Постанова

від 30.03.2020 по справі 640/757/19

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД Справа № 640/757/19 Суддя (судді) першої інстанції: Головань О.В.

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

30 березня 2020 року м. Київ

Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі:

судді-доповідача - Єгорової Н.М.,

суддів - Сорочка Є.О., Федотова І.В.,

розглянувши у порядку письмового провадження апеляційну скаргу Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 21 серпня 2019 року у справі за адміністративним позовом Публічного акціонерного товариства "Державна продовольчо-зернова корпорація України" до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -

ВСТАНОВИЛА:

У січні 2019 року позивач звернувся Окружного адміністративного суду міста Києва з позовом до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби, в якому просив суд визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № 0007664104 від 09 серпня 2018 року.

Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 21 серпня 2019 року позов задоволено повністю. При цьому суд першої інстанції виходив з того, що інформацію ІС "Податковий блок" та ЄРПН не можна вважати достатньою для висновку про нереальність здійснення вказаними контрагентами господарських операцій з придбання та наступного продажу позивачу зернових та технічних культу року Наголосив, що що в матеріалах справи в повному об`ємі наявні первинні документи бухгалтерського та податкового обліку, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій між позивачем та контрагентом. Звернув увагу на те, що чинне законодавство не ставить умовою виникнення податкових зобов`язань платника у залежність від стану податкового обліку його контрагентів, фактичного знаходження їх за місцем реєстрації та наявності чи відсутності основних фондів або спеціальних дозволів у останніх.

Не погоджуючись із вказаним рішенням суду першої інстанції, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати його та ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити у повному обсязі. В обгрунтування своєї позиції зазначає, що до перевірки надано товарно-транспортні накладні, в яких відсутні дані про перевізника товарів та не завжди вказано населений пункт та адресу пункту навантаження, крім того, в деяких перевізників вказане ТОВ "Русінтер". Наголошує, що ТОВ "Русінтер" не здійснювало погашення складських квитанцій в період з 01 вересня 2015 року по 30 квітня 2018 року.

У відзиві на апеляційну скаргу ПАТ Державна продовольчо-зернова Корпорація України просить залишити її без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін. Свої доводи обґрунтовує тим, що під час перевірки, на підтвердження правомірності віднесення сум до податкового кредиту та реальності проведення господарської операції було надано первинні документи: договори та додатки до них, податкові, видаткові накладні, платіжні доручення, виписки з банків тощо, які оформлені належним чином та відповідно до вимог законодавства, що не заперечувалось перевіряючими. Зауважує, що товарно-транспортні накладні не є первинними документами, які підтверджують здійснення господарських операцій, а лише підтверджують факт надання/отримання транспортних послуг;

Підкреслює, що порушення юридичною особою - контрагентом вимог законодавства про оподаткування не може призводити до недійсності правочинів, укладених з моменту державної реєстрації такої юридичної особи до моменту виключення її з державного реєстру, та не позбавляє правового значення видані за цими господарськими операціями податкові видаткові накладні, акти виконаних робі, оскільки у відповідності до ст. 61 Конституції України юридична відповідальність особи має індивідуальний характе року

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, заслухавши позивача та його представника, повно та всебічно дослідивши обставини справи, колегія суддів вважає, що апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін, виходячи з наступного.

Як вбачається з матеріалів справи та було встановлено судом першої інстанції, На підставі наказу від 19 червня 2018 року № 1146, п.п. 78.1.8 п. 78.1 ст. 78 Податкового кодексу України Офісом великих платників податків ДФС проведено документальну позапланову виїзну перевірку Публічного акціонерного товариства "Державна продовольчо-зернова Корпорація України" з питань відповідності формування від`ємного значення з податку на додану вартість за квітень 2018 року з урахуванням перенесення від`ємного значення попередніх періодів (податкова декларація з податку на додану вартість від 15 травня 2018 року № 9094206525), за результатами якої складено акт перевірки № 2206/28-10-41-04/37243279 від 19 липня 2018 року.

Перевіркою встановлено порушення Публічним акціонерним товариством "Державна продовольчо-зернова корпорація України" п. 44.1 ст. 44, п.198.1, п. 198.2, п.198.3, п.198.6 ст.198, п. 200.1, п. 200.4 ст. 200 Податкового Кодексу України, в результаті чого завищено суму податкового кредиту по взаємовідносинах з ТОВ "Русінтер" на 3227393,47 грн., ТОВ "Арнок" на 199414,82 грн., що призвело до завищення значення року 21 "Сума від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду" податкової декларації на 3426808,29 грн.

Поряд з викладеним суд встановив, що товариство мало фінансово - господарські взаємовідносини, зокрема з:

ТОВ "Русінтер, з яким укладено договори поставки від 17 лютого 2017 року № МИК 0127-С, від 15 травня 2017 року № МИК 0169-С, від 27 червня 2017 року № МИК 0005-С, від 19 липня 2017 року № МИК 0034-С, від 25 липня 2017 року № МИК 0039-С, від 09 серпня 2017 року № МИК 0051-С та додаткові угоди до них, згідно з якими продавець зобов`язується поставити та передати покупцю товар (зерно українського походження врожаю 2016, 2017 років), культура, клас, кількість та ціна Товару, місце поставки та строк зазначається в додаткових угодах до Договору, а саме: пшениця 5,6 класу, ячмінь 3 класу, кукурудза 3 класу, які є його невід`ємними частинами.

При цьому, на підставі вказаних договорів ТОВ "Русінтер" на адресу ПАТ "Державна продовольчо-зернова корпорація України" було виписано податкові накладні, а саме: № 51 від 11 серпня 2017 року на суму 258730,60 грн., крім того, ПДВ 43121,77 грн., № 69 від 10 серпня 2017 року на суму 752095,80 грн., крім того, ПДВ 125349,30 грн., № 64 від 04 серпня 2017 року на суму 123354,00 грн., крім того, ПДВ 20559,00грн., № 49 від 03 серпня 2017 року на суму 357093,00 грн., крім того, ПДВ 59515,50 грн., № 4 від 01 серпня 2017 року на суму 137 815,90 грн., крім того, ПДВ 22969,32 грн., № 111 від 31 липня 2017 року на суму 802499,40 грн. крім того, ПДВ 133749,90 грн., № 110 від 31 липня 2017 року на суму 191712,00грн., крім того, ПДВ 31952,00 грн., № 113 від 30 липня 2017 року на суму 394 176,00 грн., крім того, ПДВ 65969,00 грн., № 112 від 30 липня 2017 року на суму 255 485,80 грн., крім того, ПДВ 42580,97 грн., № 114 від 29 липня 2017 року на суму 390333,70 грн., крім того, ПДВ 65055,61 грн., № 115 від 29 липня 2017 року на суму 266750,80 грн., крім того ПДВ 44458,47 грн., № 117 від 28 липня 2017 року на суму 245760,00 грн., крім того 40960,00 грн., № 116 від 28 липня 2017 року на суму 607305,50 грн., крім того, ПДВ 101217,60 грн., № 122 від 27 липня 2017 року на суму 277 878,80 грн., крім того, ПДВ 46313,13 грн., № 121 від 27 липня 2017 року на суму 125472,00 грн., крім того, ПДВ 20912,00 грн., № 120 від 27 липня 2017 року на суму 475097,60 грн., крім того, ПДВ 79182,94 грн., № 125 від 21 липня 2017 року на суму 343158,70 грн., крім того, ПДВ 57193,12 грн., № 124 від 21 липня 2017 року на суму 333703,70 грн., крім того, ПДВ 55617,29 грн., № 45 від 20 липня 2017 року на суму 203148,60 грн. крім того ПДВ 33858,10 грн., № 44 від 20 липня 2017 року на суму 437543,60 грн., крім того, ПДВ 72923,94 грн., № 42 від 19 липня 2017 року на суму 330494,10 грн., крім того, ПДВ 55082,35 грн., № 37 від 18 липня 2017 року на суму 437921,20 грн., крім того ПДВ 72986,87грн., № 12 від 10 липня 2017 року на суму 508278,50 грн., крім того, ПДВ 84713,09 грн., № 9 від 09 липня 2017 року на суму 111160,90 грн., крім того, ПДВ 18526,82 грн., № 7 від 08 липня 2017 року на суму 119526,90 грн. крім того ПДВ 19921,15 грн., № 5 від 07 липня 2017 року на суму 612319,50грн., крім того, ПДВ 102053,20 грн., № 4 від 06 липня 2017 року на суму 97988,92 грн., крім того, ПДВ 16331,49 грн., № 3 від 06 липня 2017 року на суму 433312,40 грн., крім того, ПДВ 72218,73 грн., № 2 від 04 липня 2017 року на суму 113960,10 грн., крім того, ПДВ 18993,35 грн., № 1 від 01 липня 2017 року на суму 475142,40 грн., крім того, ПДВ 79190,40 грн., № 20 від 30 червня 2017 року на суму 589285,20 грн., крім того, ПДВ 98214,20 грн., № 19 від 29 червня 2017 року на суму 475755,60 грн., крім того, ПДВ 79292,60 грн., № 18 від 28 червня 2017 року на суму 275502,00 грн., крім того, ПДВ 45917,00грн., № 11 від 22 травня 2017 року на суму 1030860,00 грн., крім того, ПДВ 171810,00 грн., № 9 від 20 травня 2017 року на суму 616026,00 грн., крім того, ПДВ 102671,00 грн., № 8 від 19 травня 2017 року на суму 243322,80грн., крім того, ПДВ 40553,80 грн., № 7 від 18 травня 2017 року на суму 1542704,00 грн., крім того, ПДВ 257117,40 грн., № 6 від 17 травня 2017 року на суму 1836624,00 грн., крім того, ПДВ 306104,00 грн., № 5 від 16 травня 2017 року на суму 138742,80 грн., крім того, ПДВ 23123,80грн., № 29 від 28 березня 2017 року на суму 276487,80грн., крім того, ПДВ 46081,30 грн., № 19 від 25 березня 2017 року на суму 170156,10 грн., крім того, ПДВ 28359,36 грн., № 17 від 24 березня 2017 року на суму 580302,50 грн., крім того, ПДВ 96717,08 грн., № 8 від 19 березня 2017 року на суму 435184,80 грн., крім того, ПДВ 72530,80 грн., № 7 від 16 березня 2017 року на суму 484 932,00 грн., крім того, ПДВ 80822,00 грн., № 4 від 15 березня 2017 року на суму 449 254,20 грн. крім того ПДВ 74875,70 грн.

При цьому, до перевірки надано товарно-транспортні накладні, в яких відсутні дані про перевізника товарів, крім того, в деяких накладних серед перевізників вказане ТОВ "Русінтер", в якого за даними фінансової звітності за 2016 рік відсутні основні засоби станом на 31 грудня 2016 року, протягом 2017 року підприємство не отримувало послуги з оренди автомобілів, також в податковому кредиті ТОВ "Русінтер" відсутнє придбання автомобілів протягом 2017 року, також в товарно-транспортних накладних не завжди вказано населений пункт та адресу пункту навантаження.

Як вбачається з матеріалів справи, з метою з`ясування факту надходження зернових, в ході проведення перевірки Офісом великих платників податків ДФС направлено запит на ДП "Держреєстри України" про надання інформації. Відповідно до отриманої відповіді від ДП "Держреєстри України" від 18 липня 2018 року № 398, згідно даних основного реєстру складських документів на зерно та зерна, прийнятого на зберігання, ТОВ "Русінтер" не здійснював погашення складських квитанцій від 21 липня 2017 року АУ № 107183, від 21 липня 2017 року АУ№ 107184, від 27 липня 2017 року АУ № 107193 в періоді з 01 вересня 2015 року по 30 квітня 2018 року.

Проведеним аналізом баз даних та за відсутності поданої до органів ДФС звітності з податку на прибуток контролюючий орган дійшов висновку, що підприємство ТОВ "Русінтер" не має будь-яких власних, орендованих складських приміщень, відповідної матеріально - технічної бази, що свідчить про відсутність необхідних умов для здійснення відповідної господарської діяльності. Виходячи з цього і залишків ТМЦ також бути не може, так як відсутні місця для їх зберігання.

Згідно з отриманою податковою інформацією від 08 червня 2018 року № 10/21-22-12-01, наданою Головним управлінням ДФС у Херсонській області за період з 01 січня 2017 року по 28 лютого 2018 року, встановлено неправомірне складання ТОВ "Русінтер" податкових накладних, неправомірне визначення платником податків сум податкових зобов`язань при продажу товарів/послуг при взаємовідносинах з ПАТ "Державна продовольчо-зернова корпорація України" за січень-серпень 2017 року на загальну суму ПДВ 4 918 141 грн.

При здійсненні аналізу баз даних ЄРПН встановлено, що протягом січня 2017 року - лютого 2018 року ТОВ "Русінтер" документувало придбання у контрагентів товарів, асортимент яких свідчить про невідповідність між придбаними та реалізованими товарами.

Крім того, ТОВ "Арнок", з яким укладено договори постачання незернової сировини від 26 лютого 2018 року № 09/18, від 12 березня 2018 року № 11/18, від 12 квітня 2018 року № 13/18, від 17 квітня 2018 року № 14/18, згідно з якими продавець зобов`язується поставити та передати покупцю не зернову сировину для виготовлення комбікормів (Товар), культура, клас, кількість та ціна Товару, зазначається в специфікаціях до Договору, а саме, макуха соняшникова, які є його невід`ємними частинами.

На підставі вказаних договорів ТОВ "Арнок" на адресу ПАТ "Державна продовольчо-зернова корпорація України" було виписано податкові накладні, а саме: № 30 від 20 квітня 2018 року на суму 161764,10 грн., крім того, ПДВ 26960,68 грн., № 29 від 19 квітня 2018 року на суму 159396,10 грн., крім того, ПДВ 26566,01 грн., № 21 від 14 березня 2018 року на суму 122764,10 грн., крім того ПДВ 20460,68грн., № 18 від 13 березня 2018 року на суму 111672,10 грн., крім того, ПДВ 18612,02 грн., № 17 від 12 березня 2018 року на суму 110920,10 грн., крім того, ПДВ 18486,68 грн., № 16 від 12 березня 2018 року на суму 97760,09 грн., крім того, ПДВ 16293,35 грн., № 10 від 06 березня 2018 року на суму 114492,10 грн., крім того, ПДВ 19082,02 грн., № 9 від 06 березня 2018 року на суму 99734,09 грн., крім того, ПДВ 16622,35 грн., № 4 від 02 березня 2018 року на суму 112048,10 грн., крім того, ПДВ 18674,68 грн., № 5 від 02 березня 2018 року на суму 105938,10 грн., крім того, ПДВ 17656,35грн.

При цьому, з метою з`ясування факту надходження зернових, в ході проведення перевірки Офісом великих платників податків ДФС направлено запит на ДП "Держреєстри України" про надання інформації. Відповідно до отриманої відповіді від ДП "Держреєстри України" від 18 серпня 2018 року № 398, згідно даних основного реєстру складських документів на зерно та зерна, прийнятого на зберігання, ТОВ "Арнок" не здійснював зберігання насіння соняшнику в періоді з 01 вересня 2015 року по 30 квітня 2018 року.

За результатом проведеного дослідження руху придбання товару (макуха соняшникова) по ланцюгу постачання, співставлення звітних документів, податкових декларацій та додатків до них, первинних документів, наданих до перевірки та іншої податкової інформації, що надійшла засобами АС "Податковий блок" та за даними Єдиного реєстру податкових накладних не встановлено законного джерела походження товарів у березні - квітні 2018 року, придбаних ПАТ "Державна продовольчо-зернова корпорація України" у ТОВ "Арнок", яке в свою чергу не є виробником сільськогосподарської продукції, а формує податковий кредит по придбанню товару "Макуха соняшникова" від ТОВ "Кейсі Профіт" (код 40872379), яким, в свою чергу, згідно баз даних ДФС було придбано товар "Макуха соняшникова" у ТОВ "Редгрін" (код 41141506), у якого податковий кредит сформовано за рахунок придбання цигарок, відсутнє придбання макухи соняшникової, насіння соняшника.

Проведеною перевіркою наданих ПАТ "Державна продовольчо-зернова корпорація України" первинних документів та регістрів бухгалтерського обліку, викладених вище фактів по ТОВ "Арнок", встановлено, що здійснені господарські операції не підтверджуються наданими до перевірки первинними документами, у зв`язку з відсутністю легального походження товару, необхідних трудових ресурсів у контрагента, транспортних засобів та іншого майна, яке економічно необхідне для здійснення такої діяльності, відсутністю первинних документів, які повинні супроводжувати такі операції згідно чинного законодавства.

При цьому, за наслідками перевірки контролюючим органом винесено податкове повідомлення-рішення від 09 серпня 2018 року № 0007664104, яким зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість на загальну суму 3 444 096,24 грн.

Поряд з викладеним суд встановив, за результатами адміністративного оскарження податкове повідомлення - рішення№ 0007664104 від 09 серпня 2018 року рішенням Державної фіскальної служби України № 32775/6/99-99-1101-02-25 від 08 жовтня 2018 року залишено без змін, а скарга - без задоволення.

На підставі встановлених вище обставин, суд першої інстанції прийшов до висновку про те, що ані з акту перевірки, ані з письмових заперечень відповідача не вбачається, що контролюючим органом досліджувався реальний рух активів в процесі здійснення відповідних господарських операцій, не наведено доказів залучення контрагента позивача до схеми мінімалізації податкового навантаження та отримання неправомірної податкової вигоди, зокрема, відсутні докази порушення фіскальних інтересів за результатами таких взаємовідносин, ухилення від сплати податків.

З такими висновками суду першої інстанції колегія суддів погоджується з огляду на наступне.

Відповідно до ч.2 ст.19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відповідно до пп. 14.1.36 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Відповідно до пп. 14.1.181 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України податковий кредит - це сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Відповідно до п. 198.1 ст. 198 Податкового кодексу України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з:

а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг;

б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);

в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України;

г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

П. 198.2 ст. 198 Податкового кодексу України передбачено, що датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.

Згідно п. 198.3 ст. 198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 ст. 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Відповідно до п. 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України передбачено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пп. 201.11 ст. 201 цього Кодексу.

Згідно з положеннями п. 200.1 ст. 200 Податкового кодексу України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Усилу приписів п. 200.2 ст. 200 Податкового кодексу України передбачено, що при позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом.

Відповідно до п. 200.4 ст. 200 Податкового кодексу України при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума:

а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу -

б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету.

Згідно з п. 44.1 ст. 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Згідно аб. 11 ст. 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16 липня 99 року № 996-XIV в чинній редакції первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію.

Відповідно до ч.1 ст. 9 Закону № 996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.

Відповідно до аб. 2 п. 2.1 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 95 року № 88, господарські операції - це факти підприємницької та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов`язань і фінансових результатів.

Аналіз вказаних норм свідчить про те, що будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичне здійснення господарської операції відсутнє, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені законодавством.

Визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

З урахуванням викладеного для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції.

У постанові від 16 липня 2019 року у справі № 802/2618/14-а Верховний Суд зазначив, що подані платником документи повинні достовірно підтверджувати реальність господарських операцій та інші обставини, з якими законодавець пов`язує право платника на податкову вигоду.

Податкова вигода може бути визнана необґрунтованою, зокрема, у випадках, якщо для цілей оподаткування операції обліковані не у відповідності з їх дійсним економічним змістом або враховані операції, що не обумовлені розумними економічними або іншими причинами (цілями ділового характеру).

При цьому наявність формально оформлених (складених) первинних документів та/або сплати грошових коштів не може слугувати підставою для формування даних податкового обліку за відсутності факту придбання відповідного активу.

В той же час, сама собою наявність або відсутність окремих документів, а також недоліки в їх оформленні не можуть бути підставою для висновку про відсутність господарської операції та відмови у формуванні витрат, якщо з інших даних вбачаються зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі платника у зв`язку з його господарською діяльністю.

Суд апеляційної інстанції звертає увагу на те, що податковим законодавством не встановлено конкретного переліку первинних документів, складенням яких мають опосередковуватись ти чи інші господарські операцій. Однак критерієм формування податкового кредиту з ПДВ є можливість на підставі наявних документів зробити беззаперечний висновок про реальність господарської операції.

Відповідно частини п`ятої статті 242 КАС України при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.

Дослідивши надані позивачем документи, суд дійшов висновку, що останні не містять дефектів форми та змісту, та в повній мірі відображають господарські операції ПАТ Державна продовольчо-зернова Корпорація України з ТОВ "Русінтер" та ТОВ Арнок . Поряд з цим, відповідачем як суб`єктом владних повноважень не було доведено юридичної дефектності чи невідповідності первинних документів вимогам чинного законодавства.

Посилання відповідача на інформацію ІС "Податковий блок" та ЄРПН не можна вважати достатньою для висновку про нереальність здійснення вказаними контрагентами господарських операцій з придбання та наступного продажу позивачу зернових та технічних культур згідно укладених вище договорів.

Зокрема, ІС "Податковий блок" не враховує інформацію про те, що вказані контрагенти не обов`язково є виробниками сільськогосподарської продукції, а можуть бути посередниками, можуть здійснювати діяльність з постачання придбаної продукції іншим особам за допомогою орендованих, а не власних транспортних засобів, а також користуючись послугами працівників за цивільно-правовими договорами, а не такими, що перебувають у трудових відносинах з ним, враховуючи сезонний характер господарської діяльності з реалізації зернових та технічних культу року Висновок відповідача щодо достатності чи недостатності у підприємства засобів для здійснення тієї чи іншої господарської діяльності є оціночним судженням, що не підтверджене належними доказами.

Відповідач в акті перевірки посилається на результати опрацювання зібраної податкової інформації, проте, збирання такої інформації є етапом контрольно-перевірочної роботи та не передбачає здійснення контролюючим органом оцінки дотримання платником вимог податкового законодавства та аналізу змісту та характеру правовідносин, що стали підставою для формування даних податкового обліку платника, оскільки питання правильності відображення платником в обліку проведених господарських операцій досліджуються контролюючим органом при проведенні податкової перевірки платника з дослідженням фінансово-господарських документів, пов`язаних з нарахуванням і сплатою податку.

Записи у інформаційних базах контролюючого органу до первинних або інших документів, які зафіксовані в бухгалтерському та податковому обліку платника податків, не відносяться, відповідно, сама по собі така інформація не є належним доказом по справі.

Аналогічна правова позиція висловлена у постановах Верховного Суду від 26 червня 2018 року у справі № К/9901/27855/18, від 19 червня 2018 року у справі № К/9901/3749/18, від 27 березня 2018 року у справі № 816/809/17.

Крім іншого, Верховний Суд в постанові від 06 лютого 2018 року у справі № 804/4940/14 зазначив, що відсутність у контрагентів позивача матеріальних та трудових ресурсів не виключає можливості реального виконання ним господарської операції та не свідчить про одержання необґрунтованої податкової вигоди покупцем, оскільки зокрема залучення працівників є можливим за договорами цивільно-правового характеру, аутсорсингу та аутстафінгу (оренда персоналу).

Водночас, відсутність достатніх (саме на думку контролюючого органу) матеріальних та трудових ресурсів не може беззаперечно свідчити про невиконання цими суб`єктами договірних зобов`язань.

Колегія суддів зауважує, що залучення матеріальних та трудових ресурсів для постачання товару для позивача могло відбуватись без оформлення трудових відносин з працівниками та без укладання відповідних цивільно-правових договорів щодо залучення матеріальних ресурсів. У такому разі може йти мова про порушення контрагентами позивача вимог законодавства при оформленні відносин з отримання певних ресурсів.

При цьому, посилання відповідача на отриману податкову інформацію від 08 червня 2018 року № 10/21-22-12-01, наданою Головним управлінням ДФС у Херсонській області за період з 01 січня 2017 року по 28 лютого 2018 року, колегією суддів оцінюється критично, оскільки до матеріалів справи не долучено вказаної інформації, крім того, відповідачем не повідомлено суд про прийняття контролюючими органами будь-яких рішень щодо податкових зобов`язань ТОВ "Русінтер" з ПДВ, що виникли як наслідок господарських відносин з позивачем за вказаними договорами.

В даному випадку позивачем придбано зерно, що є збірним поняттям згідно п. 11 ч. 1 ст. 1 Закону України "Про зерно та ринок зерна в Україні" від 04 липня 2002 року № 37-IV, а саме - зерно - плоди зернових, зернобобових та олійних культур, які використовуються для харчових, насіннєвих, кормових та технічних цілей.

В той же час, як було вірно зазначено судом першої інстанції, чинним законодавством не покладено обов`язок на покупця відслідковувати рух придбаної продукції з моменту її створення до придбання, тому джерела отримання контрагентами проданої позивачу продукції не мали з`ясовуватися позивачем, а також не з`ясовуються судом під час розгляду справи.

Щодо доводів апелянта про недоліки наданих позивачем товарно-транспортних накладних суд апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити наступне.

Відповідно до розділу 1 Правил перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, затверджених наказом Міністерства транспорту України № 363 від 14 жовтня 1997 року, товаротранспортна документація - комплект юридичних документів, на підставі яких здійснюється облік, приймання, передавання, перевезення, здавання вантажу та взаємні розрахунки між учасниками транспортного процесу, товарно-транспортна накладна - єдиний для всіх учасників транспортного процесу юридичний документ, що призначений для списання товарно-матеріальних цінностей, обліку на шляху їх переміщення, оприбуткування, складського, оперативного та бухгалтерського обліку, а також для розрахунків за перевезення вантажу та обліку виконаної роботи.

Згідно пунктів 11.1, 11.3, 11.4, 11.5, 11.7 вказаних Правил основними документами на перевезення вантажів є ТТН та дорожні листи вантажного автомобіля. Дорожній лист вантажного автомобіля є документом, без якого перевезення вантажів не допускається.

Оформлення перевезень вантажів ТТН здійснюється незалежно від умов оплати за роботу автомобіля. ТТН на перевезення вантажів автомобільним транспортом Замовник (вантажовідправник) повинен виписувати в кількості не менше чотирьох екземплярів. Після прийняття вантажу згідно з ТТН водій (експедитор) підписує всі її екземпляри. Перший екземпляр ТТН залишається у Замовника (вантажовідправника), другий - передається водієм (експедитором) вантажоодержувачу, третій і четвертий екземпляри, засвідчені підписом вантажоодержувача (у разі потреби і печаткою або штампом), передається Перевізнику.

Разом з тим, вказані правила перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні не встановлюють правил податкового обліку валових витрат платників податку, а лише встановлюють права, обов`язки та відповідальність власників автомобільного транспорту (перевізників).

При цьому, товарно-транспортна накладна не є обов`язковим документом у господарських операціях з поставки чи купівлі-продажу товарів, проте є обов`язковою для договорів перевезення. Відсутність товарно-транспортних накладних, а також недоліки в їх заповненні, які фактично унеможливлюють встановлення основних параметрів щодо перевезення (часу, маси, дані щодо навантаження, розвантаження) ставить під сумнів фактичне переміщення таких товарів у просторі, а у разі наявності й інших доказів та встановлених обставин, наприклад щодо відсутності матеріальних, зокрема транспортних засобів, та трудових ресурсів у господарюючих суб`єктів для здійснення відповідної діяльності, в тому числі і транспортування товару, свідчить на користь висновку про відсутність реальних поставок товару, а відповідно і про безпідставність формування даних податкового обліку за такими операціями.

Аналогічна правова позиція зазначена в постанові Верховного Суду від 06 листопада 2019 року у справі № П/811/2695/15.

Вказаний висновок узгоджується із постановою Верховного Суду від 18 вересня 2019 року у справі № 818/118/15, згідно якої відсутність транспортних документів на перевезення товарно-матеріальних цінностей з наслідками формування бази оподаткування податком на прибуток та додану вартість не є обов`язковими при оподаткуванні операцій за договорами купівлі - продажу чи поставки, вони є обов`язковими при оподаткуванні операцій за договорами саме перевезення, а отже відсутність у позивача ТТН не може бути самостійним доказом безтоварності господарських операцій проведених з контрагентами, натомість факт передання товару позивачеві та, відповідно, набуття права власності на нього, підтверджується видатковими накладними, які наявні в матеріалах справи.

Поряд з викладеним, колегія суддів зазначає, що до матеріалів справи долучено належним чином завірені копії всіх товарно-транспортних накладних, якими оформлювалося транспортування товару по укладених позивачем договорах з вказаними контрагентами, і наявність в них окремих дефектів за умови підтвердження реальності господарської операції іншими доказами не є достатнім для спростування реальності господарської операції.

Твердження відповідача про те, що ТОВ "Русінтер" не здійснювало погашення складських квитанцій в період з 01 вересня 2015 року по 30 квітня 2018 року, на переконання суду апеляційної інстанції, не може бути доказом відсутності зерна у останнього, оскільки власником зерна є позивач, яким відповідні складські квитанції надано з відмітками "переоформлено з ТОВ "Русінтер", про що зазначено в акті і що відповідає ст. 46 Закону № 37-IV.

Крім того, у постановах Верховного Суду від 20 лютого 2018 року у справі № 813/4931/13-а, від 06 лютого 2018 року у справі № 802/4940/14 викладену правову позицію згідно якої податкове законодавство не ставить у залежність податковий облік (стан) певного платника податку від дотримання його контрагентом податкової дисципліни та правильності ведення ним податкового або бухгалтерського обліку.

Суд також акцентує увагу на принципі індивідуальної відповідальності за вчинене порушення (частина друга статті 61 Конституції України).

Відповідно до частини другої статті 6 КАС України суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського Суду з прав людини.

Згідно статті 17 Закону України "Про виконання рішень та застосування практики Європейського Суду з прав людини" суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.

Відповідно до рішення Європейського суду з прав людини від 09 січня 2007 у справі "Інтерсплав проти України", якщо державні органи мають інформацію про зловживання в системі оподаткування конкретною компанією, вони повинні застосовувати відповідні заходи саме до цього суб`єкта, а не розповсюджувати негативні наслідки на інших осіб при відсутності зловживання з їх боку. Таким чином, Європейський суд з прав людини чітко визначає правило індивідуальної відповідальності платника податків. Тобто, добросовісний платник податків не має зазнавати негативних наслідків через порушення з боку його контрагентом.

Тобто, у разі підтвердження товарності здійснених поставок та реальності надання послуг, платник не може відповідати за порушення, допущені контрагентом, якщо не буде доведено його безпосередню участь у зловживанні цієї особи.

Проте, посадовими особами відповідача під час здійснення перевірки таких обставин не встановлено.

Відповідач не надав жодних доказів на підтвердження того, що позивач, як платник податку, діяв без належної обачності й обережності і йому було відомо про можливі порушення, які допускали його контрагенти, або що самостійною діловою метою здійснення господарських операцій з даними підприємствами було одержання позивачем податкової вигоди.

Верховний Суд у постанові від 19 лютого 2019 року у справі № 811/217/17 вказав, що податковий орган наділений такою сукупністю повноважень, належна реалізація яких надає можливість виявити податкові правопорушення, допущені контрагентом при здійсненні своєї господарської діяльності, та притягнути саме його до відповідальності, що охоплюється принципом індивідуальної відповідальності платника податків.

Відтак, за умови не встановлення податковим органом наявності замкнутої схеми руху коштів, яка б могла свідчити про узгодженість дій позивача та його постачальника для одержання ним незаконної податкової вигоди, останнє не може зазнавати негативних наслідків внаслідок діянь інших осіб, що перебувають поза межами його впливу.

Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 09 березня 2019 року у справі № 810/302/15.

За таких обставин, можливі порушення контрагентом позивача вимог податкового законодавства щодо відображення господарських операцій в податковому обліку та сплати податків спричиняє негативні наслідки саме для нього, а не для позивача.

При цьому суд апеляційної інстанції погоджується з посиланням Окружного адміністративного суду міста Києва на те, що приписи чинного на момент виникнення спірних правовідносин законодавства не ставили у залежність право формування позивачем податкового кредиту від добросовісності платника податку, з яким суб`єкт господарювання перебував у господарських правовідносинах. Тобто, невиконання такими особами податкових зобов`язань тягне за собою настання відповідальності лише для зазначених суб`єктів і не може бути підставою для притягнення до відповідальності іншого суб`єкта господарювання.

Згідно ст. 1 Першого протоколу Конвенції кожна фізична або юридична особа має право мирно володіти своїм майном. Ніхто не може бути позбавлений своєї власності інакше як в інтересах суспільства і на умовах, передбачених законом і загальними принципами міжнародного права.

Європейський суд з прав людини у справі Булвес проти Болгарії (заява № 3991/03) у своєму рішенні від 22 січня 2009 року зазначив:

70. І, нарешті, що стосується зусиль для попередження обманних зловживань системою оподаткування ПДВ, Суд визнає, що коли Держави - члени Конвенції володіють інформацією про такі зловживання зі сторони певної фізичної чи юридичної особи, вони можуть вжити відповідних засобів щодо недопущення, зупинення чи покарання за такі зловживання. Однак, Суд вважає, що коли національна влада за відсутності будь-яких вказівок на пряму участь фізичної або юридичної особи у зловживаннях, пов`язаних зі сплатою ПДВ, що нараховується при низці операцій з поставок, або будь-яких вказівок на обізнаність про таке порушення, все-таки карає одержувача оподатковуваної ПДВ поставки, який повністю виконав свої зобов`язання, за дії чи бездіяльність постачальника, який знаходився поза контролем одержувача і по відношенню до якого не було засобів відстеження і забезпечення його старанності, то влада виходить за розумні межі і порушує справедливий баланс, який повинен підтримуватися між вимогами загальних інтересів і вимогами захисту права власності.

71. Враховуючи своєчасне і повне виконання компанією-заявником своїх обов`язків із декларування ПДВ, неможливості з її сторони забезпечити дотримання постачальником його обов`язків щодо декларування ПДВ і той факт, що не було ніякого шахрайства стосовно системи оподаткування, про яке компанія-заявник знала чи могла знати, Суд вважає, що компанія-заявник не повинна нести відповідальність за наслідки невиконання постачальником його обов`язків щодо своєчасного декларування ПДВ і, як наслідок, сплачувати ПДВ повторно разом із пенею. Суд вважає, що такі вимоги прирівнюються до надзвичайного обтяження для компанії-заявника, що порушило справедливий баланс, який повинен був підтримуватися між вимогами загальних інтересів та вимогами захисту права власності. Таким чином, мало місце порушення статті 1 Протоколу № 1 .

Подібну позицію займав і Верховний Суд України, який у постанові від 11 грудня 2007 року у справі № 21-1376во06, де зазначив, що у разі невиконання контрагентом зобов`язання зі сплати податку до бюджету, відповідальність та негативні наслідки настають саме щодо цієї особи. Ця обставина не є підставою для позбавлення платника ПДВ права на його відшкодування у разі, коли цей платник виконав усі передбачені законом умови щодо отримання такого відшкодування та має необхідні документальні підтвердження розміру свого податкового кредиту .

З огляду на викладене, судова колегія суддів наголошує, що можливе порушення контрагентом позивача податкової дисципліни не може бути підставою для відмови у задоволенні позовних вимог.

Як вбачається з матеріалів справи та не спростовано відповідачем, на момент виписування податкових накладних позивачу ТОВ Арнок та ТОВ Русінтер були зареєстровані у встановленому законом порядку як суб`єкти підприємницької діяльності, а також платниками податку на додану вартість, а факт реальності господарських операції, як було встановлено раніше, підтверджується належним чином оформленими первинними документами, а тому правових підстав для зменшення розміру від`ємного значення сми податку на додану вартість у відповідача не було.

Крім іншого, твердження позивача про те, що апеляційна скарга підписана особою, яка не має адміністративної процесуальної дієздатності та подана поза межами встановленого КАС України строку, сувовою колегією оцінюється критично, оскільки спростовується матеріалами справи. Крім того, зазначені вище обставини були предметом дослідження колегії суддів під час вирішення питання про відкриття провадження у справі.

Судом апеляційної інстанції враховується, що згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.

Таким чином, судова колегія приходить до висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права, а викладені в апеляційній скарзі доводи позицію суду першої інстанції не спростовують.

Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.

Приписи ст. 316 КАС України визначають, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись ст. ст. 242-244, 250, 271, 272, 286, 308, 311, 315, 317, 321, 322, 325 КАС України, колегія суддів, -

ПОСТАНОВИЛА:

Апеляційну скаргу Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби - залишити без задоволення, а рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 21 серпня 2019 року - без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів, з урахуванням положень ст. 329 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Суддя-доповідач Н.М. Єгорова

Судді Є.О. Сорочко

І.В. Федотов