Постанова

від 13.08.2020 по справі 805/164/17-а

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

13 серпня 2020 року

м. Київ

справа №805/164/17-а

адміністративне провадження №К/9901/39362/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача Юрченко В.П.,

суддів: Васильєвої І.А., Пасічник С.С.,

розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Державної фіскальної служби України на постанову Донецького апеляційного адміністративного суду від 13.06.2017 (колегія суддів: Гайдар А.В., Василенко Л.А., Ханова Р.Ф.) у справі № 805/164/17-а за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю Фірма Інтерстар 5 до Державної фіскальної служби України та Маріупольської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби в Донецькій області, треті особи: Товариство з обмеженою відповідальністю Центр сертифікації ключів Україна , Товариство з обмеженою відповідальністю Лімітед-люкс , Управління Державної казначейської служби України у Куйбишевському районі м. Донецька про визнання незаконними дій, визнання недійсними податкових накладних,

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю Фірма Інтерстар 5 звернулось до Донецького окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Державної фіскальної служби України, Маріупольської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС в Донецькій області, треті особи - Товариство з обмеженою відповідальністю Центр сертифікації ключів Україна , Товариство з обмеженою відповідальністю Лімітед-люкс , Управління Державної казначейської служби України у Куйбишевському районі м. Донецька, в якому з урахуванням зміни позовних вимог просив:

- визнати незаконними та протиправними дії ДФС України та Маріупольської ОДПІ ГУ ДФС в Донецькій області щодо реєстрації податкових накладних та зобов`язати Державну фіскальну службу України, Маріупольську ОДПІ ГУ ДФС в Донецькій області виключити з Єдиного реєстру податкових накладних зареєстровані податкові накладні 02.11.2016 року на суму ПДВ 1 798 183,89 грн.;

- визнати незаконними та протиправними дії ДФС України, Маріупольської ОДПІ ГУ ДФС в Донецькій області щодо врахування загальної суми податку за виданими ТОВ Інтерстар 5 податковими накладними, зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних 02.11.2016 року на суму ПДВ 1 798 183,89 грн., що призвело до зменшення суми податку, на яку позивач мав право зареєструвати податкові накладні;

- визнати недійсними зареєстровані від імені ТОВ Інтерстар 5 податкові накладні з дати їх незаконної реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, а саме: №1 від 02.11.2016 на суму ПДВ 55 123,08 грн; №2 від 02.11.2016 на суму ПДВ 74 999,40 грн; №3 від 02.11.2016 на суму ПДВ 74 999,40 грн; № 4 від 02.11.2016 на суму ПДВ 74 999,40 грн; №5 від 02.11.2016 на суму ПДВ74 999,40 грн; №6 від 02.11.2016 на суму ПДВ74 999,40 грн; №7 від 02.11.2016 на суму ПДВ74 999,40 грн; №8 від 02.11.2016 на суму ПДВ74 999,40 грн;№9 від 02.11.2016 на суму ПДВ74 999,40 грн; №10 від 02.11.2016 на суму ПДВ74 999,40 грн; №11 від 02.11.2016 на суму ПДВ74 999,40 грн; №12 від 02.11.2016 на суму ПДВ74 999,40 грн; №13 від 02.11.2016 на суму ПДВ74 999,40 грн; №14 від 02.11.2016 на суму ПДВ74 999,40 грн; №15 від 02.11.2016 на суму ПДВ74 999,40 грн; №16 від 02.11.2016 на суму ПДВ74 999,40 грн; №17 від 02.11.2016 на суму ПДВ74 999,40 грн; №18 від 02.11.2016 на суму ПДВ74 999,40 грн; №19 від 02.11.2016 на суму ПДВ74 999,40 грн; №20 від 02.11.2016 на суму ПДВ 172 579,24 грн.

Обґрунтовуючи позов вказало, що 02.11.2016 невстановленими особами від імені Товариства та всупереч його інтересам, з використанням електронних підписів та сертифікатів, які виготовлені за неіснуючими (підробленими) документами, в ЄРПН зареєстровані від його імені податкові накладні на загальну суму 1 798 183,89 грн. Позивач зазначає, що вжив усіх можливих заходів для анулювання податкових накладних, тому є наявними підстави для задоволення позову в повному обсязі.

Постановою Донецького окружного адміністративного суду від 24.04.2017 (колегія суддів: Христофоров А.Б., Бабіч С.І., Кошкош О.О.,) у задоволенні адміністративного позову Товариства відмовлено, у зв`язку із відсутністю в діях відповідача порушень вимог реєстрації податкових накладних.

Натомість суд апеляційної інстанції, постановою від 13.06.2017 постанову суду першої інстанції скасував. Позов задоволено частково. Визнано недійсними та зобов`язано Державну фіскальну службу України виключити з Єдиного реєстру податкових накладних зареєстровані податкові накладні 02.11.2016 на суму ПДВ 1 798 183,89 грн., а саме: №1 від 02.11.2016 на суму ПДВ 55 123,08 грн; №2 від 02.11.2016 на суму ПДВ 74 999,40 грн; №3 від 02.11.2016 на суму ПДВ 74 999,40 грн; № 4 від 02.11.2016 на суму ПДВ 74 999,40 грн; №5 від 02.11.2016 на суму ПДВ74 999,40 грн; №6 від 02.11.2016 на суму ПДВ74 999,40 грн; №7 від 02.11.2016 на суму ПДВ74 999,40 грн; №8 від 02.11.2016 на суму ПДВ74 999,40 грн;№9 від 02.11.2016 на суму ПДВ74 999,40 грн; №10 від 02.11.2016 на суму ПДВ74 999,40 грн; №11 від 02.11.2016 на суму ПДВ74 999,40 грн; №12 від 02.11.2016 на суму ПДВ74 999,40 грн; №13 від 02.11.2016 на суму ПДВ74 999,40 грн; №14 від 02.11.2016 на суму ПДВ74 999,40 грн; №15 від 02.11.2016 на суму ПДВ74 999,40 грн; №16 від 02.11.2016 на суму ПДВ74 999,40 грн; №17 від 02.11.2016 на суму ПДВ74 999,40 грн; №18 від 02.11.2016 на суму ПДВ74 999,40 грн; №19 від 02.11.2016 на суму ПДВ74 999,40 грн; №20 від 02.11.2016 на суму ПДВ 172 579,24 грн. Зобов`язано Державну фіскальну службу України відновити суми податку на додану вартість на електронному рахунку Товариства з обмеженою відповідальністю Фірма Інтерстар 5 , які існували до реєстрації зазначених податкових накладних. В задоволенні інших позовних вимог відмовлено.

Мотивуючи рішення, суд апеляційної інстанції, виходив з того, що від імені Товариства в Єдиному реєстрі податкових накладних (ЄРПН) були зареєстровані податкові накладні без дійсної волі керівника такого суб`єкта господарювання. Судом було встановлено факт підробки паспортних даних, які надані для отримання посилених сертифікатів відкритих ключів ЕЦП. З урахуванням чого, цей суд вважає встановленим та доведеним факт порушення прав позивача внаслідок реєстрації податкових накладних, поданих від імені ТОВ Фірма Інтерстар 5 .

Не погоджуючись з рішеннями суду апеляційної інстанції, ДФС подало касаційну скаргу, в якій просить його скасувати та залишити в силі рішення суду першої інстанції. Вказується, що жодним нормативним документом на ДФС не покладено обов`язок перевіряти законність видачі вказаних електронних цифрових підписів, з урахуванням чого висновки суду першої інстанції є невірними.

Письмового відзиву на вказану касаційну скаргу до Суду не надходило, що не є перешкодою для розгляду даної справи.

Переглянувши судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи й правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, Верховний Суд дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення касаційної скарги, з огляду на наступне.

Судами встановлено, що 03.11.2016 Маріупольська ОДПІ направила на адресу позивача запит №44293/10-05-67-15-1 про надання інформації та її документального підтвердження, в якому визначено, що у листопаді 2016 року виявлено факти, що свідчать про недостовірність даних по взаємовідносинах ТОВ Фірма Інтерстар 5 з ТОВ Лімітед Люкс .

Листом від 15.11.2016 №25 позивач повідомив Маріупольську ОДПІ про відсутність господарських відносин ТОВ Фірма Інтерстар 5 з ТОВ Лімітед Люкс у період з 01.11.2016 по 02.11.2016, та про факт зміни посилених сертифікатів відкритих ключів ЕЦП підприємства, у зв`язку з чим реєстрація в ЄРПН документів є наслідком злочинних дій невідомих осіб. Також, додатково листом просив провести позапланову документальну перевірку ТОВ Лімітед Люкс та пов`язаних з ним контрагентів.

Також, позивач звернувся до Національної поліції України у Донецькій області з повідомленням про вчинення невідомими особами шахрайських дій, які полягали у підробці документів, а саме посилених сертифікатів ЕЦП, з наданням документів на підтвердження невідповідності особи, що видала себе за директора Товариства з обмеженою відповідальністю Фірма Інтерстар 5 , діючому директорові, а саме: паспорт та картка особи платника податків - ОСОБА_1 .

В письмових поясненнях ОСОБА_1 вказав, що 29.02.2016 ним, як керівником були здійснені заходи щодо продовження дії посилених сертифікатів, однак 08.11.2016 Маріупольська ОДПІ направила запит про надання інформації на підтвердження господарських відносин ТОВ Лімітед Люкс у період 01.11.2016 по 02.11.2016, також було встановлено втрату доступу до системи електронного обігу, з огляду на зазначене здійснено звернення до ТОВ Центр сертифікації ключів Україна , яке повідомило, що 27.10.2016 товариством отримані посилені сертифікати відкритих ключів ЕЦП, однак надані до ТОВ Центр сертифікації ключів Україна документи, що були підставою для отримання позивачем посилених сертифікатів відкритих ключів ЕЦП, є підробкою та містять помилки. Зазначив, що не здійснював заходів щодо отримання 27.10.2016 посилених сертифікатів відкритих ключів ЕЦП.

При цьому колегія суддів звертає увагу, що відповідно до протоколу № 3 від 28.02.2013 року засідання загальних зборів учасників ТОВ Фірма Інтерстар 5 та наказу № 02-к від 01.03.2013 року, директором ТОВ Фірма Інтерстар 5 є ОСОБА_1 , а в матеріалах справи містяться дві відмінні копії паспортів вказаної особи:

- одна копія, надана третьою особою - Товариством з обмеженою відповідальністю "Центр сертифікації ключів "Україна", як така, що пред`являлась у пакеті документів для виготовлення та реєстрації електронних цифрових підписів посадових осіб ТОВ Фірма Інтерстар 5 .

- інша копія, надана позивачем.

Від імені ТОВ Фірма Інтерстар 5 в Єдиному реєстрі податкових накладних (ЄРПН) були зареєстровані податкові накладні, а саме:

№1 від 02.11.2016 на суму ПДВ 55 123,08 грн; №2 від 02.11.2016 на суму ПДВ 74 999,40 грн; №3 від 02.11.2016 на суму ПДВ 74 999,40 грн; № 4 від 02.11.2016 на суму ПДВ 74 999,40 грн; №5 від 02.11.2016 на суму ПДВ74 999,40 грн; №6 від 02.11.2016 на суму ПДВ74 999,40 грн; №7 від 02.11.2016 на суму ПДВ74 999,40 грн; №8 від 02.11.2016 на суму ПДВ74 999,40 грн;№9 від 02.11.2016 на суму ПДВ74 999,40 грн; №10 від 02.11.2016 на суму ПДВ74 999,40 грн; №11 від 02.11.2016 на суму ПДВ74 999,40 грн; №12 від 02.11.2016 на суму ПДВ74 999,40 грн; №13 від 02.11.2016 на суму ПДВ74 999,40 грн; №14 від 02.11.2016 на суму ПДВ74 999,40 грн; №15 від 02.11.2016 на суму ПДВ74 999,40 грн; №16 від 02.11.2016 на суму ПДВ74 999,40 грн; №17 від 02.11.2016 на суму ПДВ74 999,40 грн; №18 від 02.11.2016 на суму ПДВ74 999,40 грн; №19 від 02.11.2016 на суму ПДВ74 999,40 грн; №20 від 02.11.2016 на суму ПДВ 172 579,24 грн.

Так, за допомогою електронних цифрових підписів на ім`я ТОВ Фірма Інтерстар 5 , протягом 2 листопада 2016 р. до ЄРПН внесено податкові накладні на загальну суму ПДВ 1 798 183,89 грн.

Згідно із підпунктом 14.1.60 пункту 14.6 статті 14 ПК України Єдиний реєстр податкових накладних - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.

Відповідно до пункту 120.1.1 статті 120-1 ПК України порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 та 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:

10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку (пункт 187.1 статті 187 ПК України).

Пунктом 200-1.3 статті 200-1 ПК України передбачено, що платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних на суму податку.

У відповідності до пунктів 201.1, 201.10 статі 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних. Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня. Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції. Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені. При цьому у відповідності до пунктів 4, 5, 12 Порядоку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246 (далі - Порядок №1246) до Реєстру вносяться відомості щодо податкових накладних та/або розрахунків коригування, які прийняті до Реєстру та підлягають реєстрації, реєстрацію яких зупинено, а також щодо яких у встановленому порядку прийнято рішення про реєстрацію або відмову у реєстрації.

Податкова накладна та/або розрахунок коригування приймаються до Реєстру у разі дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192, пунктами 200 1.3, 200 1.9 статті 200 1 та пунктами 201.1, 201.10 і 201.16 статті 201 Кодексу, а також з урахуванням Законів України "Про електронний цифровий підпис", "Про електронні документи та електронний документообіг" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку. Реєстрації підлягають податкові накладні та/або розрахунки коригування (у тому числі ті, що не надаються отримувачу (покупцю) товарів/послуг, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, складені за операціями з постачання послуг нерезидентом) незалежно від суми податку на додану вартість в одній податковій накладній / розрахунку коригування.

Після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200 1.3 і 200 1.9 статті 200 1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України "Про електронний цифровий підпис", "Про електронні документи та електронний документообіг" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

Інструкцією з підготовки і подання податкових документів в електронному вигляді засобами телекомунікаційного зв`язку, затвердженої наказом Державної податкової адміністрації України від 10.04.2008 №233, зареєстрована в Міністерстві юстиції України від 16.04.2008 за № 320/15011, в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин (далі - Інструкція №233) передбачено, що платник податків здійснює формування та подання податкових документів в електронному вигляді відповідно до законодавства із застосуванням спеціалізованого програмного забезпечення формування податкових документів, засобу криптографічного захисту інформації, керуючись цією Інструкцією та договором (пункт 1 розділу 2.). Для приймання податкових документів в електронному вигляді від платника податків орган ДПС повинен мати: програмне забезпечення приймання та обробки податкової звітності з засобами криптографічного захисту інформації; чинні посилені сертифікати відкритих ключів, сформовані акредитованим центром сертифікації ключів для органу ДПС (пункт 6 розділу 2). Аналіз положень пунктів 201.1, 201.10 статті 201 ПК України, пунктів 5, 12, 13,14 Порядку № 1246 свідчить про те, що законодавством регламентовано граничні терміни виконання платником ПДВ покладеного на нього обов`язку з реєстрації податкових накладних в ЄРПН та послідовну процедуру їх реєстрації контролюючим органом.

Реєстрація податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків, зокрема для податкових накладних складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця така реєстрація має бути здійснена до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.

Отже, Верховний Суд погоджуючись із висновками зробленими судом апеляційної інстанції та вважає за необхідне зауважити, що в рамках даної справи було виявлено підробку документів необхідних для реєстрації Товариством зазначених податкових накладних в ЄДРПН. Вказана обставина не заперечується відповідачами по справі. Тобто, з урахуванням критерію поза розумним сумнівом є достатні підстави для захисту порушеного права позивача в спосіб, вибраний судом апеляційної інстанції, а саме шляхом виключення таких податкових накладних з Реєстру.

Висновки суду апеляційної інстанції ґрунтуються на принципі правової визначеності як складової принципу верховенства права, що означає забезпечення передбачуваності ситуації та правовідносин у сферах, що регулюються Державою. Цей принцип не дозволяє Державі посилатись на відсутність певного правового акта, який визначає механізм реалізації прав і свобод громадян, закріплених у конституційних та інших актах.

Підсумовуючи наведене Верховний Суд вважає, що суд апеляційної інстанції під час розгляду даної справи вірно визначився із необхідним обсягом спірних правовідносин, надав їм вірного правого обґрунтування.

Враховуючи вищенаведене, Суд касаційної інстанції погоджується з висновками суду апеляційної інстанції і не спростованими доводами касаційної скарги

Відповідно до частини третьої статті 343 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а рішення без змін, якщо відсутні підстави для скасування судового рішення.

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350 Кодексу адміністративного судочинства України,

ПОСТАНОВИВ:

1. Касаційну скаргу Державної фіскальної служби України залишити без задоволення, а постанову Донецького апеляційного адміністративного суду від 13.06.2017 - без змін.

2. Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

СуддіВ.П. Юрченко І.А. Васильєва С.С. Пасічник