Постанова

від 22.05.2020 по справі 823/1306/16

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

Іменем України

22 травня 2020 року

Київ

справа №823/1306/16

адміністративне провадження №К/9901/35536/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду :

судді-доповідача - Олендера І.Я.,

суддів: Гончарової І.А., Ханової Р.Ф.,

розглянувши у порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Черкаській області на постанову Черкаського окружного адміністративного суду від 19 жовтня 2016 року (суддя Тимошенко В.П.) та постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 4 квітня 2017 року (судді: Твердохліб В.А. (головуючий), Мельничук В.П., Лічевецький І.О.) у справі № 823/1306/16 за позовом Фермерського господарства Степ до Головного управління Державної фіскальної служби у Черкаській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

УСТАНОВИВ:

ІСТОРІЯ СПРАВИ

Короткий зміст позовних вимог

1. Фермерське господарство Степ (далі - позивач, ФГ Степ ) звернулось до суду з позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у Черкаській області (далі - відповідач, контролюючий орган, ГУ ДФС у Черкаській області) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 07.06.2016: № 0000131141, № 0000151410, № 0000141410, № 0000751301, № 0000761301 та № 0000912200

2. Позовні вимоги обґрунтовані тим, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 07.06.2016 № 0000131141, № 0000151410, № 0000141410, № 0000751301, № 0000761301 та № 0000912200 були прийняті контролюючим органом всупереч та не у відповідності до вимог чинного податкового законодавства, оскільки відповідач зробив висновки про порушення позивачем чинного податкового законодавства не обґрунтовані посиланням на відповідні обставини.

Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій

3. Постановою Черкаського окружного адміністративного суду від 19 жовтня 2016 року адміністративний позов задоволено повністю. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 07.06.2016 № 0000131141, № 0000151410, № 0000141410, № 0000751301, № 0000761301 та № 0000912200. Рішення суду першої інстанції мотивоване тим, що контролюючий орган приймаючи оскаржувані податкові повідомлення-рішення діяв всупереч та не у відповідності до вимог чинного податкового законодавства, оскільки відповідачем не було доведено та надано належних доказів на підтвердження недотримання позивачем вимог податкового законодавства.

4. Не погодившись із рішенням суду першої інстанції, ГУ ДФС у Черкаській області подало апеляційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, невідповідність висновків суду обставинам справи просило скасувати постанову Черкаського окружного адміністративного суду від 19 жовтня 2016 року та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог ФГ Степ у повному обсязі.

5. Постановою Київського апеляційного адміністративного суду від 4 квітня 2017 року задоволено частково апеляційну скаргу ГУ ДФС у Черкаській області. Скасовано постанову Черкаського окружного адміністративного суду від 19 жовтня 2016 року в частині задоволення позовних вимог про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 07.06.2016 № 00001311410 та № 0000912200, та ухвалено в цій частині нову постанову, якою у задоволенні адміністративного позову про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 07.06.2016 № 00001311410 в частині суми 11 456,00 грн у тому числі за основним платежем 9165,00 грн та за штрафними санкціями 2291,00 грн, № 0000912200 в частині суми 7778,73 грн за штрафними санкціями - відмовлено. В решті постанову Черкаського окружного адміністративного суду від 19 жовтня 2016 року залишено без змін. Рішення суду апеляційної інстанції мотивоване тим, що позивачем було порушено вимоги пункту 188.1 статті 188 Податкового кодексу України, а також судом апеляційної інстанції встановлено, що всупереч вимог Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні (затверджене постановою Правління Національного банку України від 15.12.2004 № 637) касиром ФГ Степ неодноразово було видано готівкові кошти під звіт, що підтверджено оборотно-сальдовою відомістю, на загальну суму 31 114,94 грн.

Короткий зміст вимог касаційної скарги

6. Не погодившись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанції, ГУ ДФС у Черкаській області подало касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову Черкаського окружного адміністративного суду від 19 жовтня 2016 року та постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 4 квітня 2017 року та прийняти рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог ФГ Степ у повному обсязі.

СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ

6. Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що на підставі направлень від 09.03.2016 №152/23-00-22-0109, №153/23-00-22-0109, №154/23-00-22-0109, №155/23-00-22-0109 та №156/23-00-22-0109 виданих ГУ ДФС у Черкаській області, співробітниками Уманської ОДПІ та ГУ ДФС у Черкаській області, проведена документальна планова виїзна перевірка ФГ Степ (податковий номер 31883500), з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2013 по 31.12.2015.

За результатами перевірки складено акт від 04.05.2016 № 21/23-00-22-0105/1/31883500, згідно висновків якого встановлено такі порушення: 1) ст. 187, п. 188.1. ст. 188, п.п. 209.15.2., п. 209.15 ст. 209 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість по спеціальній декларації на загальну суму 9165,00 грн, в т.ч. занижено на загальну суму 70 542,00 грн, в т.ч. за вересень 2013 року на 6772,00 грн, за грудень 2013 року на 4057,00 грн, за жовтень 2014 року на 2915,00 грн, жовтень 2015 року на 340,00 грн, за грудень 2015 року на 56458,00 грн та завищено на загальну суму 61377,00 грн, в т.ч. за липень 2014 року на 500,00 грн, за листопад 2014 року на 7980,00 грн, за грудень 2014 року на 600,00 грн, за липень 2015 року на 4157,00 грн, за серпень 2015 року на 8383,00 грн, вересень 2015 року на 12625,00 грн, за листопад 2015 року на 27132,00 грн; 2) ст. 187, п. 188.1 ст. 188, п. 189.9 ст. 189, п. 209.7 ст. 207, п.п. 209.15.2., п. 209.15 ст. 209 ПК України, в результаті занижено податок вартість по загальній декларації на загальну суму 81282,00 грн, в т.ч. за квітень 2013 року 2108,00 грн, за грудень 2013 року на 333,00 грн, за липень 2014 року на 500,00 грн, за листопад 2014 на 7980,00 грн, за грудень 2014 року на 600,00 грн, за травень 2015 року на 4167,00 грн, за червень 2015 року на 4550,00 грн, за серпень 2015 року на 17167,00 грн, за вересень 2015 року на 16666,00 грн, за листопад 2015 року на 27211,00 грн; 3) ст. 209 ПК України, п. 3 Постанови Кабінету Міністрів України від 12.01.2011 № 11 Про затвердження Порядку акумулювання сільськогосподарськими підприємствами сум податку на додану вартість на спеціальних рахунках у банках та/або органах, які здійснюють казначейське обслуговування бюджетних коштів , в результаті чого несвоєчасно перераховано на спеціальний рахунок податок на додану вартість за жовтень 2014 року в сумі 8280,00 грн, за листопад 2014 року в сумі 122205,67 грн, за вересень 2015 року в сумі 14984,33 грн, за грудень 2015 року в сумі 431136,33 грн; 4) п. 2.11 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого Постановою Правління Національного банку України від 15.12.2004 року №637, зареєстрованою в Міністерстві юстиції України 13.01.2005 за №40/10320, в результаті чого видано під звіт кошти в сумі 31114,94 грн без повного звітування щодо раніше виданих коштів; 5) п.1 ст.3 Закону України Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері громадського харчування та послуг від 06.07.1995 №265/95-ВР, в результаті чого реалізовано за готівкові кошти без використання реєстратора розрахункових операцій товар на загальну суму 600,00 грн; 6) пп. 168.1.1, 168.1.4 п. 168.1 ст. 168, пп. 176.2.а п. 176.2 ст. 176 ПК України, в результаті чого донараховано податку на доходи фізичних осіб в сумі 60493,15 грн; нарахована пеня в розмірі 24280,10 грн; 7) пп. 176.2. б п. 176.2 ст. 176 ПК України та розділу 3 Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходів нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку (затвердженого наказом ДПА України від 24.12.2010 року №1020, зареєстрованого в Мінюсті України 13.01.2011 року за №46/18784); розд. 3 Порядку заповнення Податкового розрахунку сум доходів нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку (затвердженого наказом Міндоходів України від 21.01.2014 року № 49 та зареєстрованого в Мінюсті України 05.02.2014 за №228/25005); розд. 3 Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку (затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 13.01.2015 року № 4 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 30.01.2015 року №111/26556), а саме: подання у неповному обсязі звітність по формі 1-ДФ про суми виплачених доходів фізичним особам за 2013-2014 роки; 8) п. 1 ч. 2 ст. 6 Закону України Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування №2464-VI від 08.07.2010 року із змінами та доповненнями, в результаті чого донараховано єдиного соціального внеску в сумі 1689,83 грн; нараховано пеню за несвоєчасну сплату єдиного внеску в сумі 301,75 грн; 9) п.п. 1.2. п.16-1Перехідних положень, п.п. 168.1.1, пп. 168.1.2, пп. 168.1.4 п. 168.1 ст. 168 ПК України, а саме ненарахування та несвоєчасне перерахування сум військового збору на виплачені доходи в результаті чого станом на 31.12.2015 встановлено заборгованість в розмірі 47 019,12 грн; донараховано військового збору в сумі 399,97 грн; нарахована пеня в розмірі 3229,01 грн.

На підставі вказаного акта перевірки контролюючим органом 07.06.2016 винесено податкові повідомлення-рішення № 0000131141, № 0000151410, № 0000141410, № 0000751301, № 0000761301 та № 0000912200.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що позивачем надано послуги з використанням сільськогосподарської техніки, а саме: 1) ПП Біотек Агрікольтюр Україна (код ЄДРПОУ 37016236) по вирощуванню ріпаку на суму 4166,67 грн, ПДВ 833,33 грн (в т.ч. відповідно до акта виконаних робіт №ОУ-0000042 від 16.12.2013, податкової накладної № 12/2 від 16.12.2013 на суму 1666,67 грн, ПДВ 333,33 грн та до акта виконаних робіт №273/2 від 09.07.2014, податкової накладної №273/2 від 09.07.2014 на суму 2500,00 грн, ПДВ 500,00 грн); 2) ДП Іваньківський цукровий завод (код ЄДРПОУ 32741501) по перевезенню цукрового буряка на суму 39900,28 грн, ПДВ 7980,06 грн (акт виконаних робіт від 10.11.2014, податкова накладна № 443/2 від 10.11.2014); 3) ФГ Жашків Агросад (код ЄДРПОУ 38535861) по дискуванню (обробіток грунту) на суму 6600,00 грн, ПДВ 1100,00 грн ( в т.ч. згідно акту виконаних робіт №ОУ-0000029 від 01.12.2014, податкова накладна 378/2 від 01.12.2014 на суму 3600,00 грн, в т.ч. ПДВ 600,00 грн та акту виконаних робіт №ОУ-0000018 від 31.08.2015, податкова накладна 309/2 від 25.08.2015 на суму 3000,00 грн, в т.ч. ПДВ 500,00 грн); 4) TOB Цегров (код ЄДРПОУ 39034194) по посіву ріпаку на суму 225000,00 грн, ПДВ 37500,00 грн (в т.ч. на суму 25000,00 грн, в т.ч. ПДВ 4166,67 грн (акт виконаних робіт №ОУ-0000004 від 25.05.2015, податкова накладна №185/2 від 25.05.2015), на суму 100000,00 грн, в т.ч. ПДВ 16666,67 грн (акт виконаних робіт №ОУ-0000021 від 27.08.2015, податкова накладна 322/2 від 27.08.2015), на суму 50000,00 грн, в т.ч. ПДВ 8333,33 грн (акт виконаних робіт №ОУ-0000022 від 02.09.2015, податкова накладна №310/2 від 02.09.2015), на суму 50000,00 грн в т.ч. ПДВ 8333,33 грн (акт виконаних робіт №ОУ-0000023 від 03.09.2015, податкова накладна 323/2 від 03.09.2015); 6) ТДВ Шрамківський цукровий завод (код ЄДРПОУ 00373445) з автоперевезень цукрового буряка на суму 136052,29 грн, ПДВ 27210,66 грн (акт виконаних робіт від 30.11.2015, податкова накладна №435/2 від 30.11.2015).

Судом апеляційної інстанції з витягу з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань (додатки № 1, № 1А) встановлено, що основним видом економічної діяльності, визначеного на підставі державних статистичних спостережень відповідно до статистичної методології за підсумками діяльності за рік, ТОВ Цегров та ФГ Жашків Агросад є вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур (сільськогосподарської продукції), ТДВ Шрамківський цукровий завод , ДП Іваньківський цукровий завод - виробництво цукру, а ПП Біотек Агрікольтюр Україна - дослідження й експериментальні розробки у сфері інших природничих і технічних наук (основний), а також допоміжна діяльність у рослинництві; діяльність посередників у торгівлі сільськогосподарською сировиною, живими тваринами, текстильною сировиною та напівфабрикатами.

Контролюючим органом під час проведення перевірки встановлено, протягом 2015 року здійснювалась видача зернових культур (сільськогосподарської продукції) в рахунок орендної плати за паї по ціні нижчій, ніж собівартість виданої продукції. Зокрема, собівартість кукурудзи у 2015 році складає 1,20 грн за 1 кг, в ході проведення перевірки встановлено, що реалізація кукурудзи проводиться по ціні 1,00 грн за 1кг. Таким чином, встановлено порушення позивачем вимог п. 188.1 ст.188 ПК України, що позивачем не спростовано. Згідно розрахунку штрафних санкцій за заниження ФГ Степ податкових зобов`язань з податку на додану вартість за період з 01.01.2013 по 31.12.2015 до податкового повідомлення-рішення від 07.06.2016 № 00001311410 по спеціальній декларації загальна сума збільшення податкового зобов`язання становить 9 165,00 грн, сума штрафної санкції (фінансової) санкції становить 2 291,00 грн; по загальній декларації загальна сума збільшення податкового зобов`язання становить 79 174,00 грн, сума штрафної (фінансової) санкції 19 794,00 грн.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що контролюючим органом в ході проведення перевірки було встановлено, що з каси позивача видавались готівкові кошти під звіт на господарські потреби, що підтверджується видатковим касовим ордером. Однак, звіт про використання коштів, виданих на відрядження або звіт з моменту отримання готівкових коштів до закінчення перевіряємого періоду (до 01.01.2016) працівниками ФГ Степ не подавався, що підтверджується письмовим поясненням головного бухгалтера.

Суд апеляційної інстанції обґрунтовано зазначив, що видача готівкових коштів під звіт на закупівлю сільськогосподарської продукції та заготівлю вторинної сировини, крім металобрухту, дозволяється на строк не більше 10 робочих днів від дня видачі готівкових коштів під звіт, а на всі інші виробничі (господарські) потреби на строк не більше двох робочих днів, уключаючи день отримання готівкових коштів під звіт. Якщо підзвітній особі одночасно видана готівка як на відрядження, так і для вирішення в цьому відрядженні виробничих (господарських) питань (у тому числі для закупівлі сільськогосподарської продукції у населення та заготівлі вторинної сировини), то строк, на який видана готівка під звіт на ці завдання, може бути продовжено до завершення терміну відрядження. Видача відповідній особі готівкових коштів під звіт проводиться за умови звітування нею у встановленому порядку за раніше отримані під звіт суми. Звітування за одержані під звіт готівкові кошти здійснюється відповідно до законодавства України. У порушення зазначеного ФГ Степ неодноразово було видано готівкові кошти під звіт, що підтверджується оборотно-сальдовою відомістю на загальну суму 31 114, 94 грн.

За результатами проведеної перевірки відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 7 червня 2016 року № 0000912200, згідно з яким застосовано штрафні санкції у сумі 7778,73 грн (31 114, 94 грн х 25%) за перевищення встановлених строків використання виданої під звіт готівки.

Суд апеляційної інстанції зазначив, що у матеріалах справи наявні пояснення головного бухгалтера ФГ Степ Вівчар Ю.В. про те, що звіт про використання готівкових коштів з моменту отримання готівкових коштів до закінчення перевіряємого періоду не подано. У зв`язку з зазначеним та згідно пунктів 2, 3, 4 Розділу Порядку надіслання контролюючими органами податкових повідомлень-рішень платникам податків (затвердженого наказом Міністерства фінанасів України від 28.12.2015 №1204, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від 22.01.2016 за № 124/28254) суд апеляційної інстанції обґрунтовано зазначив, що позовні вимоги про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 7 червня 2016 року № 0000912200 у розмірі суми 7778,73 грн задоволенню не підлягають, а слід визнати протиправним та скасувати оскаржуване податкове повідомлення-рішення лише в частині суми 721,73 грн (8 500,00 грн - 7 778,73 грн).

ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ

8. В доводах касаційної скарги контролюючий орган цитує норми матеріального та процесуального права, перелічує порушення, які на його думку допущено позивачем та встановлені під час проведення перевірки ФГ Степ та вказує на неврахування судами першої та апеляційної інстанцій окремих положень Податкового кодексу України (у редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин) щодо порушень позивачем вимог до податкової звітності, що у своїй сукупності призвело до неправильного застосування судами першої та апеляційної інстанції норм матеріального права та порушень норм процесуального права при прийнятті рішення.

9. Позивач надіслав заперечення на касаційну скаргу, в якому вказує на правильність застосування судами першої та апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права та просить залишити скаргу без задоволення, а рішення судів першої та апеляційної інстанції без змін.

10. Касаційний розгляд справи проведено в порядку письмового провадження, відповідно до пункту 3 частини першої статті 345 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції Закону від 3 жовтня 2017 року № 2147-VІІІ, що діє з 15 грудня 2017 року).

ДЖЕРЕЛА ПРАВА Й АКТИ ЇХ ЗАСТОСУВАННЯ

11. Податковий кодекс України (у редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин):

11.1. Підпункт 14.1.235 пункту 14.1 статті 14.

Сільськогосподарський товаровиробник для цілей глави 1 розділу XIV цього Кодексу - юридична особа незалежно від організаційно-правової форми, яка займається виробництвом сільськогосподарської продукції та/або розведенням, вирощуванням та виловом риби у внутрішніх водоймах (озерах, ставках та водосховищах) та її переробкою на власних чи орендованих потужностях, у тому числі власновиробленої сировини на давальницьких умовах, та здійснює операції з її постачання.

11.2. Пункт 123.2 статті 123.

Використання платником податків (посадовими особами платника податків) сум, що не сплачені до бюджету внаслідок отримання (застосування) податкової пільги, не за призначенням та/або всупереч умовам чи цілям її надання згідно із законом з питань відповідного податку, збору, платежу додатково до штрафів, передбачених пунктом 123.1 цієї статті, - тягне за собою стягнення до бюджету суми податків, зборів, платежів, що підлягали нарахуванню без застосування податкової пільги. Сплата штрафу не звільняє таких осіб від відповідальності за умисне ухилення від оподаткування.

11.3. Пункт 126.1 статті 126.

У разі якщо платник податків не сплачує узгоджену суму грошового зобов`язання та/або авансових внесків з податку на прибуток підприємств, рентної плати протягом строків, визначених цим Кодексом, такий платник податків притягується до відповідальності у вигляді штрафу у таких розмірах: при затримці до 30 календарних днів включно, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 10 відсотків погашеної суми податкового боргу; при затримці більше 30 календарних днів, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 20 відсотків погашеної суми податкового боргу.

11.4. Пункт 127.1 статті 127.

Ненарахування, неутримання та/або несплата (неперерахування) податків платником податків, у тому числі податковим агентом, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 25 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету.

Ті самі дії, вчинені повторно протягом 1095 днів, - тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 50 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету.

Дії, передбачені абзацом першим цього пункту, вчинені протягом 1095 днів втретє та більше, - тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 75 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету.

Відповідальність за погашення суми податкового зобов`язання або податкового боргу, що виникає внаслідок вчинення таких дій, та обов`язок щодо погашення такого податкового боргу покладається на особу, визначену цим Кодексом, у тому числі на податкового агента. При цьому платник податку - отримувач таких доходів звільняється від обов`язків погашення такої суми податкових зобов`язань або податкового боргу, крім випадків, встановлених розділом IV цього Кодексу.

Передбачені цим пунктом штрафи не застосовуються, коли ненарахування, неутримання та/або несплата (неперерахування) податку на доходи фізичних осіб самостійно виявляється податковим агентом при проведенні перерахунку цього податку, передбаченого пунктом 169.4 статті 169 цього Кодексу, та виправляється в наступних податкових періодах протягом податкового (звітного) року згідно з нормами цього Кодексу.

11.5. Підпункт 170.9.2 пункту 170.9 статті 170.

Звіт про використання коштів, виданих на відрядження або під звіт, подається за формою, встановленою центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, до закінчення п`ятого банківського дня, що настає за днем, у якому платник податку: а) завершує таке відрядження; б) завершує виконання окремої цивільно-правової дії за дорученням та за рахунок особи, що видала кошти під звіт.

За наявності надміру витрачених коштів їх сума повертається платником податку в касу або зараховується на банківський рахунок особи, що їх видала, до або під час подання зазначеного звіту.

11.6. Пункт 188.1 статті 188.

База оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче їх собівартості, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком: товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню; газу, який постачається для потреб населення.

До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв`язку з компенсацією вартості товарів/послуг. До складу договірної (контрактної) вартості не включаються суми неустойки (штрафів та/або пені), три проценти річних та інфляційні, що отримані платником податку внаслідок невиконання або неналежного виконання договірних зобов`язань.

До бази оподаткування включаються вартість товарів/послуг, які постачаються (за виключенням суми компенсації на покриття різниці між фактичними витратами та регульованими цінами (тарифами) у вигляді виробничої дотації з бюджету та/або суми відшкодування орендодавцю - бюджетній установі витрат на утримання наданого в оренду нерухомого майна, на комунальні послуги та на енергоносії), та вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо отримувачем товарів/послуг, поставлених таким платником податку.

У випадках, передбачених статтею 189 цього Кодексу, база оподаткування визначається з урахуванням положень статті 189 цього Кодексу.

11.7. Пункти 209.1, 209.6 статті 209.

Резидент, який провадить підприємницьку діяльність у сфері сільського і лісового господарства та рибальства та відповідає критеріям, встановленим у пункті 209.6 цієї статті (далі - сільськогосподарське підприємство), може обрати спеціальний режим оподаткування.

Сільськогосподарським вважається підприємство, основною діяльністю якого є постачання вироблених (наданих) ним сільськогосподарських товарів (послуг) на власних або орендованих основних фондах, а також на давальницьких умовах, в якій питома вага вартості сільськогосподарських товарів/послуг становить не менш як 75 відсотків вартості всіх товарів/послуг, поставлених протягом попередніх 12 послідовних звітних податкових періодів сукупно.

Ця норма діє з урахуванням того, що: а) для новоутвореного сільськогосподарського підприємства, зареєстрованого як суб`єкт господарювання, який провадить господарську діяльність менше ніж 12 календарних місяців, така питома вага сільськогосподарських товарів/послуг розраховується за наслідками кожного окремого звітного податкового періоду; б) з метою розрахунку такої питомої ваги до складу основної діяльності сільськогосподарського підприємства не включаються оподатковувані операції з постачання основних фондів, що перебували у складі його основних фондів не менше ніж 12 послідовних звітних податкових періодів сукупно, якщо такі операції не були постійними і не становили окремої підприємницької діяльності.

11.8. Підпункт 209.15.2 пункту 209.15 статті 209.

Діяльність у сфері сільського господарства: а) виробництво продукції рослинництва, а саме рослинних культур, а також вирощування фруктів та овочів, квітів та декоративних рослин (у відкритих або закритих ґрунтах), грибів, насіння, прянощів, саджанців та водоростей, а також їх обробка, переробка та/або консервація; б) виробництво продукції тваринництва, а саме свійських сільськогосподарських тварин, птахівництва, кролівництва, бджільництва, а також розведення шовкопрядів, змій та інших плазунів або слимаків та інших наземних ссавців, безхребетних та комах, а також їх обробка, переробка та/або консервація; в) надання послуг іншим сільгосптоваровиробникам (юридичним особам) та/або фізичним особам з використанням сільськогосподарської техніки, крім надання її у фінансову оренду (лізинг).

11.9. Пункт 40 підрозділу 2 Розділу ХХ.

Штрафні санкції та пеня, передбачені цим Кодексом, за порушення строків, установлених цим Кодексом для самостійної сплати податкових зобов`язань з податку на додану вартість, не застосовуються за умови наявності у такі строки коштів на рахунках платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість у сумах, достатніх для сплати узгоджених податкових зобов`язань з податку на додану вартість до бюджету або на спеціальні рахунки платників - сільськогосподарських підприємств, що обрали спеціальний режим відповідно до статті 209 цього Кодексу.

У разі нарахування протягом перехідного періоду системи електронного адміністрування податку на додану вартість зазначених штрафних санкцій такі штрафні санкції підлягають списанню контролюючим органом за місцем реєстрації платника податку на додану вартість протягом 14 робочих днів.

12. Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затверджене постановою Правління Національного банку України від 15.12.2004 року № 637:

12.1. Пункт 2.11.

Видача готівкових коштів під звіт або на відрядження (далі - під звіт) здійснюється відповідно до законодавства України.

Видача готівкових коштів під звіт на закупівлю сільськогосподарської продукції та заготівлю вторинної сировини, крім металобрухту, дозволяється на строк не більше 10 робочих днів від дня видачі готівкових коштів під звіт, а на всі інші виробничі (господарські) потреби на строк не більше двох робочих днів, уключаючи день отримання готівкових коштів під звіт.

Якщо підзвітній особі одночасно видана готівка як на відрядження, так і для вирішення в цьому відрядженні виробничих (господарських) питань (у тому числі для закупівлі сільськогосподарської продукції у населення та заготівлі вторинної сировини), то строк, на який видана готівка під звіт на ці завдання, може бути продовжено до завершення терміну відрядження.

Видача відповідній особі готівкових коштів під звіт проводиться за умови звітування нею у встановленому порядку за раніше отримані під звіт суми.

Звітування за одержані під звіт готівкові кошти здійснюється відповідно до законодавства України.

13. Порядок надіслання контролюючими органами податкових повідомлень-рішень платникам податків, затверджений наказом Міністерства фінансів України від 28.12.2015 № 1204:

13.1. Пункт 2.

У випадках, зазначених у пункті 1 цього розділу, відповідний структурний підрозділ контролюючого органу складає податкове повідомлення-рішення за такими формами: С - у разі застосування штрафної (фінансової) санкції (штрафу) та/або пені за порушення норм іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, в тому числі за порушення у сфері зовнішньоекономічної діяльності (додаток 10).

13.2. Пункти 3, 4.

Податкове повідомлення-рішення складається за кожним окремим податком, збором разом із штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) або штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами), передбаченими Кодексом, а також за кожною штрафною (фінансовою) санкцією (штрафом) та пенею за порушення норм іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у тому числі за порушення строків розрахунків у сфері зовнішньоекономічної діяльності.

У разі зменшення контролюючим органом суми бюджетного відшкодування, зменшення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платнику податків надсилаються (вручаються) окремі податкові повідомлення-рішення.

У разі встановлення порушення вимог законодавства з питань державної митної справи контролюючим органом складається податкове повідомлення-рішення у порядку та строки, визначені статтею 354 Митного кодексу України, крім випадків, коли розмір несплачених сум митних платежів з товарів, зазначених в одній митній декларації, або з товарів, відправлених протягом дня одним відправником на адресу одного одержувача, становить менш як 20 гривень.

Якщо за результатами адміністративного оскарження грошове зобов`язання, зменшення (збільшення) суми податкових зобов`язань та/або податкового кредиту та/або бюджетного відшкодування з податку на додану вартість та/або зменшення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість, штрафна (фінансова) санкція (штраф) та пеня за порушення норм іншого законодавства, зазначені у податковому повідомленні-рішенні, збільшуються, то крім раніше сформованого податкового повідомлення-рішення, складається та додатково надсилається (вручається) окреме податкове повідомлення-рішення на суму збільшення шляхом опрацювання інформації підрозділів правової роботи щодо прийнятих рішень за результатами розгляду скарг в адміністративному порядку.

ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ

Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанції

14. Суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права (частина перша статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України, в редакції Закону, що діяла до набрання чинності Закону України від 15.01.2020 № 460-ІХ Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ ).

15. Виходячи із системного аналізу вищевказаних норм права та встановлених судами першої та апеляційної інстанції обставин справи, підтверджених наявними в матеріалах справи доказами, колегія суддів погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанції, що контролюючий орган приймаючи оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 07.06.2016 № 0000751301, № 0000761301, № 0000131141 (в частині суми 98 968,00 грн, у тому числі за основним платежем 79 174,00 грн та за штрафними санкціями - 19 794,00 грн) та № 0000912200 (в частині суми 721,73 грн за штрафними санкціями) діяв всупереч та не у відповідності до вимог чинного податкового законодавства.

Судами першої та апеляційної інстанції встановлено, що згідно акта перевірки від 04.05.2016 № 21/23-00-22-0105/1/31883500 контролюючим органом встановлено порушення позивачем положень п.п. 168.1.1, п.п. 168.1.4 п. 168.1 ст. 168, п.п. 176.2 п. 176.2 ст. 176 Податкового кодексу України, у зв`язку з чим прийнято податкове повідомлення-рішення № 0000751301, за яким визначено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб та пеню в сумі 232 802,78 грн (60 493,15 грн за податковим зобов`язанням, 148 043,31 грн за штрафними санкціями, 24 266,32 грн пені відповідно до п.п. 129.1.3 п. 129.1 ст. 129 Податкового кодексу України Кодексу), а також, що на підставі вказаного акта перевірки контролюючим органом прийнято податкове повідомлення-рішення № 0000761301 за порушення позивачем положень п.п. 168.1.1, п.п. 168.1.4 п. 168.1 ст. 168 Податкового кодексу України, у зв`язку з чим визначено суму грошового зобов`язання з військового збору та пені в сумі 94 669,56 грн (47 419,09 грн за податковим зобов`язанням, 44 021,46 грн за штрафними санкціями та 3 229,01 грн пені відповідно до п.п. 129.1.3 п. 129.1 ст. 129 Податкового кодексу України). Суди попередніх інстанцій обґрунтовано зазначили, що положеннями статтi 126 Податкового кодексу України (у редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин) визначено, що застосування штрафної санкцiї застосовується у випадку, коли має мiсце несвоєчаснiсть сплати платником податкiв узгодженої суми грошового зобов`язання, при цьому розмiр такої санкцiї прямо залежить вiд часу затримки такої сплати. Таким чином, у разi якщо платник податкiв не сплачує суми самостiйно визначеного грошового зобов`язання протягом строкiв, передбачених Податковим кодексом України, такий платник податкiв притягується до вiдповiдальностi вiдповiдно до статтi 126 Податкового кодексу України.

Суди першої та апеляційної інстанції зазначили, що положеннями статті 127 Податкового кодексу України встановлено мiру вiдповiдальностi, яка покладається на платника податкiв, у тому числi i на податкового агента, саме за несплату (неперерахування) податкiв, до або пiд час виплати доходу на користь iншого платника податкiв, при цьому розмiр штрафних санкцiй за вчинення такого порушення визначається (обчислюється) не вiдповiдно до часу затримки такої несплати (як передбачено статтею 126 Податкового кодексу України), а залежно вiд кiлькостi допущених порушень протягом певного перiоду часу (склад порушення передбачає, що нарахування, сплата чи утримання податку не вiдбулися до чи на момент виплати доходу). Судами попередніх інстанцій встановлено, що ФГ Степ було перераховано грошове зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб у сумі 136 545,74 грн та військового збору в сумі 58 371,97 грн із запізненням, однак, згідно вказаного акта перевірки донарахована сума військового збору становить 399,97 грн. Сума 47 019,12 грн є нарахованою платником та узгодженою сумою податкового зобов`язання, яка була перерахована до бюджету 5 січня 2016 року, а тому посилання контролюючого органу про непідтвердження позивачем сплати вказаного податкового зобов`язання є безпідставними. Крім того, суди попередніх інстанцій обґрунтовано зазначили, що несвоєчасна сплата (перерахування) податку з доходів фізичних осіб підпадає під ознаки відповідальності, визначеної статтею 126 Податкового кодексу України, а не положеннями статті 127 Податкового кодексу України, як це зазначено у розрахунку контролюючого органу.

16. Однак, колегія суддів зазначає, що суди першої та апеляційної інстанції прийшли помилкового висновку, що контролюючий орган приймаючи оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 07.06.2016 № 0000151410, № 0000141410 діяв всупереч та не у відповідності до вимог чинного податкового законодавства, оскільки відповідачем встановлено (що підтверджується наявними в матеріалах справи доказами та не спростовано позивачем) недотримання ФГ Степ положень пункту 209.2 статті 209 Податкового кодексу України, а саме контролюючим органом встановлено, що позивачем несвоєчасно перераховано грошові кошти на спеціальний рахунок по спецдекларації: станом на 17.01.2015 в сумі 130 485,67 грн (сплачено 23.01.2015 в сумі - 230 702,00 грн), станом на 31.10.2015 в сумі 14 984,33 грн (сплата 13.11.2015 в сумі - 200 000,00 грн), станом на 30.01.2016 у сумі 431 136,33 грн по спецдекларації за грудень 2015 року (сплата 03.02.2016 в сумі - 350 000,00 грн, 05.02.2016 в сумі - 100 000,00 грн). Крім того, головним бухгалтером ФГ Степ було надано пояснення від 25.04.2016 № 39 (вх. № 2205/10 від 26.04.2016, про що також зазначено у вказаному акті перевірки), що ФГ Степ несвоєчасно здійснило сплату податкового зобов`язання з ПДВ 2016 у сумі 431 136,33 грн по спецдекларації за грудень 2015 року через нестачу коштів на основному банківському рахунку.

17. Колегія суддів також зазначає, що суди першої та апеляційної інстанції помилково застосували до цих правовідносин положення пункту 123.2 статті 123 Податкового кодексу України, яким встановлено, що використання платником податків (посадовими особами платника податків) сум, що не сплачені до бюджету внаслідок отримання (застосування) податкової пільги, не за призначенням та/або всупереч умовам чи цілям її надання згідно із законом з питань відповідного податку, збору, платежу додатково до штрафів, передбачених пунктом 123.1 цієї статті, - тягне за собою стягнення до бюджету суми податків, зборів, платежів, що підлягали нарахуванню без застосування податкової пільги, оскільки спірні правовідносини не стосуються питання правомірності/неправомірності використання платником податків таких коштів не за цільовим призначенням.

Висновки за результатами розгляду касаційної скарги

18. Судами першої та апеляційної інстанції в повній мірі встановлено фактичні обставини справи.

19. Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судами фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального права та дотримання норм процесуального права, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду, враховуючи положення Податкового кодексу України (у редакції Закону, на момент виникнення спірних правовідносин), приходить до висновку, що при ухваленні оскаржуваних судових рішень, суди першої та апеляційної інстанцій допустили неправильне застосування (неправильне тлумачення) норм матеріального права в частині задоволення позовних вимог ФГ Степ про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 07.06.2016 № 0000151410 та № 0000141410, а тому в цій частині касаційна скарга Головного управління Державної фіскальної служби у Черкаській області на постанову Черкаського окружного адміністративного суду від 19 жовтня 2016 року та постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 4 квітня 2017 року підлягає задоволенню.

20. Відповідно до пункту 3 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України, суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій повністю або частково і ухвалити нове рішення у відповідній частині або змінити рішення, не передаючи справи на новий розгляд.

21. Підставами для скасування судових рішень повністю або частково і ухвалення нового рішення або зміни рішення у відповідній частині є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права (частина перша статті 351 Кодексу адміністративного судочинства України, в редакції Закону, що діяла до набрання чинності Закону України від 15.01.2020 № 460-ІХ Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ ). Неправильним застосуванням норм матеріального права вважається: неправильне тлумачення закону або застосування закону, який не підлягає застосуванню, або незастосування закону, який підлягав застосуванню (частина третя статті 351 Кодексу адміністративного судочинства України).

Керуючись статтями 341, 345, 349, 351, 355, 356, 359, пунктом 4 частини першої РозділуПерехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України, Суд,

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Черкаській області задовольнити частково.

Постанову Черкаського окружного адміністративного суду від 19 жовтня 2016 року та постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 4 квітня 2017 року у справі № 823/1306/16 в частині задоволення позовних вимог Фермерського господарства Степ про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 07.06.2016 № 0000151410 та № 0000141410 скасувати та ухвалити в цій частині нове рішення, яким відмовити Фермерському господарству Степ у задоволенні позовних вимог про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 07.06.2016 № 0000151410 та № 0000141410. В решті постанову Черкаського окружного адміністративного суду від 19 жовтня 2016 року та постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 4 квітня 2017 року залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з моменту її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

І.Я.Олендер

І.А. Гончарова

Р.Ф. Ханова ,

Судді Верховного Суду