-будівельних робіт по поліпшенню (модернізації, модифікації, добудові, дообладнанню, реконструкції тощо) адміністративно-офісної будівлі повинно було віднести до збільшення первісної вартості основних засобів.
Таким чином, суд доходить висновку, що позивачем не допущено порушення п.44.1, п.44.2, ст.44, п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134 Податкового кодексу України, п.14 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 7 "Основні засоби", затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 27 квітня 2000 року N 92.
Щодо порушення в частині завищення ПП ДЕПОЗИТ витрат підприємства від нарахування амортизації у податковому обліку у сумі 2638474 грн., в т.ч., за 2015 рік у сумі 1110594 грн., за 2016 рік у сумі 1061444 грн., за 2017 рік у сумі 466437 грн., що відображено в п.4 акту перевірки, суд зазначає наступне.
Вказане порушення відповідачем пов`язано з тим, що ПП "ДЕПОЗИТ" у перевіряємому періоді здійснювало нарахування амортизації за об`єктами по яких, фактично не проведено реєстрацію прав власності на нерухоме майно, що відповідно до закону підлягає державній реєстрації, тобто не набув прав власності у встановленому законом порядку. Отже використання зазначених об`єктів нерухомості із запланованою метою у господарській діяльності платника, а саме надання в оренду у відповідному періоді не було можливим.
Відповідно до пп. 14.1.138 п. 14.1 ст. 14 Кодексу основні засоби - матеріальні активи, у тому числі запаси корисних копалин наданих у користування ділянок надр (крім вартості землі, незавершених капітальних інвестицій, автомобільних доріг загального користування, бібліотечних і архівних фондів, матеріальних активів, вартість яких не перевищує 6000 гривень, невиробничих основних засобів і нематеріальних активів), що призначаються платником податку для використання у господарській діяльності платника податку, вартість яких перевищує 6000 гривень і поступово зменшується у зв`язку з фізичним або моральним зносом та очікуваний строк корисного використання (експлуатації) яких з дати введення в експлуатацію становить понад один рік (або операційний цикл, якщо він довший за рік).
Відповідно до Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 7 "Основні засоби" затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 27 квітня 2000 року N 92, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 18 травня 2000 р. за N 288/4509 (далі П(с)БО 7 "Основні засоби"), встановлено наступне:
- п.6. П(с)БО 7 "Основні засоби": Об`єкт основних засобів визнається активом, якщо існує імовірність того, що підприємство/установа отримає в майбутньому економічні вигоди від його використання та вартість його може бути достовірно визначена ;
- п.7. П(с)БО 7 "Основні засоби": Придбані (створені) основні засоби зараховуються на баланс підприємства/установи за первісною вартістю. Одиницею обліку основних засобів є об`єкт основних засобів ;
- п.8. П(с)БО 7 "Основні засоби": Первісна вартість об`єкта основних засобів складається з таких витрат: ..реєстраційні збори, державне мито та аналогічні платежі, що здійснюються в зв`язку з придбанням (отриманням) прав на об`єкт основних засобів; інші витрати, безпосередньо пов`язані з доведенням основних засобів до стану, у якому вони придатні для використання із запланованою метою ;
- п.29. П(с)БО 7 "Основні засоби": Нарахування амортизації проводиться щомісячно...Нарахування амортизації починається з місяця, наступного за місяцем, у якому об`єкт основних засобів став придатним для корисного використання. Нарахування амортизації при застосуванні виробничого методу починається з дати, що настає за датою, на яку об`єкт основних засобів став придатним для корисного використання .
Згідно з пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Кодексу об`єктом оподаткування податком на прибуток підприємств є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень Кодексу.
Пунктами п. 138.1 та 138.2 ст. 138 Кодексу встановлено, що фінансовий результат до оподаткування збільшується на суму нарахованої амортизації основних засобів або нематеріальних активів відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності та зменшується на суму розрахованої амортизації основних засобів або нематеріальних активів відповідно до п. 138.3 цієї статті.
Відповідно до пп. 138.3.1 п. 138.3 ст. 138 Кодексу розрахунок амортизації основних засобів або нематеріальних активів здійснюється відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності з урахуванням обмежень, встановлених пп. 14.1.138 п. 14.1 ст. 14 розділу I цього Кодексу, підпунктами 138.3.2 - 138.3.4 цього пункту. При такому розрахунку застосовуються методи нарахування амортизації, передбачені національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку, крім "виробничого" методу.
У пп. 138.3.3 п. 138.3 ст. 138 Кодексу визначені групи основних засобів (інших необоротних активів) та мінімально допустимі строки їх амортизації у податковому обліку.
Зокрема, для груп 10 (бібліотечні фонди) та 11 (малоцінні необоротні матеріальні активи) мінімально допустимі строки корисного використання не встановлені.
З урахуванням положень пп. 138.3.1 п. 138.3 ст. 138 Кодексу вартість бібліотечних фондів та малоцінних необоротних активів у податковому обліку не підлягає амортизації.
При визначенні різниць відповідно до пп. 138.1 та 138.2 ст. 138 Кодексу враховується вся сума нарахованої у звітному періоді амортизації основних засобів та нематеріальних активів незалежно від того, чи включена така амортизація до складу витрат за правилами бухгалтерського обліку.
Згідно вищевказаного висновку судової експертизи №19-5508/5509 від 31.10.2019 року, який був наданий на виконання ухвали суду про призначення експертизи (т.9 а.с.27-43) зазначається, що: …Тобто, наказами ПП ДЕПОЗИТ об`єкт основних засобів визначається Активом та зараховується на баланс, що відповідає загальним вимогам ведення бухгалтерського обліку та ст.9 Закону № 996.
… У результаті дослідження даних регістрів бухгалтерського обліку ПП ДЕПОЗИТ ( Оборотно-сальдових відомостей за списком рахунків 10 та 13 ) встановлено, що станом па 01.01.2015 на балансі Підприємства рахуються основні засоби (додаткові матеріали від 23.08.2019, а.с.65):
- за первинною вартістю на загальну суму 27 362 501,26 грн., у тому числі по балансовому рахунку 10.3.1 Будівлі та споруди у розмірі 27 230 107,64грн.;
- загальна сума зносу складає 986 194,24грн., у тому числі по балансовому рахунку 13.1.3 Знос будівель та споруд у розмірі 982 755,15грн. та за даними Відомостей нарахування зносу по рахунку 10 (податковий облік) за період 2015р.-2017р. у розрізі об`єктів основних засобів наведено сервісну вартість та суму зносу (додаткові документи від 23.08.2019, а.с.66-77).
Згідно даних копії Наказу про введення в експлуатацію основних засобів №1/ОС від 03.03.2014 директором ПП ДЕПОЗИТ надано наказ постійно діючої комісії прийняти нежитлові приміщення та ввести в експлуатацію об`єкт Адміністративно-офісна будівля , що знаходиться за адресою м. Одеса, вул. Генуєзька, буд №1/2 та бухгалтерії обслуговуючої організації МПП Технопроект оприбуткувати основні засоби згідно вартості за 1 кв.м., затверджений Розпорядженням від 03.03.2014, у відповідності з принципами та методами, передбачених НБУ, а також відповідно Наказу № 2 про внесення змін у наказ Про організацію Бухгалтерського обліку та облікової політики від 01.12.2011, установив ліквідаційну вартість ОЗ -17,0 грн. та термін корисного використання ОЗ - 20 років (т.2 а.с.133, т.8 а.с.125, додаткові матеріали від 10.10.2019, а.с.38)…
У зв`язку з тим, що за даними Акту ДФС від 23.06.2018 ПП ДЕПОЗИТ у період 2015р.-2017р. отримано доходи від оренди, тому Підприємством нарахування амортизації адміністративно - офісної будівлі проведено та відображено у бухгалтерському обліку відповідно вимогам П(С)БО 7 Основні засоби , Наказів про облікову політику та відображено у податкової звітності відповідно п.2ст.3 Закону №996.
Проведеними дослідженнями наданих документів ПП ДЕПОЗИТ встановлено, що відповідно даними Декларації про готовність об`єкта до експлуатації , яка затверджена інспекцією ДАБК в Одеської області від 06.06.2013, будівництво адміністративно-офісної будівлі замовника ЛП ДЕПОЗИТ , загальною площею приміщень 7 181,9 кв.м., закінчено 06.2013р., та відповідно до Наказу про введення в експлуатацію основних засобів № 1/ОС від 03.03.2014 постійно діючої комісії прийнято нежитлові приміщення та веденні в експлуатацію об`єкт Адміністративно-офісна будівля , що знаходиться за адресою: м. Одеса, вул. Генуєзька, буд №1/2, який прийнято на баланс із терміном корисного використання основного засобу - 20 років, відповідно п.7.3 облікової політики нарахування амортизації у бухгалтерському обліку здійснюється прямолінійним методом, що і передбачається вимогами п.138 ПКУ, тому у Декларації з прибутку суми амортизації не підлягає корегуванню.
Таким чином, проведеними дослідженнями наданих матеріалів ПП ДЕПОЗИТ за період 2015р-2017р. дані п.4.1. розділу III Акту ТУ ДФС в Одеської області №1396/15-32-14-04/30810541 від 23.06.2018 щодо безпідставного відображення у податковому обліку приватного підприємства ДЕПОЗИТ нарахування амортизації у сумі 2 638 474,0грн., в т.ч. по періодам за 2015 рік у сумі 1110594 грн., за 2016 рік у сумі 1061444 грн., за 2017 рік у сумі 466437 грн., - не підтверджується… .
Таким чином, з огляду на викладене, а також, враховуючи висновок судової експертизи, суд вважає, що відповідачем не було допущено порушення в частині завищення ПП ДЕПОЗИТ витрат підприємства від нарахування амортизації у податковому обліку у сумі 2638474 грн., в т.ч., за 2015 рік у сумі 1110594 грн., за 2016 рік у сумі 1061444 грн., за 2017 рік у сумі 466437 грн.
Щодо порушення пп.192.1.1 п.192.1, п.192.1 ст.192 Податкового кодексу України, п. 9 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року № 1246, у зв`язку із чим ПП "ДЕПОЗИТ", було безпідставно зменшено суму податкових зобов`язань з податку на додану вартість в сумі 950 147 грн. за грудень 2016 року (з урахуванням рішення про результати розгляду скарги), суд зазначає наступне.
Перевіркою відображених у рядку 7 податкових декларацій „Коригування податкових зобов`язань" показників за період з 01.05.2015 по 31.12.2017 у загальній сумі - 950 210 грн. встановлено, що на формування цих показників мало вплив здійснення операції із коригування податкових зобов`язань у бік зменшення. Проведеною перевіркою відображеного показника за період з 01.05.2015 по 31.12.2017 в сумі - 950 210 грн. на підставі документів, наведених у додатку 4 до акта перевірки, встановлено заниження задекларованих ПП ДЕПОЗИТ показників у рядку 7 податкових декларацій „Коригування податкових зобов`язань" в сумі 950 210 грн., в т.ч. за грудень 2016 року в сумі 950 210 грн.
Перевіркою встановлено проведення зменшення податкових зобов`язань на підставі розрахунків коригування не зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних, а саме: відповідно до декларації за грудень 2016 року у рядку 7 Коригування податкових зобов`язань відображено коригування суми податкового зобов`язання у бік зменшення в сумі - 950 210 грн., на підставі додатку 1 до Декларації Розрахунок коригування сум податку на додану вартість (Д1) .
Так, відповідно до таблиці 1 Коригування податкових зобов`язань згідно зі статтею 192 розділу V Кодексу додатка 1 до Декларації, проведено коригування суми податку на додану вартість у бік зменшення в сумі - 950 146,95 грн., в т.ч.:
- по взаємовідносинам із "Неплатником", умовний ІПН "100000000000", у сумі - 950 146,95 грн.
Відповідно до системи Архів електронної податкової звітності , перевіркою встановлено:
- розрахунок коригування по взаємовідносинам із "Неплатником", умовний ІПН "100000000000", у сумі - 950 146,95 грн. у Єдиному реєстрі податкових накладних у перевіряємому періоді не реєструвався.
Довідково у акті перевірки зазначається, що відповідно до усних пояснень посадових осіб ПП "Депозит" зазначене коригування у сумі ПДВ - 950 146,95 грн., було проведено по взаємовідносинам із ТОВ "ДЕССАНЖ-ОДЕСА", код 39012935 на підставі акта прийому виконаних робіт і надання послуг від 31.12.2016 №43.
Відповідно до п.192.1 ст.192 Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року № 2755-VI зі змінами і доповненнями (далі - ПКУ): Якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов`язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних. Розрахунок коригування, складений постачальником товарів/послуг до податкової накладної, яка видана їх отримувачу - платнику податку, підлягає реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних: постачальником (продавцем) товарів/послуг, якщо передбачається збільшення суми компенсації їх вартості на користь такого постачальника або якщо коригування кількісних та вартісних показників у підсумку не змінює суму компенсації; отримувачем (покупцем) товарів/послуг, якщо передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, для чого постачальник надсилає складений розрахунок коригування отримувачу. Розрахунки коригування, складені платником податку до податкових накладних, що не видаються отримувачу, що складені до 1 лютого 2015 року, а також складених під час отримання послуг від нерезидента, місцем постачання яких визначено митну територію України, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних таким платником податку. Розрахунок коригування до податкової накладної складається також у випадку виправлення помилок, допущених при складанні податкової накладної, у тому числі не пов`язаних із зміною суми компенсації вартості товарів/послуг.
Згідно пп.192.1.1 п.192.1 ст.192 ПК України, якщо внаслідок такого перерахунку відбувається зменшення суми компенсації на користь платника податку - постачальника, то: а) постачальник відповідно зменшує суму податкових зобов`язань за результатами податкового періоду, протягом якого був проведений такий перерахунок; б) отримувач відповідно зменшує суму податкового кредиту за результатами такого податкового періоду в разі, якщо він зареєстрований як платник податку на дату проведення коригування, а також збільшив податковий кредит у зв`язку з отриманням таких товарів/послуг. Постачальник має право зменшити суму податкових зобов`язань лише після реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунку коригування до податкової накладної. .
Відповідно до п. 9 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року № 1246 зі змінами і доповненнями, розрахунки коригування до податкових накладних, складених, зокрема до податкових накладних, які не видаються отримувачу (покупцю) - платнику податку (за наявності законодавчих підстав для складення таких розрахунків коригування), підлягають реєстрації постачальником (продавцем).
Позивачем під час розгляду справи були надані акти звірки взаємних розрахунків між ПП ДЕПОЗИТ та ТОВ "ДЕССАНЖ-ОДЕСА" по договору найму (оренди) нерухомого майна №394 від 14.02.2014 року, відповідна податкова декларація з ПДВ за грудень 2016 року з розрахунком коригування сум ПДВ по умовному ІПН "100000000000", у сумі - 950 146,95 грн., розрахунки коригування кількісних і вартісних показників до податкових накладних, та самі податкові накладні, виписані ПП ДЕПОЗИТ контрагенту ТОВ "ДЕССАНЖ-ОДЕСА" (т.2 а.с.159-260).
При цьому, ні представником позивача, ні бухгалтером підприємства під час розгляду справи не було спростовано те, що вказані розрахунки коригування до податкових накладних не були зареєстровані позивачем в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Крім того, суд враховує те, що зазначене коригування у сумі ПДВ - 950 146,95 грн., лише за усними твердженнями посадових осіб ПП "Депозит", було проведено по взаємовідносинам із ТОВ "ДЕССАНЖ-ОДЕСА", код 39012935 на підставі акта прийому виконаних робіт і надання послуг від 31.12.2016 №43.
Таким чином, з огляду на викладене, суд погоджується із висновком відповідача, що в порушення пп.192.1.1 п.192.1 ст.192 Податкового кодексу України, п. 9 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року № 1246, ПП "ДЕПОЗИТ" безпідставно зменшено суму податкових зобов`язань з податку на додану вартість в сумі 950 147 грн. за грудень 2016 року (з урахуванням рішення про результати розгляду скарги).
Водночас, суд вважає за необхідне зазначити, що судом не беруться до уваги доводи, які зазначені відповідачем в обґрунтування відзиву щодо порушення позивачем п.44.1, п.44.2, ст.44, п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134 Податкового кодексу України, п.5, п.8, п.9, п.12 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 9 "Запаси", ст.9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", п.5, п.7, п.14, п.21 П(С)БО 15 Дохід , в частині заниження доходів на загальну суму 3188402 грн., та порушень п.44.1 ст.44, п.198.3, 198.5 ст.198 Податкового кодексу України, у результаті чого занижено податкові зобов`язання з ПДВ на загальну суму 635841 грн. по взаємовідносинам із ТОВ "ПІВДЕНЬСАНТЕХКОМПЛЕКТ", ДП "МОНОЛІТБУД-ПЛЮС", ТОВ "ОДІТЕЛ", ТОВ "ЕНЕРГО-КОНТРОЛ", ТОВ "РЕСУРС ЕЛЕКТРО", ТОВ "ЕПІЦЕНТР К", ТОВ "ЕВЕРЕСТ-СТРОЙ", ТОВ ФІРМА "МВА", ПП "ЛОВЕКС-К", ТОВ"ЛІНІЯ М", ТОВ "АЛЬКОР СТАР", ПТК ТОВ "АГРОМАТ", ФОП ОСОБА_4 та в частині порушення ПП ДЕПОЗИТ пп.192.1.1 п.192.1 ст.192 Податкового кодексу України, у результаті чого встановлено безпідставне зменшення суми податкових зобов`язань з ПДВ у сумі 62,76 грн. за грудень 2016 року, оскільки рішенням ДФС України про результати розгляду скарги від 04.10.2018 року №32375/6/99-99-11-01-01-25 (т.1 а.с.21-33) частково задоволено скаргу підприємства, скасовано податкові повідомлення-рішення ГУ ДФС в Одеській області від 24.07.2018 року №0031231404, №0031241404, №0031251404, №0031221404 в частинах встановлених перевіркою порушень по взаємовідносинах із ТОВ "ПІВДЕНЬСАНТЕХКОМПЛЕКТ", ДП "МОНОЛІТБУД-ПЛЮС", ТОВ "ОДІТЕЛ", ТОВ "ЕНЕРГО-КОНТРОЛ", ТОВ "РЕСУРС ЕЛЕКТРО", ТОВ "ЕПІЦЕНТР К", ТОВ "ЕВЕРЕСТ-СТРОЙ", ТОВ ФІРМА "МВА", ПП "ЛОВЕКС-К", ТОВ"ЛІНІЯ М", ТОВ "АЛЬКОР СТАР", ПТК ТОВ "АГРОМАТ", ФОП ОСОБА_4 , ТОВ "СКВО" та у відповідній частині застосовані штрафні санкції, а в іншій частині зазначені податкові повідомлення-рішення залишені без змін.
Таким чином, суд вважає, що висновки відповідача про порушення позивачем п.п.14.1.138 п. 14.1 ст.14, п.44.1, п.44.2, ст.44, пп.138.3.2 - 138.3.4 п.138.3 ст.138, п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134 Податкового кодексу України, ст.9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", п.6, п.7, п.8, п.14, п.29 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 7 "Основні засоби", затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 27 квітня 2000 року N 92, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 18 травня 2000 р. за N 288/4509, п.5, п.8, п.9, п.12 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 9 "Запаси", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 20 жовтня 1999 року N 246 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 2 листопада 1999 р. за N 751/4044, п.5, п.7, п.14, п.21 П(С)БО 15 Дохід , затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 №290 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 19.01.2000 за № 27/4248, п.7 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 Витрати , затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 року №318, внаслідок чого підприємством завищено від`ємне значення з податку на прибуток у сумі 47384387 грн. є безпідставними, необґрунтованими та недоведеними відповідачем під час розгляду справи.
У зв`язку із вищевикладеним, суд дійшов висновку, що податкове повідомлення-рішення від 09.10.2018 року №0044051404 форми П , яким ПП ДЕПОЗИТ зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 47384387 грн. по декларації №9298626669 від 09.02.2018 року за 2017 рік прийнято відповідачем протиправно та підлягає скасуванню.
При цьому, податкове повідомлення-рішення від 09.10.2018 року №0044061404 форми В4 , яким ПП ДЕПОЗИТ зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 950147 грн. по декларації №92958447574 від 18.01.2018 року за грудень 2017 року відповідачем прийнято правомірно та скасуванню не підлягає, оскільки ПП "ДЕПОЗИТ" безпідставно зменшено суму податкових зобов`язань з податку на додану вартість в сумі 950 147 грн. за грудень 2016 року.
Решта доводів позивача та відповідача висновків суду по суті заявлених позовних вимог не спростовують.
При цьому, щодо надання оцінки кожному окремому доводу всіх учасників справи, що мають значення для правильного вирішення адміністративної справи, суд застосовує практику Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи), та зокрема, сформовану у рішенні у справі Серявін та інші проти України від 10 лютого 2010 року, заява 4909/04, відповідно до п.58 якого суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі Руїс Торіха проти Іспанії (Ruiz Torija v. Spain) № 303-A, пункт 29).
Згідно п.41 висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту.
Наведена судом практика Європейського суду з прав людини також застосовується Верховним Судом, зокрема, у постанові від 28.08.2018 року у справі № 802/2236/17-а, від 07.08.2018 року у справі №826/16871/16, від 12.02.2019 року у справі №808/1801/18, від 13.02.2020 року у справі №812/1325/17, від 11.02.2020 року у справі №520/9544/18, правові висновки якого підлягають застосуванню судами при розгляді справ.
Відповідно до ст.19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Оцінюючи правомірність дій та рішень органів владних повноважень, суд керується критеріями, закріпленими у ст.2 КАС України, які певною мірою відображають принципи адміністративної процедури.
Частиною 1 ст.77 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення.
Частиною 2 ст.77 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Згідно зі ст.90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.
Таким чином, з огляду на викладене, суд вважає, що позовні вимоги позов приватного підприємства ДЕПОЗИТ до Головного управління Державної фіскальної служби України в Одеській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень 09.10.2018 року №0044061404 та №0044051404 підлягають задоволенню частково.
Вирішуючи питання про розподіл судових витрат між сторонами, суд виходить з наступного.
Матеріалами справи підтверджено, що позивачем сплачено судовий збір за подачу позовної заяви у розмірі 616700 грн. (шістсот шістнадцять тисяч сімсот) згідно платіжного доручення №1754 від 08.11.2018 року (т.1 а.с.6).
При цьому, судом встановлено, що ціна позовну у даній справі, оскільки позов містить усі вимоги майнового характеру, складає 48 334 534 грн. (загальна сума, яка визначена в двох оскаржуваних податкових повідомленнях-рішеннях).
При цьому, відповідно до пп.1 п.3 ч.2 ст.4 Закону України Про судовий збір (в редакції, яка діяла на час подання позовної заяви), за подання до адміністративного суду адміністративного позову майнового характеру, який подано юридичною особою, сплачується судовий збір за ставкою 1,5 відсотка ціни позову, але не менше 1 розміру прожиткового мінімуму для працездатних осіб і не більше 350 розмірів прожиткового мінімуму для працездатних осіб.
Згідно з п. 24 ч. 1 ст.4 КАС України, розмір прожиткового мінімуму для працездатних осіб - розмір прожиткового мінімуму для працездатних осіб, який вираховується станом на 1 січня календарного року, в якому подається відповідна заява або скарга, вчиняється процесуальна дія чи ухвалюється судове рішення.
Позивач звернувся із позовною заявою з майновими вимогами в загальному розмірі 48334534 грн. - 09.11.2018 року, а отже, розрахунок сплати судового збору необхідно проводити з розрахунку прожиткового мінімуму для працездатних осіб станом на 01.01.2018 року.
Статтею 7 Закону України Про Державний бюджет на 2018 рік з 1 січня 2018 року установлено прожитковий мінімум для працездатних осіб 1762 гривень.
Таким чином, за подачу даної позовної заяви позивач мав сплатити судовий збір у розмірі 616700 грн. (48334534 грн.*1,5%, але не більше 350 розмірів прожиткового мінімуму для працездатних осіб).
Відповідно до ч.1 ст.139 КАС України, при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Згідно з ч.3 ст.139 КАС України при частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог. При цьому суд не включає до складу судових витрат, які підлягають розподілу між сторонами, витрати суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката та сплату судового збору.
Як вже вказано судом, ціна позовну у даній справі, оскільки позов містить усі вимоги майнового характеру, складає 48334534 грн.
При цьому суд дійшов висновку про наявність підстав для скасування податкового повідомлення-рішення №0044051404 від 09.10.2018 року на загальну суму 47384387 грн.
Тобто, у відсотковому співвідношенні судом задоволено 98,03% (з округленням) розміру позовних вимог ПП ДЕПОЗИТ , що становить 47384387 грн. (сума задоволених вимог) х 100% : 48 334 534 грн.(загальна ціна (сума) позову).
З урахуванням часткового задоволення позовної заяви майнового характеру ПП ДЕПОЗЩИТ у розмірі, що становить 98,03% від суми заявлених позовних вимог, суд дійшов висновку, що розмір судового збору, сплаченого згідно платіжного доручення №1754 від 08.11.2018 року, що підлягає стягненню на користь позивача з Головного управління ДФС в Одеській області за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, становить 604551 грн. (з округленням) (616700 грн. (загальна сума судового збору) х 98,03%), пропорційно до розміру задоволених вимог.
28.02.2020 року судом оголошено вступну та резолютивну частину рішення суду та зазначено, що повний текст рішення суду буде виготовлений у строк, визначений ч.3 ст.243 КАС України.
Згідно з приписами ч.3 ст.243 КАС України залежно від складності справи складення рішення, постанови у повному обсязі може бути відкладено на строк не більш як десять, а якщо справа розглянута у порядку спрощеного провадження - п`ять днів з дня закінчення розгляду справи.
Згідно з ч. 1 ст. 120 КАС України перебіг процесуального строку починається з наступного дня після відповідної календарної дати або настання події, з якою пов`язано його початок. Відповідно до ч. 6 ст. 120 КАС України якщо закінчення строку припадає на вихідний, святковий чи інший неробочий день, останнім днем строку є перший після нього робочий день.
Враховуючи наведені приписи КАС України, оскільки 09.03.2020 року є вихідним днем, останнім днем строку для складання повного тексту судового рішення по вказаній справі, - є 10.03.2020 року.
Керуючись ст.ст.2,9,70,77,90,108,120,139,193,194,205,241-246,255,295 КАС України, суд,-
ВИРІШИВ:
Позовну заяву приватного підприємства ДЕПОЗИТ (ідентифікаційний код юридичної особи 30810541, місцезнаходження: вул. Генуезька, 1 а, м. Одеса, 65009) до Головного управління ДФС в Одеській області (вул. Семінарська, 5, м. Одеса, 65044 ідентифікаційний код юридичної особи 39398646) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 09.10.2018 року №0044061404 та №0044051404 - задовольнити частково.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС в Одеській області №0044051404 від 09.10.2018 року.
В задоволенні решти позовних вимог - відмовити.
Стягнути з Головного управління ДФС в Одеській області (ідентифікаційний код юридичної особи 39398646, адреса: вул. Семінарська, 5, м. Одеса, 65044) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДФС в Одеській області на користь приватного підприємства ДЕПОЗИТ (ідентифікаційний код юридичної особи 30810541, місцезнаходження: вул. Генуезька, 1 а, м. Одеса, 65009) судовий збір у розмірі 604551 грн. (шістсот чотири тисячі п`ятсот п`ятдесят одна гривня).
Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.
У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.
Рішення може бути оскаржене до П`ятого апеляційного адміністративного суду шляхом подання апеляційної скарги через Одеський окружний адміністративний суд протягом тридцяти днів з дня його проголошення.
Якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частину рішення суду, або розгляду справи в порядку письмового провадження, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.
Учасник справи, якому повне рішення суду не було вручене у день його проголошення або складення, має право на поновлення пропущеного строку на апеляційне оскарження, якщо апеляційна скарга подана протягом тридцяти днів з дня вручення йому повного рішення суду.
Повний текст рішення складено та підписано суддею 10.03.2020 року.
Суддя О.М. Соколенко
.
| Дата ухвалення рішення | 10.03.2020 |
| Оприлюднено | 12.03.2020 |
| Номер документу | 88141267 |
| Судочинство | Адміністративне |
| Суть | визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень |
Судовий реєстр по справі —420/5822/18
Рішення від 10.03.2020
Адміністративне
Одеський окружний адміністративний суд
Соколенко О.М.
'/%3e%3cpath d='M13.07 23.33c-.52 0-.43-.19-.61-.69l-1.53-5.01 11.74-6.96' fill='%23c8daea'/%3e%3cpath d='M13.07 23.33c.4 0 .57-.18.8-.4.14-.13.85-.83 2.13-2.07l-2.66-1.61' fill='%23a9c9dd'/%3e%3cpath d='M13.34 19.25c3.87 2.86 6.02 4.45 6.45 4.77.73.4 1.26.19 1.45-.68.26-1.24 2.36-11.14 2.62-12.37.27-1.08-.41-1.57-1.11-1.25-1.54.59-13.87 5.35-15.42 5.94-1.05.43-1.04 1.01-.19 1.27.27.09 1.59.5 3.96 1.24 5.49-3.47 8.54-5.39 9.15-5.78.44-.26.83-.12.51.17' fill='url(%23b)'/%3e%3c/svg%3e){kind=small}
 --%3e%3c!DOCTYPE svg PUBLIC '-//W3C//DTD SVG 1.1//EN' 'http://www.w3.org/Graphics/SVG/1.1/DTD/svg11.dtd'%3e%3csvg version='1.1' id='US_UK_Download_on_the' xmlns='http://www.w3.org/2000/svg' xmlns:xlink='http://www.w3.org/1999/xlink' x='0px' y='0px' width='135px' height='40px' viewBox='0 0 135 40' enable-background='new 0 0 135 40' xml:space='preserve'%3e%3cg%3e %3cpath fill='%23A6A6A6' d='M130.197%2c40H4.729C2.122%2c40%2c0%2c37.872%2c0%2c35.267V4.726C0%2c2.12%2c2.122%2c0%2c4.729%2c0h125.468 C132.803%2c0%2c135%2c2.12%2c135%2c4.726v30.541C135%2c37.872%2c132.803%2c40%2c130.197%2c40L130.197%2c40z'/%3e %3cpath d='M134.032%2c35.268c0%2c2.116-1.714%2c3.83-3.834%2c3.83H4.729c-2.119%2c0-3.839-1.714-3.839-3.83V4.725 c0-2.115%2c1.72-3.835%2c3.839-3.835h125.468c2.121%2c0%2c3.834%2c1.72%2c3.834%2c3.835L134.032%2c35.268L134.032%2c35.268z'/%3e %3cg%3e %3cg%3e %3cpath fill='white' d='M30.128%2c19.784c-0.029-3.223%2c2.639-4.791%2c2.761-4.864c-1.511-2.203-3.853-2.504-4.676-2.528 c-1.967-0.207-3.875%2c1.177-4.877%2c1.177c-1.022%2c0-2.565-1.157-4.228-1.123c-2.14%2c0.033-4.142%2c1.272-5.24%2c3.196 c-2.266%2c3.923-0.576%2c9.688%2c1.595%2c12.859c1.086%2c1.553%2c2.355%2c3.287%2c4.016%2c3.226c1.625-0.067%2c2.232-1.036%2c4.193-1.036 c1.943%2c0%2c2.513%2c1.036%2c4.207%2c0.997c1.744-0.028%2c2.842-1.56%2c3.89-3.127c1.255-1.78%2c1.759-3.533%2c1.779-3.623 C33.507%2c24.924%2c30.161%2c23.647%2c30.128%2c19.784z'/%3e %3cpath fill='white' d='M26.928%2c10.306c0.874-1.093%2c1.472-2.58%2c1.306-4.089c-1.265%2c0.056-2.847%2c0.875-3.758%2c1.944 c-0.806%2c0.942-1.526%2c2.486-1.34%2c3.938C24.557%2c12.205%2c26.016%2c11.382%2c26.928%2c10.306z'/%3e %3c/g%3e %3c/g%3e %3cg%3e %3cpath fill='white' d='M53.645%2c31.504h-2.271l-1.244-3.909h-4.324l-1.185%2c3.909h-2.211l4.284-13.308h2.646L53.645%2c31.504z M49.755%2c25.955L48.63%2c22.48c-0.119-0.355-0.342-1.191-0.671-2.507h-0.04c-0.131%2c0.566-0.342%2c1.402-0.632%2c2.507l-1.105%2c3.475 H49.755z'/%3e %3cpath fill='white' d='M64.662%2c26.588c0%2c1.632-0.441%2c2.922-1.323%2c3.869c-0.79%2c0.843-1.771%2c1.264-2.942%2c1.264 c-1.264%2c0-2.172-0.454-2.725-1.362h-0.04v5.055h-2.132V25.067c0-1.026-0.027-2.079-0.079-3.159h1.875l0.119%2c1.521h0.04 c0.711-1.146%2c1.79-1.718%2c3.238-1.718c1.132%2c0%2c2.077%2c0.447%2c2.833%2c1.342C64.284%2c23.949%2c64.662%2c25.127%2c64.662%2c26.588z M62.49%2c26.666 c0-0.934-0.21-1.704-0.632-2.31c-0.461-0.632-1.08-0.948-1.856-0.948c-0.526%2c0-1.004%2c0.176-1.431%2c0.523 c-0.428%2c0.35-0.708%2c0.807-0.839%2c1.373c-0.066%2c0.264-0.099%2c0.48-0.099%2c0.65v1.6c0%2c0.698%2c0.214%2c1.287%2c0.642%2c1.768 s0.984%2c0.721%2c1.668%2c0.721c0.803%2c0%2c1.428-0.31%2c1.875-0.928C62.266%2c28.496%2c62.49%2c27.68%2c62.49%2c26.666z'/%3e %3cpath fill='white' d='M75.699%2c26.588c0%2c1.632-0.441%2c2.922-1.324%2c3.869c-0.789%2c0.843-1.77%2c1.264-2.941%2c1.264 c-1.264%2c0-2.172-0.454-2.724-1.362H68.67v5.055h-2.132V25.067c0-1.026-0.027-2.079-0.079-3.159h1.875l0.119%2c1.521h0.04 c0.71-1.146%2c1.789-1.718%2c3.238-1.718c1.131%2c0%2c2.076%2c0.447%2c2.834%2c1.342C75.32%2c23.949%2c75.699%2c25.127%2c75.699%2c26.588z M73.527%2c26.666 c0-0.934-0.211-1.704-0.633-2.31c-0.461-0.632-1.078-0.948-1.855-0.948c-0.527%2c0-1.004%2c0.176-1.432%2c0.523 c-0.428%2c0.35-0.707%2c0.807-0.838%2c1.373c-0.065%2c0.264-0.099%2c0.48-0.099%2c0.65v1.6c0%2c0.698%2c0.214%2c1.287%2c0.64%2c1.768 c0.428%2c0.48%2c0.984%2c0.721%2c1.67%2c0.721c0.803%2c0%2c1.428-0.31%2c1.875-0.928C73.303%2c28.496%2c73.527%2c27.68%2c73.527%2c26.666z'/%3e %3cpath fill='white' d='M88.039%2c27.772c0%2c1.132-0.393%2c2.053-1.182%2c2.764c-0.867%2c0.777-2.074%2c1.165-3.625%2c1.165 c-1.432%2c0-2.58-0.276-3.449-0.829l0.494-1.777c0.936%2c0.566%2c1.963%2c0.85%2c3.082%2c0.85c0.803%2c0%2c1.428-0.182%2c1.877-0.544 c0.447-0.362%2c0.67-0.848%2c0.67-1.454c0-0.54-0.184-0.995-0.553-1.364c-0.367-0.369-0.98-0.712-1.836-1.029 c-2.33-0.869-3.494-2.142-3.494-3.816c0-1.094%2c0.408-1.991%2c1.225-2.689c0.814-0.699%2c1.9-1.048%2c3.258-1.048 c1.211%2c0%2c2.217%2c0.211%2c3.02%2c0.632l-0.533%2c1.738c-0.75-0.408-1.598-0.612-2.547-0.612c-0.75%2c0-1.336%2c0.185-1.756%2c0.553 c-0.355%2c0.329-0.533%2c0.73-0.533%2c1.205c0%2c0.526%2c0.203%2c0.961%2c0.611%2c1.303c0.355%2c0.316%2c1%2c0.658%2c1.936%2c1.027 c1.145%2c0.461%2c1.986%2c1%2c2.527%2c1.618C87.77%2c26.081%2c88.039%2c26.852%2c88.039%2c27.772z'/%3e %3cpath fill='white' d='M95.088%2c23.508h-2.35v4.659c0%2c1.185%2c0.414%2c1.777%2c1.244%2c1.777c0.381%2c0%2c0.697-0.033%2c0.947-0.099l0.059%2c1.619 c-0.42%2c0.157-0.973%2c0.236-1.658%2c0.236c-0.842%2c0-1.5-0.257-1.975-0.77c-0.473-0.514-0.711-1.376-0.711-2.587v-4.837h-1.4v-1.6h1.4 v-1.757l2.094-0.632v2.389h2.35V23.508z'/%3e %3cpath fill='white' d='M105.691%2c26.627c0%2c1.475-0.422%2c2.686-1.264%2c3.633c-0.883%2c0.975-2.055%2c1.461-3.516%2c1.461 c-1.408%2c0-2.529-0.467-3.365-1.401s-1.254-2.113-1.254-3.534c0-1.487%2c0.43-2.705%2c1.293-3.652c0.861-0.948%2c2.023-1.422%2c3.484-1.422 c1.408%2c0%2c2.541%2c0.467%2c3.396%2c1.402C105.283%2c24.021%2c105.691%2c25.192%2c105.691%2c26.627z M103.479%2c26.696 c0-0.885-0.189-1.644-0.572-2.277c-0.447-0.766-1.086-1.148-1.914-1.148c-0.857%2c0-1.508%2c0.383-1.955%2c1.148 c-0.383%2c0.634-0.572%2c1.405-0.572%2c2.317c0%2c0.885%2c0.189%2c1.644%2c0.572%2c2.276c0.461%2c0.766%2c1.105%2c1.148%2c1.936%2c1.148 c0.814%2c0%2c1.453-0.39%2c1.914-1.168C103.281%2c28.347%2c103.479%2c27.58%2c103.479%2c26.696z'/%3e %3cpath fill='white' d='M112.621%2c23.783c-0.211-0.039-0.436-0.059-0.672-0.059c-0.75%2c0-1.33%2c0.283-1.738%2c0.85 c-0.355%2c0.5-0.533%2c1.132-0.533%2c1.895v5.035h-2.131l0.02-6.574c0-1.106-0.027-2.113-0.08-3.021h1.857l0.078%2c1.836h0.059 c0.225-0.631%2c0.58-1.139%2c1.066-1.52c0.475-0.343%2c0.988-0.514%2c1.541-0.514c0.197%2c0%2c0.375%2c0.014%2c0.533%2c0.039V23.783z'/%3e %3cpath fill='white' d='M122.156%2c26.252c0%2c0.382-0.025%2c0.704-0.078%2c0.967h-6.396c0.025%2c0.948%2c0.334%2c1.673%2c0.928%2c2.173 c0.539%2c0.447%2c1.236%2c0.671%2c2.092%2c0.671c0.947%2c0%2c1.811-0.151%2c2.588-0.454l0.334%2c1.48c-0.908%2c0.396-1.98%2c0.593-3.217%2c0.593 c-1.488%2c0-2.656-0.438-3.506-1.313c-0.848-0.875-1.273-2.05-1.273-3.524c0-1.447%2c0.395-2.652%2c1.186-3.613 c0.828-1.026%2c1.947-1.539%2c3.355-1.539c1.383%2c0%2c2.43%2c0.513%2c3.141%2c1.539C121.873%2c24.047%2c122.156%2c25.055%2c122.156%2c26.252z M120.123%2c25.699c0.014-0.632-0.125-1.178-0.414-1.639c-0.369-0.593-0.936-0.889-1.699-0.889c-0.697%2c0-1.264%2c0.289-1.697%2c0.869 c-0.355%2c0.461-0.566%2c1.014-0.631%2c1.658H120.123z'/%3e %3c/g%3e %3cg%3e %3cg%3e %3cpath fill='white' d='M49.05%2c10.009c0%2c1.177-0.353%2c2.063-1.058%2c2.658c-0.653%2c0.549-1.581%2c0.824-2.783%2c0.824 c-0.596%2c0-1.106-0.026-1.533-0.078V6.982c0.557-0.09%2c1.157-0.136%2c1.805-0.136c1.145%2c0%2c2.008%2c0.249%2c2.59%2c0.747 C48.723%2c8.156%2c49.05%2c8.961%2c49.05%2c10.009z M47.945%2c10.038c0-0.763-0.202-1.348-0.606-1.756c-0.404-0.407-0.994-0.611-1.771-0.611 c-0.33%2c0-0.611%2c0.022-0.844%2c0.068v4.889c0.129%2c0.02%2c0.365%2c0.029%2c0.708%2c0.029c0.802%2c0%2c1.421-0.223%2c1.857-0.669 S47.945%2c10.892%2c47.945%2c10.038z'/%3e %3cpath fill='white' d='M54.909%2c11.037c0%2c0.725-0.207%2c1.319-0.621%2c1.785c-0.434%2c0.479-1.009%2c0.718-1.727%2c0.718 c-0.692%2c0-1.243-0.229-1.654-0.689c-0.41-0.459-0.615-1.038-0.615-1.736c0-0.73%2c0.211-1.329%2c0.635-1.794s0.994-0.698%2c1.712-0.698 c0.692%2c0%2c1.248%2c0.229%2c1.669%2c0.688C54.708%2c9.757%2c54.909%2c10.333%2c54.909%2c11.037z M53.822%2c11.071c0-0.435-0.094-0.808-0.281-1.119 c-0.22-0.376-0.533-0.564-0.94-0.564c-0.421%2c0-0.741%2c0.188-0.961%2c0.564c-0.188%2c0.311-0.281%2c0.69-0.281%2c1.138 c0%2c0.435%2c0.094%2c0.808%2c0.281%2c1.119c0.227%2c0.376%2c0.543%2c0.564%2c0.951%2c0.564c0.4%2c0%2c0.714-0.191%2c0.94-0.574 C53.725%2c11.882%2c53.822%2c11.506%2c53.822%2c11.071z'/%3e %3cpath fill='white' d='M62.765%2c8.719l-1.475%2c4.714h-0.96l-0.611-2.047c-0.155-0.511-0.281-1.019-0.379-1.523h-0.019 c-0.091%2c0.518-0.217%2c1.025-0.379%2c1.523l-0.649%2c2.047h-0.971l-1.387-4.714h1.077l0.533%2c2.241c0.129%2c0.53%2c0.235%2c1.035%2c0.32%2c1.513 h0.019c0.078-0.394%2c0.207-0.896%2c0.389-1.503l0.669-2.25h0.854l0.641%2c2.202c0.155%2c0.537%2c0.281%2c1.054%2c0.378%2c1.552h0.029 c0.071-0.485%2c0.178-1.002%2c0.32-1.552l0.572-2.202H62.765z'/%3e %3cpath fill='white' d='M68.198%2c13.433H67.15v-2.7c0-0.832-0.316-1.248-0.95-1.248c-0.311%2c0-0.562%2c0.114-0.757%2c0.343 c-0.193%2c0.229-0.291%2c0.499-0.291%2c0.808v2.796h-1.048v-3.366c0-0.414-0.013-0.863-0.038-1.349h0.921l0.049%2c0.737h0.029 c0.122-0.229%2c0.304-0.418%2c0.543-0.569c0.284-0.176%2c0.602-0.265%2c0.95-0.265c0.44%2c0%2c0.806%2c0.142%2c1.097%2c0.427 c0.362%2c0.349%2c0.543%2c0.87%2c0.543%2c1.562V13.433z'/%3e %3cpath fill='white' d='M71.088%2c13.433h-1.047V6.556h1.047V13.433z'/%3e %3cpath fill='white' d='M77.258%2c11.037c0%2c0.725-0.207%2c1.319-0.621%2c1.785c-0.434%2c0.479-1.01%2c0.718-1.727%2c0.718 c-0.693%2c0-1.244-0.229-1.654-0.689c-0.41-0.459-0.615-1.038-0.615-1.736c0-0.73%2c0.211-1.329%2c0.635-1.794s0.994-0.698%2c1.711-0.698 c0.693%2c0%2c1.248%2c0.229%2c1.67%2c0.688C77.057%2c9.757%2c77.258%2c10.333%2c77.258%2c11.037z M76.17%2c11.071c0-0.435-0.094-0.808-0.281-1.119 c-0.219-0.376-0.533-0.564-0.939-0.564c-0.422%2c0-0.742%2c0.188-0.961%2c0.564c-0.188%2c0.311-0.281%2c0.69-0.281%2c1.138 c0%2c0.435%2c0.094%2c0.808%2c0.281%2c1.119c0.227%2c0.376%2c0.543%2c0.564%2c0.951%2c0.564c0.4%2c0%2c0.713-0.191%2c0.939-0.574 C76.074%2c11.882%2c76.17%2c11.506%2c76.17%2c11.071z'/%3e %3cpath fill='white' d='M82.33%2c13.433h-0.941l-0.078-0.543h-0.029c-0.322%2c0.433-0.781%2c0.65-1.377%2c0.65 c-0.445%2c0-0.805-0.143-1.076-0.427c-0.246-0.258-0.369-0.579-0.369-0.96c0-0.576%2c0.24-1.015%2c0.723-1.319 c0.482-0.304%2c1.16-0.453%2c2.033-0.446V10.3c0-0.621-0.326-0.931-0.979-0.931c-0.465%2c0-0.875%2c0.117-1.229%2c0.349l-0.213-0.688 c0.438-0.271%2c0.979-0.407%2c1.617-0.407c1.232%2c0%2c1.85%2c0.65%2c1.85%2c1.95v1.736C82.262%2c12.78%2c82.285%2c13.155%2c82.33%2c13.433z M81.242%2c11.813v-0.727c-1.156-0.02-1.734%2c0.297-1.734%2c0.95c0%2c0.246%2c0.066%2c0.43%2c0.201%2c0.553c0.135%2c0.123%2c0.307%2c0.184%2c0.512%2c0.184 c0.23%2c0%2c0.445-0.073%2c0.641-0.218c0.197-0.146%2c0.318-0.331%2c0.363-0.558C81.236%2c11.946%2c81.242%2c11.884%2c81.242%2c11.813z'/%3e %3cpath fill='white' d='M88.285%2c13.433h-0.93l-0.049-0.757h-0.029c-0.297%2c0.576-0.803%2c0.864-1.514%2c0.864 c-0.568%2c0-1.041-0.223-1.416-0.669s-0.562-1.025-0.562-1.736c0-0.763%2c0.203-1.381%2c0.611-1.853c0.395-0.44%2c0.879-0.66%2c1.455-0.66 c0.633%2c0%2c1.076%2c0.213%2c1.328%2c0.64h0.02V6.556h1.049v5.607C88.248%2c12.622%2c88.26%2c13.045%2c88.285%2c13.433z M87.199%2c11.445v-0.786 c0-0.136-0.01-0.246-0.029-0.33c-0.059-0.252-0.186-0.464-0.379-0.635c-0.195-0.171-0.43-0.257-0.701-0.257 c-0.391%2c0-0.697%2c0.155-0.922%2c0.466c-0.223%2c0.311-0.336%2c0.708-0.336%2c1.193c0%2c0.466%2c0.107%2c0.844%2c0.322%2c1.135 c0.227%2c0.31%2c0.533%2c0.465%2c0.916%2c0.465c0.344%2c0%2c0.619-0.129%2c0.828-0.388C87.1%2c12.069%2c87.199%2c11.781%2c87.199%2c11.445z'/%3e %3cpath fill='white' d='M97.248%2c11.037c0%2c0.725-0.207%2c1.319-0.621%2c1.785c-0.434%2c0.479-1.008%2c0.718-1.727%2c0.718 c-0.691%2c0-1.242-0.229-1.654-0.689c-0.41-0.459-0.615-1.038-0.615-1.736c0-0.73%2c0.211-1.329%2c0.635-1.794s0.994-0.698%2c1.713-0.698 c0.691%2c0%2c1.248%2c0.229%2c1.668%2c0.688C97.047%2c9.757%2c97.248%2c10.333%2c97.248%2c11.037z M96.162%2c11.071c0-0.435-0.094-0.808-0.281-1.119 c-0.221-0.376-0.533-0.564-0.941-0.564c-0.42%2c0-0.74%2c0.188-0.961%2c0.564c-0.188%2c0.311-0.281%2c0.69-0.281%2c1.138 c0%2c0.435%2c0.094%2c0.808%2c0.281%2c1.119c0.227%2c0.376%2c0.543%2c0.564%2c0.951%2c0.564c0.4%2c0%2c0.715-0.191%2c0.941-0.574 C96.064%2c11.882%2c96.162%2c11.506%2c96.162%2c11.071z'/%3e %3cpath fill='white' d='M102.883%2c13.433h-1.047v-2.7c0-0.832-0.316-1.248-0.951-1.248c-0.311%2c0-0.562%2c0.114-0.756%2c0.343 s-0.291%2c0.499-0.291%2c0.808v2.796h-1.049v-3.366c0-0.414-0.012-0.863-0.037-1.349h0.92l0.049%2c0.737h0.029 c0.123-0.229%2c0.305-0.418%2c0.543-0.569c0.285-0.176%2c0.602-0.265%2c0.951-0.265c0.439%2c0%2c0.805%2c0.142%2c1.096%2c0.427 c0.363%2c0.349%2c0.543%2c0.87%2c0.543%2c1.562V13.433z'/%3e %3cpath fill='white' d='M109.936%2c9.504h-1.154v2.29c0%2c0.582%2c0.205%2c0.873%2c0.611%2c0.873c0.188%2c0%2c0.344-0.016%2c0.467-0.049 l0.027%2c0.795c-0.207%2c0.078-0.479%2c0.117-0.814%2c0.117c-0.414%2c0-0.736-0.126-0.969-0.378c-0.234-0.252-0.35-0.676-0.35-1.271V9.504 h-0.689V8.719h0.689V7.855l1.027-0.31v1.173h1.154V9.504z'/%3e %3cpath fill='white' d='M115.484%2c13.433h-1.049v-2.68c0-0.845-0.316-1.268-0.949-1.268c-0.486%2c0-0.818%2c0.245-1%2c0.735 c-0.031%2c0.103-0.049%2c0.229-0.049%2c0.377v2.835h-1.047V6.556h1.047v2.841h0.02c0.33-0.517%2c0.803-0.775%2c1.416-0.775 c0.434%2c0%2c0.793%2c0.142%2c1.078%2c0.427c0.355%2c0.355%2c0.533%2c0.883%2c0.533%2c1.581V13.433z'/%3e %3cpath fill='white' d='M121.207%2c10.853c0%2c0.188-0.014%2c0.346-0.039%2c0.475h-3.143c0.014%2c0.466%2c0.164%2c0.821%2c0.455%2c1.067 c0.266%2c0.22%2c0.609%2c0.33%2c1.029%2c0.33c0.465%2c0%2c0.889-0.074%2c1.271-0.223l0.164%2c0.728c-0.447%2c0.194-0.973%2c0.291-1.582%2c0.291 c-0.73%2c0-1.305-0.215-1.721-0.645c-0.418-0.43-0.625-1.007-0.625-1.731c0-0.711%2c0.193-1.303%2c0.582-1.775 c0.406-0.504%2c0.955-0.756%2c1.648-0.756c0.678%2c0%2c1.193%2c0.252%2c1.541%2c0.756C121.068%2c9.77%2c121.207%2c10.265%2c121.207%2c10.853z M120.207%2c10.582c0.008-0.311-0.061-0.579-0.203-0.805c-0.182-0.291-0.459-0.437-0.834-0.437c-0.342%2c0-0.621%2c0.142-0.834%2c0.427 c-0.174%2c0.227-0.277%2c0.498-0.311%2c0.815H120.207z'/%3e %3c/g%3e %3c/g%3e%3c/g%3e%3c/svg%3e){kind=small}
' spreadMethod='pad' id='linearGradient50'%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%2300a0ff' offset='0' id='stop52' /%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%2300a1ff' offset='0.0066' id='stop54' /%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%2300beff' offset='0.2601' id='stop56' /%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%2300d2ff' offset='0.5122' id='stop58' /%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%2300dfff' offset='0.7604' id='stop60' /%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%2300e3ff' offset='1' id='stop62' /%3e%3c/linearGradient%3e%3clinearGradient x1='43.8344' y1='171.9986' x2='19.637501' y2='171.9986' gradientUnits='userSpaceOnUse' gradientTransform='matrix(0.8%2c0%2c0%2c-0.8%2c0%2c161.6)' spreadMethod='pad' id='linearGradient68'%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%23ffe000' offset='0' id='stop70' /%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%23ffbd00' offset='0.4087' id='stop72' /%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:orange' offset='0.7754' id='stop74' /%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%23ff9c00' offset='1' id='stop76' /%3e%3c/linearGradient%3e%3clinearGradient x1='34.827' y1='169.7039' x2='12.0687' y2='146.9456' gradientUnits='userSpaceOnUse' gradientTransform='matrix(0.8%2c0%2c0%2c-0.8%2c0%2c161.6)' spreadMethod='pad' id='linearGradient82'%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%23ff3a44' offset='0' id='stop84' /%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%23c31162' offset='1' id='stop86' /%3e%3c/linearGradient%3e%3clinearGradient x1='17.2973' y1='191.82381' x2='27.4599' y2='181.6613' gradientUnits='userSpaceOnUse' gradientTransform='matrix(0.8%2c0%2c0%2c-0.8%2c0%2c161.6)' spreadMethod='pad' id='linearGradient92'%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%2332a071' offset='0' id='stop94' /%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%232da771' offset='0.0685' id='stop96' /%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%2315cf74' offset='0.4762' id='stop98' /%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%2306e775' offset='0.8009' id='stop100' /%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%2300f076' offset='1' id='stop102' /%3e%3c/linearGradient%3e%3cclipPath clipPathUnits='userSpaceOnUse' id='clipPath110'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' id='path112' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/clipPath%3e%3cmask maskUnits='userSpaceOnUse' x='0' y='0' width='1' height='1' id='mask114'%3e%3cg id='g116'%3e%3cg clip-path='url(%23clipPath110)' id='g118'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' style='fill:black%3bfill-opacity:0.2%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path120' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/mask%3e%3cclipPath clipPathUnits='userSpaceOnUse' id='clipPath126'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' id='path128' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/clipPath%3e%3cclipPath clipPathUnits='userSpaceOnUse' id='clipPath130'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' id='path132' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/clipPath%3e%3cpattern patternTransform='matrix(1%2c0%2c0%2c-1%2c0%2c48)' patternUnits='userSpaceOnUse' x='0' y='0' width='124' height='48' id='pattern134'%3e%3cg id='g136' /%3e%3cg id='g138'%3e%3cg clip-path='url(%23clipPath130)' id='g140'%3e%3cg id='g142'%3e%3cpath d='M 29.625%2c20.695 18.012%2c14.098 C 17.363%2c13.727 16.781%2c13.754 16.406%2c14.09 l -0.058%2c-0.063 0.058%2c-0.058 c 0.375%2c-0.336 0.957%2c-0.36 1.606%2c0.011 l 11.687%2c6.641 -0.074%2c0.074 z' style='fill:black%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path144' /%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/pattern%3e%3cclipPath clipPathUnits='userSpaceOnUse' id='clipPath158'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' id='path160' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/clipPath%3e%3cmask maskUnits='userSpaceOnUse' x='0' y='0' width='1' height='1' id='mask162'%3e%3cg id='g164'%3e%3cg clip-path='url(%23clipPath158)' id='g166'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' style='fill:black%3bfill-opacity:0.12000002%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path168' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/mask%3e%3cclipPath clipPathUnits='userSpaceOnUse' id='clipPath174'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' id='path176' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/clipPath%3e%3cclipPath clipPathUnits='userSpaceOnUse' id='clipPath178'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' id='path180' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/clipPath%3e%3cpattern patternTransform='matrix(1%2c0%2c0%2c-1%2c0%2c48)' patternUnits='userSpaceOnUse' x='0' y='0' width='124' height='48' id='pattern182'%3e%3cg id='g184' /%3e%3cg id='g186'%3e%3cg clip-path='url(%23clipPath178)' id='g188'%3e%3cg id='g190'%3e%3cpath d='m 16.348%2c14.145 c -0.235%2c0.246 -0.371%2c0.628 -0.371%2c1.125 l 0%2c-0.118 c 0%2c-0.496 0.136%2c-0.879 0.371%2c-1.125 l 0.058%2c0.063 -0.058%2c0.055 z' style='fill:black%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path192' /%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/pattern%3e%3cclipPath clipPathUnits='userSpaceOnUse' id='clipPath206'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' id='path208' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/clipPath%3e%3cmask maskUnits='userSpaceOnUse' x='0' y='0' width='1' height='1' id='mask210'%3e%3cg id='g212'%3e%3cg clip-path='url(%23clipPath206)' id='g214'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' style='fill:black%3bfill-opacity:0.12000002%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path216' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/mask%3e%3cclipPath clipPathUnits='userSpaceOnUse' id='clipPath222'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' id='path224' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/clipPath%3e%3cclipPath clipPathUnits='userSpaceOnUse' id='clipPath226'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' id='path228' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/clipPath%3e%3cpattern patternTransform='matrix(1%2c0%2c0%2c-1%2c0%2c48)' patternUnits='userSpaceOnUse' x='0' y='0' width='124' height='48' id='pattern230'%3e%3cg id='g232' /%3e%3cg id='g234'%3e%3cg clip-path='url(%23clipPath226)' id='g236'%3e%3cg id='g238'%3e%3cpath d='m 33.613%2c22.961 -3.988%2c-2.266 0.074%2c-0.074 3.914%2c2.223 c 0.559%2c0.316 0.836%2c0.734 0.836%2c1.156 -0.047%2c-0.379 -0.332%2c-0.75 -0.836%2c-1.039 z' style='fill:black%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path240' /%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/pattern%3e%3cclipPath clipPathUnits='userSpaceOnUse' id='clipPath254'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' id='path256' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/clipPath%3e%3cmask maskUnits='userSpaceOnUse' x='0' y='0' width='1' height='1' id='mask258'%3e%3cg id='g260'%3e%3cg clip-path='url(%23clipPath254)' id='g262'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' style='fill:black%3bfill-opacity:0.25%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path264' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/mask%3e%3cclipPath clipPathUnits='userSpaceOnUse' id='clipPath270'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' id='path272' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/clipPath%3e%3cclipPath clipPathUnits='userSpaceOnUse' id='clipPath274'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' id='path276' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/clipPath%3e%3cpattern patternTransform='matrix(1%2c0%2c0%2c-1%2c0%2c48)' patternUnits='userSpaceOnUse' x='0' y='0' width='124' height='48' id='pattern278'%3e%3cg id='g280' /%3e%3cg id='g282'%3e%3cg clip-path='url(%23clipPath274)' id='g284'%3e%3cg id='g286'%3e%3cpath d='m 18.012%2c33.902 15.601%2c-8.863 c 0.508%2c-0.289 0.789%2c-0.66 0.836%2c-1.039 0%2c0.418 -0.277%2c0.836 -0.836%2c1.156 L 18.012%2c34.02 c -1.117%2c0.632 -2.035%2c0.105 -2.035%2c-1.176 l 0%2c-0.114 c 0%2c1.278 0.918%2c1.805 2.035%2c1.172 z' style='fill:white%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path288' /%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/pattern%3e%3c/defs%3e%3csodipodi:namedview pagecolor='white' bordercolor='%23666666' borderopacity='1' objecttolerance='10' gridtolerance='10' guidetolerance='10' inkscape:pageopacity='0' inkscape:pageshadow='2' inkscape:window-width='1366' inkscape:window-height='705' id='namedview4' showgrid='false' inkscape:zoom='7.6276974' inkscape:cx='93.965168' inkscape:cy='29.61582' inkscape:window-x='-8' inkscape:window-y='-8' inkscape:window-maximized='1' inkscape:current-layer='g10' /%3e%3cg id='g10' inkscape:groupmode='layer' inkscape:label='google-play-badge' transform='matrix(1.25%2c0%2c0%2c-1.25%2c-9.4247625%2c49.85025)'%3e%3cg id='g12' transform='matrix(1.0023923%2c0%2c0%2c0.99072975%2c-0.29664807%2c0)'%3e%3cpath d='M 112%2c8 12%2c8 C 9.801%2c8 8%2c9.801 8%2c12 l 0%2c24 c 0%2c2.199 1.801%2c4 4%2c4 l 100%2c0 c 2.199%2c0 4%2c-1.801 4%2c-4 l 0%2c-24 c 0%2c-2.199 -1.801%2c-4 -4%2c-4 z' style='fill:black%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path14' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3cpath d='m 112%2c39.359 c 1.852%2c0 3.359%2c-1.507 3.359%2c-3.359 l 0%2c-24 c 0%2c-1.852 -1.507%2c-3.359 -3.359%2c-3.359 l -100%2c0 c -1.852%2c0 -3.359%2c1.507 -3.359%2c3.359 l 0%2c24 c 0%2c1.852 1.507%2c3.359 3.359%2c3.359 l 100%2c0 M 112%2c40 12%2c40 C 9.801%2c40 8%2c38.199 8%2c36 L 8%2c12 C 8%2c9.801 9.801%2c8 12%2c8 l 100%2c0 c 2.199%2c0 4%2c1.801 4%2c4 l 0%2c24 c 0%2c2.199 -1.801%2c4 -4%2c4 z' style='fill:%23a6a6a6%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path16' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3cg id='g18' transform='matrix(1%2c0%2c0%2c-1%2c0%2c48)'%3e%3cpath d='m 45.934%2c16.195 c 0%2c0.668 -0.2%2c1.203 -0.594%2c1.602 -0.453%2c0.473 -1.043%2c0.711 -1.766%2c0.711 -0.691%2c0 -1.281%2c-0.242 -1.765%2c-0.719 -0.485%2c-0.484 -0.727%2c-1.078 -0.727%2c-1.789 0%2c-0.711 0.242%2c-1.305 0.727%2c-1.785 0.484%2c-0.481 1.074%2c-0.723 1.765%2c-0.723 0.344%2c0 0.672%2c0.071 0.985%2c0.203 0.312%2c0.133 0.566%2c0.313 0.75%2c0.535 l -0.418%2c0.422 c -0.321%2c-0.379 -0.758%2c-0.566 -1.317%2c-0.566 -0.504%2c0 -0.941%2c0.176 -1.312%2c0.531 -0.367%2c0.356 -0.551%2c0.817 -0.551%2c1.383 0%2c0.566 0.184%2c1.031 0.551%2c1.387 0.371%2c0.351 0.808%2c0.531 1.312%2c0.531 0.535%2c0 0.985%2c-0.18 1.34%2c-0.535 0.234%2c-0.235 0.367%2c-0.559 0.402%2c-0.973 l -1.742%2c0 0%2c-0.578 2.324%2c0 c 0.028%2c0.125 0.036%2c0.246 0.036%2c0.363 z' style='fill:white%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:white%3bstroke-width:0.16%3bstroke-linecap:butt%3bstroke-linejoin:miter%3bstroke-miterlimit:10%3bstroke-dasharray:none%3bstroke-opacity:1' id='path20' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3cg id='g22' transform='matrix(1%2c0%2c0%2c-1%2c0%2c48)'%3e%3cpath d='m 49.621%2c14.191 -2.183%2c0 0%2c1.52 1.968%2c0 0%2c0.578 -1.968%2c0 0%2c1.52 2.183%2c0 0%2c0.589 -2.801%2c0 0%2c-4.796 2.801%2c0 0%2c0.589 z' style='fill:white%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:white%3bstroke-width:0.16%3bstroke-linecap:butt%3bstroke-linejoin:miter%3bstroke-miterlimit:10%3bstroke-dasharray:none%3bstroke-opacity:1' id='path24' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3cg id='g26' transform='matrix(1%2c0%2c0%2c-1%2c0%2c48)'%3e%3cpath d='m 52.223%2c18.398 -0.618%2c0 0%2c-4.207 -1.339%2c0 0%2c-0.589 3.297%2c0 0%2c0.589 -1.34%2c0 0%2c4.207 z' style='fill:white%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:white%3bstroke-width:0.16%3bstroke-linecap:butt%3bstroke-linejoin:miter%3bstroke-miterlimit:10%3bstroke-dasharray:none%3bstroke-opacity:1' id='path28' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3cg id='g30' transform='matrix(1%2c0%2c0%2c-1%2c0%2c48)'%3e%3cpath d='m 55.949%2c18.398 0%2c-4.796 0.617%2c0 0%2c4.796 -0.617%2c0 z' style='fill:white%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:white%3bstroke-width:0.16%3bstroke-linecap:butt%3bstroke-linejoin:miter%3bstroke-miterlimit:10%3bstroke-dasharray:none%3bstroke-opacity:1' id='path32' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3cg id='g34' transform='matrix(1%2c0%2c0%2c-1%2c0%2c48)'%3e%3cpath d='m 59.301%2c18.398 -0.613%2c0 0%2c-4.207 -1.344%2c0 0%2c-0.589 3.301%2c0 0%2c0.589 -1.344%2c0 0%2c4.207 z' style='fill:white%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:white%3bstroke-width:0.16%3bstroke-linecap:butt%3bstroke-linejoin:miter%3bstroke-miterlimit:10%3bstroke-dasharray:none%3bstroke-opacity:1' id='path36' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3cg id='g38' transform='matrix(1%2c0%2c0%2c-1%2c0%2c48)'%3e%3cpath d='m 66.887%2c17.781 c -0.473%2c0.485 -1.059%2c0.727 -1.758%2c0.727 -0.703%2c0 -1.289%2c-0.242 -1.762%2c-0.727 C 62.895%2c17.297 62.66%2c16.703 62.66%2c16 c 0%2c-0.703 0.235%2c-1.297 0.707%2c-1.781 0.473%2c-0.485 1.059%2c-0.727 1.762%2c-0.727 0.695%2c0 1.281%2c0.242 1.754%2c0.731 0.476%2c0.488 0.711%2c1.078 0.711%2c1.777 0%2c0.703 -0.235%2c1.297 -0.707%2c1.781 z m -3.063%2c-0.402 c 0.356%2c0.359 0.789%2c0.539 1.305%2c0.539 0.512%2c0 0.949%2c-0.18 1.301%2c-0.539 0.355%2c-0.359 0.535%2c-0.82 0.535%2c-1.379 0%2c-0.559 -0.18%2c-1.02 -0.535%2c-1.379 -0.352%2c-0.359 -0.789%2c-0.539 -1.301%2c-0.539 -0.516%2c0 -0.949%2c0.18 -1.305%2c0.539 -0.355%2c0.359 -0.535%2c0.82 -0.535%2c1.379 0%2c0.559 0.18%2c1.02 0.535%2c1.379 z' style='fill:white%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:white%3bstroke-width:0.16%3bstroke-linecap:butt%3bstroke-linejoin:miter%3bstroke-miterlimit:10%3bstroke-dasharray:none%3bstroke-opacity:1' id='path40' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3cg id='g42' transform='matrix(1%2c0%2c0%2c-1%2c0%2c48)'%3e%3cpath d='m 68.461%2c18.398 0%2c-4.796 0.75%2c0 2.332%2c3.73 0.027%2c0 -0.027%2c-0.922 0%2c-2.808 0.617%2c0 0%2c4.796 -0.644%2c0 -2.442%2c-3.914 -0.027%2c0 0.027%2c0.926 0%2c2.988 -0.613%2c0 z' style='fill:white%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:white%3bstroke-width:0.16%3bstroke-linecap:butt%3bstroke-linejoin:miter%3bstroke-miterlimit:10%3bstroke-dasharray:none%3bstroke-opacity:1' id='path44' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3cpath d='m 62.508%2c22.598 c -1.879%2c0 -3.414%2c-1.43 -3.414%2c-3.403 0%2c-1.957 1.535%2c-3.402 3.414%2c-3.402 1.883%2c0 3.418%2c1.445 3.418%2c3.402 0%2c1.973 -1.535%2c3.403 -3.418%2c3.403 z m 0%2c-5.465 c -1.031%2c0 -1.918%2c0.851 -1.918%2c2.062 0%2c1.227 0.887%2c2.063 1.918%2c2.063 1.031%2c0 1.922%2c-0.836 1.922%2c-2.063 0%2c-1.211 -0.891%2c-2.062 -1.922%2c-2.062 z m -7.449%2c5.465 c -1.883%2c0 -3.414%2c-1.43 -3.414%2c-3.403 0%2c-1.957 1.531%2c-3.402 3.414%2c-3.402 1.882%2c0 3.414%2c1.445 3.414%2c3.402 0%2c1.973 -1.532%2c3.403 -3.414%2c3.403 z m 0%2c-5.465 c -1.032%2c0 -1.922%2c0.851 -1.922%2c2.062 0%2c1.227 0.89%2c2.063 1.922%2c2.063 1.031%2c0 1.918%2c-0.836 1.918%2c-2.063 0%2c-1.211 -0.887%2c-2.062 -1.918%2c-2.062 z m -8.864%2c4.422 0%2c-1.446 3.453%2c0 c -0.101%2c-0.808 -0.371%2c-1.402 -0.785%2c-1.816 -0.504%2c-0.5 -1.289%2c-1.055 -2.668%2c-1.055 -2.125%2c0 -3.789%2c1.715 -3.789%2c3.84 0%2c2.125 1.664%2c3.84 3.789%2c3.84 1.149%2c0 1.985%2c-0.449 2.602%2c-1.031 l 1.019%2c1.019 c -0.863%2c0.824 -2.011%2c1.457 -3.621%2c1.457 -2.914%2c0 -5.363%2c-2.371 -5.363%2c-5.285 0%2c-2.914 2.449%2c-5.285 5.363%2c-5.285 1.575%2c0 2.758%2c0.516 3.688%2c1.484 0.953%2c0.953 1.25%2c2.293 1.25%2c3.375 0%2c0.336 -0.028%2c0.645 -0.078%2c0.903 l -4.86%2c0 z m 36.246%2c-1.121 c -0.281%2c0.761 -1.148%2c2.164 -2.914%2c2.164 -1.75%2c0 -3.207%2c-1.379 -3.207%2c-3.403 0%2c-1.906 1.442%2c-3.402 3.375%2c-3.402 1.563%2c0 2.465%2c0.953 2.836%2c1.508 l -1.16%2c0.773 c -0.387%2c-0.566 -0.914%2c-0.941 -1.676%2c-0.941 -0.757%2c0 -1.3%2c0.347 -1.648%2c1.031 l 4.551%2c1.883 -0.157%2c0.387 z m -4.64%2c-1.133 c -0.039%2c1.312 1.019%2c1.984 1.777%2c1.984 0.594%2c0 1.098%2c-0.297 1.266%2c-0.722 L 77.801%2c19.301 Z M 74.102%2c16 l 1.496%2c0 0%2c10 -1.496%2c0 0%2c-10 z m -2.45%2c5.84 -0.05%2c0 c -0.336%2c0.398 -0.977%2c0.758 -1.789%2c0.758 -1.704%2c0 -3.262%2c-1.496 -3.262%2c-3.414 0%2c-1.907 1.558%2c-3.391 3.262%2c-3.391 0.812%2c0 1.453%2c0.363 1.789%2c0.773 l 0.05%2c0 0%2c-0.488 c 0%2c-1.301 -0.695%2c-2 -1.816%2c-2 -0.914%2c0 -1.481%2c0.66 -1.715%2c1.215 L 66.82%2c14.75 c 0.375%2c-0.902 1.368%2c-2.012 3.016%2c-2.012 1.754%2c0 3.234%2c1.032 3.234%2c3.543 l 0%2c6.11 -1.418%2c0 0%2c-0.551 z m -1.711%2c-4.707 c -1.031%2c0 -1.894%2c0.863 -1.894%2c2.051 0%2c1.199 0.863%2c2.074 1.894%2c2.074 1.016%2c0 1.817%2c-0.875 1.817%2c-2.074 0%2c-1.188 -0.801%2c-2.051 -1.817%2c-2.051 z M 89.445%2c26 l -3.578%2c0 0%2c-10 1.492%2c0 0%2c3.789 2.086%2c0 c 1.657%2c0 3.282%2c1.199 3.282%2c3.106 0%2c1.906 -1.629%2c3.105 -3.282%2c3.105 z m 0.039%2c-4.82 -2.125%2c0 0%2c3.429 2.125%2c0 c 1.114%2c0 1.75%2c-0.925 1.75%2c-1.714 0%2c-0.774 -0.636%2c-1.715 -1.75%2c-1.715 z m 9.223%2c1.437 c -1.078%2c0 -2.199%2c-0.476 -2.66%2c-1.531 l 1.324%2c-0.555 c 0.285%2c0.555 0.809%2c0.735 1.363%2c0.735 0.774%2c0 1.559%2c-0.465 1.571%2c-1.286 l 0%2c-0.105 c -0.27%2c0.156 -0.848%2c0.387 -1.559%2c0.387 -1.426%2c0 -2.879%2c-0.785 -2.879%2c-2.25 0%2c-1.34 1.168%2c-2.203 2.481%2c-2.203 1.004%2c0 1.558%2c0.453 1.906%2c0.98 l 0.051%2c0 0%2c-0.773 1.441%2c0 0%2c3.836 c 0%2c1.773 -1.324%2c2.765 -3.039%2c2.765 z m -0.18%2c-5.48 c -0.488%2c0 -1.168%2c0.242 -1.168%2c0.847 0%2c0.774 0.848%2c1.071 1.582%2c1.071 0.657%2c0 0.965%2c-0.145 1.364%2c-0.336 -0.117%2c-0.926 -0.914%2c-1.582 -1.778%2c-1.582 z m 8.469%2c5.261 -1.715%2c-4.335 -0.051%2c0 -1.773%2c4.335 -1.609%2c0 2.664%2c-6.058 -1.52%2c-3.371 1.559%2c0 4.105%2c9.429 -1.66%2c0 z M 93.547%2c16 l 1.496%2c0 0%2c10 -1.496%2c0 0%2c-10 z' style='fill:white%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path46' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3cg id='g48'%3e%3cpath d='M 16.348%2c33.969 C 16.113%2c33.723 15.977%2c33.34 15.977%2c32.844 l 0%2c-17.692 c 0%2c-0.496 0.136%2c-0.879 0.371%2c-1.125 l 0.058%2c-0.054 9.914%2c9.91 0%2c0.234 -9.914%2c9.91 -0.058%2c-0.058 z' style='fill:url(%23linearGradient50)%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path64' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3cg id='g66'%3e%3cpath d='m 29.621%2c20.578 -3.301%2c3.305 0%2c0.234 3.305%2c3.305 0.074%2c-0.043 3.914%2c-2.227 c 1.117%2c-0.632 1.117%2c-1.672 0%2c-2.308 l -3.914%2c-2.223 -0.078%2c-0.043 z' style='fill:url(%23linearGradient68)%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path78' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3cg id='g80'%3e%3cpath d='M 29.699%2c20.621 26.32%2c24 16.348%2c14.027 c 0.371%2c-0.39 0.976%2c-0.437 1.664%2c-0.047 l 11.687%2c6.641' style='fill:url(%23linearGradient82)%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path88' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3cg id='g90'%3e%3cpath d='M 29.699%2c27.379 18.012%2c34.02 c -0.688%2c0.386 -1.293%2c0.339 -1.664%2c-0.051 L 26.32%2c24 l 3.379%2c3.379 z' style='fill:url(%23linearGradient92)%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path104' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3cg id='g106'%3e%3cg id='g108' /%3e%3cg id='g122' mask='url(%23mask114)'%3e%3cg id='g124' /%3e%3cg id='g146'%3e%3cg clip-path='url(%23clipPath126)' id='g148'%3e%3cg id='g150'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' style='fill:url(%23pattern134)%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path152' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3cg id='g154'%3e%3cg id='g156' /%3e%3cg id='g170' mask='url(%23mask162)'%3e%3cg id='g172' /%3e%3cg id='g194'%3e%3cg clip-path='url(%23clipPath174)' id='g196'%3e%3cg id='g198'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' style='fill:url(%23pattern182)%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path200' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3cg id='g202'%3e%3cg id='g204' /%3e%3cg id='g218' mask='url(%23mask210)'%3e%3cg id='g220' /%3e%3cg id='g242'%3e%3cg clip-path='url(%23clipPath222)' id='g244'%3e%3cg id='g246'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' style='fill:url(%23pattern230)%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path248' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3cg id='g250'%3e%3cg id='g252' /%3e%3cg id='g266' mask='url(%23mask258)'%3e%3cg id='g268' /%3e%3cg id='g290'%3e%3cg clip-path='url(%23clipPath270)' id='g292'%3e%3cg id='g294'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' style='fill:url(%23pattern278)%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path296' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/svg%3e){kind=small}
Всі матеріали на цьому сайті розміщені на умовахліцензії Creative Commons Із Зазначенням Авторства 4.0 Міжнародна, якщо інше не зазначено на відповідній сторінці
© 2016‒2023Опендатабот
🇺🇦 Зроблено в Україні