Постанова

від 17.09.2020 по справі 160/3242/19

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

17 вересня 2020 року

м. Київ

справа № 160/3242/19

адміністративне провадження № К/9901/9746/20

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді доповідача - Желтобрюх І.Л.,

суддів: Білоуса О.В., Блажівської Н.Є.,

розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Акціонерного товариства Видавництво Зоря корпоративне підприємство АТ ДАК Укрвидавполіграфія на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 29 серпня 2019 року (головуюча суддя Врона О.В.) та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 4 лютого 2020 року (головуючий суддя - Чепурнов Д.В., судді - Сафронова С.В., Мельник В.В.) у справі №160/3242/19 за позовом Акціонерного товариства Видавництво Зоря корпоративне підприємство АТ ДАК Укрвидавполіграфія до Головного управління Державної фіскальної служби у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

установив:

У квітні 2019 року Приватне акціонерне товариство Видавництво Зоря корпоративне підприємство АТ ДАК Укрвидавполіграфія (у подальшому перейменоване на Акціонерне товариство Видавництво Зоря корпоративне підприємство АТ ДАК Укрвидавполіграфія ; далі - Підприємство) звернулось до суду з позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у Дніпропетровській області (далі - ГУ ДФС у Дніпропетровській області), в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 8 січня 2019 року № 0000441404.

На обґрунтування позовних вимог позивач вказував, що підприємство відповідно до умов договорів оренди сплачувало орендну плату за землю за ставкою 1%, а тому вважав безпідставними висновки контролюючого органу щодо необхідності сплати орендної плати за ставкою 3%. Зауважував, що підставою для нарахування орендної плати за земельну ділянку є саме договір оренди, і зміна розміру земельного податку не тягне за собою автоматичну зміну умов договору щодо розміру орендної плати, а може бути лише підставою для перегляду такого розміру шляхом внесення змін до договору оренди його учасниками.

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 29 серпня 2019 року, залишеним без змін постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 4 лютого 2020 року, у задоволенні позову відмовлено.

Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, вважаючи, що вони прийняті внаслідок неправильного застосування норм матеріального права, з порушенням норм процесуального права, позивач звернувся із касаційною скаргою, у якій просить скасувати ухвалені у справі рішення й прийняти нове, яким позов задовольнити в повному обсязі.

На обґрунтування вимог касаційної скарги її заявник вказує, що суди попередніх інстанцій помилково застосували до спірних правовідносин положення підпункту 288.5.1 пункту 288.5 статті 288 Податкового кодексу України, оскільки розмір орендної плати встановлюється в договорі оренди, натомість ПК України лише регулює строки внесення орендної плати за земельні ділянки, податковий період, порядок обчислення орендної плати та порядок її зарахування до відповідних бюджетів. Таке правозастосування відповідає правовій позиції Верховного Суду, викладеній у постанові від 20 червня 2018 року (справа №813/3819/17) та у постанові від 16 січня 2020 року (справа №911/2686/18).

Крім того, наголошує, що оскільки земельна ділянка перебуває у постійному користуванні Підприємства, то у позивача наявний обв`язок зі сплати податку на землю у розмірі 1%, а не орендної плати у розмірі 3%. В контексті викладеного зауважує, що суди помилково не врахували правові висновки, викладені у постанові Верховного Суду України від 26 вересня 2011 року (справа 6-14цс11) та постановах Верховного Суду від 22 травня 2019 року (справа №914/1104/18) і від 15 січня 2020 року (справа №925/361/19), щодо дії в часі акту постійного користування земельною ділянкою.

У зв`язку з викладеним вище, скаржник вважає, що сплата позивачем орендної плати в передбаченому договором оренди розмірі не є порушенням податкового законодавства навіть за умови, що цей розмір є меншим за той, що передбачений ПК України.

У відзиві на касаційну скаргу податковий орган просить залишити касаційну скаргу позивача без задоволення, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій - без змін як законні й обґрунтовані. На противагу доводам касаційної скарги щодо правомірності сплати орендної плати в розмірі, обумовленому в договорі оренди, вказує, що незважаючи на договірний характер користування земельною ділянкою, граничний розмір орендної плати визначений на законодавчому рівні.

Відповідно до частини першої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній на час касаційного перегляду справи; далі - КАС України) суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.

Підставою для відкриття касаційного провадження у справі було оскарження судового рішення, зазначеного у частині першій статті 328 КАС України, з посиланням у касаційній скарзі на неправильне застосування судом норм матеріального права, порушення норм процесуального права та на те, що суд апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні застосував норму права без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши доводи касаційної скарги, матеріали справи, судові рішення, колегія суддів Верховного Суду дійшла висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню, з огляду на таке.

Суди встановили, що контролюючим органом було проведено документальну позапланову виїзну перевірку ПрАТ Видавництво Зоря з питань повноти нарахування плати за землю за земельні ділянки, що перебувають у користуванні Підприємства на підставі укладених договорів оренди землі, площею: 6,0510 га, 0,0025 га, 0,0024 га за період з 1 січня 2016 року по 30 вересня 2018 року.

За результатами перевірки складено акт від 14 грудня 2018 року.

Перевіркою встановлено порушення позивачем підпункту 16.1.4 пункту 16.1 статті 16, пункту 286.1 статті 286, пункту 289.1 статті 289 ПК України, внаслідок чого занижено орендну плату за земельні ділянки, розташовані на території Індустріального району за період з 1 січня 2016 року по 7 серпня 2017 року на суму 3271739,9 грн, в тому числі за період з 1 січня 2016 року по 31 грудня 2016 року на суму 2330482,86 грн та за період з 1 січня 2017 року по 7 серпня 2017 року на суму 941257,04 грн.

За результатами встановлених перевіркою порушень, 8 січня 2019 року відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення №0000441404 про збільшення позивачу суми грошового зобов`язання за платежем орендна плата з юридичних осіб у сумі 4089674,88 грн, в тому числі за податковими зобов`язаннями 3271739,9 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями 817934,98 грн.

Відмовляючи в задоволенні позову суд першої інстанції, з висновком якого погодився й апеляційний суд, виходив з пріоритетності норм ПК України над нормами інших актів у разі їх суперечності, та вважав, що з дати набрання чинності ПК України позивач мав самостійно обчислювати суму податку, виходячи зі ставки у розмірі 3 відсотків від нормативної грошової оцінки земельної ділянки відповідно до мінімальних обмежень, визначених у підпункті 288.5.1 пункту 288.5 статті 288 ПК України.

Перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права на підставі встановлених ними фактичних обставин справи, колегія суддів КАС ВС виходить з наступного.

Як встановили суди попередніх інстанцій, 6 листопада 2002 року між Дніпровською міською радою (орендодавець) та ПрАТ Видавництво Зоря (орендар) укладені договори оренди земельної ділянки терміном до 7 серпня 2017 року, за умовами яких орендар прийняв у строкове платне користування земельні ділянки площею:

- 0,0025 га та 0,0024 га, що знаходяться за адресою: м. Дніпропетровськ, Індустріальний район, вул. Журналістів, 7, які зареєстровані в Державному земельному кадастрі м. Дніпра за кодами 1210100000:04:018:0030 і 1210100000:04:018:0031 відповідно;

- 6,0510 га, що знаходиться за адресою: м. Дніпропетровськ, Індустріальний район, вул. Журналістів, 7, яка зареєстрована в Державному земельному кадастрі м. Дніпра за кодом 1210100000:04:018:0029.

У вказаних договорах сторони обумовили суму орендної плати за землю: 2423980,38 грн та 1882,79 грн відповідно.

Поряд із тим, згідно з рішенням Дніпровської міської ради від 15 липня 2015 року №3/65 Про внесення змін до рішення міської ради від 27 грудня 2010 року №5/6 Про місцеві податки і збори на території міста розмір ставки орендної плати за земельні ділянки встановлено у розмірі 3% від суми нормативної грошової оцінки.

Окрім того, 13 липня 2016 року Дніпровською міською радою прийнято рішення №7/11 про внесення змін до рішення міської ради від 27 грудня 2010 року №5/6 Про місцеві податки і збори на території міста , яким встановлено розмір ставки плати за користування земельними ділянками у розмірі 3%.

Згідно з податковою декларацією з плати за землю за 2016 рік від 17 лютого 2016 року №9018384080 ПрАТ Видавництво Зоря задекларувало податкові зобов`язання за земельні ділянки площею 6,0510 га 0,0024 га, у розмірі 731401,80 грн.

Відповідно до податкової декларації з плати за землю за 2017 рік від 17 лютого 2017 року №9022266688 ПрАТ Видавництво Зоря задекларувало податкові зобов`язання за земельні ділянки площею 6,0510 га 0,0024 га у розмірі 1083555,06 грн.

Тобто, як встановили суди, Підприємство сплачувало за користування земельними ділянками орендну плату за ставкою 1 % від їх нормативної грошової оцінки.

Відповідно до підпункту 16.1.4 пункту 16.1 статті 16 ПК України платник податків зобов`язаний сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.

Згідно зі статтею 36 ПК України податковим обов`язком визнається обов`язок платника податку обчислити, задекларувати та/або сплатити суму податку та збору в порядку і строки, визначені цим Кодексом, законами з питань митної справи. Податковий обов`язок виникає у платника за кожним податком та збором. Податковий обов`язок є безумовним і першочерговим стосовно інших неподаткових обов`язків платника податків, крім випадків, передбачених законом.

За приписами пункту 14.1 статті 14 ПК України:

плата за землю - це обов`язковий платіж у складі податку на майно, що справляється у формі земельного податку та орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності (підпункт 14.1.147);

орендна плата за земельні ділянки державної і комунальної власності - це обов`язковий платіж, який орендар вносить орендодавцеві за користування земельною ділянкою (підпункт 14.1.136);

землекористувачі - юридичні та фізичні особи (резиденти і нерезиденти), яким відповідно до закону надані у користування земельні ділянки державної та комунальної власності, у тому числі на умовах оренди (підпункт 14.1.73).

Відповідно до пунктів 286.1, 286.2 статті 286 ПК України підставою для нарахування земельного податку є дані державного земельного кадастру.

Платники плати за землю (крім фізичних осіб) самостійно обчислюють суму податку щороку станом на 1 січня і не пізніше 20 лютого поточного року подають відповідному контролюючому органу за місцезнаходженням земельної ділянки податкову декларацію на поточний рік за формою, встановленою у порядку, передбаченому статтею 46 цього Кодексу, з розбивкою річної суми рівними частками за місяцями. Подання такої декларації звільняє від обов`язку подання щомісячних декларацій. При поданні першої декларації (фактичного початку діяльності як платника плати за землю) разом з нею подається довідка (витяг) про розмір нормативної грошової оцінки земельної ділянки, а надалі така довідка подається у разі затвердження нової нормативної грошової оцінки землі.

За приписами пункту 288.1 статті 288 ПК України підставою для нарахування орендної плати за земельну ділянку є договір оренди такої земельної ділянки.

Органи виконавчої влади та органи місцевого самоврядування, які укладають договори оренди землі, повинні до 1 лютого подавати контролюючому органу за місцезнаходженням земельної ділянки переліки орендарів, з якими укладено договори оренди землі на поточний рік, та інформувати відповідний контролюючий орган про укладення нових, внесення змін до існуючих договорів оренди землі та їх розірвання до 1 числа місяця, що настає за місяцем, у якому відбулися зазначені зміни.

Згідно з пунктами 288.2 - 288.4 статті 288 ПК України платником орендної плати є орендар земельної ділянки. Об`єктом оподаткування є земельна ділянка, надана в оренду. Розмір та умови внесення орендної плати встановлюються у договорі оренди між орендодавцем (власником) і орендарем.

За приписами пункту 288.5 статті 288 ПК України розмір орендної плати встановлюється у договорі оренди, але річна сума платежу:

288.5.1. не може бути меншою 3 відсотків нормативної грошової оцінки;

288.5.2. не може перевищувати 12 відсотків нормативної грошової оцінки.

Відповідно до пункту 288.7 статті 288 ПК України податковий період, порядок обчислення орендної плати, строк сплати та порядок її зарахування до бюджетів застосовується відповідно до вимог статей 285 - 287 цього розділу.

Проаналізувавши наведені вище положення ПК України, суди дійшли висновку, що законодавець визначив нижню граничну межу річної суми орендної плати за земельні ділянки, незалежно від того, чи співпадає її розмір із визначеним у договорі. За висновками суду, диспозиція статті 288 ПК України чітко розрізняє розмір орендної плати (яка визначається договором) та річну суму платежу (яка, в свою чергу, не може бути меншою від затвердженого законодавцем розміру). Тобто, незалежно від того, чи вносилися зміни до змісту договору оренди в частині встановлення розміру орендної плати, ПК України вимагає, щоб річна сума платежу з орендної плати за земельну ділянку була не меншою 3 відсотків нормативної грошової оцінки.

Крім того, суди зазначили, що виходячи із принципу пріоритетності норм ПК України над нормами інших актів у разі їх суперечності, який закріплений у пункті 5.2 статті 5 цього Кодексу, до моменту внесення до договору оренди відповідних змін, розмір орендної плати в будь-якому разі не може бути меншим, ніж встановлено підпунктом 288.5.1 пункту 288.5 статті 288 ПК України.

Аналогічний правовий висновок щодо застосування означених вище норм матеріального права у спорах цієї категорії, міститься, зокрема, у постановах Верховного Суду України від 2 грудня 2014 року (справа № 21-274а14), 7 квітня 2015 року (справа №21-117а15), 14 квітня 2015 року (справа № 21-165а15), 24 квітня 2015 року (справа № 21-131а15).

Від вказаного вище правового висновку Верховний Суд у встановленому КАС України порядку не відступав, навпаки, аналогічний підхід до розуміння норм права, зокрема, й підпункту 288.1.5 пункту 288.5 статті 288 ПК України, було підтримано Верховним Судом у постановах від 18 березня 2019 року (справа №823/219/18), від 16 квітня 2019 року (справа №2140/1586/18), від 11 червня 2019 року (справа №826/17049/16), від 10 жовтня 2019 року (справа №824/2281/15-а).

Враховуючи викладене, колегія суддів погоджується із висновком судів попередніх інстанцій про те, що незважаючи на договірний характер користування земельною ділянкою, нижня межа орендної плати визначена на законодавчому рівні, а тому спірне податкове повідомлення-рішення, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем орендна плата з юридичних осіб , є правомірним.

Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судами фактичних обставин справи, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду дійшов висновку, що при ухваленні оскаржуваних судових рішень суди попередніх інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права, які могли б бути підставою для скасування судових рішень.

Аналізуючи посилання позивача у касаційній скарзі на правову позицію Верховного Суду, викладену у постанові від 20 червня 2018 року в справі №813/3819/17, колегія суддів дійшла висновку, що правовідносини у цій справі не були подібними до спірних в даній адміністративній справі. Так, відповідно до правової позиції Верховного Суду, викладеній у справі №813/3819/17, зміна індексації нормативної грошової оцінки є підставою для перегляду встановленого розміру орендної плати шляхом внесення відповідних змін до договорів оренди землі його учасниками; зазначене, за висновком Суду, не тягне автоматичну зміну умов договорів щодо розміру орендної плати. Отже, у справі №813/3819/17 Судом досліджувалися питання, пов`язані з проведенням індексації розміру орендної плати, порядок здійснення якої не врегульовано податковим законодавством і є істотною умовою договору оренди землі.

Посилання позивача на неврахування судами правових висновків, викладених у постанові Верховного Суду України від 26 вересня 2011 року (справа 6-14цс11) та постановах Верховного Суду від 22 травня 2019 року (справа №914/1104/18) і від 15 січня 2020 року (справа №925/361/19), є неприйнятними. В означених рішенням суди досліджували питання збереження права постійного користування земельною ділянкою, набутого юридичною особою у установленому законом порядку, в той час як спірним у праві, що розглядається, є правозастосування пункту 288.5 статті 288 ПК України.

Отже, в обсязі встановлених в цій справі фактичних обставин колегія суддів вважає, що висновки судів попередніх інстанцій є правильними, обґрунтованими, відповідають нормам матеріального та процесуального права, підстави для скасування чи зміни оскаржуваних судових рішень відсутні. Доводи заявника касаційної скарги висновків суду першої та апеляційної інстанцій не спростовують, натомість, такі зводяться виключно до переоцінки встановлених судами обставин справи, що виходить за межі повноважень касаційного суду, визначених статтею 341 КАС України.

Суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права (частина перша статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України).

У зв`язку з цим, касаційна скарга позивача підлягає залишенню без задоволення, а оскаржувані ним судові рішення - без змін.

Керуючись статтями 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду

п о с т а н о в и в :

Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 29 серпня 2019 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 4 лютого 2020 року залишити без змін, а касаційну скаргу Акціонерного товариства Видавництво Зоря корпоративне підприємство АТ ДАК Укрвидавполіграфія - без задоволення.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Головуюча суддя І.Л. Желтобрюх

Судді О.В. Білоус

Н.Є. Блажівська