Постанова

від 09.09.2020 по справі 460/2527/19

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

09 вересня 2020 рокуЛьвівСправа № 460/2527/19 пров. № А/857/4959/20

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого судді - Іщук Л. П.,

суддів - Кухтея Р. В., Носа С. П.,

за участю секретаря судового засідання - Лутчин А. М.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 25 лютого 2020 року (ухвалене головуючим суддею Щербаковим В. В. о 14:33 год у м. Рівне) у справі за адміністративним позовом Приватного підприємства Вестінвестбуд до Головного управління ДПС у Рівненській області про визнання протиправним і скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ:

01.10.2019 Приватне підприємство Вестінвестбуд (далі - ПП Вестінвестбуд ) звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДФС у Рівненській області, в якому просить визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення відповідача від 11.06.2019 № 0182785012.

В обґрунтування позовних вимог зазначено, що контролюючим органом допущені процедурні порушення при прийнятті оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, а саме: акт перевірки йому не надіслано, відомості, які містяться в розрахунку штрафних санкцій за деякими податковими накладними не відповідають дійсності. Зазначає, що несвоєчасно зареєстровані ним податкові накладні були такими, що не надаються отримувачу (покупцю), тому підстав для відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних немає. Вказує на неоднозначне тлумачення звільнення від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних, передбаченого пунктом 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України, яке повинно трактуватись в користь платника податків.

Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 25.02.2020 позов задоволено.

Не погодившись із зазначеним судовим рішенням, Головне управління ДПС у Рівненській області подало апеляційну скаргу, в якій покликається на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення суду першої інстанції та постановити нове судове рішення про відмову в задоволенні позову.

Вимоги апеляційної скарги обґрунтовує тим, що судом першої інстанції залишено поза увагою, що для звільнення від відповідальності, передбаченої пунктом 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України, необхідна наявність двох обов`язкових складових: податкова накладна не повинна надаватись отримувачу (покупцю) та, водночас, повинна бути складена на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою, що відповідає правовій позиції Верховного Суду, викладеній у постановах від 04.09.2018 у справі № 816/1488/18 та від 11.12.2018 у справі № 807/68/18, відтак, така є обов`язковою для врахування судом. Вказує, що Законом України від 21.12.2016 № 1797-VIII Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо покращення інвестиційного клімату в Україні , яким статтю 120-1 Податкового кодексу України викладено в новій редакції, не внесено жодних змін до елементів податків і зборів, податкових пільг та не введено нового податку, що свідчить про некоректність застосування судом першої інстанції висновку Верховного Суду у справах № 826/7501/16 та № 803/1618/16. Крім цього, зазначає, що при прийнятті рішення в частині витрат на правову допомогу, суд першої інстанції позбавив його можливості подати обґрунтоване клопотання про зменшення судових витрат та не врахував заперечення на такі витрати, що містяться у відзиві на позов.

Ухвалою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 10.07.2020 замінено відповідача у справі на правонаступника - Головне управління ДПС у Рівненській області.

Позивач подав відзив на апеляційну скаргу, в якому її заперечує, покликається на законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції, просить залишити його без змін. Зазначає, що контролюючим органом протиправно включено до оскаржуваного повідомлення-рішення штрафні санкції за несвоєчасну реєстрацію податкової накладної, яка позивачем не складалася, а також неправильно обчислено кількість днів прострочення для визначення ставки (розміру) штрафних санкцій та прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення на підставі неіснуючого акта перевірки. Крім цього, вказує, що Законом України від 16.01.2020 № 466-ІХ обмежено розмір штрафу, який може бути застосовано за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку для реєстрації податкової накладної, а саме 1020 грн, що є додатковою підставою для скасування податкового повідомлення-рішення від 11.06.2019 № 0182785012 про застосування штрафу на суму 78506,12 грн.

Під час апеляційного розгляду представник відповідача підтримала вимоги апеляційної скарги та просила її задовольнити, покликаючись на викладені в ній доводи.

Представник позивача в судовому засіданні заперечив проти вимог апеляційної скарги, покликаючись на те, що оскаржуване рішення ухвалене з дотриманням норм матеріального та процесуального права, просив відмовити в її задоволенні.

Заслухавши доповідь судді-доповідача, пояснення представників сторін, проаналізувавши матеріали справи, обговоривши доводи апеляційної скарги, апеляційний суд вважає, що апеляційну скаргу слід задовольнити з таких підстав.

Судом першої інстанції встановлено та підтверджується матеріалами справи, що Головним управлінням ДФС у Рівненській області проведена камеральна перевірка з питань реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних, виписаних ПП Вестінвестбуд , за результатами якої складено акт від 03.05.2019 № 3494/17-00-50-12/36771058.

Вказаний акт перевірки містить висновок про порушення позивачем пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, а саме, несвоєчасну реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

11.06.2019 відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення № 0182785012, яким згідно з статтею 120-1 Податкового кодексу України до ПП Вестінвестбуд застосовано штраф у розмірі 78506,12 грн.

Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що відповідачем протиправно застосовано до позивача штраф оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням, оскільки виписані позивачем податкові накладні не підлягають наданню покупцю. Зазначив, що штрафні санкції, передбачені статтею 120-1 Податкового кодексу України, яка набрала чинності з 01.01.2017, не підлягали застосуванню контролюючим органом без будь-якого перехідного періоду.

Апеляційний суд не погоджується з таким висновком суду першої інстанції з огляду на наступне.

Згідно з пунктом 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Пунктом 75.1 статті 75 Податкового кодексу України передбачено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

Згідно з пунктом 86.2 статті 86 Податкового кодексу України за результатами камеральної перевірки у разі встановлення порушень складається акт у двох примірниках, який підписується посадовими особами такого органу, які проводили перевірку, і після реєстрації у контролюючому органі вручається або надсилається для підписання протягом трьох робочих днів платнику податків у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.

Відповідно до пункту 42.2 статті 42 Податкового кодексу України документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані у порядку, визначеному пунктом 42.4 цієї статті, надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків (його представнику).

Податкове повідомлення-рішення приймається керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу протягом 15 робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків, його представнику або особі, яка здійснювала розрахункові операції, акта перевірки у порядку, передбаченому статтею 58 цього Кодексу, для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень, а за наявності заперечень посадових осіб платника податків до акта перевірки та/або додаткових документів, поданих у порядку, визначеному пунктом 44.7 статті 44 цього Кодексу, приймається з урахуванням висновку про результати розгляду заперечень до акта перевірки та/або додаткових документів - протягом трьох робочих днів, наступних за днем розгляду заперечень та/або додаткових документів і надання (надсилання) письмової відповіді платнику податків (пункт 86.8 статті 86 Податкового кодексу України).

Як встановлено з матеріалів справи, складений щодо позивача акт перевірки від 03.05.2019 № 3494/17-00-50-12/36771058 був надісланий на його податкову адресу рекомендованим листом з повідомленням про вручення, однак, відповідне поштове відправлення повернуто відправнику у зв`язку із закінченням терміну зберігання, що спростовує доводи ПП Вестінвестбуд щодо ненадіслання йому акта перевірки

Крім цього, в оскаржуваному податковому повідомленні-рішенні міститься посилання на акт перевірки від 27.11.2018 №3981/17-00-50-01/36771058, як підставу його прийняття, однак, щодо позивача такий не складався.

Апеляційний суд погоджується з висновком суду першої інстанції, що допущені позивачем порушення, за які оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням застосовано штрафні санкції, зафіксовані в акті перевірки від 03.05.2019 № 3494/17-00-50-12/36771058, що свідчить про допущення відповідачем помилки при внесенні відомостей про акт перевірки, який слугував підставою для його прийняття.

Також позивач звертав увагу на те, що розрахунок штрафних санкцій містить посилання на податкову накладну від 15.10.2017 № 6, яка ним не складалась. Разом тим, в цій частині контролюючим органом також допущено описку в зазначенні року складення податкової накладної (правильно має бути 15.10.2018).

Допущення контролюючим органом згаданих помилок/описок при складанні податкового повідомлення-рішення та розрахунку штрафних санкцій до нього не є самостійною підставою для скасування оскаржуваного рішення відповідача, що судом першої інстанції правильно встановлено.

Така позиція узгоджується з позицією Верховного Суду у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду, викладеною у постанові від 21.02.2020 у справі №826/17123/18 (провадження № К/9901/25669/19).

Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у цій постанові сформулював правовий висновок, відповідно до якого незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства. Суд зазначив, що така правова позиція відповідає завданням та основним засадам адміністративного судочинства, закріпленим у статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України.

Отже, після оцінки судами порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення перевірки, на які вказує позивач, суди мають обов`язково оцінювати такі порушення з огляду на те, чи призвели вони до необґрунтованості чи помилковості висновків контролюючого органу та чи є вони такими, що тягнуть протиправність податкового повідомлення-рішення. У разі, якщо установлені судом порушення щодо проведення перевірки не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, суди мають переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства, які слугували підставою для визначення платнику грошового зобов`язання.

Таким чином, підлягають перевірці підстави позову щодо правильності застосування контролюючим органом до позивача положень статті 120-1 Податкового кодексу України.

Відповідно до підпункту 14.1.60 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України єдиний реєстр податкових накладних - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.

Пунктом 201.1 статті 201 Податкового кодексу України передбачено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Згідно з пунктом 201.10 Податкового кодексу України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.

Згідно із пунктом 120-1.1 статті 120 Податкового кодексу України порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 та 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі: 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів; 20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів; 30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів; 40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів; 50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Відповідно до пункту 8 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 2015 року № 1307, при складанні податкових накладних, особливості заповнення яких викладені в пунктах 10-15 цього Порядку, у верхній лівій частині таких накладних у графі "Не підлягає наданню отримувачу (покупцю) з причини" робиться помітка "X" та зазначається тип причини:

01 - Складена на суму збільшення компенсації вартості поставлених товарів/послуг (для податкових накладних, особливості заповнення яких викладені в пункті 13 цього Порядку);

02 - Складена на постачання неплатнику податку;

03 - Складена на постачання товарів/послуг у рахунок оплати праці фізичним особам, які перебувають у трудових відносинах із платником податку;

04 - Складена на постачання у межах балансу для невиробничого використання;

05 - Складена у зв`язку з ліквідацією основних засобів за самостійним рішенням платника податку;

06 - Складена у зв`язку з переведенням виробничих основних засобів до складу невиробничих;

07 - Складена на операції з вивезення товарів за межі митної території України;

08 - Складена на постачання для операцій, які не є об`єктом оподаткування податком на додану вартість;

09 - Складена на постачання для операцій, які звільнені від оподаткування податком на додану вартість;

10 - Складена з метою визначення при анулюванні реєстрації платника податку податкових зобов`язань за товарами/послугами, необоротними активами, суми податку за якими були включені до складу податкового кредиту та не були використані в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності;

11 - Складена за щоденними підсумками операцій;

12 - Складена на постачання неплатнику, в якій зазначається назва покупця (для податкових накладних, особливості заповнення яких викладені в пункті 10 цього Порядку);

13 - Складена у зв`язку з використанням виробничих або невиробничих засобів, інших товарів/послуг не в господарській діяльності;

14 - Складена отримувачем (покупцем) послуг від нерезидента;

15 - Складена на суму перевищення бази оподаткування, визначеної відповідно до статей 188 і 189 Податкового кодексу України, над фактичною ціною постачання.

В інших випадках у верхній лівій частині податкової накладної тип причини не зазначається (нулі, прочерки та інші знаки чи символи не проставляються).

Пунктом 12 цього ж Порядку передбачено, що у разі постачання товарів/послуг отримувачу (покупцю), який не зареєстрований як платник податку, та у разі складання податкової накладної за щоденним підсумком операцій у графі "Отримувач (покупець)" зазначається "Неплатник", а у рядку "Індивідуальний податковий номер отримувача (покупця)" проставляється умовний ІПН "100000000000", рядок Податковий номер платника податку або серія (за наявності) та номер паспорта не заповнюється.

Аналіз вищенаведених норм дає підстави для висновку, що складені платниками податку податкові накладні, підлягають реєстрації в Єдиному державному реєстрі податкових накладних в установлені законодавством терміни, за порушення яких передбачена відповідальність у вигляді застосування штрафних санкцій. При цьому, єдиним належним доказом прийняття податкової накладної контролюючим органом та її реєстрації є відповідні квитанції.

Відтак, на продавця, який в межах даної справи є позивачем, покладено обов`язок здійснювати реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Норма пункту 120-1.1 статті 120 Податкового кодексу України, яка встановлює юридичну відповідальність за порушення платником податку на додану вартість граничного строку для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної, окреслює ряд виключень, а саме окреслює коло різновидів податкових накладних, за несвоєчасну реєстрацію яких, платник податків не підлягатиме юридичній відповідальності у порядку цієї норми.

Так, диспозиція пункту 120-1.1 статті 120 Податкового кодексу України передбачає, що штраф не застосовується за порушення граничних строків для реєстрації податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою.

При цьому, для звільнення від відповідальності необхідна наявність двох обов`язкових складових: податкова накладна не повинна надаватись отримувачу (покупцю) та, водночас, повинна бути складена на постачання товарів/послуг для операцій, які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою.

Вказана правова позиція висловлена у постановах Верховного Суду у справах № 816/1488/17, № 807/68/18, № 808/3250/17.

Апеляційний суд приходить до висновку, що визначені пунктом 120-1.1 статті 120 Податкового кодексу України виключення не підпадають під правовідносини, в межах яких до позивача спірним податковим повідомленням-рішенням було застосовано штрафні санкції, оскільки такі податкові накладні виписані на постачання товарів/послуг неплатникам податку.

Крім цього, слід зазначити, що в межах спірних відносин відсутні підстави для застосування підпункту 4.1.4 пункту 4.1. статті 4, пункту 56.21 статті 56 Податкового кодексу України, що спростовує доводи позивача стосовно різного тлумачення положень пункту 120-1.1 статті 120-1 цього Кодексу.

Апеляційний суд вважає помилковим застосування судом першої інстанції до спірних правовідносин правового висновку Верховного Суду, викладеного у постановах від 17.10.2019 у справі № 826/7501/16 та від 22.06.2018 у справі № 803/1618/16, оскільки такий стосується принципу стабільності податкового законодавства щодо зміни елементів податків та зборів, натомість встановлення законодавцем штрафних санкцій за порушення строку реєстрації податкових накладних жодних змін до елементів податків і зборів не передбачали.

Не заслуговують на увагу доводи позивача щодо протиправності нарахування штрафних санкцій за порушення строків реєстрації податкової накладної від 29.09.2017 № 1, оскільки згідно з квитанцією про реєстрацію податкової накладної від 18.10.2017 документ прийнято не було з огляду на перевищення суми ліміту на рахунку ПДВ продавця та лише 07.11.2017 така податкова накладна була зареєстрована.

Враховуючи викладене, апеляційний суд приходить до висновку про правомірність застосування до позивача штрафних санкцій оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням, що свідчить про необґрунтованість позовних вимог та відсутність підстав для їх задоволення.

Що стосується покликання позивача на необхідність врахування механізму пом`якшення відповідальності за порушення строків реєстрації податкових накладних, що передбачено Законом України від 16.01.2020 № 466-IX Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві , слід зазначити, що вказаний Закон набрав чинності 23.05.2020.

Цим законодавчим актом доповнено підрозділ 2 розділу XX Перехідні положення Податкового кодексу України пунктом 73.

Так, відповідно до змісту абзацу першого пункту 73 підрозділу 2 розділу XX Перехідні положення Податкового кодексу України штрафи за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, за операціями, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість, операціями, що оподатковуються податком на додану вартість за нульовою ставкою, операціями, що не передбачають надання податкової накладної отримувачу (покупцю), а також податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами "а" - "г" пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, нараховані платникам податків протягом періоду з 1 січня 2017 року до 31 грудня 2019 року, грошові зобов`язання за якими неузгоджені (відповідні податкові повідомлення-рішення знаходяться в процедурі адміністративного або судового оскарження та грошові зобов`язання за ними не сплачено) станом на дату набрання чинності Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві", застосовуються в розмірі 2 відсотків обсягу постачання (без податку на додану вартість), але не більше 1020 гривень.

Абзац третій цього пункту визначає, що контролюючий орган за місцем реєстрації платника податку здійснює перерахунок суми штрафу і надсилає (вручає) такому платнику нове податкове повідомлення-рішення. Попереднє податкове повідомлення-рішення вважається скасованим (відкликаним).

Отже, наведеними приписами закону платники податків звільняються від надмірного тягаря відповідальності, встановленого раніше чинними нормами податкового законодавства, за наведених у пункті 73 підрозділу 2 розділу XX Перехідні положення Податкового кодексу України умов.

Так, у рішенні від 09.02.1999 N 1-рп/99 Конституційний Суд України дійшов висновку, що надання зворотної дії в часі нормативно-правовим актам може бути передбачено шляхом прямої вказівки про це в законі або іншому нормативно-правовому акті.

Зворотна дія нормативно-правового акта у часі (ex post facto) - це дія нового нормативно - правового акта на факти та відносини, що мали місце до набуття ним чинності.

Таким чином, станом на час розряду справи в суді апеляційної інстанції чинною і такою, що підлягає до застосування, є редакція пункту 73 підрозділу 2 розділу XX Перехідні положення Податкового кодексу України, якою впроваджено ретроактивну (ретроспективну, тобто таку, яка передбачає, що дата вступу в силу та дата набрання чинності акта збігаються, однак він змінює на майбутнє правові наслідки діянь та подій, які мали місце до набрання ним чинності) дію закону у відповідних правовідносинах. А саме - щодо штрафів, нарахованих платникам податків протягом періоду з 1 січня 2017 року до 31 грудня 2019 року за наведених у цій же нормі умов.

Суд вважає за необхідне звернути увагу на те, що положеннями пункту 56.18 статті 56 Податкового кодексу України передбачено, що при зверненні платника податків до суду з позовом щодо визнання протиправним та/або скасування рішення контролюючого органу грошове зобов`язання вважається неузгодженим до дня набрання судовим рішенням законної сили.

Отже, за загальним правилом, відповідно до пункту 56.18 статті 56 Податкового кодексу України узгодженими, у випадку звернення платника податків до суду, вважаться грошові зобов`язання з дня набрання рішенням законної сили.

В Законі № 466-ІХ (пункт 73 підрозділу 2 розділу XX Перехідні положення Податкового кодексу України) виділено окремі категорії грошових зобов`язань, які підлягають відкликанню як неузгоджені, водночас запроваджено інший, відмінний від загального, підхід, за яким для цілей цієї норми під неузгодженими грошовими зобов`язаннями розуміються ті, по яких відповідні податкові повідомлення-рішення знаходяться в процедурі адміністративного або судового оскарження та грошові зобов`язання за ними не сплачено станом на дату набрання чинності Законом України Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві .

Таким чином, для цілей, задекларованих цією нормою, зміст і обсяг поняття неузгодженості має спеціальне призначення і розкривається в дужках, при цьому воно не відсилає до пункту 56.18 статті 56 Податкового кодексу України, а конкретизується і становить окремий, відмінний від загального визначення, зміст узгодженості грошових зобов`язань. Отже, застосування загальної дефініції, визначеної пунктом 56.18 статті 56 Податкового кодексу України, для реалізації права, визначеного пунктом 73 підрозділу 2 розділу XX Перехідні положення Податкового кодексу України, законодавцем не передбачена.

Законодавцем для цілей пункту 73 підрозділу 2 розділу XX Перехідні положення Податкового кодексу України закріплено відмінне від загального (пункт 56.18 статті 56 Податкового кодексу України) розуміння неузгодженого грошового зобов`язання, а саме - для цілей цієї норми грошове зобов`язання є неузгодженим протягом всієї процедури судового оскарження (без обмеження в суді якої інстанції знаходиться спір) за умови, що грошове зобов`язання за ними не сплачено.

На виконання зазначеної норми, саме контролюючий орган за місцем реєстрації платника податку зобов`язаний здійснити перерахунок суми штрафу, а суд не може перебирати на себе такі повноваження.

За наведених обставин, суд приходить до висновку, що судом першої інстанції допущено неправильне застосування норм матеріального права, що призвело до неправильного вирішення справи, що відповідно до пункту 4 частини першої статті 317 Кодексу адміністративного судочинства України є підставою для скасування рішення суду першої інстанції та прийняття постанови про відмову у задоволенні позову.

Керуючись статтями 310, 315, 317, 321, 322, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області задовольнити.

Рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 25 лютого 2020 року у справі № 460/2527/19 - скасувати та прийняти постанову, якою в задоволенні позову Приватного підприємства Вестінвестбуд до Головного управління ДПС у Рівненській області про визнання протиправним і скасування податкового повідомлення-рішення відмовити.

Постанова набирає законної сили з моменту проголошення та не може бути оскаржена, крім випадків, передбачених пунктом 2 частини п`ятої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя Л. П. Іщук судді Р. В. Кухтей С. П. Нос Повне судове рішення складено 15.09.2020